Россия, С-Петербург, Б. Монетная ул., 16/5
Бизнес-Центр «На Монетной», 2-й этаж
тел./, ,
Internet: www. ***** E-mail: *****@***ru
учет нематериальных активов согласно новому пбу 14/2000
С 1 января 2001 года вступил в действие Приказ Минфина РФ №91н от 01.01.2001г., утвердивший Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2000. Введение в действие данного ПБУ поставило точку в вопросах о возможности отнесения тех или иных объектов к нематериальным активам (далее по тексту НМА), о порядке определения их первоначальной стоимости и т. д. Данное методическое руководство имеет своей целью рассмотреть основные нововведения данного Положения (далее по тексту ПБУ 14/2000).
Что является объектом нематериальных активов?
Пунктом 4 ПБУ 14/2000 определен перечень объектов, которые при выполнении определенных условий, относятся к НМА.
К ним относятся:
· исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;
· исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных;
· имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;
· исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров;
· исключительное право патентообладателя на селекционные достижения.
· деловая репутация организации
· организационные расходы, связанные с образованием юридического лица
, признанные в соответствии с учредительные" href="/text/category/dokumenti_uchreditelmznie/" rel="bookmark">учредительными документами частью вклада участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал организации.
Отнесения таких объектов к НМА возможно только при одновременном выполнении следующих условий:
1. отсутствие материально - вещественной (физической) структуры;
2. возможность идентификации (выделения, отделения) организацией от другого имущества;
3. использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
4. использование в течение длительного времени, т. е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
5. организацией не предполагается последующая перепродажа данного имущества;
6. способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;
7. наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т. п.).
Следует отметить, что в отличие от Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного Приказом МФ РФ №34н от 29.06.98г. и определявшего порядок учета НМА, перечень объектов НМА является закрытым. При этом ПБУ 14/2000 также определяет и перечень объектов, не включаемых в состав НМА.
К ним относятся:
· не давших положительного результата научно - исследовательских, опытно - конструкторских и технологических работ;
· не законченных и не оформленных в установленном законодательством порядке научно - исследовательских, опытно - конструкторских и технологических работ;
· материальных объектов (материальных носителей), в которых выражены произведения науки, литературы, искусства, программы для ЭВМ и базы данных.
· интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду, поскольку они неотделимы от своих носителей и не могут быть использованы без них.
Оценка нематериальных активов для принятия к бухгалтерскому учету.
Пунктом 6 ПБУ 14/2000 определено, что нематериальные активы принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. При этом первоначальная стоимость объекта НМА определяется в зависимости от источника возникновения данного объекта НМА.
Такими источниками возникновения могут быть:
· приобретение за плату - в сумме фактических расходов на приобретение, хранение и т. д. объекта за минусом НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации)
· объект НМА создан самой организацией – в сумме фактических расходов на создание, изготовление объекта за минусом НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации)
· взнос в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации – в размере их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.
· получение по договору дарения (безвозмездно) – в размере их рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.
· полученние по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами – в размере стоимости товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией (т. е. имущества, переданного взамен).
Следует отметить, что согласно п.12 ПБУ 14/2000 стоимость нематериальных активов, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации.
Амортизация нематериальных активов
Введением в действие ПБУ 14/2000 появился (к ранее уже установленным для объектов НМА – линейному способу и способу списания стоимости пропорционально объему продукции) новый способ начисления амортизации – способ уменьшаемого остатка.
Следует напомнить, при использовании любого из перечисленных выше способов следует определять срок полезного использования объекта НМА. Срок полезного использования нематериальных активов определяется организацией самостоятельно при принятии объекта к бухгалтерскому учету. Он может быть установлен на основании срока действия патента, свидетельства и т. д.; ожидаемого срока использования НМА, в течение которого он может получать экономическую выгоду. Если же срок полезного использования определить невозможно, то он устанавливается в расчете на 20 лет (но не более срока деятельности организации).
Выбранный способ начисления амортизации должен применяться по определенной группе НМА или по всем объектам НМА (данные вопрос регулируется Учетной политикой предприятия) в течение всего срока их полезного использования.
При этом сохранился прежний порядок начисления амортизации:
· амортизационные отчисления начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо выбытия этого объекта с бухгалтерского учета в связи с уступкой (утратой) организацией исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности.
· амортизационные отчисления по нематериальным активам прекращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания этого объекта с бухгалтерского учета.
· амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.
· в течение срока полезного использования нематериальных активов начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев консервации организации
· в течение отчетного года амортизационные отчисления по нематериальным активам начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.
Использование «нового» способа начисления амортизации - способа уменьшаемого остатка – заключается в том, что годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости НМА на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.
Пример:
Предприятие приобрело объект НМА стоимостью 6000 руб. Срок полезного использования определен в 5 лет. Предприятие зафиксировало в Учетной политике начисление амортизации объекта НМА методом уменьшаемого остатка.
Годовая норма амортизации будет составлять: 100% : 5 лет = 20%
Начисление амортизации:
1 год эксплуатации: 6000 руб. х 20% = 1200 руб.
2 год эксплуатации: (6000 руб. – 1200 руб.) х 20% = 4800 руб. х 20% = 960 руб.
3 год эксплуатации: (6000 руб. – 1200 руб. – 960 руб.) х 20% = 3840 руб. х 20% = 768 руб.
И т. д.
Также напомним, что в соответствии с пунктом 2 ц) Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утв. Постановлением Правительства РФ № 000 от 05.08.92г. (ред. от 01.01.2001) - для целей налогообложения принимаются только суммы амортизации, начисленные линейным способом.
Следует обратить внимание на то, что введенное в действие ПБУ 14/2000 предоставило новый (к ранее уже существовавшему) способ отражения начисления амортизации по объектам НМА в бухгалтерском учете:
1. путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете
в бухгалтерском учете отражается: Д20 (26,…) К05 (ранее существовавший способ)
2. путем уменьшения первоначальной стоимости объекта.
в бухгалтерском учете отражается: Д20 (26,…) К04 (новый способ)
после полного погашения первоначальной стоимости, данные объекты продолжают отражаться в бухгалтерском учете (до прекращения срока действия патента, свидетельства, других охранных документов) в условной оценке, принятой организацией, с отнесением суммы оценки на финансовые результаты организации.
в бухгалтерском учете отражается: Д04 К80
Следует отметить, что данный способ применяется при начислении амортизации по организационным расходам (в течение двадцати лет (но не более срока деятельности организации)) и по положительно деловой репутации. Что же касается отрицательной деловой репутации организации, то отрицательная деловая репутация организации равномерно относится на финансовые результаты организации как операционный доход.
Деловая репутация.
В новом ПБУ 14/2000 отдельный раздел посвящен порядку учета такого объекта НМА как деловая репутация. Предметом купли-продажи могут выступать не только отдельные товары, но и предприятия в целом как единый имущественный комплекс. Деловая репутация организации может определяться в виде разницы между покупной ценой организации (как приобретенного имущественного комплекса в целом), уплачиваемой продавцу за организацию и стоимостью по бухгалтерскому балансу всех ее активов и обязательств на дату ее покупки (приобретения). Деловая репутация может быть как положительная, так и отрицательная.
Положительную деловую репутацию организации следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод, и учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта.
Д08 К60,76
Д04 К08
Д20(26,…) К04 – начисление ежемесячной амортизации (в течение 20 лет)
Отрицательную деловую репутацию организации следует рассматривать как скидку с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т. п., и учитывать как доходы будущих периодов.
Д08 К83
Д83 К80 – списывается равномерными долями (в течение 20 лет)
Учет операций, связанных с предоставлением права на использование НМА
Согласно статье 138 ч. 2 ГК РФ использование результатов интеллектуальной деятельности и средств индивидуализации, которые являются объектом исключительных прав, может осуществляться третьими лицами только с согласия правообладателя. Согласие правообладателя на использование объектов промышленной собственности третьими лицами оформляется гражданско - правовыми договорами: о передаче исключительных прав или предоставлении лицензии (исключительной, неисключительной) на использование объектов промышленной собственности (см. п. 6 ст. 10 и ст. 13 Патентного закона, ст. 25, 26 Закона о товарных знаках).
Согласие на использование произведений, охраняемых авторским правом, оформляется авторскими договорами: о передаче прав на готовые произведения или о разрешении их использовать определенным в договоре способом, а также договором заказа на создание и использование нового произведения (см. ст.Закона об авторском праве).
И другими аналогичными договорами.
Нематериальные активы, предоставленные организацией - правообладателем в пользование другой организации - пользователю при сохранении первой организацией исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности, не списываются и подлежат обособленному отражению в бухгалтерском учете у организации – правообладателя. Нематериальные активы, полученные в пользование, учитываются организацией-пользователем на забалансовом счете в оценке, принятой в договоре.
Начисление амортизации по нематериальным активам, предоставленным в пользование, производится организацией - правообладателем.
За предоставление права пользования объектом интеллектуальной собственности, организация – пользователь производит платежи организации – правообладателю в соответствии с договором. При этом в соответствии с условиями договора данные платежи могут быть как периодическими (определены сроки и размер), так и в виде фиксированного единого платежа.
В том случае, если в договоре определено, что организация – пользователь производит единый фиксированный платеж, то в бухгалтерском учете данный платеж отражается как расходы будущих периодов с дальнейшим равномерным списанием на затраты в течение срока действия договора. Если же платеж производится периодически (роялти), то в бухгалтерском учете данные платежи относятся на затраты отчетного периода.
Для организации – правообладателя данные платежи будут рассматриваться в соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» как операционные доходы.
