Понятие судебно-бухгалтерской экспертизы (стр. 1 )

Тема 1. Понятие судебно-бухгалтерской экспертизы

1.1 Понятие судебно-бухгалтерской экспертизы

В соответствии с ч. 1 ст. 46 Конституции Российской Федерации каждому гарантируется судебная защита его прав и свобод. Статья 45 Конституции РФ гарантирует государственную защиту прав и свобод человека и гражданина. При этом каждый вправе защищать свои права и свободы всеми способами, не запрещенными законом. Одним из таких способов защиты является проведение судебной экспертизы. С помощью судебной экспертизы устанавливаются имеющие значение для дела факты, тем самым проведение экспертизы способствует защите нарушенного права.

Термин «экспертиза» происходит от латинского «expertus», что означает «опытный», «сведущий». Судебная экспертиза является процессуальным действием, состоящим из проведения исследований и дачи заключения экспертом по вопросам, разрешение которых требует специальных знаний в области науки, техники, искусства и ремесла.

Целью судебной экспертизы как процессуального действия является проведение исследования и дача заключения по вопросам, которые поставлены перед экспертом судьей, прокурором, органом дознания с целью установления обстоятельств, подлежащих доказыванию по конкретному делу. Реализация целей судебно - экспертной деятельности происходит в рамках конкретного уголовного, арбитражного или гражданского дела и заключается в установлении фактических данных по делу, в отношении которого перед экспертом поставлены вопросы. Основные виды судебных экспертиз представлены в таблице 1.

Таблица 1

Основные виды судебных экспертиз

1 Экономические экспертизы	а) бухгалтерская; б) экономико-трудовая; в) налоговая; г) планово-финансовая; д) финансово-аналитическая; е) финансово-кредитная. ж) финансово-экономическая;
2 Криминалистические	а) баллистическая; б) почерковедческая; в) техническая экспертиза документов; г) трассологическая ; д) фототехническая;
3 Товароведческие	а)непродовольственных товаров; б)продовольственных товаров;
4 Физико-технические исследования	а) технология конкретного вида производства; б) материаловедческая экспертиза.
5 Технические экспертизы	а) автотехническая; б) экологическая; строительная; в) компъютерно-техническая; г) искусствоведческая; д) пожарно-техническая; е) строительная; ж) химико-биологические исследования.

Судебная экспертиза может быть назначена по любым вопросам (кроме юридических), требующих специальных знаний и опыта. Правильное использование экспертиз открывает широкие возможности в решении целого комплекса вопросов, связанных как с разрешением конкретных дел, так и с осуществлением задач, стоящих перед правосудием.

На основе анализа специальной литературы и судебной практики, можно утверждать, что значение судебных экспертиз сводится к следующему:

1) заключение является источником доказательственной информации;

2) посредством экспертизы выясняют происхождение и причинные связи отдельных фактов, признаков, механизм их образования;

3) экспертиза позволяет определить время наступления и протекания отдельных явлений;

4) экспертиза позволяет решить вопросы о тождестве лиц, предметов, животных, веществ, их групповой принадлежности;

5) экспертиза позволяет выявить состав вещества, дать качественную и количественную характеристику его элементов;

6) экспертиза дает возможность установить факты и состояния, имеющие юридическое значение;

7) экспертиза помогает дать правильную юридическую оценку факту, явлению;

8) экспертиза является средством предотвращения правонарушений, а также отдельных судебных ошибок.

Одной из разновидностей экспертиз является судебно-бухгалтерская экспертиза, которая исследует производственную и финансово-хозяйственную деятельность, случаи бесхозяйственности и другие операции, отраженные в бухгалтерском учете и отчетности. Согласно Приказа Минюста России от 01.01.01 г. № 000, зарегистрированного в Минюсте РФ 27.05.2003 N 4596, бухгалтерская экспертиза определена как исследование записей бухгалтерского учета с целью установления наличия или отсутствия в них искаженных данных.

Судебно-бухгалтерской экспертизой называется процессуальная деятельность специалистов в области бухгалтерского учета, состоящая в производстве экономического исследования различных объектов и даче заключения по специальным вопросам для установления по материалам дела фактических данных и обстоятельств. Специфика судебно-бухгалтерской экспертизы проявляется в том, что нужны знания по бухгалтерскому учету, экономике, анализу, аудиту, анализу и оптимизации налогооблагаемой базы, налогообложению и правовым дисциплинам (финансовое право, бюджетное право, налоговое право, криминалистика, уголовное право, уголовный процесс, гражданское право и гражданский процесс) и другим экономическим дисциплинам.

Эксперт-бухгалтер - это лицо, обладающее необходимыми познаниями в области бухгалтерского учета, прошедшее специальную подготовку и получившее квалификацию эксперта-бухгалтера.

Заключение эксперта-бухгалтера - это документ, составленный экспертом в результате проведения судебно-бухгалтерской экспертизы, который является особым самостоятельным источником доказательств по уголовным, арбитражным или гражданским делам. Особенностью экспертного заключения является то, что эксперт объясняет конкретный факт на основе знаний, суждений и практического опыта. Свидетель отличается от эксперта тем, что он описывает факт таким образом, как он его помнит, воспринимает и понимает.

К сожалению, несмотря на финансовый кризис, число преступлений в экономической сфере не уменьшается. Причем эти преступления становятся все масштабнее. Наиболее распространенными экономическими преступлениями являются уклонение от уплаты налогов, суммы которых затем присваиваются разными способами. Создаются фирмы-однодневки, производятся рейдерские захваты объектов собственности, организуются хищения с помощью поддельных документов через банковскую и иные системы расчетов и платежей, выпуск акций и иных ценных бумаг, не обеспеченных финансами, организуется преднамеренное банкротство и вывод капитала, мошенничество с недвижимостью, землей, иной собственностью и многие другие способы.

По инициативе организаторов экономических преступлений производятся всевозможные искажения учетных данных, фальсифицируются показатели, уничтожаются документы, вносятся искажения в информационные базы данных. В результате таких действий в бухгалтерском учете остается результат искажения информации. Разобраться в существе искажений без основательных знаний бухгалтерского учета и других экономических дисциплин невозможно. Работники судебно-следственных органов, адвокаты, судьи такими знаниями, как правило, не обладают. В связи с этим роль эксперта-бухгалтера в последнее время значительно возросла.

1.2 Сходство и различия между судебно-бухгалтерской экспертизой и ревизией

При расследовании преступлений в сфере экономики для производства судебно-бухгалтерской экспертизы могут привлекаться не только штатные работники учреждений судебно-бухгалтерской экспертизы, но и внештатные высококвалифицированные специалисты по бухгалтерскому учету - профессиональные бухгалтеры, аудиторы, ревизоры, которые могли бы своевременно и правильно разрешать вопросы, поставленные перед ними органами суда и следствия. На практике нередки случаи, когда понятие «судебно-бухгалтерская экспертиза» смешивают с документальной ревизией, а акты ревизии принимают за заключение эксперта. Происходит это потому, что не уясняется в должной мере предмет экспертизы. Вопрос о разграничении понятий судебно-бухгалтерской экспертизы и ревизии приобретает большое практическое значение. Также не следует смешивать ревизию, которая назначается в связи с уголовным делом, и ревизию, назначенную вышестоящей организацией на конкретном предприятии.

Судебно-бухгалтерская экспертиза назначается прокурором, следователем, органами дознания или арбитражным судом, как правило, после проведения ревизии, в результате которой выявились конфликтные ситуации. Назначение судебно-бухгалтерской экспертизы оформляется постановлением, в котором указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта - бухгалтера, которому поручается ее производство, перечень вопросов, которые призвана разрешить судебно-бухгалтерская экспертиза, и перечень материалов, предоставленных в распоряжение эксперта-бухгалтера для экспертного исследования (акты ревизий, первичные учетные документы, инвентаризационные ведомости, учетные регистры и др. В постановлении фиксируется срок проведения судебно-бухгалтерской экспертизы.

Объем материалов, представляемых эксперту - бухгалтеру, определяет следователь. Если эксперт - бухгалтер считает, что предоставленные следователем материалы недостаточны для подготовки заключения, то он может получить интересующий его материал для исследования только через следователя. Если же в процессе исследования эксперту - бухгалтеру станут известны новые факты и обстоятельства, то он должен сообщить их органу, назначившему экспертизу. Это позволит следователю при необходимости поставить новые или дополнительные вопросы и тем самым более точно квалифицировать состав преступления. Следователь может отказать эксперту - бухгалтеру в предоставлении требуемых материалов, но при этом он должен указать причину отказа. В таких случаях необходимый объем документов, предоставленных эксперту - бухгалтеру, определит прокурор, наблюдающий за производством дела. Обвиняемый, ознакомившись с постановлением о назначении судебно-бухгалтерской экспертизы, может ходатайствовать о внесении в перечень дополнительных вопросов, которые призвана решить экспертиза. Рассмотреть это ходатайство целесообразно с участием бухгалтера, так как следователь не всегда владеет достаточными профессиональными знаниями в области бухгалтерского учета.

Судебно-бухгалтерская экспертиза не существует вне уголовного или гражданского дела, ей не присущи контрольные функции, так как ее назначение - получить новое доказательство по конкретному делу, основанное на специальных знаниях.

Акты ревизий и документальных проверок являются самостоятельными источниками доказательств. Лицо, производящее дознание, следователь, прокурор и суд вправе по находящимся в их производстве делам требовать производства ревизий и документальных проверок. Ревизия не является следственным (судебным) действием, не назначается следователем (судом, судьей), а лишь назначается и производится по его требованию в рамках административно - правового института. Ревизия может назначаться собственником предприятия, возможно - собранием акционеров и может быть поручена, например, внутренней контрольно-ревизионной комиссии с целью контроля за финансово - хозяйственной деятельностью и оценки состояния организации, обеспечения сохранности активов. Даже не связанные с уголовным делом ревизии, произведенные такими комиссиями, бывают очень действенны и важны для раскрытия преступлений. Эксперт не вправе выявлять преступления, в отличие от ревизора, который может проводить полную проверку производственной и финансово - хозяйственной деятельности предприятия за определенный период. В таких случаях форма ревизии просто облегчает работу следователя, позволяя привлечь к расследованию помощника, самостоятельно подбирающего необходимые документы для анализа, отбирающего объяснения, готовящего запросы. С актом ревизии ревизор знакомит руководителя и главного бухгалтера предприятия. В то же время эксперту - бухгалтеру должны быть представлены все необходимые документы, изученные следователем.

В исключительных случаях ревизия может проводиться по инициативе правоохранительных органов. Акты и выводы ревизии (заключение аудитора) могут служить доказательством по делу, но не могут рассматриваться как заключение экспертизы, поскольку заключение экспертизы имеет особое процессуальное значение и проводится в установленном законом процессуальном порядке. Во время проведения ревизии комплексно исследуется финансово - хозяйственная деятельность организации с целью устранения имеющихся недостатков и улучшения состояния учета, а при проведении судебно-бухгалтерской экспертизы рассматривается ограниченное число вопросов, определенных следственными или судебными органами.

Различаются процессуальные положения эксперта - бухгалтера и ревизора. Эксперт - бухгалтер определен процессуальным законом как самостоятельная фигура в процессе со свойственными только ему процессуальными правами и обязанностями, в то время как ревизор может быть свидетелем по делу, а иногда - представителем гражданского истца.

Практика борьбы с преступностью в сфере экономики свидетельствует, что лица, совершившие преступления, часто уничтожают первичные бухгалтерские документы и учетные регистры, в которых нашли отражение подложные записи о финансово - хозяйственных операциях. Это значительно затрудняет обнаружение оснований для производства документальной ревизии и возбуждения уголовного дела, получение доказательств о преступных действиях конкретных лиц, а следовательно, их разоблачение и привлечение к уголовной ответственности. Необходимость в восстановлении бухгалтерского учета частично или полностью возникает чаще всего при раскрытии или расследовании таких преступлений, как хищения чужого имущества путем присвоения, растраты; мошенничество в сфере предпринимательской деятельности; уклонение от уплаты налогов и др. Изучение ревизорской практики показывает, что ревизоры в отдельных случаях прибегают к восстановлению бухгалтерского учета при проведении ревизии и документальных проверок по заданию следователей, но только в случаях, когда это необходимо для ответов на вопросы, которые им поставили. С учетом того, что дать ответы на поставленные вопросы невозможно, ревизоры вынуждены восстанавливать бухгалтерский учет частично. Эксперт – бухгалтер восстановлением учета не занимается. Следователь, получив акт документальной ревизии, оценивает его. Наряду с общими условиями оценки он должен проверить, полно ли и объективно восстановлен бухгалтерский учет; подтверждаются ли восстановленные финансово - хозяйственные операции другими экземплярами первичных бухгалтерских документов; соответствует ли восстановленный учет тем нормативным актам, которые регулируют его ведение.

По восстановленному бухгалтерскому учету может быть назначена и судебно-бухгалтерская экспертиза. Эксперт-бухгалтер перед исследованием основных вопросов должен быть убежден, что восстановление бухгалтерского учета на предприятии проведено правильно. В связи с этим следователь при оформлении постановления о назначении судебно-бухгалтерской экспертизы в числе первых на разрешение эксперта должен поставить вопрос: соответствует ли восстановленный бухгалтерский учет на предприятии проведенным хозяйственным операциям и соблюдалось ли законодательство по его ведению?

В таблице 2 приведена сравнительная характеристика судебно-бухгалтерской экспертизы и ревизии.

Таблица 2

Сравнительная характеристика ревизии и судебно-бухгалтерской экспертизы

Показатели	Ревизия по решению собственника	Ревизия по требованию правоохранительных органов	Судебно-бухгалтерская экспертиза
1	2	3	4
Основания для назначения	Учетная политика предприятия; план ревизионной работы	Сведения, полученные при расследовании дела	Обстоятельства дела, для которых необходимо заключение эксперта-бухгалтера
Основания для начала осуществления	В соответствии с планом ревизионной работы	Приказ по предприятию по требованию следователя или суда	Постановление следователя или определение суда
Основания для определения объема работы	Приказ по предприятию в соответствии с задание на проведение ревизии	Приказ по предприятию на основе задания органов следствия или суда	Перечень вопросов следователя или суда
Действия при запущенности в учете, утере или уничтожении документов	Ревизор восстанавливает бухгалтерский учет	Ревизор восстанавливает бухгалтерский учет	Экспертиза производится по восстановленному бухгалтерскому учету

Продолжение таблицы 1

1	2	3	4
Объекты исследования	Первичные и сводные бухгалтерские документы, учетные регистры, регистры налогового учета и отчетность предприятия	Первичные и сводные бухгалтерские документы, учетные регистры, регистры налогового учета и отчетность предприятия, документы двойного учета, личные книги регистрации хозяйственных операций, данные оперативного и управленческого учета, объяснения материально-ответственных лиц	Материалы дела, переданные на экспертизу. Эксперт не имеет права самостоятельно запрашивать документы у предприятия
Методы исследования	Методы фактической проверки	Методы фактической проверки, согласованные со следователем или судом	Использование методов фактической проверки исключено. Применяются только экспертные методы

Только при получении экспертом положительных данных целесообразно приступать к исследованию других вопросов, касающихся финансово - хозяйственных операций.

Различия между ревизией и судебно-бухгалтерской экспертизой следует учитывать в практической деятельности суда и правоохранительных органов при решении вопроса о наиболее целесообразной для конкретного случая форме использования специальных учетно-экономических знаний. По этим же признакам определяют, какие вопросы учетно-экономического характера могут быть решены с помощью документальной ревизии, а какие - с помощью судебно-бухгалтерской экспертизы.

1.3 Виды судебных экспертиз

Любая экспертиза по своей сути является процессуальным действием. Процессуально следует различать:

1. Комиссионную судебную экспертизу – проводится не менее чем двумя экспертами одной специальности. Комиссионный характер экспертизы определяется следователем либо руководителем экспертного учреждения, которому поручено производство судебной экспертизы. Если по результатам проведенных исследований мнения экспертов по поставленным вопросам совпадают, то ими составляется единое заключение. В случае возникновения разногласий каждый из экспертов, участвовавших в производстве судебной экспертизы, дает отдельное заключение по вопросам, вызвавшим разногласие.

2. Комплексная экспертиза - судебная экспертиза, в производстве которой участвуют эксперты разных специальностей. В заключении экспертов, участвующих в производстве комплексной судебной экспертизы, указывается, какие исследования и в каком объеме провел каждый эксперт, какие факты он установил и к каким выводам пришел. Каждый эксперт, участвовавший в производстве комплексной судебной экспертизы, подписывает ту часть заключения, которая содержит описание проведенных им исследований, и несет за нее ответственность.

В статье 23 Федерального закона комплексная экспертиза рассматривается как вид комиссионной экспертизы - комиссионная экспертиза, производимая экспертами разных специальностей. Представляется, что при таком подходе суть комплексной экспертизы более точно отражена. Положения ст.названного Закона несколько более подробно определяют порядок производства комиссионных экспертиз в государственном судебно-экспертном учреждении:

- комиссия экспертов согласует цели, последовательность и объем предстоящих исследований исходя из необходимости решения поставленных перед ней вопросов;

- в составе комиссии экспертов, которой поручено производство судебной экспертизы, каждый эксперт независимо и самостоятельно проводит исследования, оценивает результаты, полученные им лично и другими экспертами, и формулирует выводы по поставленным вопросам в пределах своих специальных знаний;

- один из экспертов указанной комиссии может выполнять роль эксперта - организатора; его процессуальные функции не отличаются от функций остальных экспертов.

Положения, определяющие производство дополнительной и повторной судебных экспертиз в государственном судебно - экспертном учреждении, воспроизведены в ст. 20 федерального закона от 01.01.2001г. «О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации».

Полученное заключение эксперта тщательно анализируется сторонами процесса и судьей наряду с другими доказательствами. При недостаточной ясности или полноте заключения эксперта, а также при возникновении новых вопросов в отношении ранее исследованных обстоятельств арбитражного, гражданского или уголовного дела может быть назначена дополнительная судебная экспертиза, производство которой поручается тому же или другому эксперту. Если эксперт без какого-либо объяснения не ответил в своем заключении на часть вопросов, ему может быть предложено выполнить задание в полном объеме без назначения дополнительной экспертизы. Дополнительная экспертиза назначается при условии, что не удается устранить неясность или неполноту путем допроса эксперта. Дополнительные и повторные экспертизы обычно являются процессуальными способами проверки заключения эксперта, полученного при первоначальной экспертизе. Они назначаются по инициативе органов и лиц, ведущих процесс по уголовным, административным и гражданским делам: это дознаватели, следователи, прокуроры, судьи, суды. Инициаторами назначения дополнительных и повторных экспертиз могут быть обвиняемые, подозреваемые, потерпевшие, их законные представители и представители, защитники, гражданские истцы, гражданские ответчики, их представители, о чем они могут заявить соответствующее ходатайство. Решение о назначении дополнительных и повторных экспертиз принимают лица и органы, ведущие процесс, после проведения первичных экспертиз.

Постановление о назначении дополнительной или повторной экспертизы должно быть объявлено всем участникам процесса в соответствии с регламентацией этого вопроса процессуальным законодательством Российской Федерации: Гражданским процессуальным кодексом Российской Федерации, Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации, Уголовно-процессуальным кодексом Российской Федерации, Кодексом Российской Федерации об административных правонарушениях, Налоговым кодексом Российской Федерации, Таможенным кодексом Российской Федерации, законодательством Российской Федерации о здравоохранении, обеспечивая тем самым соблюдение прав и законных интересов участников процесса. В постановлении о назначении дополнительной экспертизы, кроме положений, сформулированных в постановлении о назначении первичной экспертизы, должны быть отражены основания назначения дополнительной экспертизы. Должно быть указано, кто и по каким вопросам проводил экспертизу ранее, к каким выводам пришел, какие обстоятельства остались невыясненными, какие положения требуют дополнительных исследований и формулирования по ним выводов эксперта. Здесь же должны быть обозначены дополнительные вопросы, на которые необходимо получить ответы эксперта в заключении. Дополнительная экспертиза, как правило, поручается эксперту, проводившему первичную экспертизу. В виде исключения она может быть поручена другому эксперту, если первый отсутствует по уважительным причинам (отпуск, командировка и т. п.). На дополнительную экспертизу направляются те же материалы, что исследовались при первичной экспертизе, дополнительные материалы могут быть представлены для получения ответов на вопросы, которые не были поставлены при проведении первичной экспертизы.

Если необходимо получить ответы на новые вопросы, для чего требуется исследовать новые материалы, назначается не дополнительная экспертиза, а новая первичная, при этом соблюдаются все правила назначения экспертизы и гарантируются права участников процесса. Основное отличие дополнительной экспертизы от повторной состоит в том, что в ходе ее проведения исследуются вопросы, которые ранее не решались. Решенные же вопросы под сомнение не ставятся и сделанные ранее выводы не перепроверяются. Поэтому ее проведение может быть поручено тому же эксперту.

Проведение повторной экспертизы с учетом оснований к ее назначению всегда поручается другому эксперту или комиссии экспертов либо экспертам другого экспертного учреждения. При решении вопроса о назначении повторной экспертизы учитывается и возможность использования при ее проведении образцов, исследовавшихся в ходе первичной экспертизы. В постановлении о назначении повторной экспертизы лицо или орган, ее назначившие, должны указать, какие обстоятельства и выводы первичной экспертизы вызвали сомнения в их правильности или обоснованности. Это как раз и является основанием назначения повторной экспертизы. На разрешение повторной экспертизы целесообразно ставить все вопросы, которые разрешались при первичной экспертизе, плюс дополнительные, которые позволяют полнее раскрыть вопросы первоначальной экспертизы. Ограничение перечня вопросов только теми, ответы на которые вызвали сомнение в правильности и обоснованности, не обоснованно.

Заключение эксперта - единый цельный документ. Сомнение в правильности и обоснованности ответов на отдельные вопросы первоначального заключения может породить сомнения в правильности ответов на остальные вопросы, сформулированные в заключении.

На повторную экспертизу направляется и заключение первичной экспертизы. Однако эксперт, проводя повторную экспертизу, не оценивает результаты первичной экспертизы. Ее оценка не входит в его компетенцию. Результаты повторной экспертизы, как и первоначальной, оцениваются прежде всего лицом или органом, назначившим повторную экспертизу. Оба заключения оцениваются по правилам оценки доказательств. Отдавая предпочтение одному из заключений, лицо или орган, оценивающие эти заключения, должны указать основания и мотивы принятия одного заключения и отклонения другого. При этом до начала судебного разбирательства судья, в частности, не вправе назначать повторную судебную экспертизу.

При производстве судебной экспертизы в государственном судебно-экспертном учреждении могут присутствовать те участники процесса, которым такое право предоставлено процессуальным законодательством Российской Федерации. Во время проведения судебно-бухгалтерской экспертизы правоприменитель устанавливает тесный контакт и постоянный обмен информацией с экспертом о появляющихся новых обстоятельствах дела, а также о данных, полученных экспертом при исследовании представленных ему материалов. Активная роль органа, назначившего экспертизу, проявляется на всех трех стадиях: во время организации и назначе­ния экспертизы, в процессе ее проведения, на стадии ее последующей оценки. Кроме того, правоприменитель должен предусмотреть, какие следственные (судебные) действия необходимо произвести параллельно с проводимой экспертизой, какие из них целесообразно спланировать с участием эксперта-бухгалтера (допросы обвиняемого, счетных работников, обыски для обнаружения необходимых для дела учетных документов, записей и т. д.). Эксперт-бухгалтер при необходимости общения с обвиняемым и другими заинтересованными лицами в процессе своей работы возбуждает об этом ходатайство перед следователем, который организует такое общение в фор­ме допроса обвиняемого (или иного лица) с участием эксперта.

Судебный эксперт с разрешения следователя имеет право задавать допрашиваемому вопросы, получая дополнительные данные для своего заключения. Участники процесса, присутствующие при производстве экспертизы, не вправе вмешиваться в ход исследований, но могут давать объяснения и задавать вопросы эксперту, отно­сящиеся к предмету судебной экспертизы.

При составлении экспертом заключения, а также на стадии совещания экспертов и формулирования выводов, если судебная экспертиза производится комиссией экспертов, присутствие участников процесса не допускается. В случае если участник процесса, присутствующий при производстве экспертизы, мешает эксперту, последний вправе приостановить исследование и ходатайствовать перед органом или лицом, назначившим экспертизу, об отмене разрешения на его присутствие при экспертизе.