ВИДЫ И КЛАССИФИКАЦИЯ ЗАТРАТ, ИХ УЧЕТ В СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ
Научный руководитель: к. э.н., доцент,
ФГБОУ ВПО «Красноярский аграрный университет»
Хакасский филиал
В современных условиях правильно выработанная хозяйственная стратегия, оптимально составленный план экономического развития, система управления и эффективно организованный бухгалтерский учет в совокупности обеспечивают финансовую устойчивость субъектов экономических взаимоотношений.
Результативное использование всех видов ресурсов производства, снижение затрат и рост доходности являются основными стратегическими задачами деятельности любой сельскохозяйственной организации. Главная роль при этом отводится бухгалтерскому учету, который сплошь, непрерывно, взаимосвязано отражает любые хозяйственные операции, подтвержденные документами, обеспечивая достоверность, своевременность и суммарную точность информации.
Система учета затрат в сельскохозяйственной организации, особенно работающем в условиях рынка, - это центральный участок работы бухгалтерии, можно сказать всей системы стратегического управления организацией, так как здесь собирается информация о реальных издержках, а значит, создаются основы для подсчета фактической прибыли, т. е. расчета того показателя, ради достижения которого и была создана организация.
Экономическая эффективность сельскохозяйственного производства предопределена, с одной стороны, соотношением между достигнутыми результатами и понесенными затратами, которое отражает степень совершенства производственных ресурсов и эффективность их использования, с другой стороны – управляемостью процессов, протекающих в организациях. Особенности сельского хозяйства обусловливает необходимость максимально возможной увязки уровня затрат с количеством и качеством производимой продукции. Поэтому одной из актуальных задач современного этапа является овладение работниками сельского хозяйства новыми методами эффективного управления формированием затрат в процессе операционной, инвестиционной и финансовой деятельности организаций.
В сельском хозяйстве система управления должна быть построена так, чтобы ее основным мотивирующим фактором являлись затраты. Такая система управления затратами позволит получить точную и своевременную информацию о затратах с любой необходимой для управления степенью детализации, выявлять и расширять высокорентабельные направления деятельности, и на этой основе повышать эффективность сельскохозяйственного производства.
В сельском хозяйстве требуется учет затрат вести с целью управления такими сложными и сезонными отраслями производства, как растениеводство
, животноводство
, промышленное производство продукции (переработка). Поэтому в сельском хозяйстве с целью учета затрат необходимо научное обоснование затрат, включаемых в себестоимость продукции, и обоснование определения данной категории в современных условиях. Упрощенное решение данной проблемы не способствует созданию надежной информационной базы для оперативного и стратегического управления затратами, себестоимостью и через них – в целом производством продукции. Следует отметить, что если в хозяйстве согласно учетной политике учет затрат ведут по системе «директ-костинг» и исчисляют себестоимость только по переменным затратам (неполную себестоимость), то в ее состав не должны включаться элементы чистого дохода. Их величина прямо не связана с объемом производства. В то же время нельзя разделить мнение той группы экономистов, которые категорически заявляют, что в себестоимость сельскохозяйственной продукции необходимо включать издержки производства без элементов стоимости прибавочного продукта.
Эти расходы являются условием осуществления процесса простого воспроизводства и правомерно включаются в состав полной производственной себестоимости продукции. Страхование, например, имущества, если не прямо связано с производством, то обязательно связано с ним косвенно, и является необходимым условием, особенно в условиях рынка и стихийной конкуренции, нормального ведения производства. Страхование имущества сельскохозяйственных организаций должно проводиться в обязательном порядке с момента его приобретения, возведения и так далее, и прекращаться с выбытием из хозяйства в порядке передачи, гибели и т. д.
Потери от брака и другие потери, а также непроизводительные расходы, как в пределах норм, так и сверх норм, надо учитывать по местам их возникновения и включать в себестоимость продукции того подразделения, по вине которого они возникли (кроме, конечно, тех потерь, виновники по которым установлены). Отсюда следует, что себестоимость продукции представляет собой стоимостную оценку затрат на потребление используемых в процессах воспроизводства совокупного продукта средств труда, предметов труда, природных ресурсов, затрат на оплату труда, а также других затрат на ее производство и реализацию, являющихся условиями осуществления простого воспроизводства данной деятельности организации.
Согласно концепции реформирования и приведения существующей в стране системы бухгалтерского учета и отчетности в соответствие с требованиями рыночной экономики и международными стандартами, решение проблемы заключается в реализации двух направлений. Первое – переориентировать отечественную теорию и накопленный в этой области практический опыт на решение новых задач, стоящих перед менеджментом организаций в новых условиях хозяйствования. Второе – создание новых нетрадиционных систем получения информации о затратах, применение новых подходов к калькулированию себестоимости и принятие на этой основе оптимальных управленческих решений.
Представляется, что учет затрат по элементам теряет свое практическое значение – контролировать целесообразность тех или иных затрат, а также анализировать и изучать зависимость конкретных их видов от объема производства, от результатов работы производственных подразделений и т. д. В то же время отказаться от поэлементного разреза – значит лишить организации важных данных о структуре и объеме затрат на производство на всю продукцию, необходимых при расчете производственных затрат, финансовых результатов в финансовом отчете и других показателей производственных заданий (фонда оплаты, оборотных средств и др.). Между группировками затрат по элементам и статьям существует тесная взаимосвязь и взаимозависимость. Они во многом дополняют друг друга. Группировка по статьям затрат зависит от характера и назначения затрат. Здесь важную роль играет назначение затрат – их прямое или косвенное участие в производстве продукции данной сельскохозяйственной культуры, группы культур.
При производстве продукции сельского хозяйства для повышения урожайности сельскохозяйственных культур применяют: минеральные удобрения, химические средства защиты растений и семян – в растениеводстве, зерноводстве и т. д. Они имеют в структуре затрат на производство сельскохозяйственной продукции и ее переработку незначительный удельный вес. Однако использование вышеуказанных химических и биологических средств в сельском хозяйстве должно производиться в строгом соответствии с нормами, рекомендуемыми научными учреждениями. Превышение этих норм окажет отрицательное влияние на качество сельскохозяйственной продукции, экологическое состояние окружающей среды и, естественно, на здоровье людей. Использование же указанных средств в количествах, меньших научно обоснованных норм, не даст желаемых (запланированных) результатов. Отсюда возникает необходимость строгого учета за подобными расходами в сельском хозяйстве, так как от них зависит не только уровень себестоимости продукции, но и ее качество, а этого достичь можно лишь при выделении указанных расходов в учете самостоятельной статьей затрат.
Из сказанного следует, что при построении номенклатуры статей затрат кроме их удельного веса необходимо учитывать роль и значение затрат в формировании себестоимости продукции, их связь с технологией производства и потребности в информации всей системы управления организации.
Актуальность исследования заключается в проблемах полного и достоверного отражения в бухгалтерском учете информации о затратах организации в соответствии с переходом на МСФО.
Цель данного исследования состоит в изучение видов и классификации затрат и порядка их учета в сельскохозяйственных организациях.
Для того чтобы изложить методические аспекты учета затрат, необходимо рассмотреть терминологическую базу таких понятий, как «затраты», «расходы» и «себестоимость». Необходимость сравнительной характеристики этих понятий вызвана различными подходами к их отражению в бухгалтерском учете. Для бухгалтерского учета важно определить состав затрат на производство и издержек производства, формирующих себестоимость готовой продукции. Для налогового учета принципиально важно определить размер расходов организации за отчетный период.
Неопределенность терминологии, связанная с тем, что нет строгого деления затрат (расходов, издержек) в зависимости от принципа соответствия, согласно которому расходы уменьшают доходы того же отчетного периода, приобретает в настоящее время существенное значение. Здесь возникают проблемы и с компьютерной формализацией, которая ведет к налоговым нарушениям. Речь идет о применении принципа начисления или кассового для отражения в учете операций, связанных с исчислением прибыли. В отечественной экономической литературе понятия «затраты», «себестоимость» и «расходы» воспринимаются как синонимы.
Затраты участвуют на различных стадиях продукта: заготовления (приобретения), производства, распределения (продажи). По мнению [6], их можно подразделить на индивидуальные, накопленные и агрегированные. Индивидуальные затраты - это стоимостная оценка потребленных ресурсов на одной отдельной операции. Затраты, накопленные в пределах одного изделия на нескольких технологических операциях, составляют себестоимость продукции. Здесь необходимо выделить себестоимость незавершенного производства, себестоимость готовой продукции, себестоимость реализованной продукции, перепроданных товаров. Агрегированные затраты - это себестоимость, исчисленная по всей выпускаемой продукции (для реализованной продукции - себестоимость продаж).
Вопросы классификации и группировки производственных затрат и себестоимости производства продукции подробно разработаны как отечественными, так и зарубежными учеными (, , , Хорнгрен, Р. Энтони, Дж. Рис, К. Друри).
Различие понятий «затраты производства» и «себестоимость продукции» связано с тем, что время осуществления затрат производства не совпадает со временем выпуска продукции. Так, затраты производства продукции выражают первичное потребление производственных ресурсов, связанных с использованием рабочей силы, средств труда и предметов труда, тогда как себестоимость продукции отражает конечный результат производственного процесса и включает все затраты, которые относятся на выпущенную из производства продукцию (работы, услуги) и ее продажу. То есть себестоимость показывает расходы организации на производство и сбыт (продажу) продукции. Себестоимость включает в себя себестоимость незавершенного производства и себестоимость готовой продукции.
Учет затрат в организации организуется по различным направлениям, т. е. областям деятельности, требующим обособленного и целенаправленного учета затрат. Система учета затрат должна накапливать информацию по всем направлениям, которые вызывают у менеджеров необходимость оценить использованные ресурсы.
С направлением учета затрат тесно связана их классификация.
Таблица 1 - Классификация затрат на производство продукции
Классификационные признаки затрат | Выделяемые группы затрат | Примечания |
По отношению к технологическому процессу (по экономической роли в процессе производства) | - основные - накладные | Непосредственно связанные с процессом производства Затраты по управлению и обслуживанию производственного процесса (общепроизводственные и общехозяйственные) |
По составу | - простые (одноэлементные) - комплексные | Материалы, заработная плата, амортизация и др. Общепроизводственные, общехозяйственные, коммерческие |
По периодичности возникновения | - текущие - единовременные | |
По отношению к уровню деловой активности (зависимость от объема производства) | - постоянные (условно-постоянные) - переменные (условно-переменные) | |
По способу включения в себестоимость | - прямые - косвенные | Затраты, которые можно сразу отнести на конкретные виды продукции, работ, услуг Затраты, относящиеся одновременно ко всем видам продукции |
По экономическим элементам | - материальные - расходы на оплату труда - отчисления на соц. нужды - амортизация - прочие | |
По статьям | статьи затрат | |
Принадлежность к отчетным периодам | - расходы текущего периода - отложенные расходы | Расходы, обусловленные фактами хозяйственной деятельности текущего отчетного периода. Признаются в отчете о прибылях и убытках данного периода Затраты, связанные с хозяйственными операциями по использованию ресурсов организации, осуществляемые в данном отчетном периоде с целью получения возможных доходов в будущем. Не отражаются в отчете о прибылях и убытках отчетного периода, а подлежат капитализации на балансе организации |
По участию в процессе производства | - производственные - внепроизводственные (коммерческие) | Расходы, связанные с изготовлением товарной продукции и образующие ее производственную себестоимость Связаны с реализацией продукции покупателям |
- входящие | Расходы, которые связаны с приобретением активов организации и которые в будущем через эти активы будут приносить экономическую выгоду | |
- истекшие | Затраты, связанные с использованием активов в деятельности организации с целью получения дохода, в результате которого активы утрачивают способность приносить доход в будущем | |
По методу признания в качестве расхода | - затраты на продукт - затраты периода | Связаны с осуществлением производственной деятельности организации, изготовлением продукции (формируют себестоимость продукции, работ, услуг) Расходы, не включаемые в себестоимость готовой продукции (убытки отчетного периода) |
По местам возникновения | по центрам затрат | Затраты по цехам, бригадам, отделам и другим структурным подразделениям |
По носителям затрат | затраты по конкретным видам продукции, работ, услуг | |
По отношению к готовому продукту | - затраты на готовую продукцию - затраты на полуфабрикаты - затраты в незавершенном производстве | |
По эффективности (целесообразности расходования) | - производительные (эффективные) - непроизводительные (неэффективные) | Затраты на производство продукции установленного качества при рациональной технологии и организации Являются следствием недостатков в технологи и организации производства (потери от простоев, брак в производстве) |
По возможности охвата планом | - планируемые - непланируемые | Рассчитанные на определенный объем производства Не включенные в план и отражаемые только в фактической себестоимости продукции |
По возможности влияния на величину затрат | - подконтрольные (регулируемые) - неподконтрольные (нерегулируемые) | Затраты, поддающиеся контролю и регулированию со стороны менеджеров Не зависят от контроля со стороны управляющего персонала |
Значимость при принятии управленческих решений | - релевантные - нерелевантные | Затраты, принимаемые в расчет при оценках альтернатив Не принимаемые в расчет затраты |
Существование зависимости при принятии решений | - устранимые - неустранимые - безвозвратные затраты | Затраты, которые непосредственно зависят от принимаемого решения Затраты, которые имеют место при принятии любого управленческого решения Произведенные ранее затраты, которые не могут быть изменены никакими управленческими решениями |
- предельные - приростные | Дополнительные затраты в расчете на единицу продукции Дополнительные, возникающие в результате дополнительной партии продукции (или в результате принятия какого-либо решения) |
Затраты группируются в целом по организации независимо от места их возникновения и назначения. Элементы расходов корреспондируют со счетами активов и обязательств организации. Данная группировка затрат дает представление о том, сколько и каких ресурсов было израсходовано в течении периода относительно к конкретным произведенным продуктам и в целом по организации. Она позволяет составлять смету расходов для конкретного объема производства, выявлять качественные показатели деятельности организации, контролировать расходы в соответствии с их экономическим содержанием в процессе производства продукции.
Классификация затрат по статьям калькуляции согласно ПБУ 10/99 предусматривает выделение затрат на производство, которые могут быть включены в себестоимость отдельных видов продукции (как прямые расходы). Статьи кальции могут быть как одноэлементными, так и комплексными (многоэлементными) в зависимости от того, объединяют ли они в себе расходы, относящиеся к одному экономическому элементу или к нескольким. Так, например, статья «Сырье и материалы» является одноэлементной, поскольку включает только «материальные затраты», а статья «Общепроизводственные расходы» является комплексной, объединяющей целый ряд экономических элементов.
Таблица 2 – Классификация калькуляционных статей в сельскохозяйственных организациях
Статьи затрат | Отрасли и производства сельского хозяйства | ||||
Растениеводство | Животноводство | Промышленное производство | Вспомогательное производство | Обслуживающие производства и хозяйства | |
1 Материальные ресурсы, используемые в производстве (сырье и материалы) в том числе: | |||||
1.1 Семена и посадочный материал | + | ||||
1.2 Удобрения | + | ||||
1.3 Средства защиты растений и животных | + | + | |||
1.4 Корма | + | + | |||
1.5 Сырье для переработки | + | + | |||
1.6 Нефтепродукты | + | + | + | + | + |
1.7 Топливо и энергия на технологические цели | + | + | + | + | + |
1.8 Изделия, работа и услуги сторонних организаций | + | + | + | + | + |
2 Возвратные отходы | |||||
3 Оплата труда: | |||||
3.1 Основная | + | + | + | + | + |
3.2 Дополнительная | + | + | + | + | + |
3.3 Натуральная | + | + | + | + | + |
3.4 Другие выплаты | + | + | + | + | + |
4 Отчисления на социальные нужды | + | + | + | + | + |
5 Содержание основных средств (расходы на содержание и эксплуатацию оборудования) | + | + | + | + | + |
6 Работы и услуги вспомогательных производств | + | + | + | + | + |
7 Налоги, сборы и другие платежи | + | + | + | + | + |
8 Расходы на подготовку и освоение производства | |||||
9 Прочие затраты | + | + | + | + | + |
10 Потери от брака (падежа животных) | + | + | + | + | |
11 Общепроизводственные расходы | + | + | + | + | |
12 Общехозяйственные расходы | + | + | + | ||
13 Производственная себестоимость | + | + | + | + | + |
14 Внепроизводственные (коммерческие) расходы | |||||
Несмотря на то, что в основу существующей номенклатуры калькуляционных статей положена степень участия различных затрат в осуществлении производственных процессов, она, по мнению автора, не учитывает современные проблемы управления организацией.
Для организации ведения бухгалтерского учета затрат организации значение также имеет выбор номенклатуры синтетических и аналитических счетов. На основе Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций АПК организации агропромышленного комплекса утверждают рабочий план счетов, содержащий полный перечень применяемых синтетических и аналитических счетов.
Министерство сельского хозяйства РФ в Плане счетов для организаций АПК предлагает пять различных вариантов применения счетов для учета производственных затрат. Основные моменты укажем в таблице 3.
Таблица 3 – Варианты учета затрат на производство
Вариант учета производственных затрат | Суть варианта |
Счета 20-29 | традиционный и самый распространенный |
Счета 20-29 и счета 31-38 | Применение отдельных счетов для учета затрат по элементам (резервные счета 31-38) и калькуляционных счетов в единой системе. Отличается высокой трудоемкостью, а разграничение учета на финансовый и управленческий носит лишь формальный характер, поэтому рассматриваемый вариант учета реализуется на практике не часто. |
Обособление общих управленческих и хозяйственных расходов | Элемент системы директ-костинг. Среди авторов много сторонников данной системы учета затрат. Они считают нецелесообразным включение постоянных расходов в расчет себестоимости единицы продукции, потому как эти расходы являются неизменными при любом объеме выпуска продукции. |
Обособленная самостоятельная система финансового учета с применением счетов с 30 по 39 по принципу «затраты – выпуск» | Отражение затрат осуществляется по экономическим элементам без калькулирования и без определения фактической себестоимости каждого вида выпущенной продукции. Для малых организаций однородного направления деятельности, небольших кооперативов, подсобных сельских хозяйств, крестьянских (фермерских) хозяйств. |
Дальнейшая дифференциация общей бухгалтерии организации на внешнюю (финансовую) и внутреннюю (управленческую) | Интегрированный подход. На счетах финансового учета регистрируются остатки МПЗ, а обороты отражаются в системе управленческого учета. Экономическая взаимосвязь между бухгалтериями производится на основе использования специальных счетов (счетов-экранов). Конечный результат, определенный в финансовой (на счете 90 «Продажи») и управленческой (на счете 27 «Результаты производственной деятельности») бухгалтериях, дает тождественный итог, что свидетельствует о взаимном контроле записей на счетах в разных системах. |
Изложенные выше возможные варианты организации учета затрат на производство дают организациям право выбора наиболее приемлемого из них, учитывая особенности хозяйствования, но в то же время требуют обоснованного подхода к выбору конкретного варианта, а также учетной политики в целом. При этом важным является способность различных функциональных служб организаций эффективно использовать полученную информацию и на ее основе принимать оптимальные управленческие решения.
Далее рассмотрим классификацию методов учета затрат в соответствии с Приказом Минсельхоза РФ от 01.01.2001 г. № 000. Для учета затрат могут использоваться следующие основные методы.
Таблица 4 - Классификация методов учета производственных затрат
Наименование метода | Применение в сельскохозяйственной организации | Характеристика метода |
Простой | во вспомогательных производствах | Применяется в производствах, отличительными особенностями которых является отсутствие незавершенного производства, промежуточного продукта (полуфабриката), небольшая номенклатура продукции. При этом способе затраты относятся прямо на себестоимость отдельных видов продукции. |
Позаказный | в ремонтном производстве, строительстве, в основных отраслях с/х, где производственным заказом будет являться каждая культура, группа культур, отдельный вид животных или обособленный вид производства | Метод прямого расчета. Объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ. Себестоимость заказа определяется суммой всех затрат производства с момента открытия заказа до дня его завершения. Следовательно, недостаток этого метода состоит в невозможности проконтролировать себестоимость в течение выполнения заказа. |
Попередель-ный | на перерабатывающих предприятиях и в промышленных производствах с/х организаций при производстве массовой продукции | Прямые затраты обычно учитываются по переделам, а внутри их – по видам производимой продукции. Общепроизводственные и управленческие расходы сначала распределяются между переделами, а затем по видам продукции. Попередельный метод может быть бесполуфабрикатным и полуфабрикатным. |
Попроцес-сный | самый распространенный в сельском хозяйстве | Позволяет определить себестоимость продукции, приходящуюся на одну или несколько технологических стадий (процессов), в которых не образуются полуфабрикаты. Объектом учета затрат являются отдельные процессы, а объектом калькуляции – отдельные виды продукции. |
Обезличен-ный (котловой) | на небольших организациях, изготавливающих один вид продукции или их ограниченный круг | Применяется в целях уменьшения трудоемкости учетных работ, не для исчисления себестоимости. Учет осуществляется, как правило, лишь по элементам затрат. Исчисление себестоимости единицы продукции происходит путем распределения обезличенно учтенных фактических затрат между отдельными видами продукции пропорционально их плановым (нормативным) расходам. |
Норматив-ный учет | в перерабатывающих отраслях (так как они наименее зависимы от природных условий) | Затраты на производство учитывают по текущим нормам, ведут оперативный учет отклонений фактических затрат от норм с указанием места их возникновения, причин и виновников, фиксируют изменения норм в результате внедрения организационно-технических мероприятий и определяют влияние этих изменений на себестоимость. Фактическая себестоимость продукции слагается из суммы затрат по текущим нормам, отклонений от норм и изменений норм. Данный метод приводит к повышению эффективности деятельности организации, отдельных ее подразделений. |
Особенности учета затрат в сельскохозяйственных организациях обусловлены отраслевой принадлежностью.
Два раза в год сельскохозяйственные организации проводят посевную кампанию. Весной сеют яровые культуры, а по осени озимые. Расходы на посевную собирают па счете 20 «Растениеводство». При этом часть потраченных средств организация относит к урожаю текущего года, а часть - в урожай будущих лет. Эти затраты бухгалтер должен учитывать раздельно. Для этого в аналитическом учете открывают соответствующие счета. Затраты учитывают в разрезе статей: заработная плата, амортизация основных средств, стоимость семян и посадочного материала, стоимость удобрений и др.
Расходы на урожай текущего года. Затраты на посевной материал можно включать в себестоимость конкретной культуры. Что касается амортизации сельскохозяйственной техники, зарплаты и стоимости удобрений, то их надо распределить между видами продукции. Организация должна указать в своей учетной политике, как оно будет это делать. Например, пропорционально площади посева или массе удобрений.
Все расходы также отражаются на счете 20-1 субсчет «Расходы на урожай текущего года». Они будут отнесены на стоимость готовой продукции после сбора урожая. В течение года выращиваемые культуры учитывают по плановой себестоимости. В учете это отражается записью:
Дебет 43 Кредит 20-1 субсчет «Расходы на урожай текущего года» - отражена плановая стоимость готовой продукции.
И лишь в конце года бухгалтер может получить данные о том, сколько именно истрачено денег. В декабре он закроет все производственные счета и скорректирует себестоимость готовой продукции.
В животноводстве также продукция учитывается по плановой себестоимости, а в конце года, когда собраны все затраты, рассчитывается фактическая себестоимость, и отражается отклонение между фактическими данными и нормативной себестоимостью.
Объекты калькуляции себестоимости продукции животноводства зависят от отрасли и направления деятельности.
Скажем, в молочном скотоводстве затраты на основное стадо распределяют на приплод и молоко в пропорции один к десяти. По молодняку всех возрастов и взрослому молочному скоту на откорме (телки и бычки всех возрастов, коровы, быки-производители и волы, выбракованные из основного стада, коровы-кормилицы) рассчитывают себестоимость прироста живой массы и живой массы.
В мясном скотоводстве по основному стаду мясного скота (коровам, быкам-производителям и телятам до 8 месяцев) определяют себестоимость одной головы приплода, одного центнера живой массы телят и прироста живой массы, а также молока.
Молодняк старше 8 месяцев и взрослый мясной скот на откорме (телки и бычки всех возрастов старше 8 месяцев, коровы, быки-производители и волы, выбракованные из основного стада) оценивают по живой массе и ее приросту в расчете на один центнер.
Затраты и выход продукции животноводства учитываются на счете 20 «Основное производство», субсчет «Животноводство». Аналитический учет на этом счете организуется по технологическим группам животных и птицы и установленным учетной политикой статьям затрат. В бухгалтерском учете прямые затраты отражаются следующими записями:
Дебет 20 субсчет «Животноводство» Кредит 10 - израсходованы корма, нефтепродукты и прочие материальные ценности;
Дебет 20 субсчет «Животноводство» Кредит 20 субсчет «Растениеводство» - списаны пастбищные корма;
Дебет 20 субсчет «Животноводство» Кредит 02 - начислена амортизация по основным производственным фондам (коровникам, оборудованию ферм и т. п.).
Косвенные расходы списываются проводками:
Дебет 20 субсчет «Животноводство» Кредит 23 - учтена стоимость работ и услуг вспомогательных производств;
Дебет 20 субсчет «Животноводство» Кредитучтены общепроизводственные (общехозяйственные) расходы.
В сельском хозяйстве вспомогательными производствами считаются те, которые обслуживают основные отрасли сельскохозяйственного производства. К ним относятся: ремонтные мастерские, машинно-транспортное хозяйство, гужевой транспорт, электро-, водо-, тепло - и газоснабжение, холодильные установки, тарное и тароремонтное производства, а также работы и услуги, потребляемые в основных производствах либо в прочих отраслях деятельности (строительство, капитальный ремонт и т. п.). Следовательно, характерная особенность вспомогательных производств состоит в том, что они организуются для обслуживания других отраслей и производств.
Для учета затрат и выполненных работ по вспомогательным производствам предназначен счет 23 «Вспомогательные производства». К нему открывают следующие субсчета по видам производств.
1. «Ремонтные мастерские».
2. «Ремонт зданий и сооружений».
3. «Машинно-тракторный парк».
4. «Автомобильный транспорт».
5. «Энергетические производства (хозяйства)».
6. «Водоснабжение».
7. «Гужевой транспорт».
8. «Прочие вспомогательные производства».
По дебету счета 23 собирают все затраты, относящиеся к вспомогательным производствам. По кредиту собранные затраты списывают по назначению ежемесячно в размере плановой себестоимости выполненных работ. В конце года плановую себестоимость корректируют до фактической. По производствам с равномерным характером работ и затрат в течение года, не содержащим затрат в плановой оценке, ежемесячно по кредиту счета могут списываться фактические затраты.
При журнально-ордерной форме аналитический учет по счету 23 ведут в лицевых счетах (производственных отчетах) подразделений и в сводных лицевых счетах (сводных производственных отчетах) вспомогательных производств в целом по хозяйству (ф. ). Обобщенный учет оборота ведут в журнале-ордере ф. . Предварительно данные первичных документов группируют в соответствующих журналах учета затрат и накопительных ведомостях (ф. , 303-АПК, 301-АПК). При необходимости по итогам накопительных ведомостей составляют сводные ведомости (например, по автотранспорту).
Затраты по эксплуатации и содержанию автотранспорта в сельскохозяйственных организациях учитывают на субсчете «Автомобильный транспорт» счета 23. Затраты учитывают по следующим статьям:
- оплата труда с отчислениями на социальные нужды;
- амортизация основных средств;
- работы и услуги;
- организация производства и управления;
- платежи по кредитам;
По первой статье затрат учитывают суммы заработной платы водителей, других работников, обслуживающих автотранспорт, а также суммы начисленного резерва на отпуска. Также здесь отражают отчисления в ФСС России, ПФР и ФОМС. Оплата труда грузчиков в затраты по автотранспорту не включается. Эти суммы списывают непосредственно на счета, на которые относятся услуги автотранспорта (счета учета материалов, затрат основного производства, реализации и т. п.).
По статье «Амортизация основных средств» отражают суммы амортизационных отчислений и затрат на ремонт либо отчислений в резерв на ремонт по основным средствам, относящимся к автотранспорту (автомобили, прицепы, оборудование и т. д.).
По статье «Работы и услуги» списывают выполненные для автотранспорта работы и услуги других вспомогательных производств, а также услуги сторонних организаций.
Статья «Организация производства и управления» выделена для учета затрат на содержание цехового персонала гаража и других общегаражных расходов, которые предварительно накапливаются постатейно на отдельном аналитическом счете.
Статья «Платежи по кредитам» предназначена для затрат по уплате процентов за кредит, подлежащие отнесению на затраты автотранспорта, предварительно учтенные обособленно в составе общехозяйственных расходов. При получении кредитов непосредственно на затраты автотранспорта суммы процентов относят прямо на данную статью, минуя счет 26 «Общехозяйственные расходы».
По статье «Прочие затраты» учитывают списание малоценного инвентаря, спецодежды, спецобуви (либо их износ), другие расходы, не вошедшие в предыдущие статьи.
Первичными документами при работе грузового автотранспорта являются путевые листы, которые выдают водителям, как правило, на один день или смену при условии сдачи водителем предыдущего путевого листа. В бухгалтерии данные из путевых листов переносят в накопительную ведомость учета затрат (ф. ). На каждую автомашину и водителя открывают отдельный лист ведомости и в нее последовательно записывают все основные реквизиты из путевых листов в хронологической последовательности.
В конце месяца составляют сводную накопительную ведомость по автотранспорту по всем автомашинам, данные из которой переносят в лицевой счет (производственный отчет) по автотранспорту (ф. ) - основной регистр аналитического учета данной отрасли.
Фактическая себестоимость тонно-километра перевозок определяется в конце года. Для этого подсчитывают общую сумму фактических затрат за вычетом стоимости отработанного масла и других возвратных материалов и делят ее на количество тонно-километров, выполненных автотранспортом.
После того как подсчитана себестоимость услуг автотранспорта и определена фактическая себестоимость тонно-километра, плановая себестоимость перевозок, по которой учитывались выполненные работы в течение года на счетах затрат и потребителей услуг, доводится до фактической путем дополнительной записи (если выявлен перерасход) или метода красного сторно (при экономии).
Для основного производства, жилищно-коммунального хозяйства и бытовых нужд сельскохозяйственной организации необходима электроэнергия. Ее вырабатывают как собственные электростанции (стационарные и передвижные) сельскохозяйственных организаций, так и централизованные электросети.
Учет затрат по выработке электроэнергии своими электростанциями и учет оплаченной электроэнергии, поступившей со стороны, ведут на субсчете «Энергетические производства (хозяйства)» счета 23. Затраты учитывают по тем же статьям, что и учет затрат по автотранспорту.
По статье «Оплата труда с отчислениями на социальные нужды» также отражают зарплату работников, непосредственно обслуживающих электростанции, электрохозяйство и электросети с учетом отчислений во внебюджетные фонды.
Амортизация оборудования электростанций, трансформаторов, трансформаторных будок, внутрихозяйственных электролиний и т. п. учитывается по статье амортизационных затрат. Тут же отражают расходы на ремонт или отчисления в резерв на ремонт по помещениям.
По статье «Работы и услуги» учитывают стоимость электроэнергии, полученной со стороны, а также стоимость работ и услуг, выполненных вспомогательными производствами и сторонними организациями.
На статью «Организация производства и управления» относят расходы по содержанию цехового персонала по электроснабжению.
В прочих расходах учитывают затраты на содержание электростанций и внутрихозяйственных электролиний, не вошедшие в предыдущие статьи.
При оплате электроэнергии, получаемой со стороны, эти суммы относят на дебет счета 23, субсчет 5, с кредита счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
По кредиту счета 23, субсчет 5, в течение года списывают плановую стоимость отпущенной электроэнергии, выработанной в хозяйстве и полученной со стороны, по назначению в соответствии с ее использованием. Для списания электроэнергии на счета ее потребителей предназначен «Отчет об использовании электроэнергии» (ф. ). На основании этого отчета делают записи по отнесению выработанной и полученной электроэнергии на счета потребителей в оценке по плановой себестоимости 1 кВт/ч.
На этом субсчете счета 23 учитывают также на отдельном аналитическом счете затраты по содержанию котельных и выполненные услуги по теплоснабжению.
К вспомогательным производствам относится и водоснабжение. К затратам по водоснабжению относят расходы по содержанию артезианских скважин, водохранилищ, водозаборных узлов, водокачек, водопроводных линий, насосных установок и других агрегатов по подаче воды для производственных и бытовых нужд хозяйства, а также оплату счетов за воду, полученную от водоснабжающих организаций.
Учет затрат по водоснабжению ведется на одноименном субсчете счета 23 «Вспомогательные производства». На этот счет относят расходы как на содержание собственного водоснабжения, так и на оплату воды, поступившей со стороны. Затраты на содержание водоснабжения учитывают по аналогичным статьям затрат.
Стоимость отпущенной воды ежемесячно списывают на счета потребителей (растениеводство, животноводство, бытовые организации и т. п.) по плановой себестоимости 1 куб. м воды. В конце года определяют ее фактическую себестоимость путем деления учтенной суммы затрат по дебету на общее количество поданной воды.
В сельскохозяйственном производстве широко применяется гужевой транспорт. Рабочий скот используется на обслуживании основных сельскохозяйственных работ, для перевозки различных грузов на короткие расстояния, на других внутрихозяйственных работах.
Учет затрат по всем видам рабочего скота ведут на субсчете «Гужевой транспорт», который открывается аналитический счет того же наименования.
Основными первичными документами по учету затрат на гужевой транспорт являются: учетные листы труда и выполненных работ (ф. ), ведомости учета расхода кормов (ф. ), документы на расход других материальных ценностей. Обобщенные в накопительных ведомостях затрат (ф. ) данные этих документов служат основанием для соответствующих записей в лицевой счет (производственный отчет) подразделения на содержание гужевого транспорта.
По кредиту счета 23 отражают работы, выполненные гужевым транспортом. В течение года их списывают на счета потребителей услуг. Единицей работы гужевого транспорта считается один рабочий день (независимо от видов рабочего скота). Кроме списания работ, по кредиту этого счета отражается выход продукции от рабочего скота (приплод, молоко, навоз и т. п.) в корреспонденции со счетами 11 «Животные на выращивании и откорме», 40 «Готовая продукция», 10 «Материалы».
В течение года услуги гужевого транспорта списывают с кредита счета 23 по их назначению в оценке плановой себестоимости рабочего дня. Фактическую себестоимость оказанных услуг определяют в конце года. Для этого подсчитывают общую сумму фактических затрат по дебету субсчета «Гужевой транспорт» и уменьшают ее на стоимость полученной от рабочего скота побочной продукции.
Расходы на содержание молодняка рабочего скота учитывают на отдельном аналитическом счете в составе счета 20 субсчет «Животноводство».
На субсчете «Прочие вспомогательные производства» отражают различные производства специализированного характера по обслуживанию нужд основной деятельности. Учет ведут на отдельных аналитических счетах. Учет ведут по той же номенклатуре статей затрат, что и в электроснабжении. Затраты группируют в лицевых счетах (производственных отчетах) соответствующих подразделений.
На субсчете «Прочие вспомогательные производства» счета 23 также учитывают затраты на изготовление и ремонт деревянной, картонной и других видов тары, упаковочных материалов, производимых в тарных цехах и предназначенных для упаковки готовой продукции.
Таким образом, изучение данного участка позволило определить учет затрат - важнейшая часть бухгалтерского учета в сельскохозяйственных организациях. Себестоимость производства единицы продукции служит базой для принятия большинства управленческих решений. При этом состав и величина себестоимости определяется затратами, которые ее формируют. Поэтому возникает необходимость совершенствования методики учета затрат. В число приоритетных задач выдвигается разработка эффективной системы информационного обеспечения управления затратами при принятия взвешенных управленческих решений руководством сельскохозяйственной организации для получения ей конкурентных преимуществ в жестких рыночных условиях. Проблема управления затратами во многом решается инструментарием управленческого учета и автор полагает, что в настоящее время особо актуальным вопросом является формирование эффективной системы управленческого учета в сельскохозяйственных организациях с использованием современных информационных технологий.
Литература
1. Федеральный закон от 01.01.2001г. «О бухгалтерском учете» [Электронный ресурс] // Консультант Плюс.
2. Приказ Минфина РФ от 01.01.2001г. «Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» [Электронный ресурс] // Консультант Плюс.
3. Приказ Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н «Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99» [Электронный ресурс] // Консультант Плюс.
4. Приказ Минсельхоза России от 01.01.01 г. № 000 «Методические рекомендации по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности агропромышленных организаций» [Электронный ресурс] // Консультант Плюс.
5. Приказ Минсельхоза РФ от 6 июня 2003 г. № 000 «Об утверждении Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях» [Электронный ресурс] // Консультант Плюс.
6. Апчерч, А. Управленческий учет: принципы и практика: Пер. с англ.; Под ред. / А. Апчерч. - М.: Финансы и статистика, 20с.
7. Зубарева, и методические аспекты организации финансового учета расходов в сельскохозяйственных организациях / // Экономический анализ: теория и практика. – 2012. - № 7.
8. Клычова, учета затрат и калькулирование себестоимости продукции в сельскохозяйственных предприятиях / , // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. – 2010. - № 3.
9. Ларионов, проблемы учета и калькулирования себестоимости сельскохозяйственной продукции / // Международный сельскохозяйственный журнал№ 4.
10. Хоружий, теории, методологии, методики и организации управленческого учета в сельском хозяйстве / . - М.: Финансы и статистика, 20с.
