Обзор поправок к стандартам.
Совет по МСФО опубликовал обзор поправок к Международным Стандартам Финансовой Отчетности как часть ежегодного проекта по улучшениям. Планируемые изменения касаются следующих стандартов:
Ø IFRS 1 «Первое применение МСФО» в части изменения учетной политики в год принятия, и основы переоценки как исходной стоимости.
Ø IFRS 3 «Объединение бизнесов» в части переходных положений для условных возмещений при объединении бизнесов, которое происходило до даты принятия пересмотренного IFRS; измерения неконтролирующей доли участия; не состоявшееся или voluntarily replaced вознаграждение, основанное на акциях.
Ø IFRS 5 «Внеоборотные активы, удерживаемые для продажи и прекращающаяся деятельность» в части применения IFRS 5 при потере значительного влияния над ассоциированной или совместно контролируемой организацией.
Ø IFRS 7 «Финансовые инструменты: раскрытия» в части разяснений по раскрытиям.
Ø IAS 1 «Представление финансовой отчетности» в части разъяснений об отчете об изменениях в капитале.
Ø IAS 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки» в части изменений терминологии качественных характеристик.
Ø IAS 27 «Консолидированная и отдельная финансовая отчетность» в части обесценения инвестиций в ассоциированную компанию в отдельной финансовой отчетности инвестора; переходных требований, возникших в IAS 21, IAS 28, IAS 31 в результате поправок в IAS 27, внесенных в 2008 г.
Ø IAS 28 «Инвестиции в ассоциированные компании» в части частичного использования справедливой стоимости при оценке ассоциированной компании.
Ø IAS 34 «Отдельная финансовая отчетность» в части значительных событий и транзакций.
Ø IAS 40 «Инвестиционная собственность» в части изменения модели справедливой стоимости на модель учета по себестоимости.
Ø IFRIC 13 «Программы лояльности клиентов» в части справедливой стоимости предоставляемых кредитов.
Предлагаемые поправки к IFRS 1 «Первое применение МСФО»
Представление и раскрытия
Параграфы 27 и 32 исправлены, параграфы 27а и 39b добавлены.
27. IAS 8 не применяется к изменениям в учетной политике, которые организация делает при первом применении МСФО или к изменения в учетной политике до опубликования первой отчетности по МСФО. Таким образом, требования IAS 8 не применяются к изменениям в учетной политике при первом применении МСФО.
27(а). Если в течение периода относящегося к периоду первого применения МСФО организация изменила свою учетную политику или исключения, содержащиеся в данном МСФО, то она обязана объяснить данные изменения в соответствии с параграфом 23 и обновить раскрытия в соответствии с требованиями параграфов 24(а) и 24(b).
32. …
32(с). Если в течение периода, относящегося к периоду первого применения МСФО, организация изменила свою учетную политику или исключения, содержащиеся в данном МСФО, то она обязана объяснить данные изменения в соответствии с параграфом 23 и обновить раскрытия в соответствии с требованиями данного параграфа.
Предлагаемые поправки к IAS 1 «Представление финансовой отчетности»
Совет предлагает внести поправки в IAS 1 для разъяснения в каких случаях необходимо раскрывать компоненты отчета об изменениях в капитале в самом отчете, либо в примечаниях к отчетности.
Поправки вносятся в параграфы 106 и 107, параграф 136D добавляется.
106. Организация обязана представлять отчет об изменениях в капитале, раскрывая непосредственно в отчете либо в примечаниях:
…
удален подпараграф (с)
…
107. Организация обязана раскрывать в отчете об изменениях в капитале либо в примечаниях сумму дивидендов, признанных к распределению между собственниками в течение периода и соответствующую сумму, приходящуюся на акцию сумму дивидендов, признанную к распределению между собственниками.
139D. Параграфы 106 и 107 были поправлены «Изменениями в МСФО», выпущенными../../.. . Организации обязаны применять данные поправки к годовым периодам, начинающихся с 1 января 2011 г. Более раннее применение приветствуется. Если организация начинает применять поправки ранее указанного периода, она обязана раскрывать этот факт.
Основы для выводов.
Совет просили внести ясность в параграф 106 в части сверки сальдо на начало и на конец по каждому компоненту прочего совокупного дохода. Некоторые респонденты считали данное требование излишним. Также указывали на непоследовательность в текущем написании параграфа 106(d) и примером отчета об изменении в капитале, приведенном в руководстве по применению IAS 1. Совет подтверждает свои намерения увеличить гибкость требований к сверке классов прочего накопленного совокупного дохода. Таким образом, Совет вносит поправки, разрешающие представлять сверку прочих статей накопленного совокупного дохода как в отчете об изменениях в капитале, так и в примечаниях к финансовой отчетности.
Предлагаемые поправки к IAS 28 «Инвестиции в ассоциированные компании»
Совет предлагает внести поправки в IAS 28 для разъяснения того, что при постепенном инвестировании в ассоциированную компанию может быть применен разный подход к измерению инвестиции.
Добавлены параграфы 1А и 41Е
Сфера применения
1А. Если организация в соответствии с параграфами 6-10 данного Стандарта считает, что она оказывает значительное влияние на ассоциированную компанию, то организация обязана применять данный Стандарт. Если часть инвестиции в ассоциированную компанию попадает под сферу применения исключения, описанного в параграфе 1, организация должна применять данное исключение только к той части инвестиции, к которой оно применимо. Оставшаяся часть инвестиции должна быть учтена в соответствии с требованиями данного Стандарта.
41Е
Параграф 1А добавлен «Изменениями в МСФО», выпущенными../../.. . Организации обязаны применять данную поправку к годовым периодам, начинающихся с 1 января 2011 г. Более раннее применение приветствуется. Если организация начинает применять поправки ранее указанного периода, она обязана раскрывать этот факт.
Основы для выводов.
Совет получил запрос на разъяснение когда может быть применен различный подход к измерению частей инвестиции в ассоциированную компанию, когда одна из частей была при первичном признании квалифицирована по справедливой стоимости через прибыль или убыток в соответствии со сферой применения исключения из IAS 28, параграф 1. Параграф 6 IAS 28 четко определяет, что значительное влияние может быть оказано как через прямое, так и через косвенное владение. Однако IAS 28 ничего не говорит о том, должны ли такие инвестиции вместе подпадать под действие IAS 28, и как необходимо судить о наличии существенного влияния материнской организации на ассоциированную компанию при исключении данных инвестиций из сферы применения IAS 28.
Совет заметил, что в текущей практике есть два варианта. Первый вариант: выделяются все прямые и косвенные инвестиции в ассоциированную компанию, сделанные материнской организацией как напрямую, так и через дочерние, IAS 28 применяется ко всей инвестиции в комплексе. В соответствии с таким подходом есть только одна инвестиция в ассоциированную компанию, и она должна быть учтена как единое целое. Если не вся часть инвестиции подпадает под исключение параграфа 1 IAS 28, то она целиком должна быть учтена в соответствии с IAS 28.
Во втором варианте определяются все прямые и косвенные инвестиции, потом применяется критерий сферы применения для установления правильного суждения о том, для какой цели они были сделаны.
Совет согласен со вторым вариантом учета инвестиций. Если часть инвестиции подпадает под сферу действия исключения из IAS 28, то организация должна применять исключение только к этой части инвестиции, а оставшуюся часть учитывать в соответствии с IAS 28.
IFRS 7 «Финансовые инструменты: раскрытия» в части разъяснений по раскрытиям.
Параграф 33 и 44Н дополнены. В параграфы 34 и 36-38 внесены изменения (новый текст подчеркнут, а зачеркнутый, подлежит удалению). Параграфы 33 и 35 не дополняются, но содержат справочную информацию.
Раскрытия качественного характера
33. Для каждого вида риска, возникающего в связи с финансовыми инструментами, организация обязана раскрывать:
(а) подверженность рискам и причины их возникновения;
(b) свои цели, политику и процедуры в вопросах управления рисками, а также методы, используемые для оценки рисков;
и (с) любые изменения в (а) или (b) по сравнению с предшествующим периодом.
33А. Раскрытая в соответствии с параграфом 33 информация должна соответствовать и дополнять раскрытия, требуемые в соответствии с параграфами 34 и 35.
Раскрытия количественного характера
34. Для каждого вида риска, возникающего в связи с финансовыми инструментами, организация обязана раскрывать:
(а) обобщенные количественные данные о своей подверженности такому риску по состоянию на отчетную дату. Это раскрытие должно быть основано на информации, представленной по внутренним каналам ключевому управляющему персоналу организации (как это определено в IAS 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах), например, совету директоров или генеральному директору.
(b) информацию, требуемую параграфами 36-42, при ее непредставлении в (а), кроме случаев, когда риск не является существенным (см. параграфы 29-31 Международного стандарта IAS 1 к вопросу о существенности).
(с) концентрации риска, если это не очевидно из (а) и (b).
35. Если раскрытые на отчетную дату количественные данные не являются репрезентативными в отношении подверженности организации рискам в течение отчетного периода, организация обязана предоставить дополнительную информацию, носящую репрезентативный характер.
Кредитный риск
36. Организация обязана раскрывать следующую информацию по классам финансовых инструментов:
(а) сумму, в которой наилучшим образом отражена максимальная подверженность кредитному риску по состоянию на дату баланса, без учета любого залога или других форм обеспечения кредита (например, соглашений о взаимозачете, не удовлетворяющих критериям взаимозачета, установленным в IAS 32); Информацию о финансовых инструментах, балансовая стоимость которых наиболее подвержена кредитному риску.
(б) в отношении суммы, раскрываемой в (a), описание и финансовый эффект залога, удерживаемого в качестве обеспечения, и других форм обеспечения кредита (например, описание непредставления, по которому залог и другие формы обеспечения кредита уменьшают кредитный риск) в отношении стоимости, которая наилучшим образом отражает максимальную подверженность кредитному риску (то раскрытая в соответствии с (а) или представленная балансовой стоимостью финансовых инструментов);
(с) информацию о кредитном качестве непросроченных и необесценившихся финансовых активов; и
(d) балансовую стоимость финансовых активов, которые были бы просрочены или обесценены, если бы не были пересмотрены связанные с ними условия.
Просроченные или обесценившиеся финансовые активы
37. Организация обязана раскрывать следующую информацию по классам финансовых инструментов:
(а) аналитические данные относительно возраста финансовых активов, просроченных, но не обесценившихся на отчетную дату; и
(b) аналитические данные о финансовых активах, которые, как установлено, обесценились по отдельности по состоянию на отчетную дату, включая те факторы, которые принимались во внимание организацией при установлении обесценения; и
(с) применительно к суммам, раскрываемым в (a) и (b), описание залога, удерживаемого организацией в качестве обеспечения, и других форм обеспечения кредита, а также, кроме случаев, когда это практически невозможно, оценку их справедливой стоимости.
Залог и другие формы обеспечения кредита, полученные организацией
38. Когда организация получает финансовые или нефинансовые активы в течение периода в виде залога, удерживаемого ею в качестве обеспечения, или прибегает к другим формам обеспечения кредита (например, гарантиям), и такие активы удовлетворяют критериям признания, установленным в других Стандартах, организация должна раскрывать для активов, удерживаемых для продажи:
(а) характер и балансовую стоимость полученных активов; и
(b) когда такие активы не могут быть сразу обращены в денежные средства, свою политику в вопросе реализации таких активов или использования их в своей деятельности.
Дата вступления в силу и переход к применению
44Н. Изменения в IFRS описаны в параграфе 33А, 34 и 36-38. Организация обязана применять поправки к периоду, начинающемуся с 1 января 2011 года или после этой даты. Допускается досрочное применение стандарта. Если организация применит настоящий Стандарт в отношении периодов, начинающихся до 1 января 2011 года, она обязана раскрыть этот факт.
Основы для выводов
Совет предложил подчеркнуть взаимосвязь между раскрытиями качественного и количественного характера по природе и величине рисков, возникающих в связи с финансовыми инструментами. Совет отметил, что, представление раскрытий количественного характера в контексте с раскрытиями качественного характера, не позволяет пользователям провести соответствие между ними и, следовательно, понять общую картину рисков, возникающих в связи с финансовыми инструментами. Совет пришел к выводу, что взаимосвязь между раскрытиями качественного и количественного характера, позволяет пользователям оценить положение организации.
Также Совет предложил удалить параграф 34(b) IFRS 7 (вопрос о существенности).
Совет предложил разъяснить требования о раскрытии, описанном в параграфе 36(а). Данное требование должно касаться только тех финансовых активов, чья балансовая стоимость не отражает максимальную подверженность кредитному риску организации. Совет отметил, что такой подход, в соответствии с параграфом 29(а), который подтверждает, что раскрытие справедливой стоимости не требуется, если балансовая стоимость не представляет собой достаточно близкую аппроксимацию справедливой стоимости. Более того, Совет отметил, что данное требование может повторяться для тех активов, которые представлены в балансе, так как балансовая стоимость этих активов часто представляет максимальную подверженность кредитному риску. По мнению Совета, раскрытие должно основываться на подверженности организации кредитному риску, который отражен не только в балансе.
Совет предложил удалить требование параграфа 36(d) по раскрытию балансовой стоимости финансовых активов, которые были просрочены или обесценены, если бы не были пересмотрены связанные с ними условия. Совет рассмотрел затруднения, связанные определением финансового актива, условия по которым были пересмотрены, чтобы избежать ситуации просрочки или обесценения. Совет отметил, что текущее требование не достаточно ясно описывает, применяется ли данное требование к финансовым активам, условия по которым были пересмотрены в течение отчетного периода или к финансовым активам, по которым прошлые условия должны быть пересмотрены.
Более того, Совет был проинформирован о видах кредитов, условия по которым часто пересматриваются по причинам, не связанным с обесценением. На практике это достаточно трудно выполнить, особенно по большим кредитам, кредиты должны быть пересмотрены, чтобы избежать дальнейшего обесценения или просрочки. Следовательно, Совет предложил удалить данное требование параграфа 36(d).
Совет рассмотрел бесполезность раскрытия справедливой стоимости залога или других форм обеспечения кредита, описанного в параграфе 37(с). Совет рассмотрел, что, не зависимо от класса актива, некоторые из них могут быть перезаложены.
Следовательно, Совет предложил удалить данное требование. Однако Совет считает, что информация о финансовых результатах от использования таких активов необходима пользователям. Следовательно, Совет предложил раскрывать такую информацию в соответствии с параграфом 36(b).
Совет предложил разъяснить, что организации необходимо раскрывать только стоимость залога, удерживаемого в качестве обеспечения в соответствии с параграфом 38. Совет отметил, что это следует из цели применения IFRS 7, необходимо раскрывать информацию, позволяющую пользователям оценить сущность рисков, связанных с финансовым инструментом, которые появились у организации в конце отчетного периода.
Инвестиционная собственность IAS 40.
Совет предлагает внести поправки в IAS 40 «Инвестиционная собственность».
Изменение модели учета с модели учета по справедливой стоимости на модель учета по себестоимости
Совет предложил отменить требование переклассификации инвестиционной стоимости, отражаемой по справедливой стоимости в категорию запасов, когда будет принято решение о продаже. А также Совет предложил дополнить данное требование: инвестиционную собственность, удерживаемую для продажи отражать как отдельную категорию в балансе и раскрыть информацию в соответствии со стандартом IFRS 5 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи и прекращенная деятельность».
В параграфы 57-60 внесены изменения. Параграфы 58А и 85С дополнены.
Переклассификация
57. Переклассификация объекта в категорию инвестиционной недвижимости или исключение из данной категории разрешается только при изменении способа его использования, а именно:
(а) владелец начинает занимать недвижимость - объект переводится из категории инвестиционной недвижимости в категорию недвижимости, занимаемой владельцем;
(b) начинается развитие в целях реализации - объект переклассифицируется из инвестиционной недвижимости в категорию запасов;
(с) заканчивается период, в течение которого владелец занимает недвижимость - объект переклассифицируется из недвижимости, занимаемой владельцем, в категорию инвестиционной недвижимости;
(d) объект передается в аренду третьей стороне по договору операционной аренды - объект переводится из запасов в инвестиционную недвижимость; или
(е) завершается стадия сооружения или развития недвижимости - объект переводится из категории недвижимости в стадии сооружения или развития (рассматриваемой в Международном стандарте IAS 16) в категорию инвестиционной недвижимости.
58. В соответствии с параграфом 57(b), организации разрешается переклассифицировать объект из инвестиционной недвижимости в категорию запасов только при изменении способа его использования, о чем свидетельствует начало развития объекта в целях его реализации. Если организация принимает решение о реализации объекта инвестиционной недвижимости без его развития, она продолжает отражать этот объект в составе инвестиционной недвижимости до прекращения его признания (списания с баланса), и не отражает его в составе запасов. Аналогичным образом, если организация начинает реконструкцию имеющегося объекта инвестиционной недвижимости для дальнейшего использования в качестве инвестиционной недвижимости, эта недвижимость сохраняет статус инвестиционной и в течение стадии нового развития не переклассифицируется в недвижимость, занимаемую владельцем.
58А. Если организация принимает решение о реализации объекта инвестиционной недвижимости, она должна:
(а) применять IFRS 5, если инвестиционная собственность отвечает критериям определения собственности, удерживаемой для продажи (или входит в группу выбытия, которая классифицируется как удерживаемая для продажи), или
(b) продолжать применять этот Стандарт и раскрывать информацию необходимую в параграфах 38 и 40-42 IFRS 5, если инвестиционная собственность не отвечает критериям актива, удерживаемого для продажи.
59. Параграфы 60-65 применяются при решении вопросов признания и оценки, возникающих, когда организация использует модель учета по справедливой стоимости применительно к инвестиционной недвижимости. Если организация использует модель учета по себестоимости, переклассификация объектов между категориями инвестиционной недвижимости, и недвижимости, занимаемой владельцем, и или запасов не приводит к изменению балансовой стоимости переклассифицируемых объектов и первоначальной стоимости объектов для целей оценки и раскрытия информации.
60. При переклассификации объекта инвестиционной недвижимости, отражаемого по справедливой стоимости, в категорию недвижимости, занимаемой владельцем, или в категорию запасов, за себестоимость данного объекта для последующего учета в соответствии с Международным стандартом IAS 16 или IAS 2, должна приниматься его справедливая стоимость по состоянию на дату изменения способа его использования.
Основы для выводов
Совет определил несоответствие относительно классификации инвестиционной собственности, в случае принятия решения о продаже. В соответствии с параграфом 58, инвестиционная собственность должна быть переклассифицирована в категорию запасы (IAS 2 «Запасы»), в то время как в соответствии с параграфом 56 необходимо оценивать согласно IFRS 5 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи и прекращенная деятельность».
Совет решил продолжать оценивать собственность, используя прежнюю модель оценки, описанную в соответствии с IAS 40, что обеспечит более сопоставимую информацию. В дополнение, Совет решил, что информация в раскрытиях схожа с раскрытиями, требуемыми в IFRS 5, что предоставляет возможность сравнить информацию о намечающейся продаже инвестиционной собственности относительно дальнейшего развития до продажи.
