Налог на имущество организаций

НАЛОГ НА ИМУЩЕСТВО ОРГАНИЗАЦИЙ

Налог на имущество организаций является прямым и относится к категории региональных налогов. Налог на имущество вносится в бюджет в обязательном и первоочередном порядке и относится на финансовые результаты деятельности организации. Иными словами, данный налог, несмотря на то что он принадлежит к категории прямых и потому зависит от результатов хозяйственной деятельности налогоплательщика, уплачивается даже в том случае, когда результатом финансовой деятельности за отчетный период становится убыток.

Элементы налога на имущество организаций определены главой 30 НК РФ.

Плательщиками налога являются российские организации, а также иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) имеющие в собственности недвижимое имущество на территории Российской Федерации, на континентальном шельфе Российской Федерации и в исключительной экономической зоне Российской Федерации.

Объектом налогообложения признается:

· для российских организаций ¾ движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое в установленном порядке на балансе в качестве объектов основных средств;

· для иностранных организаций ¾ движимое и недвижимое имущество, относящееся к объектам основных средств;

· для иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Российской Федерации через постоянные представительства, ¾ находящееся в Российской Федерации недвижимое имущество, принадлежащее им на праве собственности.

Не являются объектами налогообложения:

· земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы);

· имущество, принадлежащее на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в Российской Федерации.

Налоговым периодом признается календарный год, отчетными периодами ¾ I квартал, полугодие и девять месяцев. Законодательный (представительный) орган субъекта Российской Федерации вправе не устанавливать отчетные периоды.

Базой налогообложения является среднегодовая стоимость облагаемого налогом имущества организации, которое учитывается по его остаточной стоимости. Стоимость объектов основных средств, начисление амортизации по которым не предусмотрено, определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений в конце каждого налогового (отчетного) периода.

Налоговой базой в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Российской Федерации через постоянные представительства, а также в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций, не относящихся к деятельности данных организаций в Российской Федерации через постоянные представительства, признается инвентаризационная стоимость указанных объектов по данным органов технической инвентаризации.

Налоговая база определяется отдельно в отношении:

· облагаемого налогом имущества по местонахождению организации (месту постановки на учет в налоговых органах постоянного представительства иностранной организации);

· имущества каждого обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс;

· каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации, обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, или постоянного представительства иностранной организации;

· имущества, облагаемого налогом по разным налоговым ставкам. Если налогооблагаемый объект недвижимости имеет местонахождение на территориях разных субъектов Российской Федерации, в отношении него база определяется отдельно и принимается при исчислении налога в соответствующем субъекте Российской Федерации в части, пропорциональной доле его балансовой (инвентаризационной) стоимости на территории соответствующего субъекта Российской Федерации.

Налоговую базу налогоплательщик определяет самостоятельно.

Среднегодовая (средняя) стоимость налогооблагаемого имущества за отчетный период рассчитывается как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца отчетного периода и 1-е число следующего за отчетным периодом месяца, на количество месяцев в отчетном периоде, увеличенное на единицу. Так, среднегодовая стоимость имущества за I квартал (ИI кв) равна

где И1.1 ¾ стоимостная оценка имущества организации по состоянию
на 1 января отчетного года, руб.;

И1.2 ¾ стоимостная оценка имущества по состоянию на 1 февраля, руб.;

И1.3 ¾ стоимостная оценка имущества по состоянию на 1 марта, руб.;

И1.4 ¾ стоимостная оценка имущества по состоянию на 1 апреля, руб.

Среднегодовая стоимость имущества за полугодие рассчитывается как

Среднегодовая стоимость имущества за 9 месяцев исчисляется по формуле

Среднегодовая стоимость имущества за год определяется следующим образом:

где И1.13 ¾ стоимостная оценка имущества организации по состоянию
на 1 января следующего года, руб.

Налоговая база в отношении каждого объекта недвижимости иностранных организаций принимается равной инвентаризационной стоимости данного объекта на 1 января года, являющегося налоговым периодом.

Нетрудно заметить, что обложению данным налогом подлежит фактически все имущество, учитываемое в активе баланса на соответствующих счетах бухгалтерского учета, за исключением денежных средств, ценных бумаг и дебиторской задолженности. Поэтому для целей исчисления и уплаты налога на имущество организаций учитывается именно балансовая стоимость имущества, в том числе остаточная стоимость основных средств, нематериальных активов (с учетом результатов переоценки основных фондов).

Приказом МНС России от 01.01.01 г. № САЭ-3-21/224 утверждены формы налоговой декларации по налогу на имущество организаций (налогового расчета по авансовым платежам). Срок представления расчетов совпадает со сроком сдачи баланса за отчетный период.

Имущество включается в налоговую декларацию исходя из остатков на отчетную дату, стоимость которых отражена на соответствующих счетах бухгалтерского учета, в Главной книге и в балансе организации. Стоимость налогооблагаемого имущества организации (И) на какую-либо дату исчисляется следующим образом:

И = О01 - О02 + О79-3 - Идду + О58-4 + Исд - Ильгот,

где О01 ¾ остаток на счете 01 «Основные средства»;

О02 ¾ остаток на счете 02 «Амортизация основных средств»;

О79-3 ¾ остаток на счете 79 «Внутрихозяйственные расчеты», субсчет «Расчеты по договору доверительного управления имуществом»1;

Идду ¾ стоимость движимого и недвижимого имущества, приобретенного в рамках договора доверительного управления2;

О58-4 ¾ остаток на счете 58 «Финансовые вложения», субсчет «Вклады по договору простого товарищества»3;

Исд ¾ стоимость движимого и недвижимого имущества, приобретенного (созданного) в процессе совместной деятельности4;

Ильгот ¾ стоимость имущества, исключаемого из облагаемой базы и отражаемого на перечисленных выше счетах.

Используются и иные счета бухгалтерского учета прочих запасов и затрат, отражаемых в разделах II и III баланса.

Переданное в совместную деятельность имущество учитывается на обособленном балансе у участника, ведущего общие дела товарищества по совместной деятельности. Этот участник обязан не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, сообщить своим партнерам по договору сведения об остаточной стоимости имущества, составляющего общее имущество товарищей, на 1-е число каждого месяца соответствующего отчетного периода и о доле каждого участника в общем имуществе товарищей.

Каждый участник договора исчисляет и уплачивает налог в отношении налогооблагаемого имущества, переданного в совместную деятельность. В отношении имущества, приобретенного или созданного в процессе совместной деятельности, налог исчисляют и уплачивают участники договора простого товарищества пропорционально стоимости их вклада в общее дело.

Имущество, переданное в доверительное управление, а также имущество, приобретенное в рамках договора доверительного управления, подлежит налогообложению у учредителя доверительного управления.

Налоговые ставки устанавливаются законами субъектов Российской Федерации и не могут превышать 2,2%. Ставки могут дифференцироваться в зависимости от категорий налогоплательщиков и (или) налогооблагаемого имущества.

Организации, имеющие льготы по налогу на имущество, при заполнении налоговой декларации должны отразить стоимость необлагаемого налогом имущества. От налогообложения освобождаются:

1) организации и учреждения уголовно-исполнительной системы ¾ в отношении имущества, используемого для осуществления возложенных на них функций;

2) религиозные организации ¾ в отношении имущества, используемого ими для религиозной деятельности;

3) общероссийские общественные организации инвалидов (в том числе созданные как союзы общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80%, ¾ в отношении имущества, используемого ими для ведения их уставной деятельности:

¾ организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов указанных общероссийских общественных организаций, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а доля инвалидов в фонде оплаты труда ¾ не менее 25%, ¾ в отношении имущества, используемого этими организациями для производства и реализации товаров (за исключением подакцизных товаров, минерального сырья и иных полезных ископаемых, а также иных товаров по перечню, утверждаемому Правительством РФ по согласованию с общероссийскими общественными организациями инвалидов), работ и услуг (за исключением брокерских и иных посреднических услуг),

¾ учреждения, единственными собственниками имущества которых являются указанные общероссийские общественные организации инвалидов, ¾ в отношении имущества, используемого этими организациями для достижения образовательных, культурных, лечебно-оздоровительных, физкультурно-спортивных, научных, информационных и иных целей социальной защиты и реабилитации инвалидов, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям-инвалидам и их родителям;

4) организации, основным видом деятельности которых является производство фармацевтической продукции, ¾ в отношении имущества, используемого ими для изготовления ветеринарных иммунобиологических препаратов, предназначенных для борьбы с эпидемиями и эпизоотиями;

5) организации ¾ в отношении объектов, признаваемых памятниками истории и культуры федерального значения в установленном законодательством порядке;

6) организации ¾ в отношении объектов жилищного фонда и инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса, содержание которых полностью или частично финансируется за счет средств бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов;

7) организации ¾ в отношении объектов социально-культурной сферы, используемых ими для нужд культуры и искусства, образования, физической культуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения;

8) организации ¾ в отношении объектов мобилизационного назначения и мобилизационных мощностей, законсервированных и не используемых в производстве; испытательных полигонов, снаряжательных баз, аэродромов, объектов единой системы организации воздушного движения, отнесенных в соответствии с законодательством Российской Федерации к объектам особого назначения;

9) организации ¾ в отношении ядерных установок, используемых для научных целей, пунктов хранения ядерных материалов и радиоактивных веществ, а также хранилищ радиоактивных отходов;

10) организации ¾ в отношении ледоколов, судов с ядерными энергетическими установками и судов атомно-технологического обслуживания;

11) организации ¾ в отношении железнодорожных путей общего пользования, федеральных автомобильных дорог общего пользования, магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью этих объектов. Перечень имущества, относящегося к указанным объектам, утверждает Правительство РФ;

12) организации ¾ в отношении космических объектов;

13) имущество специализированных протезно-ортопедических организаций;

14) имущество коллегий адвокатов, адвокатских бюро и юридических консультаций;

15) имущество государственных научных центров;

16) научные организации РАН, РАМН, РАСХН, Российской академии образования, Российской академии архитектуры и строительных наук, Российской академии художеств ¾ в отношении имущества, используемого ими в целях научной (научно-исследовательской) деятельности;

17) организации ¾ в отношении имущества, учитываемого на балансе организации ¾ резидента особой экономической зоны, в течение пяти лет с момента постановки имущества на учет.

Порядок исчисления суммы налога и сумм авансовых платежей по налогу. Налог и авансовые платежи налогоплательщик исчисляет самостоятельно. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется отдельно в отношении:

· облагаемого имущества по местонахождению организации (месту постановки на учет в налоговых органах постоянного представительства иностранной организации);

· имущества каждого обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс;

· каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации, ее обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, или постоянного представительства иностранной организации;

· имущества, облагаемого налогом по разным ставкам.

Сумма авансового платежа по налогу (НИаванс i) рассчитывается по итогам каждого отчетного периода в размере 1/4 произведения соответствующей ставки (С) (напомним, что ставки могут дифференцироваться) и средней стоимости имущества, определенной за отчетный период:

НИаванс I кв = 1/4 ´ С ´ ИI кв,

НИаванс полуг = 1/4 ´ С ´ Иполуг,

НИаванс 9 мес = 1/4 ´ С ´ И9 мес.

Сумма налога (НИгод) определяется по итогам налогового периода как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, определенной за налоговый период (Игод). Из этой суммы вычитаются суммы авансовых платежей по налогу, исчисленные в течение налогового периода:

НИгод = С ´ Игод - (НИаванс I кв + НИаванс полуг + НИаванс 9 мес).

Сумма авансового платежа по налогу в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций рассчитывается по истечении отчетного периода как 1/4 инвентаризационной стоимости объекта на 1 января года, являющегося налоговым периодом, умноженная на соответствующую ставку.

Законодательный (представительный) орган субъекта Российской Федерации при установлении налога может предусмотреть для отдельных категорий налогоплательщиков право не исчислять и не уплачивать авансовые платежи по налогу.

Организации, переведенные на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности на территориях соответствующих субъектов Российской Федерации, не являются плательщиками налога на имущество, используемое по видам деятельности, осуществляемой на основании свидетельства об уплате единого налога.

Указанные категории плательщиков занимаются и иными видами деятельности.

С организаций, признанных плательщиками единого налога, налог на имущество организаций не взимается в части имущества, полностью используемого в предпринимательской деятельности, осуществляемой на основании свидетельства об уплате единого налога. Однако в этом случае организации обязаны вести раздельный учет такого имущества.

Если же налогоплательщик не может обеспечить раздельный учет имущества, то указанное имущество подлежит обложению налогом на имущество в части, пропорциональной сумме выручки от реализации, полученной в процессе иной деятельности, в общей сумме своей выручки. Имущество, используемое для ведения иных видов деятельности, подлежит обложению налогом на имущество в общеустановленном порядке.

Выручка определяется без НДС. Выручка от реализации товаров при осуществлении торговой деятельности определяется как разность между ценой продажи и покупной стоимостью реализуемых товаров без НДС.

Если организация, переведенная на уплату налога на вмененный доход, не осуществляет иные виды деятельности, но имеет на балансе имущество, которое не участвовало в расчете налога на вмененный доход и (или) которое опечатано (законсервировано), то такое имущество подлежит обложению налогом на имущество организаций в общеустановленном порядке.

При прекращении деятельности, осуществляемой на основании свидетельства об уплате единого налога, до окончания соответствующего квартала налогоплательщики включают в расчет среднегодовой стоимости имущества за отчетный период стоимость имущества, использованного в указанной деятельности, в части, пропорциональной количеству полных месяцев после прекращения указанной деятельности в общем количестве месяцев квартала.

Уплата налога на имущество организациями, перешедшими на упрощенную систему обложения, заменяется уплатой единого налога. Субъекты малого предпринимательства, применяющие упрощенную систему, налог на имущество не исчисляют и налоговую декларацию по этому налогу не представляют.

Порядок и сроки уплаты налога и авансовых платежей по налогу. Учет расчетов организаций с бюджетом по налогу на имущество организаций ведется на балансовом счете 68 «Расчеты по налогам и сборам» на отдельном субсчете «Расчеты по налогу на имущество». Сумма налога отражается по кредиту счета 68 и дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы». Перечисление суммы налога на имущество в бюджет отражается по дебету счета 68 и кредиту счета 51 «Расчетные счета».

Налог и авансовые платежи уплачиваются в порядке и в сроки, установленные законами субъектов Российской Федерации. В течение налогового периода налогоплательщики уплачивают авансовые платежи, если их уплата предусмотрена законом субъекта Российской Федерации. По истечении налогового периода налогоплательщики уплачивают сумму налога.

В отношении имущества, находящегося на балансе российской организации, налог и авансовые платежи уплачиваются в бюджет по местонахождению организации. По недвижимому имуществу, входящему в состав Единой системы газоснабжения (Федеральный закон от 01.01.01 г. «О газоснабжении в Российской Федерации»), налог перечисляется в бюджеты субъектов Российской Федерации пропорционально стоимости этого имущества, фактически находящегося на их территории.

Иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, в отношении имущества постоянных представительств уплачивают налог и авансовые платежи в бюджет по месту постановки указанных постоянных представительств на учет в налоговых органах.

В отношении объектов недвижимого имущества иностранной организации, не осуществляющей деятельности в Российской Федерации через постоянные представительства, а также в отношении объектов недвижимого имущества иностранной организации, не относящихся к ее деятельности в Российской Федерации через постоянные представительства, налог и авансовые платежи подлежат уплате в бюджет по местонахождению объекта недвижимости.

Организация, в состав которой входят обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, уплачивает налог (авансовые платежи) в бюджет по местонахождению каждого из обособленных подразделений в отношении налогооблагаемого имущества, находящегося на отдельном балансе каждого из них, в сумме, определяемой как произведение налоговой ставки, действующей на территории соответствующего субъекта Российской Федерации, на которой расположены эти подразделения, и налоговой базы (средней стоимости имущества).

Организация, учитывающая на балансе объекты недвижимости, находящиеся вне местонахождения организации или ее обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, уплачивает налог (авансовые платежи) в бюджет по местонахождению каждого из указанных объектов в сумме, равной произведению налоговой ставки, действующей на территории соответствующего субъекта Российской Федерации, на которой расположены эти объекты, и налоговой базы (средней стоимости имущества), определенной за налоговый (отчетный) период в отношении каждого объекта.

Налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по своему местонахождению, по местонахождению каждого своего подразделения, имеющего отдельный баланс, а также по местонахождению каждого объекта недвижимости (в отношении которого установлен отдельный порядок исчисления и уплаты налога) налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу и налоговую декларацию по налогу.

По имуществу, находящемуся в территориальном море Российской Федерации, на континентальном шельфе Российской Федерации, в исключительной экономической зоне Российской Федерации и (или) за пределами территории Российской Федерации (для российских организаций), налоговые расчеты по авансовым платежам и налоговая декларация по налогу представляются в налоговый орган по местонахождению российской организации (месту постановки на учет в налоговых органах постоянного представительства иностранной организации).

Налогоплательщики представляют налоговые расчеты по авансовым платежам не позднее 30 дней с даты окончания соответствующего отчетного периода. Декларации по итогам налогового периода подаются не позднее 30 марта следующего года.

Существуют особенности проведения налоговыми органами проверок уплаты налога на имущество.

В соответствии со ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе осматривать (обследовать) любые используемые налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения (независимо от места их нахождения) производственные, складские, торговые и иные помещения, территории, а также проводить инвентаризацию принадлежащего налогоплательщику имущества.

Порядок выявления фактического наличия имущества и неучтенных объектов, подлежащих налогообложению, сопоставления фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета, а также проверки полноты отражения в учете всех финансовых активов налогоплательщиков ¾ юридических лиц и индивидуальных предпринимателей при выездной налоговой проверке установлен Положением о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке, утвержденным приказом Минфина России и MHС России от 01.01.01 г. № 20н, ГБ-3-04/39.

Для целей проведения инвентаризации под имуществом налогоплательщика понимаются основные средства, нематериальные активы, финансовые вложения, производственные запасы, готовая продукция, товары, прочие запасы, денежные средства, кредиторская задолженность и иные финансовые активы.

В перечень имущества, подлежащего инвентаризации, может быть включено любое имущество организации независимо от его местонахождения и все виды финансовых обязательств (в том числе товары на комиссии, оборудование для монтажа, незавершенное строительство и производство и другое имущество).

Кроме того, в перечень имущества, подлежащего инвентаризации, могут быть включены производственные запасы и другие виды имущества, не принадлежащие налогоплательщику, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся на ответственном хранении, в доверительном управлении, арендованные, полученные для переработки), а также имущество, не учтенное по каким-либо иным причинам.

Инвентаризация имущества налогоплательщика при выездной налоговой проверке проводится по месту нахождения налогоплательщика, месту нахождения филиалов и других обособленных подразделений, месту нахождения недвижимого имущества и транспортных средств, а также по месту нахождения каждого материально ответственного лица.

Результаты проведенной инвентаризации отражаются в акте проверки налогового органа, проводившего инвентаризацию имущества налогоплательщика. Этот акт передается на рассмотрение руководителю организации.

Окончательное решение о зачете, начислении дополнительных налогов, взыскании финансовых санкций за ненадлежащее ведение бухгалтерского учета и сокрытие от налогообложения объектов принимает руководитель налогового органа.

Выявленные при инвентаризации расхождения фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета регулируются Федеральным законом от 01.01.01 г. «О бухгалтерском учете» и Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 01.01.01 г. № 34н.