ПИСЬМО МИНИСТЕРСТВА ФИНАНСОВ РФ от 17.08.09 № 000-05/157
Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо ФНС России о порядке начисления амортизации объекта основных средств после реконструкции, при которой объект основных средств не выводился из эксплуатации, и сообщает следующее.
Пунктом 9 статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) установлено, что в целях главы 25 Кодекса амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной стоимости, определяемой в соответствии со статьей 257 Кодекса, если иное не предусмотрено главой 25 Кодекса.
При этом, в частности, налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 Кодекса.
Если налогоплательщик использует указанное право, суммы, на которые изменяется первоначальная стоимость объектов в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации объектов, изменяют первоначальную стоимость объектов, амортизация по которым начисляется линейным методом в соответствии со статьей 259 Кодекса за вычетом не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) таких сумм.
Расходы в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) суммы расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств, на основании пункта 3 статьи 272 Кодекса признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового периода), на который в соответствии с главой 25 Кодекса приходится дата изменения первоначальной стоимости основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения.
С учетом установленных главой 25 Кодекса общих правил начала и прекращения начисления амортизации, полагаем, что амортизация по объекту основных средств, который не выводился из эксплуатации в период реконструкции, начисляется исходя из измененной первоначальной стоимости данного объекта, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, на который приходится дата изменения его первоначальной стоимости.
Датой изменения первоначальной стоимости объекта основных средств является дата окончания работ по реконструкции объекта, подтвержденная документом, оформленным в соответствии с требованиями пункта 1 статьи 252 Кодекса. Таким документом, по нашему мнению, может являться акт по форме № ОС-3 «Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств», утвержденной постановлением Госкомстата России «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств».
ПРИЛОЖЕНИЕ
к письму Министерства финансов РФ от 17.08.09 № /157
ПИСЬМО ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ от 10.07.09 № 3-2-06/75
О ПОРЯДКЕ НАЧИСЛЕНИЯ АМОРТИЗАЦИИ ПО ОБЪЕКТУ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ ПОСЛЕ РЕКОНСТРУКЦИИ
Федеральная налоговая служба в связи с поступающими запросами просит дать разъяснение о порядке начисления амортизации объекта основных средств после реконструкции в следующей ситуации.
Организация осуществляла реконструкцию здания (менее 12 месяцев) путем увеличения его этажности. При этом во время реконструкции помещения здание из эксплуатации не выводилось.
Пунктом 2 статьи 259 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) предусмотрено, что начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.
Согласно пункту 2 статьи 257 Кодекса первоначальная стоимость основных средств изменяется в том числе, в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, технического перевооружения.
Таким образом, нормами Кодекса предусмотрено, что после реконструкции, модернизации, технического перевооружения (далее – по тексту реконструкция объекта ОС) изменяется первоначальная стоимость объекта ОС. Следовательно, в этом случае изменяется размер амортизационных начислений объекта ОС, учитываемых в целях налогообложения прибыли.
Однако, нормами Кодекса не установлено, что если объект ОС не выводился из эксплуатации, то после реконструкции части этого объекта ОС реконструированная часть должна вводиться в эксплуатацию.
Пунктом 2 статьи 259 Кодекса установлена дата признания амортизации по объекту ОС после ввода его в эксплуатацию, то есть, по мнению ФНС России, речь идет о первичном вводе объекта ОС в эксплуатацию при приобретении/строительстве, а также, если объект ОС выводился из эксплуатации.
Следовательно, данный пункт не распространяется на рассматриваемый случай.
При этом следует учитывать, что понесенные налогоплательщиком затраты на реконструкцию приводят к изменению первоначальной стоимости объекта ОС и являются капитальными вложениями в ОС. В этом случае налогоплательщик имеет право на основании пункта 9 статьи 258 Кодекса применить к указанным объектам ОС, так называемую, амортизационную премию, когда затраты на капитальные вложения в объект ОС учитываются в целях налогообложения прибыли единовременно в установленных нормами Кодекса размерах. При этом расходы в виде амортизационной премии на основании пункта 3 статьи 272 Кодекса признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) ОС, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения.
На основании изложенного, ФНС России полагает, что в отношении рассматриваемого случая, целесообразно применить такой же подход, как и для признания амортизационной премии.
В этой связи, по объекту ОС, который не выводился из эксплуатации в период реконструкции, амортизация начисляется исходя из измененной первоначальной стоимости объекта ОС, начиная с месяца, на который приходится дата изменения его первоначальной стоимости.
При этом, по мнению ФНС России, датой изменения первоначальной стоимости объекта ОС будет являться дата окончания работ по реконструкции объекта, подтвержденная документом, оформленным в соответствии с требованиями пункта 1 статьи 252 Кодекса.
Например, окончание работ по реконструкции объекта может быть подтверждено актом по форме № ОС-3 «Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств» (утверждена постановлением Госкомстата России «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств»).
Заместитель руководителя Федеральной налоговой службы
