Письмо минфина от 10.11.06 № /2/235

МИНФИН РАЗЪЯСНИЛ, КАК НАЧИСЛЯТЬ АМОРТИЗАЦИЮ ПОСЛЕ МОДЕРНИЗАЦИИ ОС

ПИСЬМО МИНФИНА от 10.11.06 № /2/235

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу начисления в целях н/обложения прибыли амортизации по амортизируемым ОС после их модернизации и сообщает следующее.

Учет амортизируемого имущества и начисление по нему амортизации в целях н/обложения прибыли производится не по данным б/у, а по данным налогового учета в соответствии с положениями гл.25 НК РФ.

Так, ст.322, 323 НК РФ определены особенности организации налогового учета амортизируемого имущества и операций с ним.

В соответствии с п.2 ст.257 НК РФ первоначальная стоимость ОС изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, техперевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

Н/плательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта ОС после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или техперевооружения такого объекта произошло увеличение срока его полезного использования. При этом увеличение срока полезного использования ОС может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое ОС.

Согласно п.1 ст.258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования.

Срок полезного использования – период, в течение которого объект ОС или объект НА служит для выполнения целей деятельности н/плательщика.

Срок полезного использования определяется н/плательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями ст.258 НК РФ с учетом классификации ОС, утв. Прав-вом РФ.

Если в результате реконструкции, модернизации или техперевооружения объекта ОС не произошло увеличение срока его полезного использования, н/плательщик при исчислении амортизации учитывает оставшийся срок полезного использования.

Т. о., несмотря на фактическое увеличение остаточной стоимости амортизируемого имущества в результате модернизации, срок его полезного использования может быть увеличен только в пределах той амортизационной группы, к которой оно относится согласно Классификации ОС, включаемых в амортизационные группы. Напр., на балансе банка находится автомобиль специальный. По Классификации он относится к 4-й амортизационной группе (со сроком полезного использования свыше 5 лет и до 7 лет). При начислении амортизации банк установил по нему в налоговом учете срок полезного использования 5 лет. После проведения модернизации банк вправе увеличить по данному имуществу срок полезного использования только на 2 года. Если срок полезного использования по данному имуществу уже был установлен 7 лет, то, несмотря на модернизацию, банк не имеет права увеличить срок полезного использования этого амортизируемого имущества.

Согласно положениям ст.259 НК РФ начисление амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества осуществляется в соответствии с нормой амортизации, определенной для данного объекта исходя из его срока полезного использования. Как определяется норма амортизации, установлено п.4 ст.259 НК РФ.

С учетом положений ст.259 НК РФ на показатель нормы амортизации, рассчитываемой в целях н/обложения прибыли, влияет только один фактор – срок полезного использования, а он в результате модернизации практически не меняется.

Т. о., в результате модернизации при существенном увеличении остаточной стоимости амортизируемого имущества и неизменной норме амортизации увеличивается (продлевается) период начисления амортизации, что вполне закономерно, т. к. срок полезного использования рассчитан на простую эксплуатацию амортизируемого имущества (без проведения модернизаций, реконструкций, дооборудования и т. п. мероприятий, продлевающих срок его эксплуатации).

Кроме того, продление срока амортизации имущества в результате его модернизации позволяет организации перенести на расходы, учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль, все затраты по сооружению (приобретению) амортизируемого имущества.

КОММЕНТАРИЙ

МОДЕРНИЗАЦИЯ ОС УВЕЛИЧИВАЕТ ЕГО СТОИМОСТЬ. НО НАЛОГОВАЯ НОРМА АМОРТИЗАЦИИ ОСТАНЕТСЯ ПРЕЖНЕЙ. В РЕЗУЛЬТАТЕ ПЕРВОНАЧАЛЬНОГО СРОКА ПОЛЕЗНОГО ИСПОЛЬЗОВАНИЯ (СПИ) НЕ ХВАТИТ, ЧТОБЫ ПОЛНОСТЬЮ СПИСАТЬ СТОИМОСТЬ ОС. НО НА ЭТО НЕ СТОИТ ОБРАЩАТЬ ВНИМАНИЯ – НУЖНО ПРОСТО ПРОДОЛЖАТЬ АМОРТИЗИРОВАТЬ.

НОРМА АМОРТИЗАЦИИ НЕ МЕНЯЕТСЯ

МФ РФ разъяснил, что норма амортизации модернизированного ОС не меняется, если СПИ остался прежним. В результате получается, что по окончании СПИ модернизированный объект полностью не самортизируется. Что тогда делать с остаточной стоимостью? Чиновники разрешили плательщику продолжать амортизировать такое ОС сверх СПИ, пока остаточная стоимость не станет равна нулю.

К сожалению, авторы комментируемого письма ничего не сказали, как быть плательщику, если он увеличил СПИ. Нужно ли в этом случае корректировать норму амортизации? В письме от 13.03.06 № /1/216 МФ РФ запретил это делать. На сегодня эта позиция не изменилась.

УВЕЛИЧИВАТЬ СПИ НЕТ СМЫСЛА

Норма амортизации как при линейном методе, так и при нелинейном зависит только от СПИ (п.4, 5 ст.259 НК РФ). Чем больше СПИ, тем меньше норма и тем меньше будет ежемесячная сумма амортизации.

У плательщика есть право увеличить СПИ, если после модернизации объект будет служить дольше, чем изначально предполагалось (п.1 ст.258 НК РФ). Правда, СПИ можно увеличить только в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, и которой принадлежит ОС.

Авторы комментируемого письма особо подчеркнули, что плательщик вовсе не обязан увеличивать СПИ. На практике делать это особого смысла не имеет. Во-первых, если следовать разъяснениям письма № /1/216, то вне зависимости от того, изменится СПИ или нет, норма амортизации останется прежней. Значит, в любом случае сумма ежемесячной амортизации будет одинаковой. Во-вторых, если вопреки мнению Минфина России пересчитать норму амортизации в соответствии с увеличенным СПИ, то модернизированное ОС амортизировать придется дольше.

МОЖНО ПРИМЕНИТЬ АМОРТИЗАЦИОННУЮ ПРЕМИЮ

Часть затрат в размере не более 10% организации могут включить в состав расходов, связанных с производством и реализацией (п.11 ст.259 НК РФ). И учесть их как суммы начисленной амортизации (письмо МФ РФ от 01.01.2001 № /2/76). В целях н/обложения эти расходы признают в том месяце, когда было изменение первоначальной стоимости модернизированного ОС (п.3 ст.272 НК РФ).

Остальную часть затрат на модернизацию в размере не менее 90% надо включить в первоначальную стоимость ОС (п.2 ст.257 НК РФ).

В Б/У ДЕЙСТВУЮТ ДРУГИЕ ПРАВИЛА

В б/у после модернизации ежемесячный размер амортизации определяют в соответствии с п.60 Методуказаний по б/у ОС (утв. приказом МФ РФ н). Для этого (при линейном методе амортизации) к остаточной стоимости РС прибавляют затраты на модернизацию и полученную сумму денег на оставшийся срок полезного использования. Начислять амортизацию по этой формуле надо с первого числа месяца, следующего за месяцем завершения работ по модернизации.

По окончании СПИ остаточная стоимость ОС (с учетом расходов на модернизацию) будет равна нулю. В налоговом учете СПИ и реальный срок амортизации модернизированного объекта не совпадают.