Правило (стандарт) N 20 "Аналитические процедуры" (новая редакция)

ПРОЕКТ

Правило (стандарт) N 20 "Аналитические процедуры"

(новая редакция)

Введение

1. Настоящее федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности, разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования в отношении применения аналитических процедур в ходе аудита.

2. Аудитор должен применять аналитические процедуры как процедуры оценки рисков в процессе понимания деятельности аудируемого лица и его среды и на завершающей стадии аудита. Аналитические процедуры могут применяться в качестве процедур проверки по существу.

Сущность и цели аналитических процедур

3. Понятие «аналитические процедуры» означает проверку финансовой информации на основе изучения предполагаемых соотношений финансовых и нефинансовых данных. Аналитические процедуры также охватывают изучение выявленных расхождений и взаимосвязей, которые противоречат другой соответствующей информации или существенно расходятся с прогнозированными величинами.4. Аналитические процедуры включают в себя:

а) рассмотрение финансовой и иной информации об аудируемом лице в сравнении:

с сопоставимой информацией за предыдущие периоды;

с ожидаемыми результатами деятельности аудируемого лица, например, сметами или прогнозами, а также предположениями аудитора;

с информацией об организациях, ведущих аналогичную деятельность (например, сравнение отношения выручки от продаж аудируемого лица к сумме дебиторской задолженности со средними отраслевыми показателями или с показателями других организаций сопоставимого размера в той же отрасли экономики);

б) рассмотрение взаимосвязей:

между элементами информации, которые предположительно должны соответствовать прогнозируемому образцу, исходя из опыта аудируемого лица;

между финансовой информацией и другой информацией (например, между расходами на оплату труда и численностью работников).

5. Аналитические процедуры могут быть осуществлены разными способами (простое сравнение, комплексный анализ с применением сложных статистических методов и др.). Аналитические процедуры проводят в отношении консолидированной финансовой отчетности, финансовой отчетности дочерних организаций, подразделений или сегментов и отдельных элементов финансовой информации. Выбор аудитором аудиторских процедур, способов и уровня их применения является предметом профессионального суждения.

6. Аналитические процедуры используются:

а) в качестве процедур оценки рисков в процессе понимания деятельности аудируемого лица и его среды;

б) в качестве аудиторских процедур проверки по существу, когда их применение может быть более эффективным, чем проведение детальных тестов, с целью снижения рисков существенного искажения на уровне предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности до приемлемо низкого уровня;

в) в качестве общей обзорной проверки финансовой (бухгалтерской) отчетности в конце аудита.

Аналитические процедуры, проводимые в качестве процедур оценки рисков

7. Аудитору должен применять аналитические процедуры в качестве процедур оценки рисков в процессе понимания деятельности аудируемого лица и его среды. Использование аналитических процедур может указать на особенности деятельности аудируемого лица, ранее неизвестные аудитору, и помочь ему при выявлении рисков существенного искажения для определения характера, временных рамок и объема дальнейших аудиторских процедур.

8. В аналитических процедурах, выполняемых в качестве процедур оценки рисков, используется как финансовая, так и нефинансовая информация (например, взаимосвязь между объемом продаж и общей площадью торговых помещений). В правиле (стандарте) аудиторской деятельности № 15 «Понимание деятельности аудируемого лица и оценка рисков существенного искажения информации» приведены указания в отношении применения аналитических процедур в качестве процедур оценки рисков.

Аналитические процедуры как разновидность

аудиторских процедур проверки по существу

9. Аудитор должен планировать и выполнять аудиторские процедуры проверки по существу в отношении оцененных рисков существенного искажения на уровне предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности. Аудиторские процедуры проверки по существу на уровне предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности могут основываться на детальных тестах операций и остатков по счетам бухгалтерского учета, на аналитических процедурах проверки по существу или на их сочетании. Решение о том, какие аудиторские процедуры использовать для достижения цели, поставленной аудитором, основывается на профессиональном суждении об ожидаемой эффективности имеющихся в его распоряжении аудиторских процедур для снижения оцененных рисков существенного искажения на уровне предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности до приемлемо низкого уровня.

10. Аудитору рекомендуется обратиться к компетентным работникам аудируемого лица с запросом о наличии и достоверности требуемой для применения аналитических процедур проверки по существу информации и о результатах таких процедур, если они были ранее самостоятельно проведены аудируемым лицом. Использование аналитических данных, подготовленных аудируемым лицом, может оказаться целесообразным при условии, что аудитор уверен в надлежащей подготовке этих данных.

11. При планировании и выполнении аналитических процедур в качестве аудиторских процедур проверки по существу, аудитору необходимо учитывать следующие аспекты:

§  уместность применения аналитических процедур проверки по существу (пункты 11а и 11б);

§  надежность данных, как внутренних, так и внешних, на которых основываются предполагаемые показатели или соотношения (пункты 11в и 11г);

§  точность расчета предполагаемых показателей или соотношений для выявления существенных искажений с учетом требуемого уровня уверенности (параграф 11д);

§  допустимое расхождение между отраженными в учете данными и предполагаемыми величинами (пункт 11е).

11а. Аналитические процедуры, выполняемые в качестве аудиторских процедур проверки по существу, как правило, более применимы к большим объемам хозяйственных операций, которые имеют тенденцию со временем стать предсказуемыми. Применение аналитических процедур проверки по существу основывается на допущении о том, что взаимосвязь между числовыми показателями существует и продолжает существовать постольку, поскольку отсутствуют доказательства противоположного. Наличие такой взаимосвязи обеспечивает аудиторские доказательства в отношении полноты, точности и возникновения операций, данные о которых генерируются в информационных системах аудируемого лица. Вместе с тем, степень, в которой аудитор может полагаться на результаты аналитических процедур проверки по существу, зависит от оценки аудитором риска того, что аналитические процедуры, основанные на прогнозных данных, могут указывать на отсутствие ошибки, тогда как в действительности проверяемая величина существенно искажена.

11б. При определении уместности применения аналитических процедур проверки по существу аудитор рассматривает следующие аспекты:

а) оценку рисков существенного искажения. Аудитор при определении уместности применения аналитических процедур проверки по существу изучает деятельность аудируемого лица и его среду, включая систему внутреннего контроля, уровень существенности и вероятность искажения анализируемых статей, а также характер предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности. Например, если у аудируемого лица существует слабый контроль за обработкой заказов на реализуемую продукцию, то аудитору следует в большей степени положиться на детальные тесты, чем на аналитические процедуры проверки по существу в отношении дебиторской задолженности на уровне предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности. Другой пример, если остатки товарно-материальных запасов являются существенной величиной, то аудитору не следует полагаться только на аналитические процедуры проверки по существу в отношении предпосылки существования товарно-материальных запасов.

б) другие детальные тесты, проводимые в отношении одной предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности. Проведение аналитических процедур проверки по существу может быть также целесообразным в тех случаях, когда детальные тесты проводятся в отношении одной и той же предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности. Например, выполняемые при анализе перспективы погашения дебиторской задолженности детальные тесты в отношении последующих поступлений денежных средств, могут подтвердить выводы, сделанные в результате применения аналитических процедур проверки по существу в отношении ранжирования дебиторской задолженности по срокам оплаты

11в. Надежность информации зависит от источника ее получения и ее характера, а также от обстоятельств, в которых она получена. При определении надежности исходных данных при планировании аналитических процедур проверки по существу аудитор рассматривает следующие аспекты:

а) источник имеющейся информации. Например, более надежной является информация, полученная из независимых, внешних по отношению к аудирумому лицу источников;

б) сопоставимость имеющейся информации. Например, аудитору в целях сопоставления необходимо иметь в дополнение к данным аудируемого лица, занимающегося выпуском и реализацией специализированной продукции, соответствующие отраслевые данные.

в) характер и уместность имеющейся информации. Например, подготавливались ли бюджеты с ориентировкой на ожидаемые результаты или на поставленные цели.

г) контроль за подготовкой информации. Например, средства контроля за подготовкой, анализом и актуализацией смет.

11г. Аудитор рассматривает необходимость тестирования средств контроля (если они имеются) за подготовкой информации, используемой аудитором при выполнении аналитических процедур. В том случае если такие средства контроля функционируют эффективно, аудитор может с большой степенью уверенности полагаться на надежность информации, и, соответственно, на надежность результатов аналитических процедур. Зачастую средства контроля за нефинансовой информацией могут быть протестированы вместе со средствами контроля за финансовой информацией. Например, средства контроля за обработкой счетов за отгруженную продукцию могут одновременно предусматривать средства контроля за отражением процесса отгрузки единиц продукции. В таких случаях аудитор может провести тесты операционной эффективности средств контроля за отражением процесса отгрузки единиц продукции в сочетании с тестами операционной эффективности средств контроля за обработкой счетов за отгруженную продукцию. В качестве альтернативного подхода, аудитор может проанализировать, была ли данная информация предметом аудиторского тестирования в текущем или предшествующем периоде.

11д. При оценке точности расчета предполагаемых значений и соотношений, сопоставление с которыми может помочь аудитору с учетом требуемого уровня уверенности выявить существенные искажения, аудитор принимает во внимание следующие факторы:

§  Точность, с которой могут предполагаться ожидаемые результаты аналитических процедур проверки по существу. Например, аудитор обычно при сравнении валовой прибыли одного периода с другим ожидает большего соответствия, чем при сравнении, например, таких расходов как расходы на НИОКР или рекламу.

§  Возможность разделения информации. Например, аналитические процедуры проверки по существу могут быть более эффективными, если они применяются к финансовой информации, разделенной по видам деятельности аудируемого лица, чем к финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица в целом.

§  Наличие финансовой и нефинансовой информации. Например, при планировании аналитических процедур проверки по существу аудитор проверяет фактическое наличие финансовой информации (сметы и прогнозы) и нефинансовой информации (количество произведенных или отгруженных единиц продукции). Если такая информация имеется в наличии, то аудитор также оценивает степень ее надежности (см. параграфы 11в и 11г).

11е. При планировании и выполнении аналитических процедур проверки по существу аудитор определяет, какие отклонения от ожидаемых значений могут быть допустимыми, без проведения дополнительного исследования таких отклонений. В этом случае аудитор, в основном, руководствуется соображениями существенности и степени соответствия, с учетом требуемого уровня уверенности. При оценке величины таких отклонений аудитор рассматривает возможность того, что отклонения, связанные с отдельными остатками по счетам бухгалтерского учета, с группами однотипных операций, с раскрытием информации, рассматриваемые по совокупности, могут привести к недопустимому отклонению.

По мере увеличения риска существенного искажения аудитор повышает требуемый уровень уверенности, снижая величину допустимого (без проведения дополнительного исследования) отклонения отраженных в учете значений от ожидаемых. В пунктах 16 и 17 настоящего правила (стандарта) аудиторской деятельности рассматриваются действия аудитора в тех случаях, когда отклонения отраженных в учете значений от предполагаемых превышают допустимую величину (без проведения дополнительного исследования).

11ж. Если аудитор проводит аналитические процедуры проверки по существу на промежуточную дату и планирует провести такие процедуры в отношении предыдущего периода, то должен учитывать, как вопросы, изложенные в пунктах 11а – 11е настоящего правила (стандарта) аудиторской деятельности, повлияют на возможность получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств в отношении ставшейся части периода. При этом, аудитору необходимо рассмотреть возможность разумной прогнозируемости (на уровне числовых значений, существенности и состава) на конец периода результатов завершения определенных хозяйственных операций, или остатков по счетам бухгалтерского учета (См. правило (стандарт) № 34 аудиторской деятельности («Аудиторские процедуры, выполняемые в ответ на оцененные аудитором риски».)

Аналитические процедуры как общая обзорная

проверка финансовой (бухгалтерской) отчетности

12. Аудитору следует применять аналитические процедуры ближе к завершению или непосредственно на завершающей стадии аудита при формулировании общего вывода о том, соответствует ли финансовая (бухгалтерская) отчетность в целом его пониманию деятельности аудируемого лица и его среды. Выводы, сделанные по результатам таких аудиторских процедур, должны подтвердить выводы, сделанные во время проверки отдельных статей финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также помочь аудитору сделать общий вывод о том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность аудируемого лица подготовлена надлежащим образом.

Вместе с тем, указанные выводы могут способствовать выявлению ранее необнаруженных рисков существенного искажения. В таких случаях аудитору придется провести дополнительный анализ запланированных аудиторских процедур на основе переоценки рисков на уровне предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности в отношении всех или отдельных групп однотипных операций, остатков по счетам бухгалтерского учета, раскрытия информации.

Действия аудитора при выявлении отклонений

от ожидаемых закономерностей

13. Если аналитические процедуры выявили отклонение от ожидаемых закономерностей или взаимосвязей, противоречащее другой информации либо отличающееся от предполагаемых величин, аудитор должен исследовать такие расхождения и получить по ним объяснения руководства аудируемого лица и соответствующие аудиторские доказательства.

14. Изучение необычных отклонений и взаимосвязей, как правило, начинается с запросов, представленных руководству аудируемого лица.

После получения ответов на запросы аудитор:

а) предпринимает попытку подтвердить ответы руководства аудируемого лица, например, путем сравнения их с достигнутым аудитором пониманием деятельности аудируемого лица и его среды и прочими доказательствами, полученными в ходе аудита;

б) рассматривает вопрос о необходимости применения других аудиторских процедур, основанных на результатах запросов, в случае если руководство аудируемого лица оказалось не в состоянии дать разумные объяснения или если объяснения не будут признаны аудитором убедительными.