Счета - фактуры, при переходе с УСН
на общую систему налогообложения
Иногда организации, применяющие упрощенную систему налогообложения (УСН), выставляют счета-фактуры своим контрагентам. В этом случае у них возникает необходимость уплатить в бюджет НДС (на основании п. 5 ст. 173 НК РФ).
Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется следующими лицами в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога:
1) лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога;
2) налогоплательщиками при реализации товаров ( работ, услуг ), операции по реализации которых не подлежат налогообложению.
При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).
В рассматриваемой ситуации организация переходит с УСН на общую систему налогообложения, поэтому обязанность по уплате НДС у нее в любом случае возникнет с начала квартала, в котором произошло нарушение условий применения УСН (п. 4 ст. 346.13 НК РФ).
Официальная позиция налоговых органов заключается в том, что в соответствии с п. 3 ст. 168 НК РФ счета-фактуры должны быть выставлены не позднее пяти календарных дней со дня отгрузки товаров. Следовательно, организация, перешедшая на общий режим налогообложения в связи с невыполнением условий для применения УСН, не вправе выставлять покупателям счета-фактуры с начала квартала. Исключением являются случаи, когда 5-дневный срок истекает в месяце, в котором произошел возврат на общую систему налогообложения (Письмо ФНС России от 01.01.2001 N ММ-6-03/95@).
Обязанность по уплате НДС не сводится к перечислению в бюджет сумм налога, полученных от покупателей товаров (работ, услуг). Суммы НДС, полученные налогоплательщиком от покупателей, позволяют компенсировать его расходы по уплате данного налога в бюджет. Плательщик НДС, не включивший в стоимость реализуемых товаров (работ, услуг) сумму налога, не освобождается от обязанности по его уплате и уплачивает НДС за счет собственных средств.
В свою очередь НК РФ не содержит запрета на предъявление НДС к уплате и выставление счетов-фактур покупателю позднее, чем в установленный п. 3 ст. 168 НК РФ 5-дневный срок. Ведь ранее организация не была плательщиком НДС и не была обязана выставлять счета-фактуры (п. 3 ст. 169 НК РФ). Следовательно, у организации отсутствует вина в грубом нарушении правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, выразившемся в отсутствии счетов-фактур (п. 2 ст. 109, ст. 120 НК РФ).
В п. 1 ст. 154 НК РФ указано, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
В соответствии с п. п. 1 и 2 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога, которая исчисляется по каждому виду этих товаров (работ, услуг) как соответствующая налоговой ставке процентная доля цен (тарифов).
В п. 15 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 01.01.2001 N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда" содержится разъяснение о том, что требование о взыскании НДС подлежит удовлетворению независимо от наличия в договоре соответствующего условия.
Следует отметить, что применение расчетной ставки (18/118) к ценам, установленным в договорах без учета НДС, представляется не совсем правомерным, так как перечень случаев определения суммы налога по расчетной ставке является закрытым (п. 4 ст. 164 НК РФ) и в нем отсутствует рассматриваемая ситуация. Необходимо обратить внимание, что нарушение продавцом 5-дневного срока выставления счета-фактуры не входит в перечень положений, которые делают для покупателя товаров, услуг вычет по НДС невозможным. Указанное требование не предусмотрено п. п. 5, 6 ст. 169 НК РФВ любом случае при выставлении организацией, перешедшей на общий режим налогообложения в связи с невыполнением условий для применения УСН, счетов-фактур за прошедший период квартала до момента потери права применения УСН (по истечении предусмотренного 5-дневного срока для выставления счетов-фактур) нужно быть готовым к налоговым спорам.
Согласно Письму Минфина России от 01.01.2001 N /126 покупатель товаров (услуг, работ) у организации, применяющей УСН, не имеет права на вычет НДС. В нем отмечается, что в соответствии с п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением действующего порядка, не являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм НДС к вычету. Следовательно, НДС в счетах-фактурах, выставленных при реализации товаров (работ, услуг) организацией, применяющей УСН и не исполняющей обязанностей плательщика НДС, предусмотренных ст. 174.1 НК РФ, а также не осуществляющей реализацию товаров (работ, услуг) от своего имени на основании договора комиссии или агентского договора, к вычету у покупателя этих товаров (работ, услуг) не принимается.
В Письме Минфина России от 01.01.2001 N /516 также указано на то, что в случае выставления организацией, применяющей УСН, покупателю товаров (работ, услуг, имущественных прав) счета-фактуры с выделением суммы НДС у покупателя эта сумма налога к вычету не принимается на основании п. 2 ст. 169 НК РФ, в соответствии с которым счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением действующего порядка, не являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм НДС к вычету.
В соответствии с п. 6 ст. 346.25 НК РФ организации, применявшие УСН, при переходе на общий режим налогообложения выполняют следующее правило: суммы НДС, предъявленные налогоплательщику, применяющему УСН, при приобретении им товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были отнесены к расходам, вычитаемым из налоговой базы при применении УСН, принимаются к вычету при переходе на общий режим налогообложения в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ для плательщиков НДС.
Таким образом, организация, перешедшая на общий режим налогообложения, вправе предъявить к вычету НДС начиная с первого налогового периода (с начала квартала, в котором организация потеряла право на УСН), предъявленный ей при приобретении товаров (работ, услуг), при условии, что суммы НДС не были включены в расходы, вычитаемые из налоговой базы при применении УСН.
Пресс - служба Межрайонной №1 по Белгородской области
