Особенности финансирования высших учебных учреждений на современном этапе

– д. ю.н., проф.

Особенности финансирования высших учебных учреждений

на современном этапе

Актуальность темы обусловлена очередными планами государства в отношении изменения статуса высших учебных учреждений как разновидности государственных учреждений, включая порядок их финансирования. В течение всего рыночного периода наблюдается поэтапное сокращение количества государственных учреждений и функций, выполняемых ими.[1] Правительство РФ еще давно наметило курс на сокращение числа бюджетных учреждений в рамках общей политики сокращения обязательств бюджета.[2] Одновременно предпринимаются усилия по приданию статуса бюджетным учреждениям характера коммерческих учреждений, но так, чтобы они сохраняли свою принадлежность государству. В этих же целях проведена инвентаризация действующих бюджетных учреждений и тех из них, которые осуществляют в значительных размерах коммерческую деятельность, планируется реорганизовать в новые типы учреждений. Для повышения эффективности расходования бюджетных средств поставлена задача по созданию механизмов, при которых государственные услуги могли бы предоставляться субъектами различных организационно-правовых форм.[3]

Одним из проявлений такого типа выступают автономные учреждения. Этот вид юридического лица может отвечать по своим обязательства, помимо денег, и другим имуществом, за исключением недвижимого имущества и другого особо ценного имущества, отдельный режим которого определен собственником. Но в этом случае собственник уже не обязан отвечать по обязательствам автономного учреждения.

Автономное учреждение как разновидность юридического лица призвано стать своего рода организационной формой разгосударствления ряда социальных функций государства, поскольку при отсутствии обязательств государства по финансированию учреждений, созданных им, эти учреждения вынуждены сами себя обеспечивать средствами путем продажи на рынке своих услуг. Этот вид юридического лица по сути является промежуточной организационно-правовой формой перехода бюджетного учреждения в коммерческий тип юридического лица. Также есть основание считать, что механизм преобразования бюджетного учреждения в автономное учреждение является одной из форм постепенной приватизации государственного имущества. Автономные учреждения потребовались для снятия противоречий между официальным статусом бюджетных учреждений и их фактическим положением, свидетельствующим об утрате признаков бюджетного учреждения.

Практика разгосударствления государственных услуг фактически началась еще раньше, в начале 90-х годов прошлого десятилетия. С тех времен большинство бюджетных учреждений вынуждено самостоятельно своими средствами обеспечивать те функции в сфере образования, медицины, культуры и др., которые в дорыночное время полностью обеспечивались за счет бюджетных средств. В принципе, существующая практика в мире допускает возможность, когда граждане самостоятельно платят за медицину, образование и т. п. Например, в США, где уровень доходов населения в структуре ВВП в два раза выше, чем в России, население имеет возможность заплатить за указанные услуги. Но в России у населения нет таких денег, чтобы платить за все услуги. Это обстоятельство не учитывается нашим государством при осуществлении реформы бюджетных учреждений.

Известно, что любой вуз есть учреждение, которое создается собственником для функций некоммерческого характера, и само оно также является некоммерческой организацией.[4] Для государственных учреждений установлены на настоящий день пока две разновидности учреждений: бюджетные или автономные.

Высшие учебные заведения как разновидность государственных учреждений пока продолжают сохранять автономию, продекларированную в ст. 3 Федерального закона «О высшем и послевузовском профессиональном образовании»,[5] которая должна найти свою реализацию также и в финансовой сфере. Но пока только федеральные университеты, которые по закону обязаны быть автономными учреждениями, получили наибольшую свободу, обещанную законодателем для остальных вузов. В частности, для автономного учреждения снимается противоречие между стремлением вузов к свободе в распоряжении как выделяемыми из бюджета, так и заработанными средствами, с одной стороны, и ограничениями, которые установлены бюджетным законодательством, связанными с контролем за использованием бюджетных средств, с другой стороны.

Общим правилом для бюджетных учреждений является порядок, согласно которому они полностью или частично должны финансироваться собственником имущества. Возможность частичного финансирования бюджетных учреждений порождает проблемы финансового статуса бюджетных учреждений. В этом случае они становятся для учредителя своего рода пасынком, который вроде бы и свой, но получает от своего учредителя как чужой. Пока для бюджетных учреждений сохраняется правило о том, что бюджетное учреждение отвечает по своим обязательствам только денежными средствами, которые имеются в распоряжении учреждения, а если таковых не окажется, то собственник несет субсидиарную ответственность по его обязательствам.

Следует отметить, что продолжает сохраняться неопределенность в отношении правового режима доходов бюджетных учреждений, прежде всего, высших учебных заведений, в связи с чем Конституционный Суд РФ в своем Постановлении от 01.01.01 года дал оценку не соответствия Конституции РФ ряда положений Налогового кодекса РФ и Бюджетного кодекса РФ в отношении правового режима доходов, полученных бюджетными учреждениями из внебюджетных источников.[6]

Такая оценка дана в отношении абзаца второго пункта 3 статьи 41 Бюджетного кодекса РФ. Указанный абзац относит к неналоговым доходам бюджетов доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, за исключением имущества автономных учреждений, а также имущества государственных и муниципальных унитарных предприятий, в том числе казенных. Таким образом, все, что получает бюджетное учреждение от оказания платных услуг, поступает в бюджет в двух формах: в форме налогов и в форме остальных доходов, которые юридически принадлежат бюджету, но фактически эти остальные доходы используются на цели, ради которых было создано это бюджетное учреждение.

Такая же оценка Конституционным судом РФ дана в отношении статьи 321.1 Налогового кодекса РФ, где определяются особенности ведения бюджетными учреждениями налогового учета в целях налогообложения налогом на прибыль организаций. В частности, бюджетные учреждения, получающие доходы от внебюджетных источников, включая внереализационные доходы, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников. При этом налоговая база бюджетных учреждений по данному налогу определяется как разница между полученной суммой внереализационных доходов и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности.

Речь идет, например, о средствах, полученных от аренды имущества, закрепленных за вузами на правах оперативного управления. Вузы обязаны зачислять названные доходы на единый счет федерального бюджета, затем органы федерального казначейства обязаны отражать эти средства на лицевых счетах этих учреждений в качестве дополнительного бюджетного финансирования. Поскольку право распоряжения указанными доходами в этих случаях практически отсутствует, то возникает вопрос: надо ли на указанные доходы платить налог на прибыль?

Поскольку наши налоговые органы во всех сомнительных ситуациях нацелены на то, чтобы налоги брать, то в рассматриваемом случае они так и поступили, а арбитражные суды по традиции поддержали действия налоговых органов. В частности, суды пришли к выводу, что если денежные средства, получаемые бюджетными учреждениями от сдачи в аренду находящегося в их оперативном управлении имущества, расходуются на финансирование их уставной деятельности, то они подлежат учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Таким образом, для бюджетного учреждения правовой режим этих средств приравнен по условиям распоряжения этим видом доходов к режиму бюджетного финансирования. Однако в целях налогообложения эти деньги рассматриваются как доход и не считаются средствами целевого финансирования и целевыми поступлениями.

На самом деле ситуация выглядит так. Средства, уплачиваемые арендатором, первоначально в полном объеме учитываются в доходах федерального бюджета и впоследствии отражаются на лицевых счетах бюджетного учреждения образования в качестве дополнительного бюджетного финансирования, которое следует считать целевым финансированием по смыслу бюджетного законодательства. Причем эти средства не являются прибылью от коммерческой деятельности, а представляют собой доход федерального бюджета, который направляется на определенные цели, что по существу должно исключать возможность их учета в налоговой базе по налогу на прибыль организаций. Т. е. эти средства уже являются частью казны, но при этом с вузов требуют уплачивать налоги на доходы, которые перешли государству.

Поэтому Конституционный Суд РФ учел, что лицевые счета не дают бюджетным учреждениям распорядительных полномочий в отношении находящихся на них финансовых средств, в частности, бюджетные учреждения не вправе давать поручение на их списание в целях реализации обязанности по уплате налогов и сборов. Таким образом, внебюджетные доходы бюджетного учреждения после их зачисления в доход федерального бюджета признаются источником дополнительного бюджетного финансирования, отражаются на лицевых счетах указанных учреждений, открытых в органах Федерального казначейства, и направляются на содержание и развитие их материально-технической базы сверх бюджетных ассигнований, предусмотренных ведомственной структурой расходов федерального бюджета.

Исходя из этого, Конституционный Суд РФ определил, что положения статьи 321.1 Налогового кодекса РФ и абзаца второго пункта 3 статьи 41 Бюджетного кодекса РФ не отвечают требованиям определенности законно установленного порядка исполнения вузами обязанности по уплате налога на прибыль организаций с доходов от сдачи в аренду имущества. То есть, не соответствуют Конституции РФ, ее статьям 19 (часть 1) и 57. Однако суд высказался всего лишь о факте неопределенности режима налогообложения налогом на прибыль вузов, поскольку затруднен порядок распоряжения налогоплательщиком средств на лицевых счетах. Но он не стал определять главный вопрос: подлежат или не подлежат вузы налогообложению в связи с тем, что все доходы от аренды имущества и другие внебюджетные доходы имеют режим, однотипный с режимом целевых поступлений из бюджета.

За последние годы продолжается процесс изменения финансового статуса бюджетных учреждений. В частности, отменена ч. 2 ст. 42 БК РФ, где указывалось, что доходы бюджетного учреждения учитываются в смете доходов и расходов учреждения, но отражаются одновременно как доходы бюджета от оказания государственных услуг. Исходя из контекста новой редакции ст. 42 БК РФ, можно сделать вывод, что в настоящее время все доходы бюджетного учреждения являются доходами бюджета. В этом случае внебюджетные доходы бюджетных учреждений формально имеют тот же режим, что и остальные доходы бюджета от использования государственного имущества.

Определенное влияние на финансовое положение вузов может оказать изменение в ст. 27 Федерального закона «О высшем и послевузовском профессиональном образовании», где говорится о возможности создания при вузах хозяйственных обществ без согласия собственника имущества. В этом случае доходы от распоряжения долями (акциями) в уставных капиталах хозяйственных обществ, а также дивиденды, полученные данными высшими учебными заведениями, поступают в самостоятельное распоряжение вузов. Эти доходы учитываются на отдельном балансе и направляются только на правовую охрану результатов интеллектуальной деятельности, выплату вознаграждения их авторам, а также на осуществление уставной деятельности данных высших учебных заведений. Однако закон не указывает, будет ли в этом случае уменьшаться финансирование из бюджета пропорционально доле, полученной вузом дополнительно от участия в хозяйственном обществе, как это было при получении вузом доходов из внебюджетных источников.

Что касается непосредственно порядка финансирования вузов, то изменения, внесенные в 2009 году, коснулись лишь того, что был отдельно установлен порядок финансирования федеральных университетов, которые являются автономными учреждениями.

В целях выяснения порядка финансирования вузов представляет интерес приказ Министерства образования РФ и Минфина РФ от 01.01.01 № 000/76, в котором говорится о прекращении эксперимента по введению государственных именных финансовых обязательств, проводившийся в 2002 году, что означает ликвидацию этой формы финансирования вузов.

В настоящее время подготовлены предложения по дальнейшему реформированию системы государственных учреждений, в том числе вузов, которые находятся уже в стадии обсуждения и принятия в форме федерального закона. Причины таких реформаций, по мнению Министерства финансов РФ, заключаются в следующем: бюджетные учреждения не имеют стимулов к повышению эффективности своей деятельности, нет возможности осуществлять в отношении их полный финансовый контроль за распоряжением имуществом и доходами учреждений, отсутствует гласность в управлении финансами. На основании этого необходимо инициировать коренную модернизацию государственных учреждений.

Еще одной причиной для осуществления изменений является переход многих бюджетных учреждений на режим самофинансирования. Так, из общего количества (10 тысяч) федеральных государственных учреждений, оказывающих услуги, из федерального бюджета на их содержание было потрачено 1 триллион 63 миллиарда рублей, а за счет собственной деятельности, приносящей доход, бюджетные учреждения получили 365 миллиардов рублей, что составляет 25 процентов от всех расходов. При этом 3 376 учреждений имеют долю внебюджетных доходов в общем объеме расходов более 40 процентов. Вузы обеспечивают себя внебюджетными доходами более чем на 80 с лишним процентов.[7]

Поставленная задача по преобразованию бюджетных учреждений в автономные учреждения пока не дала больших результатов. С 2006 года по настоящее время в стране создано всего 4 таких учреждений. Сдерживающим фактором стало опасение многих учреждений, заключающееся в том, что, приобретя статус автономного учреждения, их положение станет еще хуже. Поэтому принято решение превратить бюджетные учреждения в автономные не по инициативе самих учреждений, а вследствие изменения условий их существования.

Поставлена задача предоставить бюджетным учреждениям больше прав по аналогии с автономными учреждениями. Это в роли пряника. С другой стороны, ожидается введение субсидий на выполнение госзаданий вместо режима финансирования. Других денег из бюджета не будет. Также ожидается, что бюджетным учреждениям будет предоставлено право распоряжения всеми полученными из внебюджетных источников доходами. Одновременно государство откажется от субсидиарной ответственности по обязательствам бюджетных учреждений.

Конкретно, в проекте федерального закона (№ ), внесенного Правительством РФ в Государственную Думу РФ и уже принятого в первом чтении,[8] указано, что учредителем образовательного учреждения могут быть публично-правовые образования, российские и зарубежные коммерческие организации, иностранные организации в форме фондов, физические лица. Соответственно и образовательные учреждения могут быть государственными, муниципальными, негосударственными (частными, учреждениями общественных и религиозных организаций). На военные образовательные учреждения указанный режим не распространяется. Они могут иметь в качестве своего учредителя только Правительство РФ.[9] В названном выше проекте Федерального закона содержится деление государственных учреждений на автономные, бюджетные и казенные. Соответствующие изменения вносятся и в Гражданский кодекс РФ.

В отношении бюджетного учреждения в законопроекте сказано, что оно отвечает по своим обязательствам всем имуществом, за исключением недвижимого имущества и особо ценного движимого имущества, закрепленного за бюджетным учреждением собственником этого имущества или приобретенного бюджетным учреждением за счет выделенных таким собственником средств. Под особо ценным движимым имуществом понимается движимое имущество, без которого осуществление бюджетным учреждением своей уставной деятельности будет существенно затруднено. Также определено, что остальным закрепленным за ним имуществом бюджетное учреждение вправе распоряжаться самостоятельно, если иное не установлено законом (изменения в ст. 298 ГК РФ).

Собственник имущества бюджетного учреждения снимает с себя ответственность по обязательствам бюджетного учреждения (это изменение в ст. 120 ГК РФ). Также как, и для автономных учреждений, в отношении бюджетных учреждений действует правило о том, что крупная сделка может быть совершена только с предварительного согласия соответствующего органа, осуществляющего функции и полномочия учредителя бюджетного учреждения. Но есть одно весьма существенное правило о том, что руководитель бюджетного учреждения несет перед бюджетным учреждением ответственность в размере убытков, причиненных бюджетному учреждению в результате совершения крупной сделки с нарушением требований порядка совершения такой сделки, независимо от того, была ли эта сделка признана недействительной.

Также очень важное изменение заключается в том, что бюджетное учреждение вправе осуществлять приносящую доходы деятельность в соответствии со своими учредительными документами. Возможность осуществления предпринимательской деятельности больше не упоминается. Но вообще нет различий между предпринимательской деятельностью и деятельностью, приносящей доходы. Доходы, полученные от такой деятельности, и приобретенное за счет этих доходов имущество поступают в самостоятельное распоряжение бюджетного учреждения. То есть отменяется правило, содержащееся в пока действующей ст. 41 Бюджетного кодекса РФ о необходимости централизации таких доходов в бюджет.

Законопроект также устанавливает правило о том, что бюджетное учреждение не вправе отказаться от выполнения государственного (муниципального) задания, которое будет единственным основанием для финансирования из бюджета в форме субсидий. Но разве можно отказаться от выполнения такого задания, если оно профинансировано на должном уровне? Финансовое обеспечение деятельности бюджетного учреждения, не связанной с выполнением государственного (муниципального) задания, должно осуществляться за счет доходов от этой деятельности и иных не запрещенных федеральными законами источников. На переходный период законопроект предполагает сохранение прежнего порядка получения бюджетных средств.

Вместе с тем, бюджетное учреждение вправе осуществлять виды деятельности, не являющиеся основными видами деятельности, предусмотренными его учредительными документами, лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых оно создано. С разрешения собственника бюджетное учреждение вправе будет передавать другим организациям имущество, выступать в качестве их учредителя или участника. Исключением при этом выступает особо ценное движимое имущество.

Из сказанного можно сделать вывод, что услуги будут финансироваться из бюджета на уровне минимума, поскольку такая тенденция активно себя проявляет. Поэтому, если населению потребуется получить таковых услуг больше, то надо будет платить. То есть рынок проник в сферу исполнения государственных функций и обязал население за все платить.

В случае сдачи в аренду с согласия учредителя недвижимого имущества и особо ценного движимого имущества, закрепленного за бюджетным учреждением учредителем или приобретенного бюджетным учреждением за счет средств, выделенных ему учредителем на приобретение такого имущества, финансовое обеспечение содержания такого имущества учредителем не осуществляется.

Для определения финансового статуса бюджетного учреждения имеет большое значение то, что оно вправе осуществлять операции со средствами из бюджетов только через лицевые счета в органах казначейства. Следовательно, в отношении иных денежных доходов такого ограничения уже не предусматривается. Хотя в другом месте говорится о том, что все счета будут открываться в казначействе. Но по планам Минфина РФ с 2012 года средства от самостоятельно заработанных доходов будут размещаться на обычных расчетных счетах коммерческих банков.

Сохраняется ограничение в отношении того, что бюджетные учреждения не вправе совершать сделки с ценными бумагами и размещать денежные средства на депозитах в кредитных организациях. Бюджетные учреждения обязаны будут обеспечивать гласность и доступность информации о планах своей финансово-хозяйственной деятельности, включая годовую бухгалтерскую отчетность. Эти сведения, а также устав и ряд других сведений будут размещаться на официальном сайте в сети Интернет. Предполагается, что руководитель бюджетного учреждения сохраняет свой статус в новом виде бюджетного учреждения, сохраняются также все права и лицензии этого типа учреждения.

Для оставшихся государственных учреждений будет установлен статус казенных учреждений, что означает предоставление им минимальных прав на доходы и расходы. Для казенных учреждений предусмотрен, в частности, запрет осуществлять долевое участие в деятельности других учреждений (в том числе образовательных), организаций, приобретать акции, облигации, иные ценные бумаги и получать доходы (дивиденды, проценты) по ним.

В последнее время набирают силу процессы частно-государственноого партнерства с участием вузов, что предполагает создание совместных с частными, коммерческими юридическими лицами объектов, доходы от которых, а также неимущественные выгоды распределяются пропорционально вложенной доле каждого участника. Такие проекты уже работают в Финансовой академии, бывшем МИСиС (Технологический университет), ряде вузов Урала, Белгородской области и др.

Как правило, совместные проекты реализуются посредством организационно-правовой формы простого товарищества, без образования юридического лица. Но также применяются и иные формы институционального характера.

Хорошим примером в этом плане мог бы быть опыт Московского государственного геологоразведочного университета им. С. Орджоникидзе, который осуществил комплексную застройку территории вуза за счет средств частных инвесторов в виде жилого комплекса. При этом 99 процентов жилых помещений получил вуз. Нежилые помещения достались партнерам.

Если в целом оценить практику преобразования бюджетных учреждений в тип, близкий к автономным учреждениям, то можно сделать вывод о значительном усилении доли платных услуг вместо услуг, ранее финансируемых из бюджета. Очевидно, эта практика приведет к отмене продекларированных в Конституции РФ положений о правах граждан на бесплатную медицинскую помощь, бесплатное образование, бесплатный доступ к культурным ценностям и др.

[1] В настоящее время в Российской Федерации насчитывается 25 287 федеральных бюджетных учреждений. См.: Соснина канд. дисс. «Налогово-правовой статус бюджетных учреждений». М., 2009. С. 3.

[2] См. об этом: Постановление Правительства РФ от 01.01.01 г. N 851 "Об утверждении Заявления Правительства Российской Федерации и Центрального банка Российской Федерации о политике экономической и финансовой стабилизации" (с изменениями от 01.01.01 г.) // Собрание законодательства Российской Федерации. 1998. N 32. Ст. 3874.

[3] См.: Постановление Правительства РФ от 01.01.01 . № 000. «О мерах по повышению результативности бюджетных расходов (с изм.) // СЗ РФ. 2004. № 22. Ст. 2180.

[4] Ст. 120 ГК РФ.

[5] СЗ РФ 1996. № 35. Ст. 4135.

[6]Постановление Конституционного Суда РФ от 01.01.01 г. N 10-П
"По делу о проверке конституционности пункта 4 части второй статьи 250, статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации и абзаца второго пункта 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации в связи с жалобами Российского химико-технологического университета им. и Московского авиационного института (государственного технического университета)".

[7] Данные взяты из документов Министерства финансов РФ.

[8] Указанный законопроект 12.02.2010 - принят Государственной Думой ФС РФ в I чтении.

[9] См.: Ст. 1. проекта федерального закона «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений».