МИНИСТЕРСТВО ВНУТРЕННИХ ДЕЛ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ КРАСНОДАРСКИЙ УНИВЕРСИТЕТ

«УТВЕРЖДАЮ»

Начальник кафедры экономики,

бухгалтерского учета и аудита

Краснодарского университета МВД России

полковник полиции

_____________________

«____» ____________________ 20__ г.
 
 

.

Дисциплина: аудит

Специальность: 080109.65 – бухгалтерский учет и аудит

(для слушателей факультета заочного обучения)

ЛЕКЦИЯ

ТЕМА 9. Аудит финансовых вложений

обсуждена и одобрена Подготовил:

на заседании кафедры зам. начальника кафедры экономики,

протокол № бухгалтерского учета и аудита

от «__»__________20 г. к. э.н., полковник полиции

___________

Проверил:

председатель ПМСК ст. лейтенант полиции

______________
 
 

Краснодар 20__ г.

Объем времени, отводимого для изучения данной темы: 4 часа

Место проведения: учебная аудитория

Основное содержание темы: Аудит финансовых вложений

Основные термины и понятия:

Цели занятия: изучить технологию проверки финансовых вложений.

План лекции

1. аудит финансовых вложений

2. аудит кредитных операций.

Основная литература:

1.  Подольский аудита / , , . — М., 2007.

2.  Мерзликина : учебник / , — 3-е изд., перераб. и доп. — М.: ИНФРА-М, 2007

Дополнительная литература:

1.  Положение о совете по аудиторской деятельности [Текст]: [утверждено Приказом Минфина РФ от 3 июня 2002 г. № 47н].

2.  О вопросах государственного регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации [Текст]: Постановление Правительства РФ от 6 фев. 2002 г. № 80.

НЕ нашли? Не то? Что вы ищете?

3.  Об аудиторских проверках федеральных государственных унитарных предприятий [Текст]: Постановление Правительства РФ от 01.01.2001 г. № 81.

4.  Об утверждении федеральных правил (Стандартов) аудиторской деятельности [Текст]: Постановление Правительства РФ от 01.01.2001 г. № 000.

5.  Об утверждении Положения о порядке ведения государственного реестра саморегулируемых организаций аудиторов [Текст]: Приказ Минфина РФ от 01.01.2001 г. № 41н.

6.  Методические рекомендации по организации внутрифирменного контроля качества аудиторских услуг [Текст]: протокол Совета по аудиторской деятельности при Минфине РФ от 01.01.2001 г. № 18.

7.  Об аудиторской деятельности [Текст]: федер. закон от 01.01.2001 г. .

8.  Кодекс этики аудиторов России [Текст]: [одобрен Минфином РФ 31.05.2007 г., протокол ].

9.  О саморегулируемых организациях [Текст]: федер. закон от 01.01.2001г. .

1. Аудит финансовых вложений

Целью аудита финансовых вложений является установ­ление соответствия применяемой в организации методики бухгалтерского учета и налогообложения, действующей в проверяемом периоде, нормативным документам для того чтобы сформировать мнение о достоверности бухгалтер­ской (финансовой) отчетности во всех существенных ас­пектах.

Согласно п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденного приказом Минфина России н (далее - ПБУ 19/02), в состав финансовых вложений входят:

o  государственные и муниципальные ценные бумаги;

o  ценные бумаги других организаций, в том числе долго­вые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определена (облигации, векселя);

o  вклады в уставные (складочные) капиталы других орга­низаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ);

o  предоставленные другим организациям займы;

o  депозитные вклады в кредитных организациях;

o  дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, и пр.

Исходя из этого задачами аудита финансовых вложений являются:

o  изучение состава финансовых вложений по данным пер­вичных документов и учетных регистров, подтверждение права собственности на них;

o  оценка состояния синтетического и аналитического учета финансовых вложений;

o  подтверждение первичной оценки системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета финансовых вложений;

o  проверка своевременности и полноты отражения в бух­галтерском учете операций с финансовыми вложениями при соблюдении требований российского законодательства;

o  подтверждение достоверности начисления, поступления И отражение в учете доходов по операциям с финансовыми вложениями;

o  своевременное проведение инвентаризации финансовых вложений, выявление ее результатов и отражение на счетах бухгалтерского учета.

Законодательной и нормативной базой, используемой при проверке финансовых вложений, являются:

o  ГК РФ (части первая и вторая);

o  Закон о бухгалтерском учете;

o  Федеральный закон от 01.01.2001 «О рынке ценных бумаг»;

o  Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгал­терской отчетности в Российской Федерации;

o  План счетов бухгалтерского учета;

o  Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные приказом Минфина России ;

o  ПБУ 19/02;

o  Указания по отражению в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищест­ва, утвержденные приказом Минфина России н;

o  другие нормативные документы.

Информацией для проверки финансовых вложений слу­жат: данные по счету 58 «Финансовые вложения», бухгалтер­ская отчетность, приказ об учетной политике организации, первичные документы, подтверждающие операции с финан­совыми вложениями.

Аналитический учет финансовых вложений в ценные бу­маги организация, согласно п. 6 ПБУ 19/02, должна построить таким образом, чтобы обеспечить информацию по эмитентам ценных бумаг. При этом должна быть отражена как минимум следующая информация: наименование эмитента; название ценной бумаги, ее номер, серия, и т. д.; номинальная стоимость ценной бумаги; цена покупки; расходы, связанные с приоб­ретением ценных бумаг; общее количество приобретенных ценных бумаг; дата покупки, дата продажи или иного выбы­тия; место хранения ценных бумаг.

Не относятся к финансовым вложениям:

1.  собственные акции, выкупленные акционерным обще­ством у акционеров для последующей перепродажи или ан­нулирования;

2.  векселя, выданные организацией-векселедателем орга­низации-продавцу при расчетах за проданные товары, про­дукцию, выполненные работы, оказанные услуги;

3.  вложения организации в недвижимое и иное имущество, имеющее материально-вещественную форму, предоставляемое организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода;

4.  драгоценные металлы, ювелирные изделия, произведения искусства и иные аналогичные ценности, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности;

5.  активы, имеющие материально-вещественную форму (ос­новные средства, материально-производственные запасы);

6.  нематериальные активы.

При проверке принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений следует оценить одновре­менное выполнение следующих условий:

1. документально подтверждено право организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, связанных с владением этим правом;

2. организация, осуществившая финансовые вложения, одновременно приобретает и финансовые риски (измене­ния цены, неплатежеспособности должника, ликвидности и др.);

3. финансовые вложения способны приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста их стоимости.

Проверка первичных документов по учету финансовых вложений является важным этапом аудита, поскольку эти документы определяют особый порядок перехода права собст­венности по ценным бумагам. К ним относятся: сертификаты акций, облигаций, векселя и другие ценные бумаги; акты при­емки-передачи материальных ценностей; выписки из реестра акционеров; договоры купли-продажи; платежные документы; инвентаризационная опись ценных бумаг и бланков строгой отчетности и другие документы. В документах, на основании которых финансовые вложения принимаются к учету, должны быть указаны цель приобретения и срок, в течение которого предполагается использовать этот объект.

Аудит первичных документов означает проверку их не только на фактическое наличие, но и по форме и существу.

Так, например, ценная бумага — это документ строго установ­ленной формы, ее обязательные реквизиты должны соответ­ствовать требованиям законодательства для определенных видов ценных бумаг. Согласно ст. 144 ГК РФ несоответствие или отсутствие обязательных реквизитов ценной бумаги влечет ее ничтожность.

Согласно п. 8 ПБУ 19/02 финансовые вложения прини­маются к учету по первоначальной стоимости. Данное ПБУ предусматривает различные способы определения первона­чальной стоимости финансовых вложений в зависимости от порядка их приобретения или поступления в организацию. На основании п. 11 ПБУ 19/02 если затраты на приобретение ценных бумаг несущественны (кроме сумм, уплачиваемых в соответствии с договором продавцу) по сравнению с их стоимостью, уплаченной по договору, то такие затраты орга­низация вправе признать прочими расходами в том периоде, в котором были приняты к учету ценные бумаги. Организация может принять решение, когда существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее 5%. В связи с этим аудитору необходимо проверить, имеет ли место отражение в приказе по учетной политике организации конкретный уровень существенности. Следовательно, если затраты со­ставляют менее установленного в учетной политике уровня существенности от стоимости приобретенных финансовых вложений и установленный размер уровня существенности отражен в учетной политике, то организация может их сразу отнести на прочие расходы. Таким образом, организация имеет право вести учет стоимости ценных бумаг двумя спо­собами:

в первоначальную стоимость ценных бумаг включать все затраты, связанные с их приобретением;

в первоначальную стоимость ценных бумаг включать только суммы, уплачиваемые продавцу, а остальные затраты в случае их несущественности отражать в составе прочих расходов.

Если финансовые вложения приобретены за счет заемных средств, то следует руководствоваться п. 11 ПБУ 10/99 и п. п. 14 и 15 ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию», утвержденного приказом Минфина России н. Таким образом, проценты, на­численные организацией по предоставленным ей заемным средствам до момента принятия финансовых вложений к бухгалтерскому учету, включаются в первоначальную стои­мость этих вложений.

Финансовые вложения, внесенные в счет вклада в устав­ный (складочный) капитал другой организацией, должны быть приняты к учету в оценке, согласованной учредителями.

При получении организацией ценных бумаг безвозмезд­но их оценивают по рыночной цене на дату приобретения. Необходимо отметить, что коммерческие организации мо­гут дарить друг другу имущество стоимостью не более пяти минимальных размеров оплаты труда (п. 4 ст. 575 ГК РФ). Если хотя бы одним из участников договора дарения будет некоммерческая организация или физическое лицо, то стои­мость подарка ничем не ограничивается.

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, внесенных в счет вклада организации-товарища по договору простого товарищества, признается их денежная оценка, согла­сованная товарищами в договоре простого товарищества.

Первоначальная стоимость финансовых вложений, при­обретенных по договорам, которые предусматривают испол­нение обязательств неденежными средствами, определяется в соответствии с п. 14 ПБУ 19/02 исходя из стоимости пе­реданных или подлежащих передаче ею активов. В случае невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость финансо­вых вложений определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные финансовые вложения.

При проведении аудиторской проверки финансовых вло­жений следует подтвердить соответствие метода оценки се­бестоимости ценных бумаг, применяемого при их списании (выбытии), методу, зафиксированному в учетной политике организации.

ПБУ 19/02 установлены случаи, когда первоначальная стоимость финансовых вложений может изменяться. Так, финансовые вложения, по которым можно определить в ус­тановленном порядке текущую рыночную стоимость, отража­ются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Указанную корректировку организация может проводить ежемесячно или ежеквар­тально. Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений относится на финансовые результаты у коммерческой организации (в составе прочих доходов или расходов) или увеличение доходов или расходов у некоммерческой организации в корреспонденции со счетом учета финансовых вложений.

Если в учетной политике организации предусмотрено создание резерва под обесценение финансовых вложений, то необходимо проверить правильность его формирования и использования.

При учете операций с финансовыми вложениями наиболее распространены следующие ошибки:

отсутствие документов, подтверждающих осуществле­ние финансовых вложений, или их оформление с нарушением установленных требований;

в составе финансовых вложений отражены активы, не являющиеся таковыми;

неправильно сформирована первоначальная стоимость финансовых вложений;

отсутствие аналитического учета финансовых вло­жений;

несвоевременное или неправильное отражение доходов по операциям с ценными бумагами ;

несоответствующий нормам законодательства порядок проведения инвентаризации.

2. АУДИТ КРЕДИТНЫХ ОПЕРАЦИЙ

Для осуществления аудиторской проверки учета креди­тов и займов аудитору следует руководствоваться ФПСАЛ действующими в Российской Федерации.

Цель аудита кредитных операций состоит в проверке со­блюдения банком действующих правил совершения кредит­ных операций и правильности и отражения в бухгалтерском учете для предотвращения нарушений и снижения кредитных

Оценка рисков при проведении аудита в финансовом сек­торе имеет свои особенности. Так, кредитные риски подразделяются на две группы:

1) риск, связанный с заемщиком (отражает вероятность потенциальных убытков):

·  риск невыполнения клиентом своих обязательств

·  страновой риск;

·  отраслевой риск;

2) внутренний риск кредитного продукта (оценивает ве­личину денежных потерь в том случае, если заемщик (клиент) не выполнит условия договора);

·  риск невозвращения основной суммы долга и процент риск завершения операции в срок;

·  риск обеспечения операции.

Цель такой аудиторской проверки заключается в получе­нии достаточных доказательств достоверности показателей отчетности, отражающих задолженность организации по полученным заемным средствам.

Для этого аудитору необходимо получить подтверждение:

·  реальности и документирования кредитов и займов;

·  обоснованности получения кредитов и займов (источ­ников получения заемных средств);

·  целевого использования заемных средств;

·  полноты и своевременности погашения заемных средств (наличия просроченных задолженностей);

·  ведения синтетического и аналитического учета операций по кредитам и займам (применения счетов учета креди­тов и займов, отражения операций получения и погашения заемных средств, соблюдения принципов формирования финансовых результатов).

Для получения аудиторских доказательств используются различные приемы (проверка документов, прослеживание операций, аналитические процедуры в целях определения соотношения заемных и собственных средств) и источники получения информации.

Определим основные нормативно-законодательные прави­ла учета кредитов и займов, на которые аудитору необходимо обратить внимание:

·  правила формирования в бухгалтерском учете инфор­мации о затратах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам, установлены Положе­нием по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» ПБУ 15/01, утвержденным приказом Минфина России н ( далее — ПБУ 15/01);

·  в целях бухгалтерского учета рассматриваемая задол­женность по полученному кредиту принимается к учету на дату получения заемных средств в составе краткосрочной задолженности, если срок ее погашения согласно условиям договора не превышает 12 месяцев (п. 5 ПБУ 15/01);

·  затраты по полученному кредиту (проценты, причи­тающиеся банку) должны признаваться расходами того периода, в котором они произведены, в сумме причитаю­щихся платежей согласно заключенному организацией кредитному договору независимо от того, в какой форме и когда фактически производятся указанные платежи (п. 12, 14 ПБУ 15/01);

·  затраты организации по процентам за пользование банковским кредитом, включаемые в текущие расходы ор­ганизации, являются ее операционными расходами. Если организация использует эти средства для осуществления предварительной оплаты материально-производственных запасов, то расходы по обслуживанию указанного кредита относятся организацией-заемщиком на увеличение дебитор­ской задолженности, образовавшейся в связи с предвари­тельной оплатой на указанные выше цели (п. 15 ПБУ 15/01).

При поступлении организации-заемщику МПЗ дальнейшее начисление процентов отражается в бухгалтерском учете в общем порядке с отнесением на операционные расходы;

·  сумма кредита, предоставленного под проценты, мо­жет быть возвращена досрочно с согласия кредитора (п. 2 ст. 819 и п. 2 ст. 810 ГК РФ). При возврате части кредита (или при полном его погашении) дебетуется счет 66, субсчет «Расчеты по основной сумме долга», в корреспонденции со счетом 51;

·  при отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, при­знаваемых расходом, принимается равной ставке рефинан­сирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза, при оформлении долгового обязательства в рублях (п. 1 ст. 269 НК РФ);

·  основную сумму долга (задолженность) по полученному займу организация-заемщик принимает к бухгалтерскому уче­ту в составе кредиторской задолженности в сумме фактически поступивших денежных средств в момент их фактического получения (п. 3,4 ПБУ 15/01);

·  согласно п. 5 ПБУ 15/01 задолженность по получен­ному займу, срок погашения которой согласно условиям договора не превышает 12 месяцев, является краткосроч­ной. В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов суммы полученных организацией краткосрочных займов отражаются по кредиту счета 66 в корреспонденции с дебетом счета 51;

·  проценты, причитающиеся к оплате заимодавцам и кре­диторам по полученным от них займам и кредитам, а также курсовые разницы, образующиеся при оплате этих процентов в иностранной валюте, начиная с момента их начисления по условиям договора до фактического погашения (перечис­ления), признаются затратами, связанными с получением и использованием займов и кредитов (п. 11 ПБУ 15/01);

·  включение в текущие расходы затрат по займам осуще­ствляется в сумме причитающихся платежей согласно заклю­ченным организацией договорам займа независимо от того, в какой форме и когда фактически производятся указанные платежи (п. 14 ПБУ 15/01). Эти затраты являются операци­онными расходами организации и подлежат включению в ее финансовый результат;

·  задолженность по полученным займам показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов согласно условиям договоров (п. 17 ПБУ 15/01). Таким образом, организация в течение срока действия дого­вора займа ежемесячно начисляет проценты по полученному займу и отражает в учете данную операцию согласно Инст­рукции по применению Плана счетов по кредиту счета 66 и дебету счета 91, субсчет 91-2. При этом суммы начисленных процентов отражаются на счете 66 обособленно;

·  в целях налогообложения прибыли проценты за пользование заемными средствами (независимо от характера предоставленного кредита или займа) Учитываются в со­ставе внереализационных расходов (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ);

·  расходы по кредитным договорам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, признаются осуществленными и включаются в состав соответствующих расходов на конец соответствующего отчетного периода или на момент погашения кредита (п. 8 ст. 272 НК РФ);

·  согласно п. 22 ПБУ 15/01 при составлении бухгалтерской отчетности производится пересчет стоимости обязательств по кредитам в рубли по курсу ЦБ РФ, действующему на от­четную дату (последнее число отчетного месяца);

·  начисленные проценты по кредитам, предоставленным в иностранной валюте, учитываются в рублевой оценке по кур­су ЦБ РФ, действующему на дату фактического начисления процентов по условиям договора (п. 21 ПБУ 15/01);

·  пересчет стоимости денежных знаков в кассе органи­зации, средств на банковских счетах (банковских вкладах), денежных и платежных документов, ценных бумаг (за ис­ключением акций), средств в расчетах, включая по заемным обязательствам с юридическими и физическими лицами (за исключением средств полученных и выданных авансов и пред­варительной оплаты, задатков), выраженной в иностранной валюте, в рубли должен производиться на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату. Начиная с отчетности за 2008 г. пересчет стоимости денежных знаков в кассе организации и средств на банковских счетах (банковских вкладах), выраженной в иностранной валюте, может производиться, кроме того, по мере изменения курса. (п. 7 ПБУ 3/2006).

Курсовые разницы, возникающие в связи с пересчетом обязательств по кредиту в части основной суммы долга, не являются затратами, связанными с получением и использова­нием займов и кредитов (п. И ПБУ 15/01). Курсовые разницы, возникающие от переоценки обязательств по кредитному договору, проводимой в связи с изменением официального рублевого курса, установленного ЦБ РФ, для целей исчисле­ния налога на прибыль являются соответственно внереализационными доходами или расходами (ст. 250, 265 НК РФ) Признание таких расходов или доходов производится на последний день текущего месяца (ст. 271 и 272 НК РФ).