Эксклюзивная авторская консультация. Доступна только в системе КонсультантПлюс
В результате проведенной в апреле 2005 г. сверки взаиморасчетов с арендодателем бухгалтер производственной организации обнаружил, что в 2001 г. в бухгалтерском учете и в декларации по налогу на прибыль не был отражен расход в сумме арендной платы, уплаченной за арендованное помещение склада, -руб., а также не принят к вычету НДС, уплаченный арендатору, -руб. Как исправить обнаруженную ошибку в бухгалтерском и налоговом учете?
Организация признает доходы и расходы в целях налогообложения прибыли методом начисления.
Арендная плата за помещение склада является расходом по обычным видам деятельности производственной организации (п.5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 01.01.2001 N 33н).
Изменения в бухгалтерской отчетности, относящиеся к предшествовавшим периодам (после утверждения бухгалтерской отчетности за предшествовавшие отчетные периоды), производятся в отчетности, составляемой за отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных (п.39 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 01.01.2001 N 34н, п.11 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 01.01.2001 N 67н). Следовательно, в рассматриваемой ситуации исправления в бухгалтерский учет вносятся записями апреля 2005 г. При этом организация признает в бухгалтерском учете внереализационный расход в сумме арендной платы -руб. (п.12 ПБУ 10/99), который отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции со счетом расчетов с арендодателем, например со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 01.01.2001 N 94н).
Неотражение расходов по арендной плате в декларации по налогу на прибыль за 2001 г. привело к завышению суммы налога, уплаченного за указанный период. Согласно п.1 ст.54 Налогового кодекса РФ при обнаружении в текущем (отчетном) налоговом периоде ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. При этом на основании п.1 ст.81 НК РФ налогоплательщик при обнаружении ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию. При обнаружении ошибок, приводящих к завышению суммы налога, подлежащей уплате, на наш взгляд, налогоплательщик вправе аналогичным образом внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.
При этом согласно п.8 ст.78 НК РФ заявление о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы. Учитывая вывод, сделанный Президиумом ВАС РФ в Постановлении от 01.01.2001 N 2046/04, о том, что по своему экономическому содержанию между зачетом и возвратом налоговых платежей существенных различий не имеется и фактически зачет излишне уплаченных сумм налога является разновидностью (формой) возврата этих сумм, восстановлением имущественного положения налогоплательщика, а следовательно, к требованию налогоплательщика о зачете излишне уплаченных сумм налоговых платежей и к требованию об их возврате должен применяться единый правовой режим, можно заключить, что зачет налога на прибыль, излишне уплаченного организацией за 2001 г., не будет произведен в случае представления ею уточненной налоговой декларации в апреле 2005 г. <*>.
Поскольку данный внереализационный расход в сумме арендной платы (без НДС) формирует показатель бухгалтерской прибыли, но не участвует в формировании налоговой базы по налогу на прибыль, в учете организации возникает постоянная разница, приводящая к образованию постоянного налогового обязательства (п. п.4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 01.01.2001 N 114н). Постоянные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете на счете 99 "Прибыли и убытки" (субсчет "Постоянное налоговое обязательство") в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".
Что касается НДС, предъявленного арендодателем, то все условия для его принятия к вычету являются выполненными только в апреле 2005 г., когда организация отражает в учете расходы по арендной плате (абз.2 п.1 ст.172 НК РФ). Следовательно, в этом налоговом периоде организация производит запись в книге покупок и отражает уплаченную арендодателю сумму НДС в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (п.8 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства от 01.01.2001 N 914).
В бухгалтерском учете сумма НДС, предъявленная арендодателем, отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции со счетом 76. Принятие к вычету указанной суммы отражается записью по дебету счета 68 и кредиту счета 19.
Содержание операций | Дебет | Кредит | Сумма, | Первичный |
Признан внереализационный |
|
|
| Договор аренды, |
Отражено постоянное |
|
|
|
|
Отражен НДС, |
|
|
|
|
|
|
|
| Счет-фактура, |
<*> Аналогичная точка зрения изложена в Письме Минфина России от 01.01.2001 N /15.
Данная норма не препятствует организации в случае пропуска указанного срока обратиться в суд с иском о возврате из бюджета переплаченной суммы в порядке арбитражного судопроизводства, и в этом случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности - со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (п.1 ст.200 Гражданского кодекса РФ). В данной схеме исходим из того, что организация не предполагает обращения с иском в арбитражный суд.
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
06.04.2005
