Вознаграждение по итогам работы за год: отражение в бухгалтерском учете, налогообложение и исправление ошибок

 

ВОЗНАГРАЖДЕНИЕ ПО ИТОГАМ РАБОТЫ ЗА ГОД: ОТРАЖЕНИЕ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ, НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ и исправление ошибок

Бухгалтерский учет вознаграждения

В нормативных документах четко не закреплено, за счет какого источника следует начислять вознаграждение по итогам работы за год. Эта проблема возникла с 1 января 2004 г.

До 1 января 2004 г. в соответствии с подп. 2.7.2.2 Основных положений по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), утвержденных Минэкономики 26.01.1998 № 19-12/397, Минфином 30.01.1998 № 3, Минстатом 30.01.1998 № 01-21/8 и Минтрудом РБ 30.01.1998 № 03-02-07/300 (с изменениями и дополнениями) (далее – Основные положения), в себестоимость продукции (работ, услуг) не включалось вознаграждение по итогам работы за год. Такие выплаты в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкцией по его применению, утвержденным приказом Минфина СССР , могли производиться за счет:

а) прибыли, остающейся в распоряжении, с отражением по дебету счета 87 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)";

б) фонда потребления, созданного за счет чистой прибыли, с отражением по дебету счета 88 "Фонды специального назначения", субсчет "Фонд потребления".

После внесения постановлением Минэкономики, Минфина, Минстата и Минтруда РБ /186/256/166 изменений в Основные положения подп. 2.7.2.2 был исключен.

Пунктом 9 Положения об условиях оплаты труда руководителей государственных организаций и организаций с долей соб-ственности государства в их имуществе, утвержденного постановлением Совета Министров РБ (с изменениями и дополнениями, внесенными в т.ч. постановлением ), закреплено, что руководителям могут выплачиваться из прибыли, оставшейся после налогообложения, воз­на­гра­ж­де­ние по итогам работы за год согласно условиям выплаты указанного вознаграждения работникам организации в размере, установленном органом, заключившим контракт, но не более одного среднемесячного заработка в год.

Аналогичная норма содержится и в письме Минсельхозпрода РБ -1-3/11-99-2150 "О порядке определения условий оплаты труда руководителей" (с изменениями и дополнениями, внесенными в т.ч. письмом -6/11-369/7528).

Проанализировав нормы законодательства, можно сделать вывод, что начисление вознаграждения по итогам работы за год производится за счет прибыли, остающейся после налогообложения, поэтому целесообразно его отражать в соответствии с Типовым планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденными постановлением Минфина РБ , записью: Д-т 92 "Внереализационные доходы и расходы" (84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)") – К-т 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". Письмом Минфина РБ -4/563 закреплено, что начисленные суммы по оплате труда, не включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг), отражаются по дебету счета 84, но при наличии прибыли.

В письме Минфина РБ -9/585 "Разъяснение о порядке отражения в бухгалтерском учете расходов организаций на потребление" указано, что п. 7 ст. 3 Закона РБ "О налогах на доходы и прибыль" определены затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), не учитываемые при определении облагаемой налогом прибыли, отдельные из которых (в т.ч. вознаграждения по итогам работы за год) следует в целях бухгалтерского учета отражать по дебету счета 92 "Внереализационные доходы и расходы".

 

Письмом Минтруда и соцзащиты РБ -02-09/2819П "О применении норм постановления Совета Министров Республики Беларусь " разъясняется, что с принятием постановления Совета Министров РБ "О некоторых мерах по совершенствованию государственного регулирования оплаты труда" не изменяется порядок выплаты вознаграждения по итогам работы за год.

Налоговый учет вознаграждения

В соответствии с подп. 7.3 п. 7 ст. 3 Закона РБ -XII "О налогах на доходы и прибыль" (с изменениями и дополнениями, внесенными в т.ч. Законом РБ -З) вознаграждения по итогам работы за год не учитываются в составе затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг) при определении облагаемой налогом прибыли.

Чрезвычайный налог и отчисления в фонд содействия занятости (единым платежом)

Сразу отметим, что с 1 января 2007 г. чрезвычайный налог и отчисления в фонд содействия занятости не исчисляются и не уплачиваются, так как упразднены Законом РБ -З "О бюджете Республики Беларусь на 2007 год".

В 2006 г. указанный налог и отчисления начислялись в соответствии с Инструкцией о порядке реализации взимания чрезвычайного налога для ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС и обязательных отчислений в государственный фонд содействия в 2006 году, утвержденной постановлением МНС РБ . Согласно подп. 2.2.2 приложения 3 к Закону РБ -З "О бюджете Республики Беларусь на 2006 год" вознаграждение по итогам работы за год относилось к единовременным (поощрительным) выплатам, включаемым в состав фонда заработной платы для исчисления чрезвычайного налога и обязательных отчислений в государственный фонд содействия занятости. Начисленные суммы указанных налога и отчислений согласно п. 32 названной Инструкции относились на себестоимость продукции, товаров (работ, услуг) и включались в затраты по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), учитываемые при налогообложении, и отражались по дебету счетов учета затрат и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Взносы в Фонд социальной защиты населения

Статьей 2 Закона РБ -XIII "Об обязательных страховых взносах в Фонд социальной защиты населения Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь" (с изменениями и дополнениями, внесенными Законом РБ -З) установлено, что объектом для начисления обязательных страховых взносов в Фонд социальной защиты населения для работодателей и работающих граждан являются все виды выплат в денежном и (или) натуральном выражении, начисленных в пользу работников по всем основаниям независимо от источников финансирования, включая вознаграждения по гражданско-правовым договорам, кроме предусмотренных перечнем видов выплат, на которые не начисляются обязательные страховые взносы.

Перечень видов выплат, на которые не начисляются взносы по государственному социальному страхованию в Фонд социальной защиты населения Министерства труда и социальной защиты, утвержден постановлением Совета Министров РБ (с изменениями и дополнениями, внесенными в т.ч. постановлением Совета Министров РБ ).

В указанном перечне отсутствует вознаграждение по итогам работы за год, поэтому суммы вознаграждения облагаются отчислениями в Фонд социальной защиты населения (как правило, у работников коммерческих организаций удерживаются взносы в размере 1%, а организация уплачивает отчисления в размере 35%).

В соответствии с подп. 2.2.16 Основных положений (с изменениями и дополнениями, внесенными в т.ч. постановлением /112/139/83) обязательные отчисления от всех видов оплаты труда работников, занятых в производстве соответствующей продукции (работ, услуг), независимо от источников выплат по установленным законодательством нормам в Фонд социальной защиты населения включаются в себестоимость в целях бухгалтерского учета и учитываются в составе затрат, уменьшающих прибыль при налогообложении. Начисление взносов за счет средств организации отражается по дебету счетов по учету затрат и кредиту счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению".

Страховые взносы по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний

Пунктом 2 Положения о порядке уплаты страховщику страховых взносов по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденного постановлением Совета Министров РБ (с изменениями и дополнениями, внесенными в т.ч. постановлением Совета Министров РБ ), закреплено, что объектом для начисления страховых взносов являются все виды выплат (доходов, вознаграждений) в денежном и (или) натуральном выражении, начисленные в пользу застрахованных лиц по всем основаниям, независимо от источников финансирования, за исключением выплат, указанных в п. 3 данного Положения.

Так как вознаграждение по итогам работы за год не перечислено в состав выплат, на которые страховые взносы не начисляются, оно является объектом обложения.

В соответствии с Законом РБ -XII "О страховании" (ст. 12) страховые взносы по обязательным видам страхования включаются страхователем в себестоимость продукции (работ, услуг). Начисление взносов отражается по дебету счетов учета затрат и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

В расчете каких показателей принимает участие вознаграждение?

В соответствии с п. 28 Инструкции о порядке исчисления среднего заработка, сохраняемого в случаях, предусмотренных законодательством, в редакции постановления Минтруда и соцзащиты РБ ,
вознаграждение по итогам годовой работы и другие единовременные выплаты по результатам работы за год учитываются в составе среднемесячного заработка каждого месяца в размере 1/12 общей суммы. Указанные выплаты, производимые за полугодие или за 3 месяца, учитываются в составе среднемесячного заработка каждого месяца в размере 1/6 или 1/3 общей суммы. При исчислении среднего заработка за два месяца сумма данных выплат учитывается в этих месяцах пропорционально отработанному времени.

Указанные выплаты учитываются при исчислении среднего заработка в месяцах календарного года (полугодия, квартала) с момента их выплаты. При этом для расчета среднего заработка принимается последняя произведенная выплата.

Письмом Минтруда и соцзащиты РБ /957 "О минимальной заработной плате" закреплено, что при исчислении начисленной заработной платы, для установления доплаты до уровня минимальной заработной платы учитываются в качестве выплат стимулирующего характера такие выплаты, как вознаграждения по итогам годовой работы (подп. 2.2.2 п. 2).

Исправляем ошибки

В случае если при отражении вознаграждения по итогам работы за год и при налогообложении допущены ошибки, то они подлежат исправлению.

Для исправления ошибок следует руководствоваться Инструкцией о порядке внесения исправлений в бухгалтерский учет в случае обнаружения ошибок, утвержденной постановлением Минфина РБ (далее – Инструкция № 83).

В частности, в зависимости от допущенной ошибки в бухгалтерском учете согласно Инструкции № 83 совершаются следующие записи:

Вид допущенной ошибки	Отражено в учете	Исправление ошибки
в текущем периоде до окончания отчетного года	после завершения отчетного года, но до утверждения годовой бухгалтерской отчетности	за прошлый год после утверждения годовой бухгалтерской отчетности за отчетный год
1	2	3	4	5
Вознаграждение по итогам работы за год включено в состав себестоимости продукции (работ, услуг)	В 2006 г.: Д-т 20 – К-т 70	В 2006 г.: 1) Д-т 20 – К-т 70 – методом "красное сторно"; 2) Д-т 92 (84) – К-т 70 (п. 12 Инструкции № 83)	Декабрем 2006 г.: 1) Д-т 20 – К-т 70 – методом "красное сторно"; 2) Д-т 92 (84) – К-т 70 (п. 12 Инструкции № 83)	В 2007 г.: Д-т 84 – К-т 92 (п. 17 Инструкции № 83)
1	2	3	4	5
Не произведены отчисления чрезвычайного налога и отчислений в фонд содействия занятости (единым платежом), взносов в ФСЗН, страховых взносов Белгосстарху	–	В 2006 г.: Д-т 20 – К-т 68, Д-т 20 – К-т 69, Д-т 20 – К-т 76 (п. 23 Инструкции № 83)	Декабрем 2006 г.: Д-т 20 – К-т 68, Д-т 20 – К-т 69, Д-т 20 – К-т 76 (п. 23 Инструкции № 83)	В 2007 г.: Д-т 92 – К-т 68, Д-т 92 – К-т 69, Д-т 92 – К-т 76 (п. 23 Инструкции № 83)

 

Наталья Кондакова, канд. экон. наук, доцент, аудито