По вопросу: на реализацию а/м в другое ООО (продажа через комиссию), конечная продажа физическому лицу. Кто является плательщиком НДС?
Сообщаем:
Собственником товара, который продает комиссионер, является комитент (п. 1 ст. 996 ГК РФ). Поэтому НДС по операции, связанной с реализацией товара, должен уплачивать именно комитент (п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Налоговая база по НДС определяется комитентом в порядке, установленном п. 1 ст. 154 НК РФ. То есть налоговая база равна стоимости товаров, исчисленной исходя из цены их реализации комиссионером (без включения НДС).
(Источник: Путеводитель по сделкам. Комиссия. Комитент {КонсультантПлюс})
По вопросу о том, как формируется налоговая база по НДС при получении комиссионером (поверенным, агентом) сумм оплаты от покупателей товаров комитента (доверителя, принципала) (выполнения работ, оказания услуг) (п. 1 ст. 156 НК РФ) налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений.
Официальной позиции нет.
Суды единодушно поддерживают следующую позицию: согласно п. 1 ст. 156 НК РФ в налоговую базу комиссионера (поверенного, агента) включается только сумма комиссионного вознаграждения. В остальном выручка от продажи товаров (оказания услуг, выполнения работ) облагается НДС у комитента (доверителя, принципала). Аналогичного подхода придерживаются и авторы.
В судебной практике есть также пример решения, признающего, что если комиссионер уплатил налог, включив выручку от оплаты товаров комитента (выполненных работ, оказанных услуг) в свою налоговую базу, то такой налог подлежит возврату комиссионеру.
(Источник: Путеводитель по налогам. Энциклопедия спорных ситуаций по НДС {КонсультантПлюс})
Для поиска информации по вопросу использовались ключевые слова в строке «быстрый поиск»:
«договор комиссии НДС»
Важные моменты выделены цветом. Ответ подготовлен 02.11.2016 года.
Услуга оказывается в соответствии с регламентом Линии консультаций: http://consultantugra. ru/klientam/goryachaya-liniya/reglament-linii-konsultacij/
"Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)" от 01.01.2001 N 117-ФЗ (ред. от 01.01.2001) {КонсультантПлюс}
Статья 156. Особенности определения налоговой базы налогоплательщиками, получающими доход на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров
1. Налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.
В аналогичном порядке определяется налоговая база при реализации залогодержателем в установленном законодательством Российской Федерации порядке предмета невостребованного залога, принадлежащего залогодателю.
(абзац введен Федеральным законом от 01.01.2001 N 119-ФЗ)
2. На операции по реализации услуг, оказываемых на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров и связанных с реализацией товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со статьей 149 настоящего Кодекса, не распространяется освобождение от налогообложения, за исключением посреднических услуг по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1, подпунктах 1 и 8 пункта 2 и подпункте 6 пункта 3 статьи 149 настоящего Кодекса.
(в ред. Федерального закона от 01.01.2001 N 166-ФЗ)
Путеводитель по сделкам. Комиссия. Комитент {КонсультантПлюс}
1. НДС у комитента при реализации товара через комиссионера
Собственником товара, который продает комиссионер, является комитент (п. 1 ст. 996 ГК РФ). Поэтому НДС по операции, связанной с реализацией товара, должен уплачивать именно комитент (п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Если договором не предусмотрена предоплата, то налоговая база определяется на дату отгрузки товара комиссионером в адрес покупателя (пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ, Постановление Пленума ВАС РФ от 01.01.2001 N 33 (п. 16)). Такой датой признается день первого по времени составления первичного документа, оформленного на имя покупателя товаров или перевозчика (Письма ФНС России от 01.01.2001 N 03-1-03/58@, Минфина России от 01.01.2001 N 03-04-11/36).
Налоговая база по НДС определяется комитентом в порядке, установленном п. 1 ст. 154 НК РФ. То есть налоговая база равна стоимости товаров, исчисленной исходя из цены их реализации комиссионером (без включения НДС).
По общему правилу при реализации товаров налогоплательщики НДС обязаны предъявить к оплате покупателю этих товаров сумму НДС, выставив ему соответствующий счет-фактуру не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (п. п. 1, 3 ст. 168, пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ). Напомним, что по договору комиссии товары реализуются покупателям от имени комиссионера (п. 1 ст. 990 ГК РФ). Поэтому комиссионер (в том числе не являющийся плательщиком НДС) при отгрузке товара покупателю выставляет ему счет-фактуру от своего имени.
По вопросу выставления счета-фактуры посредником, не являющимся плательщиком НДС, см. Энциклопедию спорных ситуаций по НДС.
Заметим, что комиссионер при реализации товара комитента - плательщика НДС вправе не составлять счет-фактуру в случаях, указанных в пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ.
Показатели выставленного счета-фактуры комиссионер должен передать комитенту. На основании полученных данных комитент выставляет комиссионеру свой счет-фактуру, который регистрирует в книге продаж (абз. 2 п. 20 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 01.01.2001 N 1137). Отметим, что счет-фактура может быть выставлен комитентом на бумажном носителе и (или) в электронной форме (абз. 2 п. 1 ст. 169 НК РФ).
См. дополнительно:
- как оформить счет-фактуру при реализации товаров от имени посредника.
1.1. НДС при реализации товара через комиссионера в ситуации, когда комиссионер удержал вознаграждение
Факт удержания комиссионером своего вознаграждения из средств, которые подлежат перечислению комитенту (ст. 997 ГК РФ), не влияет на порядок уплаты комитентом НДС по операции, связанной с реализацией товаров. Это обусловлено тем, что сумма налога рассчитывается исходя из стоимости реализованных товаров, а не из фактически полученной от комиссионера суммы (п. 1 ст. 154 НК РФ).
1.2. НДС при реализации товара через комиссионера покупателю, находящемуся за пределами таможенной территории Таможенного союза………….
Путеводитель по налогам. Практическое пособие по НДС {КонсультантПлюс}
Когда освобождаются от НДС операции, осуществляемые посредниками (агентами, комиссионерами)
Освобождение от НДС распространяется только на лиц, которые непосредственно реализуют товары, выполняют работы, оказывают услуги, перечисленные в ст. 149 НК РФ. То есть действуют в собственных интересах.
Так, если предпринимательская деятельность осуществляется вами в интересах других лиц на основе договоров поручения, комиссии, агентских договоров, то оказываемые вами услуги облагаются налогом в общеустановленном порядке, т. е. без применения освобождения. Такое условие предусмотрено п. 7 ст. 149 НК РФ.
Таким образом, вознаграждение за оказанные посреднические услуги, даже если они связаны с реализацией товаров (работ, услуг), реализация которых освобождена от НДС, всегда облагается налогом по ставке 18% (см., например, Письма Минфина России от 01.01.2001 N АС-3-3/3340@, от 01.01.2001 N 03-07-05/15, от 01.01.2001 N 03-07-11/73, от 01.01.2001 N 03-07-11/74, от 01.01.2001 N 03-07-08/51, УФНС России по г. Москве от 01.01.2001 N 16-15/075620).
Исключением являются услуги по реализации товаров (работ, услуг), освобожденных от НДС в соответствии с п. 1, пп. 1 и 8 п. 2 и пп. 6 п. 3 ст. 149 НК РФ (например, реализация отдельных медицинских товаров, ритуальных услуг, изделий народных художественных промыслов и т. п.) (п. 2 ст. 156 НК РФ).
28.2.2. ОПРЕДЕЛЕНИЕ (РАСЧЕТ) НАЛОГОВОЙ БАЗЫ,
С КОТОРОЙ ПОСРЕДНИКУ НЕОБХОДИМО УПЛАТИТЬ НДС
Налоговая база в отношении посреднических услуг, выполнение которых не освобождается от НДС, определяется на дату оказания таких услуг, а при поступлении оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящего оказания услуг - также и на момент оплаты (п. п. 1, 14 ст. 167 НК РФ).
Датой оказания посреднических услуг является день, когда посредник признается исполнившим поручение согласно условиям договора (к примеру, это может быть дата утверждения заказчиком отчета или подписания двустороннего акта). Тогда у посредника возникает право на вознаграждение (Постановление ФАС Центрального округа от 01.01.2001 N А14-17099-2006-6/6). Следовательно, если вознаграждение будет выплачено после оказания посреднических услуг, сумму НДС вы должны исчислить в том периоде, в котором отчет утвержден заказчиком (оформлен двусторонний акт, выполнены иные условия, предусмотренные договором).
Необходимо учитывать, что посредники уплачивают НДС только с суммы своего вознаграждения и сумм иных доходов, получаемых по условиям договора (п. 1 ст. 156 НК РФ). Сложившаяся судебная практика подтверждает данную позицию.
Правоприменительную практику по вопросу о том, как формируется налоговая база при получении комиссионером (поверенным, агентом) сумм оплаты от покупателей товаров комитента (доверителя, принципала) (выполнения работ, оказания услуг), см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.
Положения п. 1 ст. 156 НК РФ не содержат указаний на то, какие доходы относятся к иным доходам посредника.
По нашему мнению, к таким доходам может относиться дополнительное вознаграждение, а также дополнительная выгода посредника (см. также Письмо Минфина России от 01.01.2001 N 03-07-11/122).
Например, организация "Альфа" на основании договора комиссии реализовала товары, принадлежащие организации "Бета", за 125 000 руб. Согласно условиям заключенного договора минимальная цена реализации составляет 100 000 руб., а вознаграждение организации "Альфа" - 10 000 руб. Договором также предусмотрено, что, если организация "Альфа" реализует товар по цене выше установленной, сумма превышения будет являться ее дополнительным вознаграждением.
Так как организация "Альфа" реализовала товар на более выгодных условиях, то помимо определенного договором вознаграждения ей причитается дополнительное вознаграждение (ст. 992 ГК РФ). Его сумма составляет 15 000 руб. (125 000 руб. - 100 000 руб. - 10 000 руб.). Следовательно, организация "Альфа" должна исчислить НДС с суммы 25 000 руб. (10 000 руб. + 15 000 руб.).
Денежные средства, поступающие посреднику для исполнения поручения или в качестве компенсации заказчиком расходов посредника, понесенных им в связи с исполнением договорных обязанностей, НДС не облагаются. Этими расходами могут быть затраты на приобретение товаров (работ, услуг), транспортировку товара и т. д.
Таким образом, вам не надо платить НДС, если денежные средства поступили:
- от заказчика для исполнения условий сделки (без учета вознаграждения) либо в качестве компенсации уже понесенных вами расходов;
- от покупателей товаров (работ, услуг), реализуемых для заказчика посреднических услуг.
Например, организация "Альфа", действуя от своего имени, оказывает услуги по агентскому договору. Принципал поручил ей приобрести для него оборудование.
Заказчик услуг перечислил организации "Альфа":
- денежные средства, необходимые для исполнения поручения в сумме, составляющей стоимость оборудования;
- часть агентского вознаграждения;
- денежные средства в качестве компенсации осуществленных организацией "Альфа" расходов, связанных с транспортировкой оборудования до склада заказчика.
Организация "Альфа" должна уплатить НДС только с суммы агентского вознаграждения.
Путеводитель по налогам. Энциклопедия спорных ситуаций по НДС {КонсультантПлюс}
4.1. Как формируется налоговая база по НДС при получении комиссионером (поверенным, агентом) сумм оплаты от покупателей товаров комитента (доверителя, принципала) (выполнения работ, оказания услуг) (п. 1 ст. 156 НК РФ)?
Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальной позиции нет.
Суды единодушно поддерживают следующую позицию: согласно п. 1 ст. 156 НК РФ в налоговую базу комиссионера (поверенного, агента) включается только сумма комиссионного вознаграждения. В остальном выручка от продажи товаров (оказания услуг, выполнения работ) облагается НДС у комитента (доверителя, принципала). Аналогичного подхода придерживаются и авторы.
В судебной практике есть также пример решения, признающего, что если комиссионер уплатил налог, включив выручку от оплаты товаров комитента (выполненных работ, оказанных услуг) в свою налоговую базу, то такой налог подлежит возврату комиссионеру.
Подробнее см. документы
Постановление ФАС Уральского округа от 01.01.2001 N Ф09-1948/10-С3 по делу N А07-14241/2009
Суд указал, что при определении поверенным налоговой базы по НДС учитывается только сумма агентского вознаграждения, а не сумма выручки, полученной от реализации товара в интересах доверителя.
Постановление ФАС Поволжского округа от 01.01.2001 по делу N А12-19285/2008 (Определением ВАС РФ от 01.01.2001 N ВАС-12510/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что при определении налоговой базы по НДС учитывается только сумма агентского (комиссионного) вознаграждения, а не сумма выручки, полученной от реализации товара в интересах принципала.
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 01.01.2001 N Ф03-5994/2008 по делу N А51-12376/078-279/1
Суд указал, что в налоговую базу комиссионера включается только сумма комиссионного вознаграждения. В остальном выручка от продажи товаров комитента (оказания услуг, выполнения работ) облагается НДС у комитента.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 01.01.2001 N Ф03-4743/2008 по делу N А73-1944/2008-63
Постановление ФАС Уральского округа от 01.01.2001 N Ф09-6714/08-С3 по делу N А07-2969/08
Постановление ФАС Уральского округа от 01.01.2001 N Ф09-792/07-С2 по делу N А60-12541/06 (Определением ВАС РФ от 01.01.2001 N 6993/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Центрального округа от 01.01.2001 по делу N А62-6510/2008
Постановление ФАС Центрального округа от 01.01.2001 по делу N А35-8595/06-С18
Суд указал, что комиссионер, получивший на свой расчетный счет от покупателей суммы в виде оплаты поставленных товаров, в налоговую базу может их не включать (п. 1 ст. 156 НК РФ), за исключением комиссионного вознаграждения или иных причитающихся ему доходов. Эти средства облагаются НДС у комитента, поскольку он является собственником товара.
Консультация эксперта, 2009
Автор разъясняет, что суммы аванса, полученные комиссионером в счет предстоящей поставки товаров в рамках договора комиссии, учитываются комитентом как суммы предоплаты.
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 01.01.2001 N 03-04-09/20 ("Консультант", 2007, N 2)
Автор разъясняет, что посредник платит НДС только со своего комиссионного вознаграждения.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Вознаграждение комиссионера: налог на прибыль, НДС, "упрощенка" ("Нормативные акты для бухгалтера", 2007, N 20)
Путеводитель по сделкам. Комиссия. Комиссионер (субкомиссионер) {КонсультантПлюс}
1. НДС при реализации товара комитента. Выставление комиссионером счета-фактуры покупателю
При реализации товара, принадлежащего комитенту, комиссионер (субкомиссионер) не уплачивает НДС, так как плательщиком налога по этой операции является комитент (пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 156 НК РФ). При этом счета-фактуры комиссионер (субкомиссионер) оформляет в следующем порядке (пп. "а" п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 01.01.2001 N 1137, пп. "а" п. 7, пп. "а" п. 11 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 01.01.2001 N 1137, пп. "в" п. 19 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 01.01.2001 N 1137, п. 20 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 01.01.2001 N 1137, Письмо Минфина России от 01.01.2001 N 03-07-09/92).
1. В течение пяти календарных дней со дня отгрузки товаров комиссионер (субкомиссионер), как правило, выставляет покупателю счет-фактуру (п. 3 ст. 168, пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ). При этом:
- документу присваивается соответствующий порядковый номер;
- счет-фактура составляется в двух экземплярах - один передается покупателю, а второй подшивается в журнал учета выставленных счетов-фактур;
- в книге продаж счет-фактура не регистрируется.
2. Передает комитенту (комиссионеру) информацию о показателях выставленного покупателю счета-фактуры.
3. Хранит счет-фактуру, полученный от комитента (комиссионера), в журнале учета полученных счетов-фактур, не регистрируя его в книге покупок.
Счет-фактура может быть выставлен комиссионером (субкомиссионером) на бумажном носителе и (или) в электронной форме (абз. 2 п. 1 ст. 169 НК РФ).
Заметим, что комиссионер (субкомиссионер) при реализации товара комитента - плательщика НДС вправе не составлять счет-фактуру в случаях, указанных в пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ.
Внимание! Комиссионер в случае выставления и (или) получения им счетов-фактур при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица обязан вести журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур в отношении указанной деятельности (п. 3.1 ст. 169 НК РФ). Такая обязанность возлагается также на субкомиссионера, реализующего товар на основании договора субкомиссии в интересах комитента, являющегося плательщиком НДС.
См. дополнительно: как оформляются счета-фактуры при реализации товаров от имени посредника.
1.1. Оформление комиссионером счета-фактуры при реализации товара в интересах комитента, который применяет УСН или является физическим лицом…………
1.2. Оформление комиссионером счета-фактуры при реализации товара населению
Комиссионер (субкомиссионер), который продает товары населению (например, через комиссионный магазин), счета-фактуры не выставляет. При реализации товаров населению за наличный расчет продавец выдает покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы, а счет-фактуру не выставляет (п. 7 ст. 168 НК РФ, Письма Минфина России от 01.01.2001 N 03-07-11/23546, от 01.01.2001 N 03-07-09/37589). При этом какие-либо ограничения или особые правила для продавцов-комиссионеров (продавцов-субкомиссионеров) законом не установлены.
Статья: Trade-in как способ обмена автомобиля () ("Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", 2011, N 2) {КонсультантПлюс}
Прием автомобиля на комиссию
Бухгалтерский учет trade-in посредством приема подержанного авто на комиссию включает следующие хозяйственные операции:
- прием автомобиля клиента на комиссию автосалоном (комиссионером);
- реализация подержанного автомобиля другому покупателю от имени автосалона;
- продажа нового автомобиля продавцу и покупателю в одном лице.
Пример 1. Автосалон принял на комиссию автомобиль, который находился в эксплуатации 3 года. Его рыночная стоимость составляет 250 000 руб., автосалон принимает авто в зачет нового по цене 230 000 руб. Вознаграждение автосалона составляет разницу между фактической ценой продажи автомобиля (допустим, она соответствует рыночной) и той ценой, по которой автомобиль принимается в зачет в счет покупки нового ТС. Стоимость нового автомобиля - 590 000 руб. (в том числе НДС - 90 000 руб.), а цена его приобретения продавцом - 400 000 руб. Разницу в цене подержанного и нового автомобиля покупатель оплачивает за счет собственных средств в кассу.
В бухгалтерском учете автосалона будут сделаны следующие проводки:
Содержание операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
При приеме автомобиля клиента на комиссию | |||
Отражен за балансом принимаемый на комиссию автомобиль в условной оценке | 004 | 250 000 | |
На дату реализации принятого на комиссию автомобиля | |||
Отражено поступление средств от покупателя | 50-1 | 76-6 | 250 000 |
Списан с забалансового учета проданный автомобиль | 004 | 250 000 | |
Отражено вознаграждение автосалона (250 000 - 230 000) руб. | 76-6 | 90-1 | 20 000 |
Начислен НДС с комиссионных (20 000 руб. x 18/118) | 90-3 | 68-НДС | 3 051 |
На дату продажи нового автомобиля | |||
Отражена реализация нового автомобиля | 62-1 | 90-1 | 590 000 |
Начислен НДС с продажи транспортного средства | 90-3 | 68-НДС | 90 000 |
Списана балансовая стоимость автомобиля | 90-2 | 41-1 | 400 000 |
Произведен зачет обязательств | 76-6 | 62-1 | 230 000 |
Внесена доплата за новый автомобиль | 50-1 | 62-1 | 270 000 |
Определен результат по сделке обмена trade-in (590 000 - 90 000 - 400 000 + 20 000 - 3051) руб. | 90-9 | 99-1 | 116 949 |
Налогообложение автосалона, выступающего в роли посредника и продавца, аналогично бухгалтерскому учету. При расчете налога на прибыль в доходах отражаются: вознаграждение за продажу подержанного автомобиля клиента, доходы от реализации ему нового авто. В составе расходов отражается стоимость нового автомобиля, учтенного как товар, а также иные расходы автосалона, связанные с приносящей доход деятельностью.
Бросается в глаза тот факт, что в примере не начисляется НДС при продаже сданного на комиссию автомобиля. При комиссионной торговле по основной операции плательщиком НДС является комитент, но так как в его роли выступает физическое лицо - продавец авто, обменивающее его по схеме trade-in, в бюджет налог не начисляется и не уплачивается. Кстати, автосалон не признается налоговым агентом по НДФЛ и не обязан представлять в налоговый орган сведения о доходах, полученных физическими лицами, так как получатели доходов делают это самостоятельно (пп. 2 п. 1 ст. 228 НК РФ).
….
