Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации Специальность 12.00.08 - уголовное право и криминология; уголовно - исполнительное право (стр. 5 )

Однако, сторонники существующей формулировки, не учитывают, что данное ограничение глубины проверки распространяется только на выездные налоговые проверки, тогда как факты уклонения от уплаты налогов могут быть вскрыты не только в ходе проверок налоговых органов, но и в ходе оперативно-розыскных мероприятий, проводимых правоохранительными органами и закреплены средствами доказывания, предусмотренными УПК РФ.

Объяснить наличие в законодательном определении размера уклонения от уплаты налогов доли неуплаченных налогов с точки зрения права или логики нельзя, т. к. в праве нормы, объясняющей введение данного правила определения размера уклонения от уплаты налогов, нет, а логически объяснить необходимость введения данного правила нельзя.

В связи с чем автор предлагает изменить примечание к статье 199 УК РФ следующим образом:

«Крупным размером в настоящей статье, а также в статье 199.1 настоящего Кодекса признается сумма налогов и (или) сборов, превышающая шесть миллионов рублей, а особо крупным размером - сумма, превышающая тридцать миллионов рублей».

Далее автор исследует обязательный элемент рассматриваемого преступления – средство совершения преступления, уделяя особое внимание раскрытию понятия «иных документов», под которыми предлагает понимать, первичные учетные документы всех хозяйственных операций; регистры бухгалтерского учета; бухгалтерская отчетность; документы, предусмотренные налоговым законодательством, для получения налоговых льгот; гражданско-правовые договоры, акты выполненных работ и отчеты, на основании которых составляются первичные учетные документы.

По мнению диссертанта, закрепление в диспозиции статьи 199 УК РФ такого элемента объективной стороны преступления как средство совершения преступления, является ошибочным и порождается трудности при квалификации преступления, более того позволяет виновным лицам избегать уголовной ответственности. Задача законодателя состоит не в том, чтобы нормативно определить все признаки объективной стороны преступления, выработанные наукой уголовного права, а в том, чтобы указать необходимый минимум признаков, без нормативного закрепления которых нельзя отграничить преступное поведение от непреступного, а также отграничить от сходных составов преступления. Ни одну из вышеуказанных задач средства совершения преступления, предусмотренные ст. 199 УК РФ, по мнению автора, не несут, а только усложняют процесс квалификации. Следовательно, законодательное перечисление средств совершения преступления не служит цели установления эффективного уголовно-правового запрета и требуются их исключение.

Далее автор рассматривает следующий элемент объективной стороны уклонения от уплаты налогов (сборов) с организации, имеющий значение для квалификации деяния - способ совершения преступления. В работе приводится наиболее распространенные виды классификации способов совершения данного преступления и делаются выводы, что практически все они схожи и не несут практического значения.

К сожалению, несмотря на разработку законодательных мер по недопущению уклонения от уплаты налогов, появляются новые способы не платить налоги, которые сложно отнести к описанным в уголовном законе способам, речь идет об использовании «мнимых» и «притворных» сделок. На описании этих способов автор останавливается более подробно, выделяя их отличительные признаки и делая вывод, что при использовании данных способов зачастую никакие ложные сведения в декларацию и иные документы, представление которых в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах обязательно, не вносятся. Документы полностью отражают форму гражданско-правовой операции. Обман увидеть можно лишь исследовав фактические действия сторон по сделке, и содержание заключенного договора, установив их несоответствие.

Тесно связана с вопросом о способе уклонения от уплаты налогов и сборов проблема отграничения налоговых преступлений от правомерного "налогового планирования", "оптимизации налогообложения".

Именно в связи с отсутствием законодательно установленных отличий между налоговой оптимизацией и уклонением от уплаты налогов, неэффективно реализуется уголовная ответственность за налоговые преступления.

Эпохальным событием, по мнению автора, стало принятие постановления Пленума ВАС РФ от 01.01.2001 №53, в котором была сделана первая попытка сформулировать критерии допустимой оптимизации и уклонения от уплаты налогов через определение признаков уклонения от уплаты налогов и признаков допустимой оптимизации. Так в постановлении указано, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) либо если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (совершена мнимая сделка).

Главное отличие налоговой оптимизации от уклонения от уплаты налогов, совершённое с использованием «мнимых» и «притворных» сделок, заключается в том, что при налоговой оптимизации налогоплательщик использует разрешенные или не запрещенные законодательством способы уменьшения налоговых платежей, то есть не нарушает законодательство. Это в свою очередь означает, что при расчёте и уплате налогов в документы, представление которых в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах является обязательным, не включались заведомо ложные сведения, а хозяйственные операции, осуществлённые налогоплательщиком, были необходимы в хозяйственных целях, а не преследовали единственной целью уменьшение или исключение налоговых обязательств.

Для решения данных проблем, в зарубежном законодательстве выработаны специальные доктрины, описанные в первой главе работы, которые помогают правильно квалифицировать действия виновных лиц. Однако, их распространению в отечественном уголовном праве мешает диспозиция статьи 199 УК РФ.

На взгляд диссертанта название статьи и диспозиция части первой ст. 199 УК РФ должна быть сформулирована следующим образом: «Неуплата или неполная уплата налога и (или) сбора с организации»

«Умышленная неуплата или неполная уплата сумм налога и (или) сбора в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога и (или) сбора либо других неправомерных действий (бездействия), совершенная в крупном размере».

Данная конструкция ст. 199 УК РФ позволит избавиться от закрепления в диспозиции факультативного признака объективной стороны состава преступления - средства совершения преступления, оставив указание только на способ, о чем говорилось выше. Кроме того, данный вариант статьи позволит отказаться от необоснованного использования термина «уклонение», который характеризует процесс, а не результат, за который и наказывает исследуемая статья. Именно употребление термина «уклонение» может ввести в заблуждение правоприменителя  относительно конструкции состава преступления, изменение данного термина на «неуплату» приведет к гармонии законодательного содержания нормы с содержанием, придаваемым данной норме правоприменителем.

В конце параграфа  автор обращает внимание на необходимость внесение в АПК РФ нормы аналогичной ст. 226 ГПК РФ, предусматривающей обязанности суда по гражданскому делу о передаче материала в прокуратуру при обнаружении в нем состава преступления.

В третьем параграфе – автором рассматриваются субъективные признаки исследуемого преступления.

Автор приходит к выводу, что субъект рассматриваемого преступления специальный, так как присутствует обязательный признак осуществление руководства организацией или выполнение работы по ведению бухгалтерского учета и представлению налоговой отчетности.

Субъективная сторона уклонения от уплаты налогов выражается в форме прямого умысла. По неосторожности совершить налоговое преступление невозможно. В случае, если в деяниях лица присутствуют признаки объективной стороны состава преступления, предусмотренного ст. 199 УК, но с субъективной стороны оно совершено с неосторожностью, то лицо несет административную ответственность. Цель и мотив рассматриваемого деяния не являются обязательными признаками субъективной стороны исследуемого преступного деяния, но могут учитываться при назначении наказания.

Третья глава - «Совершенствование законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации» состоит из двух параграфов.

В первом параграфе третей главы автор рассматривает вопросы применения поощрительных норм при совершении уклонения от уплаты налогов и (или) сборов с организации, в частности автором рассмотрены возможности применения норм, регламентирующих обстоятельства, исключающие преступность деяния и оснований освобождения от уголовной ответственности.

Автор обосновал возможность наличия в действиях лица, уклоняющегося от уплаты налога (сбора) с организации признаков крайней необходимости или исполнение приказа или распоряжения и определил пределы правомерного поведения при состоянии крайней необходимости и исполнение приказа или распоряжения.

По мнению диссертанта, в данном случае источником опасности при крайней необходимости является коллизия двух обязан­ностей (по уплате налогов (сборов) с организации и по выплате заработной платы), которые охраняются уголовно-правовыми нормами одной и той же категории тяжести и связаны с возникновением общественной опасности одинаковой степени, однако, при отсутствии ясности в нашем государстве о степени значимости этих обязанностей, необходимо все сомнения трактовать в пользу привлекаемого к уголовной ответственности лица и расценивать обязанность по оплате труда как более значимую, чем обязанность по уплате налога. Поэтому действия лица, умышленно уклоняющегося от уплаты налогов с целью выполнения своих обязательств по оплате труда, по мнению диссертанта, можно признать как деяние, совершенное в состоянии крайней необходимости при наличии следующих условий: наличие вынужденности (невозможности выполнить данную обязанность иными способами), направление всей суммы неуплаченного налога (сбора) на оплату труда.

Исследуя вопрос об условиях применения ст. 42 УК РФ, автор приходит к выводу, что, если организация не уплачивает налог, выполняя какое-либо разъяснение финансового государственного органа, где обозначены параметры налоговых платежей, или имеются существенные противоречия с тем толкованием налогового законодательства, которое налогоплательщик должен использовать при исчислении и уплате налогов, или установлены прямые льготы по уплате налогов, деяние должно быть признано неприступным в связи с наличием обстоятельства, исключающего преступность деяния, предусмотренного ст. 42 УК РФ. Данный вывод основан на толковании постановления Конституционного Суда РФ от 01.01.2001 N 9-П, в котором Суд указал, что при расследовании уголовного дела установлению подлежит, выполнял или нет налогоплательщик письменные разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах, данные налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции).