Дефиниции длинноцикловых изделий в бухгалтерском учёте
В настоящее время, в современной экономической литературе существует большое количество определений, связанных с такими понятиями как «продукция», «изделие», «номенклатура» и т. д. Между тем, практически нигде не раскрываются дефиниции «длинноцикловых изделий». В рамках данной статьи, будет предпринята попытка провести анализ существующей терминологии в данном вопросе и обобщить полученные результаты, с целью дальнейшей разработки проблематики длинноцикловых изделий в бухгалтерском учёте. Следует сделать оговорку, что в качестве типового длинногоциклового изделия будет рассмотрена продукция тяжелого машиностроения в виде паровых турбин и характеристик присущих их производству.
Прежде всего обратимся к ГОСТ 2.101-68. Согласно определению государственного стандарта: «Изделием называется любой предмет или набор предметов производства, подлежащих изготовлению на предприятии». [1] Кроме того, в стандарте приводятся виды изделий – «деталь», «сборная единица», «комплекс» и «комплект». Стоит отметить, что на наш взгляд наиболее приближенным определением длинноциклового изделия является «сборная единица». Сборная единица – это изделие, составные части которого подлежат соединению между собой на предприятии-изготовителе сборочными операциями. [1] Это определение в должной мере отражает специфику производства турбин, так как они состоят из множества мелких и крупных деталей, но реализуются как единое изделие, которое обрабатывается в условиях завода-изготовителя.
Для дальнейшего анализа рассмотрим диссертацию Власова Марка Павловича «Моделирование деятельности фирмы с длительным циклом производства». В своей диссертации приводит ряд критериев, которые характеризуют деятельность предприятия с длительным циклом производства:
Высокая стоимость, техническая сложность и большая продолжительность создания каждого изделия; Единичный или малосерийный характер производства; Отсутствие опытных образцов (каждое изделие передаётся конечному потребителю); Периодическое взаимодействие работников различных специальностей при создании изделия (в отличие от массового производства); Наличие технологически необходимого оборудования, т. е. не используемого непрерывно; Ориентация на создание товаров, как правило, производственного назначения; Наличие контракта между фирмой и заказчиком на создание каждого изделия; Наличие промежуточных платежей в зависимости от степени технической готовности изделия; Наличие нескольких заказов на одной фирме, находящихся в разной степени готовности; Наличие широкой кооперации с другими фирмами, поставляющие комплектующие изделия и оборудование; Высокое соотношение между стоимостью основных фондов и годовым объёмом продукции [2]Данные критерии действительно достаточно достоверно характеризуют отрасль тяжелого машиностроения. Выпишем из перечня существенные характеристики, попробуем обобщить и дать определение длинноцикловому изделию.
Длинноцикловое изделие – это технически сложное изделие с большой продолжительностью создания, которое носит единичный или мелкосерийный характер производства и подлежит промежуточной оплате по мере готовности.
Для наиболее полного рассмотрения дефиниций «длинноцикловых изделий» необходимо обратиться к новому Международному стандарту финансовой отчетности (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями». Так как целью статьи является поиск наиболее достоверного определения для изделий длительного цикла производства в соответствии с их техническими и финансовыми аспектами, то, следовательно, необходимо в первую очередь изучить раздел «Обязанности к исполнению, выполняемые в течение периода», ввиду того, что, как правило, при производстве паровых турбин типовая методология бухгалтерского учёта соответствует ему. Согласно разделу «Выполнение обязанностей к исполнению»: «Организация должна признавать выручку, когда (или по мере того, как) организация выполняет обязанность к исполнению путем передачи обещанного товара или услуги (т. е. актива) покупателю. Актив передается, когда (или по мере того, как) покупатель получает контроль над таким активом.» [3] Согласно данного определения предприятие не может признавать выручку от продажи турбины по мере её готовности. Таким образом, учитывая длительный период производства предприятие на протяжении большого промежутка времени будет терпеть убытки, списывая уже понесённые затраты, а реализация продукции может быть осуществлена только через несколько отчетных периодов. В разделе «Обязанности к исполнению, выполняемые в течение периода» как раз рассматриваются ситуации, в которых возможно признание выручки по мере готовности по отношению в длинноцикловым изделиям. Для этого необходимо соблюдение одного из критериев:
- покупатель одновременно получает и потребляет выгоды, связанные с выполнением организацией указанной обязанности по мере ее выполнения организацией; в процессе выполнения организацией своей обязанности к исполнению создается или улучшается актив (например, незавершенное производство), право над которым покупатель получает по мере создания или улучшения этого актива; выполнение организацией своей обязанности не приводит к созданию актива, который организация может использовать для альтернативных целей, и при этом организация обладает обеспеченным правовой защитой правом на получение оплаты за выполненную к настоящему времени часть договорных работ.[3]
Первые два критерия не могут быть отнесены на паровые турбины, потому что первый критерий по своей сути не отражает процесс производства, а второй критерий не соответствует действительности, так как все имущественные права на товар покупатель получит после полной реализации. В связи с этим, мы будем рассматривать третий критерий, из которого следует, что для признания выручки по мере готовности необходимо, чтобы паровая турбина была активом, которым организация не может воспользоваться в альтернативных целях. Несмотря на кажущуюся серийность производства паровых турбин, деловая практика показывает, что практически все турбины являются уникальными изделиями, предназначенными для эксплуатации на определённых тепловых электростанциях. Кроме того, основным вопросом становится возможность реализации изделия на другие электростанции, но на практике это нельзя сделать не затратив дополнительные ресурсы. Дополнительная часть о критерии, согласно которому должна обеспечиваться правовая защита по оплате выполненных к настоящему времени работ, также соответствует действительности.
Приведём определение, которое более подробно раскрывает третий критерий, согласно МСФО:
«Актив, созданный в результате деятельности организации, не имеет альтернативного способа использования для организации, если условиями договора ограничивается возможность организации свободно определять иную цель использования данного актива в процессе его создания или усовершенствования либо если она не имеет практической возможности свободно определять иную цель использования актива в его готовом состоянии.» [3]
Кроме того, рассмотрим инструкцию согласно которой возможно определить, что товар имеет альтернативный способ использования. Для этого приведем ряд выдержек из раздела:
- «… организация должна принимать во внимание влияние договорных и практических ограничений способности организации свободно выбрать другой способ использования актива, например, продать его другому покупателю»[3], как пример приводится продажа товара другому покупателю и как было обозначено выше данная ситуация, как правило, невозможна; «…актив, по сути, является легкозаменяемым на другие активы, которые организация могла бы передать другому покупателю без нарушения договора и понесения значительных затрат …»[3], данная выдержка показывает, что какие договорные ограничения не являются значительными, то есть если можно товар заменить на другой, следовательно данный товар можно использовать альтернативно, в нашем же случае это не подтверждается; «… организация может иметь практические ограничения в части изменения способа использования активов, которые либо имеют технические характеристики, которые являются уникальными для покупателя, либо расположены в отдаленных районах.»[3], обе части выдержки содержат определения присущие производству паровых турбин.
Исходя из анализа стандарта попробуем составить определение длинноциклового изделия.
Длинноцикловое изделие – это изделие, создаваемое в течение длительного периода времени, которое невозможно использовать в альтернативных целях не понеся при этом значительных затрат и оплачиваемое по мере выполнения договора на основаниях правового характера.
Проанализировав дефиниции из различных источников, модернизируем определение таким образом, чтобы наиболее полно отразить предмет исследования.
Длинноцикловое изделие – это изделие, создаваемое в течение нескольких отчётных периодов, которое невозможно использовать в альтернативных целях не понеся при этом значительных затрат и оплачиваемое по мере выполнения договора на основаниях правового характера.
Список использованной литературы
ГОСТ 2.101-68 Единая система конструкторской документации (ЕСКД). Виды изделий (с Изменением N 1) Моделирование деятельности фирмы с длительным циклом производства // Диссертация на соискание ученой степени д. э.н. Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями»
