БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ КАК ОРИЕНТИР СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ
, студентка 3 курса группы 31-СА ФГБОУ ВО «Орловский государственный университет экономики и торговли»
Аннотация: Появление бухгалтерского учета относится еще к древним временам. История его развития – длительный процесс, включающий в себя несколько важных этапов. Многие положения, возникшие много веков назад, применяются в бухгалтерском учете и в настоящее время, поэтому следует подробно изучать историю учета с целью выбора ориентиров для его совершенствования.
Ключевые слова: бухгалтерский учет, история развития, Лука Пачоли, этапы возникновения, система учета, способ двойной записи, счета.
По мнению автора под бухгалтерским учетом понимается упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения в денежном выражении информации об имуществе и обязательствах предприятия путем сплошного, непрерывного документального оформления. [2]
Изучение вопросов развития бухгалтерского учета является необходимым, поскольку на сегодняшний день его реформирование и объединение с мировыми стандартами учета позволяют выбрать исторические ориентиры для усовершенствования.
Рассмотрим детально историю возникновения бухгалтерского учета и изменения, происходящие в течение развития данной науки.
Опираясь на факты истории, можно сказать, что возникновение хозяйственного учета (изначальное название бухгалтерского учета) относится к IV веку до нашей эры. Предпосылками становления учета являются: 1) распад родового строя; 2) появление семьи и частной собственности. Каждому владельцу имущества для сохранения, целевого использования и приумножения своего состояния требовалось периодически вести его пересчет.
Еще до нашей эры Демосфен и Цицерон для большей убедительности в своих выступлениях опирались на данных бухгалтерских документов.
В Египте, Греции и Риме была наиболее упорядоченная учетная система. В ней учет фиксировал факты хозяйственной жизни при непосредственном контроле действий лиц, осуществляющих управление организацией. Инвентаризация и документация – два основных инструмента контроля. При этом инвентаризация отражала реальную ситуацию хозяйствующего субъекта, а документация служила информационным доказательством.
В 500 г. до н. э. правители Шумера распоряжались практически всей землей и скотом. Это являлось стимулом для ведения учета.
По законам Хаммурапи (23 век до н. э.) требовалось предоставлять справку о цене сделки при продаже товара. Иначе, сделка считалась недействительной. Продавец и покупатель были обязаны в учете отражать результаты продажи. В Междуречье обязанности бухгалтера исполнял писец, который помимо ведения учета должен был организовать правильное выполнение сделки. Профессия писца являлась одной из престижных. Сотни писцов работали в храмах, дворцах и частных фирмах.
Перед заключением сделки продавец и покупатель обращались к писцу. Тот, выслушав обе стороны и определив суть договора, отражал на куске глины определенного размера с помощью деревянной палочки таблицу, в которой отражались имена сторон контракта, наименование товара, стоимость, обязательства и иные обстоятельства.
Данная таблица закреплялась «подписью» - каменный амулет с выгравированным знаком владельца и печатью.
После оформления сделки, таблица высушивалась писцом на солнце или в печи. При оформлении особо важных сделок для их защиты использовалось дублирование данных при помощи нанесения второго слоя глины, так называемого «конверта». В этом случае изменить и подделать данные внутри было невозможно.
В древнем Египте использовался такой же принцип оформления сделок. Различие состояло лишь в материале для записи: вместо глины использовался папирус, который позволял делать более подробные записи.
Система проверок позволяла контролировать честность, порядочность египетских счетоводов, поэтому древним бухгалтерам приходилось быть добросовестными и внимательными. За нарушения им приходилось платить, порой дело заканчивалось не только денежным штрафом, но и отсечением частей тела или смертью.
Недостаточная образованность египетских бухгалтеров и отсутствие системы денежного обращения «затормозило» развитие древнеегипетского учета.
В древнем Китае учет являлся инструментом оценки эффективности работы правительства. В период правления династии Чжао возникла и развилась система бухучета, которая просуществовала вплоть до заимствования двойной записи (до XIX века).
Для предотвращения разорения мелких собственников в I веке до н. э. император Ай-Ди провел реформу учета. Бухгалтером мог стать любой государственный чиновник по результатам прохождения государственного экзамена, независимо от своего происхождения. Отчетность при этом бухгалтеры составляли в двойном экземпляре, и ежегодно сдавали ее на хранение в центральный архив. На практике применялись внезапные проверки и ревизии.
В Греции в V веке до н. э. работали «независимые бухгалтеры», их главная задача заключалась в контроле за государственными денежными ресурсами. При этом распоряжение финансами и контроль за общественными доходами и расходами входили в обязанности членов Народного Собрания Афин. Их работу проверяли 10 бухгалтеров, которых назначало Собрание.
Важнейший вклад греков в эволюцию бухгалтерского учета заключался в введении чеканной монеты (около 600 г. до н. э.). Греция опередила другие государства в развитии банковского дела. Банкиры вели учетные книги, меняли деньги, выдавали ссуды, даже делали денежные переводы гражданам через филиалы банков в других городах.
В древнем Риме возникновение государственного и банковского учета связано с записями, которые по традиции велись главами семей. Ежедневно доходы и расходы дома записывались в «черновик», а итоговые суммы каждый месяц переносились в главную книгу – «свод доходов и расходов». Необходимость такого учета состояла в том, что гражданам приходилось регулярно подавать сведения о своем имуществе и обязательствах. Эти данные были необходимы для налогообложения, и для определения гражданских прав.
Была разработана специальная система проверок для контроля за использованием правительственных средств. Квесторы осуществляли управление казной и надзор за государственным учетом, а аудиторы периодически выполняли проверку казенных счетов.
Одним из значимых римских бухгалтерских нововведений считается принятие годового бюджета. Помимо этого, размер налогов зависел от платежеспособности граждан.
В средние века, а именно с 476 г. учет из централизованного вновь стал локальным. При этом главной задачей феодалов в бухгалтерском учете являлся контроль за наемными управляющими. В Риме многие традиции сохранялись долгое время, не подвергаясь изменению. В связи с этим применяемая концепция римского права и возникновение товарного права повлияли на рост точности и законной обоснованности учетных записей.
Позже купцы стали создавать посреднические суды, цель которых заключалась в выработке определенных требований к учетным записям: а) хронологический порядок; б) отсутствие пропусков между записями в бухгалтерских книгах; в) документальное оформление каждой совершенной операции.
В эпоху Средневековья основными были два направления учета – простая и камеральная бухгалтерия.
В основе ведения простой бухгалтерии лежал учет имущества, включая кассу, а доходы и расходы являлись искомыми элементами. Все счета, отражающие учет и движения имущества велись по принципу «дебет – кредит», но по прежнему отсутствовали счета учета собственных средств.
Переход хозяйственного учета к бухгалтерскому произошел в период Средневековья. В 1263 г. в Испании был издан закон об обязательном ежегодном составлении отчетности управляющими государственных предприятий. В этот период появились главные системы бухгалтерского учета:
- простая (униграфическая) – отражает наличие и движение ценностей; камеральная (сметная) – предполагает составление сметы доходов и расходов; двойная (диграфическая) – двойное фиксирование всех действий.
Эти три системы используются в бухгалтерском учете и в настоящее время. Так, малые предприятия, работающие по упрощенной системе учета и отчетности, применяют простую систему. Для бюджетных организаций характерна камеральная система.
В течение первых тысячелетий бухгалтерский учет развивался по системе простой бухгалтерии, которая отражала факты хозяйственной жизни в тех единицах измерения, в которых они возникали.
Развитие простой бухгалтерии происходило в пять этапов. Схематично представим их на рис.2.
Рис. 2 – Этапы развития простой бухгалтерии
На основании простой системы сформировалась единая система учета, взявшая под контроль материальные и денежные ресурсы и расчеты. Однако, данная система имела недостатки, такие как:
- отсутствие зеркального отражения в учете; использование принципа приблизительности; отсутствие итогов, контролирующих правильность учетных записей. регистрационный характер учета; недостаточное раскрытие фактов с юридической и экономической точки зрения; отсутствие учетных средств для определения прибыли;
При применении камеральной бухгалтерии основным объектом учета являлась касса, ожидаемые поступления и выплаты из нее, которые в обязательном порядке регистрировались в документах, а доходы и расходы устанавливались заранее.
Простота отметок в оформлении сделок торговли не удовлетворяла всех потребностей римлян, в связи с этим появляются новые формы счетов, а к записям применяются новые комбинации. Впервые новые формы были отражены в документации итальянских купцов, так как именно Италия в то время была помимо интеллектуального центра, еще и центром всемирной торговли.
Впервые о бухгалтерском учете, как о науке, написал в своих трудах Бенедетто Контрульи в 1458 г. Он рассматривал бухгалтерский учет не только как инструмент управления предприятием, но и как общезначимую методологическую науку.
Значимым этапом, который изменил представление о бухгалтерском учете, является 1494 г. – публикация монахом Лукой Пачоли книги под названием «Трактат о счетах и записях». В ней впервые было описано применение в учете способа двойной записи. Во все времена идеи Луки Пачоли являются основополагающими при усовершенствовании учетной системы.
Как говорил Лука Пачоли, для успешной торговли следует соблюдать три важных условия:
Наличие у торговца денег и других ценностей. Быстрый счет и умение вести документацию. Своевременно выполнять свои обязательства и требования.Лука Пачоли помимо научного толкования двойной записи и обоснования бухгалтерской методологии в своих трудах рассматривал вопросы бухгалтерской этики.
Последователями Луки Пачоли считаются Г. Грамматеус, Д. Манчини, Я. Импин, В. Швайкер, В. Менгри, А. Пиетро.
Основным переходом к новому этапу учета в средние века послужило создание способа двойной записи по принципу «дебет – кредит».
Как известно, система двойной записи была описана в трактате Луки Пачоли в 1494 г. посредством анализа хозяйственных операций и на основе существовавших способов ведения книг – Главной книги, мемориала, журнала и инвентарной книги. Все эти документы применяются в бухгалтерии и в настоящее время. Основываясь на способе отражения записей двойным способом, можно в любом хозяйстве построить целесообразную систему счетов и книг.
В истории развития бухгалтерского учета доказано возникновение двойной записи в 1458 г. в книге Бендетто Контрульи «О торговле и современном купце» (напечатана в 1573 г.). Следовательно, Лука Пачоли описывал уже сложившуюся систему двойной записи. Поэтому следует считать, что его трактат является первой печатной работой, которая значительно повлияла на развитие новой системы бухгалтерского учета.
С помощью двойной записи в полном и более наглядном виде в учете отражались все операции хозяйственного процесса. Система счетов простой бухгалтерии дополнялась счетами собственных средств, а данные на материальных счетах отражались в денежной оценке. В результате этого, все факты хозяйственной жизни отражались дважды.
Позже появились операционные счета, на которых фиксировались изменения и движения денежных средств. Их появление позволило установить периодическое наблюдение за капиталом и прибылью. Операционные счета дали возможность бухгалтерам перейти от простого денежного учета к учету всех имеющихся объектов и осуществляемых хозяйственных операций в денежным выражении.
Таким образом, двойная запись, как неотъемлемая часть бухгалтерского учета, сформировала учет в систему, позволяющую контролировать не только сохранность ценностей, но также и управление ими.
Лукой Пачоли были сформулированы две главные цели бухгалтерского учета [1]:
1. Получение информации о состоянии дел или учет следует вести так, «чтобы можно было без задержки получать сведения, как относительно долгов, так и требований».
2. исчисление финансового результата (прибыль или убыток), так как «цель купца состоит в том, чтобы приобрести дозволено соответственную выгоду для своего содержания».
Достижение этих двух целей возможно только при применении бухгалтерских счетов и способа двойной записи.
Одновременно с двойной записью появляется бухгалтерский баланс. Цель его создания заключается в сведении учета к единой форме. Однако, из-за отсутствия достаточной практики, бухгалтерский баланс являлся простым бланком, содержащим данные о хозяйственной жизни. На его основе сложно было сделать выводы о развитии хозяйства.
В истории бухгалтерского учета характерными признаками этого периода являются:
- отсутствие теоретических обобщений на основе практики; неумение авторов разбираться в сущности всех происходящих взаимосвязанных явлений с экономической жизнью каждого государства.
Лука Пачоли является автором важных и актуальных в настоящее время положений бухгалтерского учета. (рис.1)
Рис.1 – Пять главных положений Луки Пачоли о бухгалтерском учете
В результате развития положений Луки Пачоли его последователями возникла наука «бухгалтерский учет».
Американским институтом присяжных бухгалтеров в 1941 г. было дано следующее определение бухгалтерского учета: «учет есть искусство записи, классификации и обобщения счетов путем регистрации в денежных единицах сделок и событий, которые, по крайней мере в какой-то части, имеют финансовый характер, а также интерпретации полученных результатов». [3] Позже, в 1970 г. этот институт заявил, что функция учета – «обеспечить количественную информацию, главным образом финансового характера, о хозяйствующих субъектах в целях использования этой информации для принятия управленческих решений». [3]
Следует отметить, что важную роль в истории развития бухгалтерского учета сыграло книгопечатание – великое изобретение человечества XV столетия.
Важным этапом в истории становления современного бухгалтерского учета как науки считается вторая половина XIX в. - начало XX в. В этот период происходит развитие путей сообщения, появление путей сообщения, увеличение оборотов мировой торговли, возникновение рынка ценных бумаг. Все эти причины резко увеличили число внешних пользователей бухгалтерской информацией. В это время во многих европейских странах формируется бухгалтерское законодательство, составляющими которого были бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках.
Законодательство большинства стран обязывало предпринимателей опубликовывать свои бухгалтерские отчеты для того, чтобы уменьшить риск со стороны всех внешних пользователей (акционеров, инвесторов и других лиц).
Двойная бухгалтерия, появившаяся в Италии, распространялась на север Европы – Франция и Германия, затем в Англию и Скандинавию; позже на запад – в Испанию, и затем в Америку. При этом на востоке она появилась через Польшу – сначала в России (XVIII век), а позже в Китае и Японии.
Несмотря на длительную историю зарождения и развития бухгалтерского учета, как науки, следует отметить, что в настоящее время он все еще подвергается изменениям.
Бухгалтерский учет на современном этапе развития является связующим звеном между операциями, совершающимися в процессе хозяйственной жизни в каждой организации и людьми, которые выполняют их. Он позволяет измерить деятельность посредством регистрации данных о ней, что позволяет в дальнейшем использовать, и обрабатывать полученные сведения, сохранять их и перерабатывать в достоверную и необходимую информацию. Также бухгалтерский учет передает с помощью отчетов данные тем, кому она необходима для принятия решений.
Список литературы:
, , Бухгалтерский учет: учебник для бакалавров. / – 5-е изд., перераб. и доп. – , 2014. – 520 с. Бухгалтерский учет: краткий курс лекций. / , . – 5-е изд., прераб. и доп. – М.: Издательство «Юрайт», 2015. – 137 с. Бухгалтерский учет: конспект лекций. Таганрог: ТТИ ЮФУ, 2011. [Электронный ресурс] – режим доступа: http:// http://www. aup. ru/books/m219/
студентка 3 курса группы 31-СА
ФГБОУ ВО «Орловский государственный
университет экономики и торговли»
Тел.: 89534702555
