Бухгалтерский учёт и анализ (стр. 12 )

И – степень использования данного ресурса, показатель интенсивности.

Разложив общее изменение объема продукции (выручки) на составляющие ДВ(Э) и ДВ(И) можно сделать вывод о преимущественно экстенсивном или преимущественно интенсивном использовании данного ресурса.

Необходимо помнить, что расчет имеет смысл только для одного фактора, действительно ограничивающего объем производства. Изменение (до определенных пределов) количества или степени использования других не может вызвать изменения объема продукции. Например, один машинист не может производительно использовать одновременно два локомотива. Пока не может. Или увеличение количества локомотивов в хозяйстве, например, вдвое при неизменности спроса на перевозки не приведет к двукратному росту объемов перевозок.

В таблице 6.1 приведены показатели использования ресурсов согласно изложению [, . Бухгалтерский учет и анализ: Учебник.- М.: ИНФРА-М, 2012.– с. 578-580.].

Если рост объема продукции невозможен (или нецелесообразен), то эффект от интенсификации использования ресурсов проявляется в их экономии. Например, рост производительности труда при невозможности наращивания объема производства приводит к сокращению потребности в трудовых ресурсах. При более высокой производительности труда можно произвести тот же объем продукции, используя меньшее количество работников либо уменьшив время их работы. Аналитическая модель в этой ситуации выглядит в самом общем виде так:

Э = В / И.  (6.2)

Таблица 6.1

Показатели использования производственных ресурсов

Вид ресурсов	Количество ресурсов (показатель экстенсивности)	Степень использования ресурсов (показатель интенсивности)
Прямой показатель	Обратный показатель
Трудовые ресурсы	Численность работников (Ч)	Производительность труда (В/Ч)	Трудоемкость продукции (Ч/В)
Расходы на оплату труда (ОТ)	Зарплатоотдача (В/ОТ)	Зарплатоемкость продукции (ОТ/В)
Материальные ресурсы	Материальные затраты (М)	Материалоотдача (В/М)	Материалоемкость продукции (М/В)
Основные средства	Стоимость основных средств (ОС)	Фондоотдача (В/ОС)	Фондоемкость продукции (ОС/В)
Амортизация (А)	Амортизациоотдача (В/А)	Амортизациеемкость продукции (А/В)
Оборотные средства	Оборотные активы (ОА)	Прямой коэффициент оборачиваемости (В/ОА)	Коэффициент закрепления оборотных средств (ОА/В)
Ресурсы в целом	Себестоимость продукции (С = ОТ + М + А)	Ресурсоотдача (В/С)	Уровень себестоимости (С/В)
Общая сумма активов организации (Активы=ОС+ОА)	Оборачиваемость активов (В/Активы)

Факторный анализ позволяет определить величину ДЭ(И), которая называется в общем случае относительной экономией ресурсов. Слово «относительной» означает, что речь не идет об экономии ресурсов в абсолютном выражении. При одновременном росте количества используемых ресурсов и объема производимой продукции возникает относительная экономия, то есть, экономия ресурса относительно объема продукции: количество используемых ресурсов, а, следовательно, и расходы, растут медленнее по сравнению с ростом объема продукции.

6.2. Анализ использования трудовых ресурсов

Основным показателем, характеризующим использование трудовых ресурсов, является производительность труда.

Увеличение производительности может вести к увеличению объема продукции или к сокращению потребности в трудовых ресурсах. Если увеличение производительности труда сопровождается увеличением объема продукции, то в первую очередь определяется доля прироста продукции, полученной за счет роста производительности труда (ПТ):

dВ(ПТ) = ДВ(ПТ) / ДВ  (6.3)

где  ДВ(ПТ) = ДПТ*Ч1,  (6.4)

или  ДВ(ПТ) = В1 - В0*JЧ.  (6.5)

Если рост объема производства невозможен, то рост производительности труда ведет к сокращению потребности организации в трудовых ресурсах. В общем случае сокращение потребности в трудовых ресурсах за счет роста производительности труда определяется показателем, называемым относительной экономией трудовых ресурсов или условным высвобождением работников:

ДЧ(ПТ) = Ч1 - Ч0*JВ.  (6.6)

Пример. Средняя (среднесписочная) численность работников предприятия составила в отчетном периоде 800 человек. Выручка (объем продукции) за отчетный период 16 млрд руб. Это значит, что производительность труда: 16000/800 = 20 млн руб./чел. Если в предшествующем году численность работников составила 750 человек, а выручка 13,5 млрд руб, то производительность труда: 13500/750 = 18 млн руб./чел.

Если знать, что в организации рост выручки ограничен именно использованием трудовых ресурсов, то можно, применив модель вида (6.1):

В = Ч * ПТ,  (6.7)

оценить влияние на изменение выручки факторов: численность работников и производительность труда.

Логично рассудить, что за счет роста численности работников объем продукции (выручка) должен вырасти в той же пропорции. В данном случае выручка с учетом роста численности работников в отчетном периоде должна была бы составить:

Вусл = 13,5*(800/750) = 14,4 млрд руб.

Разница между этой условной выручкой и фактической выручкой базисного периода есть результат изменения численности работников:

ДВ(Ч) = 14,4 – 13,5 = 0,9 млрд руб.

Прирост выручки за счет роста производительности труда можно определить по формуле 10.4:

ДВ(ПТ) = (20 – 18) * 800 = 1600 млн руб. = 1,6 млрд руб.

Сумма влияния факторов равна общему изменению выручки:

0,9 + 1,6 = 2,5 = 16 – 13,5,

что подтверждает правильность вычислений.

Доля прироста продукции за счет роста производительности труда:

(1,6/ 2,5) * 100 = 64%.

Таким образом, большая часть прироста продукции, 64%, получена за счет роста производительности труда. Что означает преимущественно интенсивное использование трудовых ресурсов.

Трудовые ресурсы отличаются от других видов ресурсов одной важной особенностью. В учебных аналитических моделях количество трудовых ресурсов определяется как численность работников, при этом все работники представляются как средние, в частности, наделенные одинаковой производительностью. Во-первых, такое усреднение применительно к живым людям далеко не всегда корректно и может вести к ошибкам. Широко известно иллюстрирующее эту проблему выражение «средняя температура по больнице». Но главное даже не в этом. В отличие от производительной силы оборудования производительность человека – величина непостоянная. Человек, обладающий теми или иными возможностями, может в любой момент проявлять их в разной степени, и заставить его работать с одинаковой производительностью в течение достаточно длительного времени невозможно, если только речь не идет о механическом повторении рутинной операции, например, на конвейере.  Производительность труда среднего Россиянина в разы меньше производительности представителя экономически развитой европейской страны или США не потому, что Россиянин в разы хилее или глупее, а потому, что трудовая деятельность в нашей стране иначе организована.

6.3. Расчет и оценка эффективности использования основных средств

Наиболее общим показателем эффективности использования основных средств считается фондоотдача, которая определяется как отношение объема продукции к величине основных средств. В зависимости от целей анализа и имеющейся информации и величина основных средств, и объем продукции могут быть определены по-разному. При проведении внешнего анализа фондоотдачу рассчитывают, как отношение выручки от продаж к стоимости основных средств:

ФО = В/ОС.  (6.8)

Использование основных средств признается эффективным, если относительный прирост объема продукции превышает относительный прирост стоимости основных средств (при этом наблюдается рост величины фондоотдачи).

Показатель фондоотдачи как никой другой подвержен влиянию особенностей бухгалтерского учета, точнее – бухгалтерской оценки объектов учета.

Рассмотрим, например, динамику показателя фондоотдачи в . В таблице 6.2 приведены данные пояснительных записок в составе годовой бухгалтерской отчетности.

Таблица 6.2

Фондоотдача по данным бухгалтерской отчетности

2004	2005	2006	2007	2008	2009	2010	2011	2012	2013
0,424	0,416	0,414	0,427	0,419	0,385	0,439	0,475	0,484	0,451

В тексте из года в год отмечается «рост фондоотдачи» и следом, через запятую - «рост производительности труда и объема перевозок».

Строго говоря, судя по данным таблицы, до 2010 г. рост фондоотдачи случился только в 2007 г., а в остальные годы она снижалась. Но в 2010 – 2012 гг.  - точно рост, и за весь период существования ОАО – все же рост: с 0,424 до 0,451.

Что же не так?  Хитрость в том, какую стоимость основных средств принимать в расчет.

В позднесоветские годы и до середины 1990-х годов основные средства отражались в бухгалтерском балансе по первоначальной стоимости, эта стоимость называлась также балансовой. (а сумма накопленной амортизации отражалась в пассиве.) Соответственно, официальные методики и учебники предписывали рассчитывать фондоотдачу по балансовой стоимости. Баланс тогда составляли на 1 число каждого месяца, и среднегодовую стоимость основных средств определяли по формуле средней хронологической. В 1990-е годы, в условиях высокой инфляции, стоимость основных средств ежеквартально индексировалась, поэтому промежуточные значения были важны. В конце 1990-х инфляцию удалось подавить, обязательную индексацию отменили, и среднегодовую стоимость стали рассчитывать, как среднюю арифметическую по годовому балансу, в котором были столбцы «На начало года» и «На конец года». Но в это же время баланс подвинули к оценке-нетто: основные средства стали отражать по остаточной стоимости. При этом балансовой по привычке продолжали называть первоначальную стоимость, ту, которая в теперь балансе уже не отражалась. Возникла путаница: одни рассчитывали фондоотдачу по первоначальной (балансовой) стоимости, другие – по остаточной (по балансу). Постепенно пришли к новому единообразию – рассчитывают, как правило, по остаточной стоимости, которая и называется балансовой.  Очевидное достоинство такого расчета – минимум лишних действий: достаточно взять готовые данные о выручке из отчета о финансовых результатах и о стоимости основных средств из бухгалтерского баланса. Именно так рассчитывается фондоотдача и в отчетности «РЖД».