Налоговый контроль (стр. 3 )

Как указал Президиум ВАС, пропуск налоговым органом срока направления требования об уплате налога, установленного ст. 70 Налогового кодекса РФ, не влечет изменения порядка исчисления срока на принудительное взыскание налога.

Установив в ходе судебного заседания, что первоначальное требование на добровольную уплату налога было направлено более чем на год ранее принятия решения о взыскании недоимки за счет денежных средств налогоплательщика, суд кассационной инстанции пришел к выводу, что указанное решение принято за пределами пресекательного срока, установленного законом, и на том основании является недействительным и не подлежащим принудительному исполнению.

В свою очередь, руководствуясь изложенной выше логической цепочкой рассуждений, суд пришел к выводу, что налоговый орган не вправе был выставлять налогоплательщику повторное требование на уплату той же суммы недоимки, что была указана ранее в предыдущем требовании.

На этом основании суд пришел к выводу, что срок на принятие решения о взыскании недоимки за счет денежных средств налогоплательщика должен исчисляться с момента истечения срока на добровольную уплату первоначального требования, при этом указанный срок не может быть изменен путем направления налогоплательщику повторных требований на уплату той же суммы недоимки.

Таким образом, несмотря на то что формально с момента истечения срока на добровольное исполнение повторного требования срок на принятие решения о взыскании недоимки за счет денежных средств налогоплательщика пропущен не был, суд кассационной инстанции посчитал предложенную налоговым органом схему действий по бесспорному взысканию недоимки незаконной.

Постановления ФАС ВВО

от 01.01.2001

N А29-2544/2003А,

от 01.01.2001

N А29-2546/2003А

13. Неисполнение организацией - контрагентом проверяемого налогоплательщика в процессе проведения встречной проверки требования налогового органа о представлении книги продаж и главной книги является правонарушением, предусмотренным п. 2 ст. 126 Налогового кодекса РФ.

Позиция налогоплательщика.

В истребованных налоговым органом книгах содержится информация не только о самом налогоплательщике, но и о его контрагентах, поэтому непредставление таких документов не может быть основанием для привлечения к ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 126 Налогового кодекса РФ.

Позиция налогового органа.

Организация (контрагент проверяемого налогоплательщика) не исполнила в пятидневный срок требование о представлении книги продаж и главной книги, что влечет ответственность, предусмотренную п. 2 ст. 126 Налогового кодекса РФ.

Решением от 01.01.2001 требования налогового органа полностью удовлетворены и организация - контрагент проверяемого налогоплательщика привлечена к ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 126 Налогового кодекса РФ. Постановлением апелляционной инстанции от 01.01.2001 решение суда отменено, в удовлетворении заявленных налоговой инспекцией требований отказано.

Кассационная инстанция, проверив законность судебных актов, не согласна с мнением апелляционной инстанции, считает, что жалоба налогового органа подлежит удовлетворению.

В соответствии со ст. 87 Налогового кодекса РФ истребование документов у третьих лиц, их проверка и анализ - это действия, которые объединены понятием "встречная налоговая проверка". Если при проведении камеральных и выездных налоговых проверок у налоговых органов возникает необходимость получения информации о деятельности налогоплательщика (плательщика сбора), связанной с иными лицами, налоговым органом могут быть истребованы у этих лиц документы, относящиеся к деятельности проверяемого налогоплательщика (встречная проверка).

Правила, регулирующие порядок истребования налоговым органом документов у проверяемых лиц в ходе камеральной и выездной налоговой проверки, содержатся в ст. 93 Налогового кодекса РФ. Отдельной нормы, устанавливающей порядок истребования документов и сведений в процессе встречной налоговой проверки, законодательство о налогах и сборах не предусматривает. В связи с этим правомерность действий налогового органа при принятии решения о привлечении к налоговой ответственности по п. п. 2 и 3 ст. 126 Налогового кодекса РФ определяется исходя из анализа положений абз. 2 ст. 87 Налогового кодекса РФ:

- встречная налоговая проверка третьего лица возможна только при проведении камеральной или выездной налоговой проверки налогоплательщика. В противном случае проведение встречной проверки является незаконным и затребование каких-либо документов так же является необоснованным (Постановление ФАС МО от 01.01.2001 N КА-А40/6905-01);

- встречная налоговая проверка проводится только в случае возникновения у налогового органа необходимости получения информации о деятельности налогоплательщика, связанной с иными лицами;

- запрашиваемые сведения оформляются специальным письменным запросом, содержащим перечень истребуемых налоговым органом документов. Данный запрос должен быть вручен адресату под расписку (Приложение N 2 к Инструкции МНС РФ от 01.01.2001 N 60);

- документы, запрашиваемые налоговым органом, имеются у организации или физического лица на момент запроса. Причем в случае возникновения спора налоговые органы должны доказать суду факт наличия у лица истребуемых документов. Недоказанность данного факта будет свидетельствовать об отсутствии вины лица, которому направлен запрос, в совершении предусмотренного п. 2 ст. 126 НК РФ правонарушения;

- запрашиваемые во время встречной проверки документы должны касаться деятельности именно проверяемого налогоплательщика, а не деятельности организации, от которой такие документы истребуются.

В ходе встречной проверки контрагентов налогоплательщика налоговый орган не вправе, помимо документов, касающихся взаимоотношений контрагента и налогоплательщика, затребовать у первого сведения, касающиеся деятельности его самого, например информацию о его поставщиках, которые участвовали в цепочке производства и обращения, поскольку в таком случае фактически осуществляется налоговый контроль контрагента, что не соответствует целям встречной проверки. Параллельная проверка самой организации, в которой проводится встречная проверка, допускается только с соблюдением требований ст. 89 Налогового кодекса РФ. Исходя из вышеизложенного, истребование подобных документов в процессе встречной проверки неправомерно, что влечет и неправомерность привлечения обязанного лица к ответственности по п. 2 ст. 126 Налогового кодекса РФ (Постановление ФАС МО от 01.01.2001 N КА-А41/4451-00; Постановление ФАС СЗО от 01.01.2001 N А26-7994/02-211, от 01.01.2001 N А26-2708/03-211, Постановление ФАС ВСО от 01.01.2001 N А19-6780/03-33-Ф02-3966/03-С1).

В рассматриваемом случае затребованные налоговым органом документы - книга продаж и главная книга, которые служат для регистрации, учета и обобщения информации, - содержат информацию только о взаимоотношениях проверяемого налогоплательщика и его контрагента. Поэтому истребование указанных книг нельзя назвать контролем контрагента, и последний обязан их представить в силу правил п. 1 ст. 93 Налогового кодекса РФ. В частности, в соответствии с данной нормой лицо, которому адресовано требование о представлении документов, обязано их направить или выдать налоговому органу в пятидневный срок.

Согласно п. 2 ст. 93 Налогового кодекса РФ отказ от представления указанных документов или непредставление их в установленные сроки является основанием привлечения к ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 126 Налогового кодекса РФ. В соответствии с данной нормой такой отказ (а равно иное уклонение от представления запрашиваемых документов либо представление документов с заведомо недостоверными сведениями) влечет взыскание штрафа в размере 5000 рублей.

14. Заявление о возврате излишне уплаченной суммы налога может быть предъявлено в суд в течение трех лет с момента, когда лицо узнало о нарушении своего права, а не с момента, когда переплата фактически возникла.

Позиция налогоплательщика.

Налогоплательщик, излишне уплативший налог в бюджет, имеет право на возврат этой суммы при условии, что у него отсутствует недоимка по налогам. При этом трехгодичный срок на возврат переплаты следует исчислять с момента, когда налогоплательщику стало известно о факте переплаты. За несвоевременный возврат переплаты налоговым органом подлежат уплате проценты.

Позиция налогового органа.

Возврат переплаты может быть произведен только в пределах трехлетнего срока с момента образования этой переплаты.

Решением суда от 19.05.03 заявление о возврате излишне уплаченного налога и взыскании с налогового органа процентов за несвоевременный возврат налога удовлетворено. Постановлением апелляционной инстанции от 23.07.03 решение суда от 19.05.03 отменено в части взыскания с налогового органа процентов за несвоевременный возврат излишне уплаченного налога на прибыль, в этой части суд обязал налоговый орган возвратить из бюджета проценты за несвоевременный возврат, в остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Оставляя решение суда первой инстанции в редакции постановления апелляционной инстанции в силе, а кассационную жалобу налогового органа - без удовлетворения, суд кассационной инстанции руководствовался следующим.

Как следует из материалов дела, налогоплательщик ошибочно произвел уплату в краевой бюджет части налога на прибыль, подлежащей зачислению в городской бюджет.

Налогоплательщик направил в налоговый орган заявление на зачет соответствующей суммы переплаты в счет погашения возникшей недоимки.

Налоговый орган в проведении зачета отказал, однако данное решение до сведения налогоплательщика доведено не было.

Отказав в проведении зачета, налоговый орган вынес решение о доначислении налогоплательщику суммы налога на прибыль в части, подлежащей зачислению в городской бюджет. Указанная недоимка была налогоплательщиком погашена.

Принимая во внимание отсутствие официальной информации о проведении зачета со стороны налогового органа, более того, погасив недоимку по городскому бюджету, налогоплательщик обратился в налоговый орган с требованием возвратить сумму переплаты.

Не получив удовлетворения своих требований со стороны налогового органа, организация обратилась в суд с заявлением о возврате суммы переплаты, а также взыскании с налогового органа процентов за несвоевременное удовлетворение требований налогоплательщика.

Оценив изложенные выше обстоятельства, суд кассационной инстанции пришел к выводу об обоснованности требований налогоплательщика в части возврата суммы переплаты.

Как следует из содержания п. 7 ст. 78 Налогового кодекса РФ, налогоплательщик, излишне уплативший сумму налога, вправе требовать ее возврата.

Препятствием для возврата налогоплательщику суммы переплаты может служить только наличие у него недоимки по тому же бюджету, в который была излишне уплачена сумма налога.

Как следует из материалов дела, заявитель действительно переплатил в бюджет сумму налога. На момент обращения за возвратом переплаты недоимки у налогоплательщика перед соответствующим бюджетом не имелось, в связи с чем переплата подлежала возврату налогоплательщику.

В свою очередь, ссылка налогового органа на пропуск налогоплательщиком срока на обращение с заявлением о возврате переплаты не была принята судом по следующим основаниям.

Как следует из содержания п. 8 ст. 78 Налогового кодекса РФ, налогоплательщик вправе направить заявление о возврате излишне уплаченного налога в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы.

В то же время этому праву налогоплательщика корреспондирует обязанность налогового органа извещать налогоплательщика об имеющих место фактах переплаты.

Налогоплательщик обращался в налоговый орган с заявлением произвести зачет переплаты в счет недоимки, однако официального отказа от налогового органа по этому вопросу не получил.

Следовательно, налогоплательщик не имел информации о наличии у него переплаты, а налоговый орган не исполнил свою обязанность и не информировал его об этом факте.

В результате налогоплательщик узнал о том, что его заявление о зачете оставлено без удовлетворения, только с момента, когда налоговый орган вынес решение о взыскании недоимки по городскому бюджету. Именно с этого момента налогоплательщик узнал о нарушении его прав и соответственно о том факте, что у него имеется переплата.

Таким образом, налогоплательщик вправе был обратиться с заявлением о возврате излишне уплаченного налога в течение трех лет с момента, когда он узнал о нарушении своих прав, а не с момента, когда фактически излишне перечислил сумму налога в бюджет.

Вместе с тем требование о взыскании с налогового органа процентов за несвоевременное удовлетворение требований о возврате суммы излишне уплаченного налога заявлено налогоплательщиком необоснованно.

Как следует из содержания п. 9 ст. 78 Налогового кодекса, возврат излишне уплаченного налога осуществляется за счет средств бюджета, в который произошла переплата, поэтому и проценты за несвоевременный возврат излишне уплаченного налога подлежат возврату из бюджета.

В соответствии с изложенным налогоплательщик не вправе взыскивать проценты с налогового органа, а может лишь заявить требование - обязать налоговый орган возвратить из бюджета сумму пени.

Постановление ФАС ВСО

от 01.01.2001

N А33-2174/03-С3-Ф02-3896/03-С1

15. При расчете рыночной цены затратным методом должны учитываться обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты и обычная для данной сферы деятельности прибыль, то есть усредненные показатели затрат и прибыли, а не фактические или плановые показатели себестоимости и прибыли проверяемого предприятия.

Позиция налогоплательщика.

У налогового органа отсутствовали основания для проверки обоснованности расчета цены по сделке затратным методом, поскольку у него имелась возможность определить цену на основании иных методов: по идентичным (однородным) товарам, по цене последующей реализации.

Позиция налогового органа.

В случае когда цена товара не может быть определена ни на основании цены идентичных (однородных) товаров, ни методом цены последующей реализации, используется затратный метод.

При этом в качестве информации о затратах и обычной норме прибыли для данного вида продукции можно использовать фактические или плановые показатели себестоимости проверяемого налогоплательщика.

Решением от 24.07.02, оставленным без изменений постановлением апелляционной инстанции от 25.03.03, удовлетворены требования налогоплательщика о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления ему сумм налога, вызванных корректировкой цен в порядке ст. 40 Налогового кодекса РФ.

Оставляя решение суда первой инстанции и постановление апелляционной инстанции в силе, суд кассационной инстанции руководствовался следующим.

Статья 40 Налогового кодекса РФ содержит в себе исчерпывающий перечень оснований, при наличии которых допускается контроль со стороны налоговых органов за обоснованностью примененных сторонами цен по сделке.

В свою очередь, контроль со стороны налоговых органов за обоснованностью цен выражается в том, что при наличии несогласия с размером цены, указанной сторонами сделки в договоре, налоговый орган вправе пересчитать эту цену и произвести доначисление налогоплательщику налогов, исходя из цен, исчисленных им расчетным путем.

В то же время законодатель четко устанавливает методы пересчета цены по сделке, а также последовательность их применения.

Так, законодательно предусмотрен приоритет метода определения цены сделки по операциям с идентичными (однородными) товарами.

Далее следует метод цены последующей реализации, и в заключение - затратный метод.

Как следует из содержания ст. 40 Налогового кодекса РФ, налоговый орган обязан последовательно применять указанные выше методы. Переход к последующему методу возможен только в том случае, когда отсутствует необходимая информация для применения предыдущего метода. При этом отсутствие подобной информации или невозможность ее получения в силу ст. 65 АПК РФ должна быть доказана налоговым органом.

Более того, переход от метода определения цены по идентичным (однородным) товарам к методу цены последующей реализации, а тем более к затратному методу возможен только в том случае, когда налоговый орган установит, что на соответствующем рынке отсутствуют идентичные (однородные) товары (работы, услуги) либо информация для определения цены идентичных (однородных) товаров недоступна в силу объективных причин.

Однако, как усматривается из экспертного заключения лаборатории судебных экспертиз, легитимность и обоснованность которого налоговым органом не опровергнута, на территории РФ имеются предприятия, оказывающие услуги по переработке сырья, какие оказываются налогоплательщиком.

АПК РФ устанавливает критерии относимости и допустимости доказательств, используемых сторонами по делу для обоснования своих требований и возражений.

Заключение лаборатории судебных экспертиз отвечает указанным выше требованиям, в связи с этим суд кассационной инстанции не усмотрел оснований, препятствующих формированию его мнения на основании этого заключения.

Кроме того, статус государственного учреждения без достаточных к тому поводов не дает оснований полагать необоснованным вынесенное им заключение.

В то же время получение информации, необходимой для определения цены по сделкам с идентичными (однородными) товарами, экспертным учреждением свидетельствует о том, что налоговый орган также в состоянии был получить подобную информацию, а следовательно, налоговый орган не доказал, что получение подобной информации было невозможно и у него имелись основания для применения именно затратного метода.

Соответственно, у налогового органа отсутствовали основания для определения цены сделки иным методом, нежели методом по цене идентичных (однородных) товаров.

Кроме того, налоговым органом дано неправильное толкование содержания затратного метода, что нашло выражение в следующем.

Как следует из содержания ч. 2 п. 10 ст. 40 Налогового кодекса РФ, рыночная цена товаров, используемых продавцом, должна определяться как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом законодатель добавляет, что размер прямых и косвенных затрат должен определяться исходя из размера обычных в подобных случаях затрат.

В свою очередь, налоговый орган в качестве обычных затрат принял во внимание фактическую и плановую себестоимость, что не соответствует смыслу указанной выше нормы.

По мнению кассационной инстанции, за основу исчисления в качестве обычных затрат следует брать усредненные показатели.

Иными словами, статистическая база для исчисления цены затратным методом не ограничивается данными проверяемого налогоплательщика, а должна формироваться на основе широкого охвата показателей иных предприятий, осуществляющих подобные расходные операции.

Постановление ФАС ПО

от 01.01.2001

N А57-3316/01-9

16. Решение о взыскании недоимки за счет денежных средств налогоплательщика на счетах в банках, вынесенное по истечении 60 дней с момента окончания срока на его добровольное исполнение, недействительно. Соответственно, не подлежит исполнению инкассовое поручение, вынесенное на его основании.

Позиция налогоплательщика.

Порядок бесспорного взыскания налогов строго регламентирован законодателем. Пропуск срока на принятие решения о взыскании налога за счет денежных средств налогоплательщика влечет невозможность взыскания налога в бесспорном порядке. При этом срок на принятие решения о взыскании налога за счет денежных средств налогоплательщика не может быть изменен путем направления ему повторного требования на уплату налога. Решение, принятое налоговым органом с пропуском срока, незаконно, а инкассовое, вынесенное на его основании, не подлежит исполнению.

Позиция налогового органа.

Налоговое законодательство не ограничивает право налогового органа выставить повторное требование на уплату налога в том случае, когда первоначальное требование в добровольном порядке исполнено не было. В свою очередь, решение о взыскании налога за счет денежных средств налогоплательщика было принято в пределах установленного законом срока с момента выставления последнего требования на уплату налога. Оснований для признания не подлежащим исполнению инкассового поручения, вынесенного на основании этого решения, не имеется.

Решением суда от 15.04.03 заявленные требования о признании не подлежащим исполнению инкассового поручения удовлетворены в полном объеме. Постановлением апелляционной инстанции от 16.06.03 судебное решение оставлено без изменения.

Оставляя судебные акты областного арбитражного суда в силе, а кассационную жалобу налогового органа - без удовлетворения, ФАС ВВО руководствовался следующим.

В соответствии с п. 3 ст. 46 Налогового кодекса РФ решение о взыскании может быть вынесено налоговым органом после истечения срока, установленного для исполнения обязанности по уплате налога, но не позднее 60 дней после истечения срока исполнения требования об уплате налога.

По смыслу закона этот срок носит пресекательный характер, о чем свидетельствует то обстоятельство, что решение, вынесенное по истечении указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит.

Налоговый орган, пропустивший этот срок, лишается права на бесспорное взыскание суммы налога и пени с расчетного счета налогоплательщика. В дальнейшем указанная сумма налога и пени может быть взыскана только на основании решения суда.

При этом следует отметить, что Налоговый кодекс РФ не содержит в себе нормы, устанавливающей срок на обращение налогового органа в суд за взысканием недоимки с юридических лиц (организаций).

Изложенное, однако, не означает, что такое право налогового органа носит бессрочный характер.

Как указал Президиум ВАС РФ в п. 12 Постановления N 5 от 28.02.01 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", решение данного вопроса следует строить на основе принципов всеобщности и равенства налогообложения и универсальности воли законодателя.

Поскольку Налоговым кодексом РФ в отношении взыскания недоимки с физических лиц установлен пресекательный срок в шесть месяцев, то аналогичный по продолжительности срок должен применяться и в отношении организаций.

Таким образом, совокупность норм, регулирующих бесспорный порядок взыскания налогов, носит системный целостный характер и заключает в себе как минимум два пресекательных срока, а именно: срок на принятие решения о взыскании налога за счет денежных средств налогоплательщика, во-вторых, срок на обращение в суд за взысканием недоимки, в случае если срок на ее бесспорное взыскание пропущен.

Нарушение срока на выставление требования приводит к смещению указанных выше пресекательных сроков, то есть нарушает их пресекательный характер.

Указанное позволяет утверждать, что Налоговый кодекс РФ не предусматривает возможности выставления в адрес налогоплательщика повторного требования.

Такая точка зрения согласуется с позиций Президиума ВАС РФ, выраженной им в п. 6 Информационного письма N 71 от 17.03.03 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

Как указал Президиум ВАС, пропуск налоговым органом срока направления требования об уплате налога, установленного ст. 70 Налогового кодекса РФ, не влечет изменения порядка исчисления срока на принудительное взыскание налога.

Установив в ходе судебного заседания, что первоначальное требование на добровольную уплату пени было направлено более чем на год ранее принятия решения о взыскании пени за счет денежных средств налогоплательщика, суд кассационной инстанции пришел к выводу, что указанное решение принято за пределами пресекательного срока, установленного законом, и на том основании является недействительным и не подлежащим принудительному исполнению.

В свою очередь, руководствуясь изложенной выше логической цепочкой рассуждений, суд пришел к выводу, что налоговый орган не вправе был выставлять налогоплательщику повторное требование на уплату той же суммы пени, что была указана ранее в предыдущем требовании.

На этом основании суд пришел к выводу, что срок на принятие решения о взыскании пени за счет денежных средств налогоплательщика должен исчисляться с момента истечения срока на добровольную уплату первоначального требования, при этом указанный срок не может быть изменен путем направления налогоплательщику повторных требований на уплату той же суммы пени.

Таким образом, решение о взыскании пени за счет денежных средств налогоплательщика незаконно, а инкассовое поручение, вынесенное на его основании, не подлежит исполнению.

Иными словами, несмотря на то что формально с момента истечения срока на добровольное исполнение повторного требования срок на принятие решения о взыскании пени за счет денежных средств налогоплательщика пропущен не был, суд кассационной инстанции посчитал предложенную налоговым органом схему действий по бесспорному взысканию пени незаконной.

Постановление ФАС ВВО

от 01.01.2001

N А29-828/2003А

17. Объем и номенклатура истребуемых налоговым органом дополнительно в ходе камеральной проверки документов должен соответствовать цели этой проверки, а именно выяснению обоснованности (правильности) исчисления и своевременности уплаты налога. Требования о предоставлении иных документов, не имеющих прямого отношения к реализации указанной цели, нарушает конституционные права налогоплательщика.

Позиция налогоплательщика.

Основанием для проверки правильности исчисления и своевременности уплаты налогов в ходе камеральной проверки является налоговая отчетность организации, в связи с чем в ходе камеральной проверки налоговый орган не имеет права затребовать у налогоплательщика иные дополнительные документы.

Позиция налогового органа.

Право налогового органа затребовать у налогоплательщика в ходе камеральной проверки любые документы, необходимые для проверки правильности исчисления и своевременности уплаты налога, закреплено в п. 4 ст. 88 Налогового кодекса РФ. Запрошенные документы отвечали указанным критериям.

Решением от 18.08.03 Арбитражного суда Оренбургской области требования заявителя о признании недействительными требований налогового органа о предоставлении дополнительных документов удовлетворены. В апелляционной инстанции решение не пересматривалось.

Оставляя решение суда первой инстанции в силе, Федеральный арбитражный суд установил следующее.

Во-первых, вывод суда первой инстанции о том, что у налогового органа в ходе камеральной проверки отсутствуют правовые основания требовать от налогоплательщика представления дополнительных документов и информации, не основан на законе, поскольку такое право прямо установлено п. 4 ст. 88 Налогового кодекса РФ.

В то же время следует признать, что критерий отбора документов, которые могут быть запрошены налоговым органом в ходе камеральной проверки, довольно широк, что не позволяет его однозначно отграничить от объема полномочий, реализуемых налоговым органом в ходе выездной проверки.

В этой ситуации ориентиром для правоприменителя, по мнению кассационной инстанции, должен служить конституционно-правовой смысл законодательства о налогах и сборах, выявленный в постановлении КС РФ.

В свою очередь, в Постановлении от 14.07.03 N 12-П "По делу о проверке конституционности положений статьи 4, пункта 1 статьи 164, пунктов 1 и 4 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 11 Таможенного кодекса Российской Федерации и статьи 10 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" в связи с запросами Арбитражного суда Липецкой области, жалобами ООО "Папирус", ОАО "Дальневосточное морское пароходство" и ООО "Коммерческая компания "Балис" КС РФ обратил внимание административных органов, в частности таможни и налоговых органов, на необходимость гармонизации императивных норм налогового (таможенного) законодательства с диспозитивными нормами гражданского законодательства. Необходимость такой гармонизации, по мнению КС РФ, обусловлена обязанностью законодателя в своей деятельности учитывать не только публичные интересы государства, связанные с его экономической безопасностью, но и интересы частных лиц - субъектов гражданских и внешнеэкономических отношений.

Развивая далее данное положение, КС РФ пришел к выводу, что налоговые органы вправе требовать от налогоплательщика определенных действий только в тех пределах и объеме, которые необходимы для реализации указанных в Конституции Российской Федерации целей, включая публичные интересы и интересы других лиц.

Таким образом, в ходе камеральной проверки налоговый орган вправе затребовать у налогоплательщика не любые дополнительные документы, а только те, которые действительно необходимы налоговому органу для проверки правильности исчисления и своевременности уплаты налогов.

В данном случае ИМНС, проводя проверку правильности исчисления единого социального налога и обязательных платежей в Пенсионный фонд РФ, затребовала у налогоплательщика дополнительно представить табеля учета рабочего времени, приказы и договора общества, сведения о количестве отработанного времени каждого физического лица в календарных днях.

По мнению кассационной инстанции, перечисленные документы не были необходимы налоговому органу для проверки правильности исчисления и своевременности уплаты указанных выше налогов проверяемым налогоплательщиком.

С учетом изложенного ФАС УО пришел к выводу, что в данном случае налоговый орган вышел за пределы полномочий, предоставленных ему законом.

Кроме того, суд кассационной инстанции согласился с выводом областного арбитражного суда о том, что указанные требования налогового органа существенно ущемляют интересы общества в сфере хозяйственных и трудовых отношений, что в соответствии с вышеприведенными разъяснениями КС РФ несопоставимо с целями данной налоговой проверки.

Расширительное толкование налоговым органом содержания объема полномочий, предоставленных ему законодателем в ходе камеральной проверки, приводит, по существу, к реализации в ходе камеральной проверки иной формы налогового контроля, а именно выездной налоговой проверки.

Иными словами, под видом камеральной проверки проводится выездная налоговая проверка. Однако механизм осуществления прав налогоплательщика, предусмотренный этой формой налогового контроля, в этом случае не реализуется.

Таким образом, ФАС УО пришел к выводу, что налоговое законодательство содержит в себе самостоятельные институты, регламентирующие права налоговых органов в случае выявления ими обстоятельств, позволяющих предполагать нарушение налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах.

К числу таких следует отнести информирование органов внутренних дел о фактах совершения налогоплательщиком налогового правонарушения (п. 3 ст. 32 Налогового кодекса РФ), а также проведение выездной налоговой проверки (ст. 89 Налогового кодекса РФ).

В результате, не согласившись с обоснованием, предложенным судом первой инстанции, суд кассационной инстанции все же пришел к выводу, что обжалуемые требования незаконны, и потому оснований для отмены вынесенного по делу судебного акта не имеется.

Постановление ФАС УО

от 01.01.2001

N Ф09-3840/03-АК

18. Приостановление выездной налоговой проверки может быть вызвано только объективными исключительными обстоятельствами, поэтому отвлечение проверяющего на другие участки работы не может являться основанием для такого приостановления. Необоснованное приостановление проверки нарушает права налогоплательщика, поскольку лишает его возможности обжалования результатов проверки, "искусственно" продляет сроки, установленные ст. ст. 70, 89, 100, 101, 113, 115 Налогового кодекса РФ.

Позиция налогоплательщика.

Налоговым кодексом РФ не предусмотрено право налоговых органов приостанавливать выездную налоговую проверку. Инструкция МНС РФ N 60 к актам законодательства о налогах и сборах не относится и не может устанавливать дополнительные полномочия налоговых органов. Общий срок выездной налоговой проверки с учетом срока ее приостановления превысил два месяца, в силу чего действия ИМНС за пределами двухмесячного срока неправомерны.

Позиция налогового органа.

Законодательство о налогах и сборах не содержит в себе запрета на приостановление выездной налоговой проверки. Инструкция МНС РФ N 60, которой обязаны руководствоваться нижестоящие ИМНС, прямо предусматривает такую возможность. Приостановление проверки вызвано объективными причинами, поэтому проверка была приостановлена правомерно. В свою очередь, фактическое время нахождения проверяющих на территории налогоплательщика не превысило двух месяцев, оснований считать действия ИМНС, совершенные за рамками этого срока, незаконными не имеется.

Решением от 20.05.03 Арбитражного суда Удмуртской Республики требования удовлетворены частично, а именно: незаконным признан отказ ИМНС предоставить налогоплательщику копии решений о назначении и приостановлении выездной налоговой проверки; в свою очередь, в части признания недействительным решения о приостановлении выездной налоговой проверки, а также незаконными действий налогового органа, совершенных после возобновления проверки, отказано. Постановлением апелляционной инстанции от 23.07.03 решение суда оставлено без изменения.

В свою очередь, Федеральный арбитражный суд изменил решение республиканского арбитражного суда и удовлетворил требования налогоплательщика в части признания недействительным решения о приостановлении выездной налоговой проверки, в остальной части оставил судебные акты без изменения.

Изменяя судебные акты республиканского арбитражного суда в части признания недействительным решения о приостановлении выездной налоговой проверки, суд кассационной инстанции руководствовался следующим.

Суды первой и апелляционной инстанций пришли к правильному выводу относительно того, что законодательство о налогах и сборах не исключает право налогового органа приостанавливать выездную налоговую проверку.

Вместе с тем при анализе налогового законодательства нижестоящие инстанции не учли следующее обстоятельство.

Исходя из общего смысла правового института, регулирующего порядок проведения выездной налоговой проверки, следует, что приостановление выездной налоговой проверки не может носить произвольного характера.

Приостановление выездной налоговой проверки может иметь место только в силу объективных исключительных обстоятельств.

В противном случае злоупотребление налоговым органом правом на приостановление выездной налоговой проверки может привести к искусственному удлинению сроков, установленных ст. ст. 70, 89, 100, 101, 113, 115 Налогового кодекса РФ, что неизбежно нарушает право налогоплательщика на обжалование результатов проверки.

На значительность обстоятельств, послуживших основанием для приостановления выездной налоговой проверки, указывается также и в тексте Инструкции МНС РФ N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о правонарушениях законодательства о налогах и сборах", утвержденной Приказом МНС РФ от 10.04.00 N АП-3-16/138.

В свою очередь, планирование работы инспекторов входит в круг обычных обязанностей руководителя налогового органа. Именно руководитель налогового органа обязан распределять нагрузку на подчиненных должностных лиц с учетом необходимости выполнения годового плана контрольных мероприятий. Налоговый орган не представил суду доказательств того, что штатное расписание контролирующего органа объективно не позволяло ему осуществлять запланированный объем контрольных мероприятий с соблюдением установленных законом сроков.