Аналитический материал (стр. 2 )

· порядок контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета;

· учетную политику для целей налогообложения;

· учетную политику для целей бухгалтерского учета.

1.5. Учетная политика.

Согласно законодательству РФ, каждая организация должна разработать учетную политику. Налогоплательщик будет формировать учетную политику для целей налогообложения и учетную политику для целей бухгалтерского учета.

При выборе способов ведения бухгалтерского учета на предприятии (формировании учетной политики) необходимо руководствоваться следующими основными принципами:

· имущественной обособленности предприятия,

· непрерывности деятельности предприятия,

· последовательности применения учетной политики,

· временной определенности, т. е. факт хозяйственной деятельности относится к тому отчетному периоду  и отражается в бухгалтерском учете, в котором он имел место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этим фактом.

К формированию учетной политики предъявляются следующие требования:

· полноты отражения всех фактов хозяйственной деятельности,

· своевременности,

· осмотрительности,

· приоритета содержания над формой,

· непротиворечивости,

· рациональности.

Отличительной чертой налогового учета является то, что организация может самостоятельно выбрать вариант налогового учета тех или иных хозяйственных операций. То есть, несмотря на то что налоговый учет, так же как и бухгалтерский, регулируется рядом нормативных и законодательных актов, у каждой организации могут быть свои цели и задачи, а значит, и свои подходы к оптимизации налогообложения. Эти подходы как раз и должны быть отражены в учетной политике для целей налогообложения. Получается, что при организации налогового учета налогоплательщик имеет больше вариантов выбора, чем при организации бухгалтерского учета, варианты ведения которого строго, определены законодательством РФ.

Так, например, законодательство четко не раскрывает, что должно содержаться в учетной политике для целей налогообложения. Следовательно, организация сама решает, что отразить, а что нет в своей учетной политике.
В отличие от бухгалтерского учета в налоговом учете нет четко определенных правил и стандартов, с помощью которых организация может вести учет. В соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации организация имеет право самостоятельно выбирать формы и способы ведения налогового учета.

Нормативным документом, устанавливающим основные принципы формирования учетной политики в целях бухгалтерского учета, является Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 1/2008[6].

Согласно этому документу бухгалтерская учетная политика представляет собой принятую в организации совокупность методов ведения бухгалтерского учета от первичного наблюдения до итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.

Одним из элементов учетной политики является разработка рабочего плана счетов организации, в основе которого лежит типовой план счетов, предлагаемый Минфином Российской Федерации для использования. Правильная организация аналитического учета к бухгалтерским счетам во многом зависит от рабочего плана счетов, используемого организацией для ведения бухгалтерского учета.

Основная цель рабочего плана счетов состоит в том, чтобы с его помощью можно было создать такую схему бухгалтерского учета организации, которая позволяла бы обеспечить не только аналитику по всем структурным подразделениям организации, но и использовать полученную информацию для формирования бухгалтерской, статистической отчетности и использовать ее в других необходимых целях.

Формирование и утверждение учетной политики являются обязательными для любой организации независимо от ее организационно-правовой формы. Таково требование ст. 5 Закон о бухгалтерском учете и п. 3 ПБУ 1/2008. Поэтому, если организация не выполняет требования законодательства в отношении формирования учетной политики, проверяющие органы могут расценить такие действия как грубое нарушение правил учета доходов и расходов, что ведет привлечением к административной ответственности в соответствии со ст. 15.11 КоАП РФ[7]

Наряду с бухгалтерским учетом организации - плательщики налогов обязаны вести и налоговый учет. Налоговый учет представляет собой систему обобщения информации для определения налоговой базы по налогам на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ[8]. Этот вид учета осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля над правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налогов.

Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому.

При этом учетная политика для целей налогообложения формируется исходя из требований Налогового кодекса, в соответствии с которыми данные налогового учета должны отражать:

· порядок формирования суммы доходов и расходов;

· порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде;

· сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах;

· сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу на прибыль.

Чтобы подготовить учетную политику для целей бухгалтерского и налогового учета необходимо описать всю производственную и коммерческую деятельность организации. Это описание должно включать все виды деятельности организации, ее организационную структуру, непосредственное описание отдельных технологических процессов, состав основных затрат, особенности реализации готовой продукции, работ, услуг.

Законодательством РФ о бухгалтерском учете предусмотрены три случая, когда организация может изменить свою учетную политику. Пунктом 10 ПБУ 1/2008 отмечено, что изменение учетной политики организацией может производиться:

· при изменении законодательства Российской Федерации или нормативных актов по бухгалтерскому учету;

· в случае разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета;

· если произошло существенное изменение условий деятельности организации.

При составлении учетной политики для целей налогообложения необходимо принять за аксиому, что изменения в нее в течение календарного года вносятся только при изменении налогового законодательства.

Причем, надо учесть, что в определенных статьях НК РФ установлен запрет на изменение принятого способа учета в течении определенных налоговых периодов, например, в ст.319 НК РФ[9].

1.6. Первичные документы.

В соответствии ст.9 Закона о бухгалтерском учете хозяйственные операции оформляются оправдательными документами, названными «первичными». Законом о бухгалтерском учете установлены требования по форме документов и реквизитам в них указанных.

Порядок создания, принятия и отражения в бухгалтерском учете первичных документов регламентируется положением о документах и документообороте.

Записи о совершенных хозяйственных операциях производятся в регистрах бухгалтерского учета строго на документальной основе.

Первичные документы фиксируют факт совершения хозяйственной операции. Они должны содержать достоверные данные и оформляться своевременно, в момент совершения операции, а если это не предоставляется возможным – непосредственно после ее окончания.

При утверждении учетной политики организации необходимо утвердить формы первичных документов, применяемый в хозяйственной деятельности (п.4 ПБУ 1/2008).

Группы первичных документов:

организационно-распорядительные (приказы, распоряжения, указания, доверенности  - эти документы разрешают проведение операции и не отражаются в бухгалтерских регистрах),

оправдательные (накладные, требования, приходные ордера, акты приемки и т. п.  – эти документы отражают факт совершения операции и информация, содержащаяся в них, заносится в учетные регистры),

документы бухгалтерского оформления (различные расчеты, справки  - эти документы также отражаются в бухгалтерских регистрах)

Первичные документы принимаются к учету, если они оформляются на бланках унифицированных (типовых) форм.

Документы должны иметь юридическую силу, т. е. содержать ряд обязательных реквизитов:

· наименование документа,

· дату,

· наименование организации,

· содержание операции,

· количественные и стоимостные измерители,

· наименование должностных лиц,

· ответственных за ее совершение и правильность оформления,

· личные подписи этих лиц и их расшифровки.

В  документах не должно быть подчисток и не оговоренных исправлений. Если исправления необходимы, то

1. зачеркнуть горизонтальной линией, рядом написать правильный вариант, поставить подпись (для первичных документов и регистров);

2. «Красное сторно» (для регистров) – это исправительная проводка. В денежных документах не допускается никаких исправлений.

Все первичные документы, учетные регистры и отчетность должны составляться на русском языке.

В бухгалтерском учете все необходимые документы следует составлять на бланках установленной формы с обязательным заполнением всех реквизитов. Хозяйственные операции оформляются бухгалтерскими документами в той последовательности, в которой они совершаются. Именно таким образом можно обеспечить сплошной и непрерывный учет всех объектов.

Ответственность за своевременное и качественное заполнение документов, достоверность содержащихся в них сведений несут лица, подписавшие эти документы. Бухгалтерские первичные документы можно принять к учету только в том случае, если они составлены по форме, утвержденной законодательными и нормативными актами. Это еще одно из отличий бухгалтерского и налогового учета. Унифицированные формы бухгалтерских документов применяют без внесения каких-либо изменений.

1.7. Регистры бухгалтерского учета.

Одной из основных составляющих той или иной формы счетоводства является совокупность регистров бухгалтерского учета. Понятие регистров бухгалтерского учета как средства систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных учетных документах для последующего отражения на счетах бухгалтерского учета и в отчетности, дано в ст. 10 "Регистры бухгалтерского учета" Закона "О бухгалтерском учете".

Регистры бухгалтерского учета ведутся в специальных книгах (журналах), на отдельных листах и карточках, в виде машинограмм, полученных при использовании вычислительной техники, а также на магнитных лентах, дисках, дискетах и иных машинных носителях.

Содержание регистров бухгалтерского учета и внутренней бухгалтерской отчетности является коммерческой тайной (п. 4 ст. 10 Закона "О бухгалтерском учете").

Распространенными формами, применяющимися в настоящее время на практике, являются автоматизированная, журнально-ордерная, мемориально-ордерная формы и др.

В настоящее время организации при решении вопроса о применении регистров бухгалтерского учета могут выбирать из следующих форм, рекомендованных Минфином России для коммерческих и некоммерческих организаций (за исключением бюджетных организаций):

- единая журнально-ордерная форма счетоводства для предприятий (утв. Письмом Минфина СССР от 01.01.2001 N 63 с учетом Рекомендаций, приложенных к Письму Минфина России от 01.01.2001 N 59 "О рекомендациях по применению учетных регистров бухгалтерского учета на предприятиях");

- журнально-ордерная форма счетоводства для небольших предприятий и хозяйственных организаций (утв. Письмом Минфина СССР от 01.01.2001 N 176 с учетом Рекомендаций, приложенных к Письму Минфина России от 01.01.2001 N 59);

- упрощенная форма бухгалтерского учета (простая и форма с использованием регистров учета имущества) для субъектов малого предпринимательства, которая утверждена Приказом Минфина России от 01.01.2001 N 64н. До этого Приказа действовали Письмо Минфина СССР от 01.01.2001 N 40 "О рекомендациях по ведению бухгалтерского учета и применению учетных регистров на малых предприятиях", а затем Приказ того же ведомства от 22.12.1995 N 131;

- формы бухгалтерского учета с использованием вычислительной техники (требования к программам и регистрам бухгалтерского учета приведены в Методических рекомендациях Минфина СССР и ЦСУ СССР от 01.01.2001 N 35/34-Р/426 "По организации бухгалтерского учета с использованием вычислительной техники");

- мемориально-ордерная форма счетоводства (описание данной формы приведено в утратившем силу Письме Наркомфина СССР от 01.01.2001 N 46);

- другие формы регистров бухгалтерского учета.

На выбор формы учета прежде всего влияют такие факторы, как содержание и масштабы хозяйственной деятельности предприятия, уровень механизации учетных работ. Все еще очень распространенной на практике является журнально-ордерная форма. В ней применяются, как правило, два вида бухгалтерских регистров: журналы-ордера и вспомогательные ведомости.

Эта форма бухгалтерского учета применяется при больших объемах хозяйственной деятельности в условиях ручной обработки информации. Журнально-ордерная форма позволяет в значительной степени организовать параллельное ведение учета на разных его участках.

На небольших предприятиях, только начинающих свою хозяйственную деятельность, удобна для применения форма "Журнал-Главная", совмещающая в себе непосредственно хронологическую и систематическую записи бухгалтерского учета. Данная форма учета позволяет начинающим бухгалтерам достаточно быстро освоить методологию учета, посмотреть как бы сверху на всю процедуру бухгалтерского учета на предприятии, не отвлекаясь на технику заполнения сложных учетных регистров.

Многие предприятия в настоящее время применяют различные программы по бухгалтерскому учету, а также используют разработанные своими силами учетные регистры или применяют на практике сочетание различных форм и регистров учета.

Это явление объективно, оно вызвано наличием самых разных по своим особенностям предприятий. Формы учета могут быть различные, но при их ведении должны соблюдаться единые методологические принципы ведения бухгалтерского учета, правила и требования, изложенные в Законе "О бухгалтерском учете", установленные Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, Положениями по бухгалтерскому учету (ПБУ), а также иными нормативными документами по бухгалтерскому учету.

Следует, однако, четко понимать, какую форму учета использует организация. Например, ошибкой является декларирование организацией журнально-ордерной системы, когда в действительности используется автоматизированная система учета.

В соответствии с Налоговым кодексом РФ в налоговом учете в качестве регистров учета могут применяться оборотно-сальдовая ведомость и карточка счета.
Бухгалтер организации может самостоятельно разрабатывать дополнительные регистры для определения налоговой базы.
Каждая организация должна в соответствии со ст. 315 НК РФ составлять за отчетный период расчет налоговый базы, в котором бухгалтер организации должен отразить следующую информацию:

· сумма доходов от реализации, полученных в отчетном периоде;

· сумма расходов, уменьшающих доходы от реализации;

· прибыли (убытки) от реализации;

· сумма внереализационных доходов;

· сумма внереализационных расходов;

· прибыль (убыток) от внереализационных операций;

· сумма налоговой базы за отчетный период.

На основании этих данных бухгалтер организации заполняет налоговые декларации за отчетный период.

1.8. Инвентаризация активов и обязательств.

В соответствием с требованием ст.12 Закона о бухгалтерском учете и на основании Методических указаний по инвентаризации [10] организации обязаны провести инвентаризацию имущества и обязательств.

Число инвентаризаций в году, даты их проведения, перечень имущества и обязательств, подлежащих проверке, устанавливаются предприятием, кроме случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.

Инвентаризации проводятся в обязательном порядке:

· перед составлением годового бухгалтерского отчета,

· при смене материально-ответственного лица,

· при установлении фактов хищения или злоупотреблений, порчи ценностей,

· после пожара или стихийных бедствий,

· при ликвидации предприятия,

· при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже,

· а также при преобразовании государственного или муниципального предприятия в акционерное общество.

Для проведения инвентаризации приказом руководителя создается постоянно действующая комиссия, в которую включаются представители администрации, бухгалтерии, другие специалисты (экономисты, товароведы,  или аудиторы).

Инвентаризация ценностей производится по их местонахождению и по материально ответственным лицам, на хранении у которых эти ценности находятся и с которыми заключены договора о материальной ответственности. Материально ответственное лицо перед проведением инвентаризации должно рассортировать и разложить материальные ценности, оформить все приходные и расходные документы. Инвентаризационная комиссия берет расписку у материально ответственного лица о том, что все поступившие  и выбывшие материальные ценности учтены, и первичные документы по их движению сданы в бухгалтерию. После этого  инвентаризационная комиссия в присутствии материально ответственного лица проверяет наличие материальных ценностей и составляет акт инвентаризации или инвентаризационные описи. Затем производится сравнение данных учета и данных инвентаризации и составляется сличительная ведомость. Выявленные при инвентаризации расхождения фактического наличия ценностей и данных бухгалтерского учета регулируются следующим образом. Выявленные излишки ценностей приходуются по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации и зачисляются на финансовые результаты предприятия. Недостачи ценностей в пределах норм естественной убыли списываются на издержки производства или обращения. Недостачи и порча ценностей сверх норм естественной убыли относятся на виновных лиц. В случаях, когда виновные не установлены убытки от недостач или порчи списываются, как правило, за счет собственных средств предприятия. Лишь в отдельных случаях убытки от недостач можно относить на финансовые результаты и уменьшать налогооблагаемую базу для расчета налога на прибыль. 

1.9. Общие требования к бухгалтерской (финансовой) отчетности.

На процесс составления отчетности влияет и организация бухгалтерской службы, и принятый рабочий план счетов, и выбранная система сбора и обработки информации. В свою очередь отчетность, которую организация планирует составлять, диктует требования к системе аналитического учета, необходимому уровню автоматизации, системе сбора и обработки информации и т. д.

Разработка порядка формирования отчетности предусматривает:

- определение видов отчетности, которые организация планирует формировать с использованием данных системы бухгалтерского учета: бухгалтерская и прочая (статистическая, налоговая, в экологические фонды и т. п.); внешняя и внутренняя; бухгалтерская отчетность собственная и сводная; бухгалтерская отчетность по российским и международным стандартам; годовая и периодическая (промежуточная);

- определение показателей отчетности;

- разработку форм отчетности;

- разработку алгоритмов формирования показателей отчетности, форм отчетности;

- разработку контрольных процедур в процессе формирования отчетности;

- установление лиц, ответственных за формирование отчетности, сроков и адресов ее представления.

При разработке форм бухгалтерской отчетности надо принимать во внимание наличие типовых форм отчетности, предусмотренных Минфином России. Надо заметить, однако, что формы эти являются рекомендуемыми. Организации могут изменять и дополнять их, а при желании и разрабатывать свои формы[11].

Объем отчетности напрямую связан с масштабами деятельности организации, ее положением на рынке, ее организационно-правовой формой и т. п. факторами.

Малые и средние организации, как правило, формируют бухгалтерскую отчетность по типовым формам отчетности, предусмотренным Минфином России. При этом промежуточная месячная отчетность в большинстве случаев не составляется. Составляется квартальная (за три, шесть и девять месяцев) и годовая отчетность. Составление сводной отчетности в соответствии с Приказом Минфина России от 01.01.2001 N 112н является редкостью.

Крупные организации, акции которых котируются на биржах или имеющие в уставном капитале долю иностранного присутствия, составляют отчетность и по российским, и по международным стандартам (по МСФО и ГААП). Кроме того, в таких организациях составляется большое количество внутренних отчетных документов, служащих для управления компаниями. В обязательном порядке составляется сводная отчетность. При этом разрабатываются специальные системы сбора и обработки информации с целью формирования такой отчетности.

Виды отчетности организации, формы отчетов, порядок формирования, рассмотрения, утверждения, представления отчетности и другие вопросы, связанные с отчетностью, должны найти отражение в положении "Бухгалтерская отчетность организации", входящем в состав системы внутренних документов организации, регламентирующих ведение бухгалтерского учета.

Особое место в составлении внешней бухгалтерской отчетности занимают пояснения к ней, раскрытие учетной политики организации в отношении активов, обязательств, капитала, операций. Порядок раскрытия учетной политики в отчетности в зависимости от объема отчетности может либо регламентироваться отдельным внутренним документом, либо описываться в отдельном разделе Положения по составлению отчетности.

Обобщение данных бухгалтерского учета производится с помощью бухгалтерской отчетности, основными формами которой являются бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках.

Бухгалтерский баланс – это сгруппированные в определенном порядке и обобщенные сведения о величине хозяйственных средств и их источников в едином денежном измерителе на конкретный момент времени.

Баланс является отчетным документом и составляется на последний день отчетного периода.

Бухгалтерский баланс представляет собой двухстороннюю таблицу. Левая сторона баланса называется активом, а правая – пассивом.

Активы – это то, чем предприятие владеет, пассивы – это то, что предприятие должно. Пассивы показывают, сколько денег было получено предприятием, активы – как предприятие использовано полученные средства, во что оно их вложило. 

Итоги актива и пассива баланса равны между собой. Это вытекает из принципа построения баланса: в активе и пассиве отражаются одни и те же хозяйственные средства и их источники, но рассмотренные с двух сторон (по составу – в активе, по источникам в пассиве)

Итог баланса носит название валюта баланса.

Содержание баланса предприятия

Актив

Раздел	Группа статей	Статьи
Внеоборотные активы	Нематериальные активы Основные средства Финансовые вложения	Орграсходы, патенты,  товарные знаки. Земельные участки, здания, машины, оборудование, незавершенное строительство. Инвестиции в дочерние и зависимые общества.
Оборотные активы	Запасы Начисленный налог на добавленную стоимость на остаток имущества Дебиторская задолженность Финансовые вложения Денежные средства	Сырье, материалы, затраты в незавершенном производстве, готовая продукция, товары, расходы будущих периодов. Покупатели и заказчики, задолженности участников (учредителей) по взносам в уставный капитал, авансы выданные. Займы другим предприятиям, собственные акции, выкупленные у акционеров, прочие. Расчетный счет, валютный счет, касса, прочие денежные средства

Пассив

Раздел	Группа статей	Статьи
Капитал и резервы	Уставный капитал Добавочный капитал Резервный капитал Нераспределенная прибыль прошлых лет Нераспределенная прибыль отчетного года	Резервы, образованные в соответствии с законодательством или учредительными документами
Долгосрочные пассивы	Заемные средства	Кредиты банков на срок > 12 месяцев Прочие займы на срок > 12 месяцев
Краткосрочные пассивы	Заемные средства Кредиторская задолженность Доходы будущих периодов Резервы предстоящих расходов и  платежей	Кредиты банков на срок < 12 месяцев Прочие займы на срок < 12 месяцев Поставщики и подрядчики Задолженность по оплате труда, задолженность перед бюджетом и социальными фондами, авансы полученные, прочие.

Отчет о прибылях и убытках характеризует финансовые результаты деятельности предприятия (счет «Прибыли и убытки») за отчетный период и содержит следующие показатели: