Концепция реформирования налоговой системы Российской Федерации, основанная на реализации принципа справедливости и социальной функции налогов (стр. 2 )

2.2  Обоснование системы мер по реформированию единого социального налога и страховых взносов в социальные внебюджетные фонды с целью приведения механизма уплаты социальных платежей в соответствие с требованиями социальной справедливости, важнейшими из которых являются:

2.2.1  Пересмотр социально-экономические стратегии реформ в РФ, отказ от реализации либеральной модели рыночной экономики в пользу социально-ориентированной, повышение роли государства в решении проблем социальной защиты населения.

2.2.2  Изменение всей концепции пенсионной реформы: основным механизмом пенсионного обеспечения предлагается определить систему условно-накопительного пенсионного страхования. Предложено механизмы базовых и накопительных пенсий сделать вспомогательными. Базовые пенсии (в качестве социальных) выплачивать в виде трансфертов за счет федерального бюджета. Механизм накопительной пенсии использовать на добровольной основе в системе негосударственных пенсионных фондов для лиц со средними и высокими доходами.

2.2.3  Законодательное установление на долгосрочную перспективу степени обязательного участия государства (в % от ВВП) в системе социальной защиты населения для финансирования базовых пенсий, иных нестраховых выплат, медицинского обеспечения неработающих и т. п., а также источники их финансирования.

2.2.4  Отказ от взимания ЕСН и восстановление системы обязательных социальных платежей в виде страховых взносов в ПФ, ФСС, фонды ОМС при сохранении общей методологии определения базы обложения и закреплении обязанностей по администрированию и контролю за исчислением и уплатой взносов за налоговой службой.

2.2.5  Постепенный переход на паритетную систему финансирования пенсионного, социального и медицинского страхования работодателями и работниками при условии кардинального увеличения оплаты труда работников и предоставления налоговым органам дополнительного механизма контроля за системой оплаты труда.

2.3  Внесение изменений в систему и механизмы косвенного налогообложения с целью снижения их регрессивного воздействия на налоговую систему РФ. А именно:

·  ввести нулевую ставку НДС по важнейшим социально-значимым товарам и услугам;

·  ввести повышенные ставки НДС на предметы роскоши, товары и услуги непервой необходимости;

·  ввести повышенные ставки акцизов на предметы роскоши и дорогие услуги.

2.4  Восстановление налога на имущество, переходящее в порядке наследования или дарения, с учетом опыта развитых стран по прогрессивной системе налогообложения и предоставлением льгот бедным слоям населения.

2.5  Проведение реформы налогообложения имущества физических лиц на принципах справедливости, с использованием прогрессивной системы налогообложения и предоставлением льгот малоимущим слоям населения.

2.6  Предоставление налоговым органам права и эффективного механизма контроля за соответствием расходов физических лиц уровню их доходов, а также права на основании такого контроля рассчитывать предполагаемый доход физических лиц и привлекать их к ответственности за занижение дохода и уклонение от уплаты налога.

2.7  Отказ от проведения налоговой амнистии в качестве инструмента налоговой политики в силу её несоответствия Конституции РФ, Налоговому кодексу РФ, а также принципу справедливости в налогообложении.

Практическая значимость исследования. Диссертационная работа содержит конкретные рекомендации, которые позволят в более полном объеме реализовать в налоговой системе принцип справедливости и обеспечить выполнение социальной (распределительной) функции налогов с учетом фискальных интересов государственного бюджета.

Материалы диссертационного исследования отражены в научно-исследовательских работах на тему: «Исследование системы социальных платежей в РФ и их роли в реализации социальной политики государства», «Оценка экономической целесообразности и практики применения налоговых льгот», «Оценка эффективности применения налоговых методов стимулирования легализации теневых выплат заработной платы», «Анализ практики реформирования системы социальных платежей и эффективности социальной политики государства», «Исследование механизма налогообложения организаций и физических лиц для решения социально-экономических проблем», выполненных автором по заданию Государственного НИИ системного анализа Счетной Палаты РФ гг. Выводы и рекомендации, сформулированные в ходе НИР, были использованы в деятельности аудиторских направлений Счетной Палаты РФ и контрольно-счетных органов субъектов Федерации, что подтверждено справкой о внедрении.

Материалы докторской диссертации отражены в хоздоговорной НИР «Исследование направлений совершенствования социальной политики государства посредством повышения эффективности налоговой системы и социальной платежей» (рег. № 000.0713045), выполненной в 2007 г., а также госбюджетных НИР «Исследование проблем реформирования налоговой системы РФ» (рег. № ), выполненной в 2003 – 2005 гг., «Исследование направлений совершенствования налоговой системы РФ» (рег. № ) проводившейся в 2006 – 2007 гг.

Результаты исследований положены в основу конкретных методических материалов, которые используются при чтении курса лекций по дисциплинам «Основы теории государственных финансов и истории налогообложения», «Теории и истории налогообложения», «Налоговые системы зарубежных стран», «Налогообложение физических лиц», «Федеральные налоги и сборы», «Налогообложение юридических лиц», «Налоговая система РФ», в программах повышения квалификации и переподготовки кадров по специализации «Финансовый и налоговый менеджмент», программах МБА по специализациям «Стратегический и инновационный менеджмент» и «Международный бизнес» в Государственном Университете Управления, Иркутском Государственном Университете, что подтверждено справками о внедрении.

Апробация результатов диссертационного исследования. Результаты выполненных автором диссертационных исследований опубликованы в 23 работах общим объемом 45,8 п. л. Основные положения диссертационных исследований были доложены на заседаниях кафедры «Налогов и налогообложения», на VIII, IX, X, XI, XII Международных научно-практических конференциях «Актуальные проблемы управления – 2003, 2004, 2005, 2006, 2007» в гг., на 1-ой и 2-ой научно-практических конференциях Института налогов и налогового менеджмента Государственного Университета Управления в гг.

Структура и содержание работы. Диссертационная работа состоит из введения, пяти глав, заключения, приложений и библиографического списка. Объем диссертации 463 стр. Список литературы состоит из 150 наименований на русском и 5 наименований на английском языке.

II. Основное содержание работы

В диссертационной работе проанализированы и решены следующие важнейшие проблемы, определяемые общими целями и задачами исследования:

1.  Эволюция взглядов на место принципа справедливости и социальной (распределительной) функции налогов в теории и практике налогообложения.

2.  Роль и значение подоходного налога с физических лиц как инструмента реализации принципа справедливости и распределительной функции налогов.

3.  Место социальной функции налогов в реализации социальной политики государства.

4.  Соответствие важнейших элементов налоговой системы РФ (имущественных налогов с физических лиц, косвенные налоги, контроля за расходами физических лиц, налоговой амнистии) принципу справедливости и их роль в реализации распределительной функции налогообложения.

5.  Концепция реформирования налоговой системы РФ, направленная на совершенствование способов практической реализации принципа справедливости и социальной (распределительной) функции налоговой системы России.

Анализ проблемы эволюции взглядов на место принципа справедливости и социальной функции налогов показывает, что в системе современных принципов налогообложения принцип равенства и справедливости является одним из важнейших и фактически признаваемым в качестве аксиомы. Вместе с тем практическая реализация этого принципа очень затруднительна в силу субъективности понятия справедливости, сложности оценки фактического налогового бремени, а также противоречивости самой системы принципов (например, между принципами справедливости, достаточности, эффективности). При проведении налоговых реформ необходимо искать компромисс в реализации принципов налогообложения, который бы обеспечивал оптимальное построение налоговой системы.

В работе показано, что социальная (распределительная) функция тесно связана с принципом равенства и справедливости и её практическая реализация является одной из важнейших обязанностей государства, называющего себя социальным. Устанавливая систему налогов и сборов, государство осуществляет распределение доходов своих граждан, направляя часть финансовых ресурсов наиболее обеспеченной части населения на поддержку малообеспеченных слоев населения. Именно за счет такого перераспределения обеспечивается социальная стабильность в стране.

В диссертационных исследованиях проанализирована эволюция взглядов на роль прямых и косвенных налогов в достижении справедливого налогообложения. Анализ теории и практики налогообложения позволяет сделать вывод о высокой фискальной эффективности косвенных налогов, при этом они не соответствуют важнейшим принципам налогообложения, в первую очередь принципу всеобщности и справедливости. В связи с этим для построения оптимальной налоговой системы необходим поиск разумного сочетания прямых и косвенных налогов, а также применение различных налоговых механизмов, снижающих регрессивный характер косвенного налогообложения.

В работе показано, что до настоящего времени понятие налоговой справедливости остается наименее устоявшимся и дискуссионным. История налогообложения и теория налогов свидетельствует, что понятие справедливости имело совершенно различное содержание в разные стадии развития человечества. Как показывает анализ, в силу того, что налог является политической категорией, отношение к принципу справедливости в общей системе принципов налогообложения, а также трактовка его содержания и выбор методов его практической реализации, во многом определяется политической и экономической доктриной государства. Важнейшим вопросом в выборе механизма подоходного налогообложения был вопрос как достичь справедливости при распределении налогов, с помощью какого принципа – пропорционального или прогрессивного.

Проведенный анализ теории и практики налогообложения позволяет сделать вывод о том, что вопрос о пропорциональном или прогрессивном налогообложении доходов физических лиц в начале ХХ века был решен в пользу прогрессивного налогообложения. В работах А. Вагнера, А. Исаева, Э. Селигмена, , и др. было доказано, что прямой подоходный налог, использующий прогрессивную шкалу, необлагаемый налогом минимум доходов является средством наиболее справедливого распределения налогового бремени и важнейшим инструментом практической реализации распределительной (социальной) функции налогов.

Таким образом, как показывает анализ, переход к подоходному налогообложению физических лиц с использованием прогрессивной системы налогообложения позволил решить проблемы экономического развития, фискальные проблемы государства и снять социальную напряженность, вызванную тяжелым налоговым бременем трудящихся. Уже в первой половине ХХ века подоходный налог с использованием прогрессивной системы показал себя как наиболее справедливый и эффективный налог, стал одним из основных источников доходов развитых стран мира.

Вместе с тем повсеместное введение подоходного налога с физических лиц обострило проблему справедливого налогообложения имущества физических лиц с учетом тесной связи между доходами и имуществом физических лиц.

Проблема использования подоходного налога в качестве инструмента реализации принципа справедливости и социальной функции налогов является ключевой для любой современной налоговой системы, в том числе и российской.

В диссертационной работе проанализированы возможности использования подоходного налога с физических лиц в качестве инструмента практической реализации принципа справедливости в налогообложении и социальной (распределительной) функции налогов в развитых странах мира и России.

С этой целью рассмотрены социальные последствия экономических реформ в РФ в период с 1991 по 2006 гг. Одним из важнейших негативных результатов реформирования экономики России является глубокое расслоение населения по уровню доходов, прогрессирующая, самовоспроизводящаяся бедность и нищета.

За годы реформ дифференциация доходов населения увеличилась даже по официальным данным более чем в 3 раза. Коэффициент фондов, характеризующий отношение доходов 10% самых богатых и 10% самых бедных слоев населения, увеличился с 3,3 в 1989г. до 15,1 в 2005г. С учетом скрытых доходов эта дифференциация еще более усиливается и по оценкам экспертов достигает 40:1 и более. Коэффициент Джини за время реформ увеличился с 0,26 (в 1991г.) до 0,41 (в 2005г.), т. е. почти в 1,6 раза.

Столь стремительного и глубокого расслоения населения нет ни в одной из развитых современных стран. В среднем по Евросоюзу коэффициент фондов составляет 5,0; в США – около 10,0; в Швеции – 4,1; в Финляндии – 3,0. По уровню расслоения Россия приблизилась к таким странам третьего мира как Зимбабве, Мексике и др. Такая дифференциация создает серьезное социальное напряжение в обществе и требует соответствующих действий со стороны государства.

В сегодняшних условиях наряду с общеэкономическими методами по повышению благосостояния всего населения, использование налоговых механизмов для снижения уровня социального расслоения населения должно стать приоритетом налоговой политики государства.

В работе проанализирован опыт стран с развитой рыночной экономикой по практической реализации принципа справедливости и социальной функции с помощью прогрессивной шкалы подоходного налогообложения и системы льгот, предоставляемых физическим лицам. Анализ опыта ведущих капиталистических стран показывает, что несмотря на некоторую тенденцию к снижению максимальных значений прогрессии, все развитые страны используют механизм прогрессивного налогообложения и разветвленную систему льгот в качестве важнейшего инструмента перераспределения доходов, снижения уровня дифференциации населения и обеспечения принципа справедливости в налогообложении.

Общая тенденция к снижению максимальных ставок прогрессивной шкалы, наблюдаемая в последнее время, по мнению автора может быть объяснена тем, что в развитых странах достигнут некоторый уровень дифференциации доходов населения, близкий к оптимальному, который обеспечивает справедливое перераспределение общественного дохода и не требует изъятия сверхдоходов.

Ситуация в России, как показано в работе, принципиально иная, поэтому ссылки на опыт развитых стран, снижающих прогрессию, совершенно необоснованны.

В работе проанализирована практика установления ставок подоходного налога в СССР в период с 1922г. по 1991г. и РФ в период налоговой реформы гг. Проведенный анализ первого этапа реформы подоходного налога в гг. показывает, что несмотря на введение прогрессивной шкалы с достаточно высоким максимальным значением ставки (до 60%) несправедливость в налогообложении только усилилась, перераспределительный механизм подоходного налога фактически был парализован в связи с отсутствием контроля за соответствием расходов уровню доходов, массовым уклонением от уплаты налогов, ростом теневой экономики. Уровень скрытой оплаты труда достигал в 2000г. по разным оценкам 31-36%. При этом сокрытие доходов было характерно главным образом для слоев населения с высокими и сверхвысокими доходами. В работе показана неэффективность применяемого перераспределительного механизма подоходного налогообложения и налоговой системы в целом в сфере достижения справедливого налогообложения. Используемый механизм налогового перераспределения доходов в условиях общего политического, экономического, финансового кризиса в стране не справлялся с возложенной на него задачей, что и стало одной из причин резкого расслоения населения по уровню доходов.

В диссертации проанализированы результаты реформирования подоходного налога в гг., связанные с введением в действие Налогового кодекса РФ и в частности главы 23 НК РФ. Важнейшей целью этой реформы было стимулирование легализации теневых доходов за счет отказа от прогрессивного налогообложения доходов физических лиц, введения единого социального налога (ЕСН), снижение его ставок и использование регрессивной шкалы.

Столь радикальные изменения всей идеологии подоходного налогообложения, фактический отказ от важнейших обязанностей государства по перераспределению доходов населения, аргументировался необходимостью пожертвовать справедливостью в налогообложении в пользу эффективности налогообложения. Предполагалось, что в результате отказа от прогрессивности и перехода к пропорциональному обложению возрастут стимулы к предпринимательской деятельности, получению более высоких доходов, уменьшится уклонение от уплаты налогов, увеличится уровень легально выплачиваемой заработной платы.

В диссертационной работе на основании данных ФНС РФ, УФНС по г. Москве и данных Росстата проанализированы последствия реформирования подоходного налогообложения в г. Москве и в РФ с точки зрения снижения теневых выплат и реализации социальной (распределительной) функции налогов. В работе показано, что на первом этапе реформирование налогообложения оплаты труда в г. привело к некоторому снижению доли теневой зарплаты в общей сумме оплаты труда с 32% в 2000г. до 27% в 2002г. Снижение ставок в этот период послужило определенным стимулом для ускорения темпов роста легальной зарплаты и снижению темпов роста теневых выплат. В последующие годы первый стимулирующий эффект от снижения уменьшился, в то время как общие побудительные мотивы уклонения от уплаты налога (такие как коррупция, криминализация экономики, общая несправедливость налоговой системы) только усилилась. Как следствие, темпы роста теневой зарплаты превысили темпы роста легальной зарплаты и в 2005г. уровень теневых выплат вернулся к уровню 2000г. По оценки автора он составил около 32%. При этом на рост теневой зарплаты практически не повлияло резкое снижение ЕСН в 2005г. Необходимо отметить, что несмотря на некоторое снижение теневых выплат в г., за годы реформ гг. абсолютные значения теневых выплат постоянно росли, что свидетельствует о неизменности поведения работодателей в отношении теневых выплат. При этом доля доходов, приходящихся на наиболее богатые слои населения, возросла с 45,8% в 2000г. до 46,7% в 2005г., а с учетом скрытых доходов до 54%. Коэффициент фондов составил в РФ по официальным данным 15,1 в 2005г., а с учетом скрытых доходов почти 40, и увеличился в сравнении с 1989г. даже по официальным данным более чем в 4,5 раза.

Таким образом в диссертации показано, что в результате реформы налогообложения оплаты труда в гг. за счет уменьшения ставок НДФЛ и ЕСН не удалось добиться уменьшения уклонения от уплаты налогов, легализации теневых выплат зарплаты и иных доходов населения. В то же время реформа привела к увеличению уровня налогообложения основной массы населения с малыми и средними доходами и существенному уменьшению налогообложения населения с высоким уровнем дохода. При этом реформа способствовала дальнейшему росту и без того высокой дифференциации доходов населения, снижению уровня справедливости в налогообложении, усилению социальной напряженности в обществе, снижению уровня законопослушания налогоплательщиков, относящихся к беднейшим и средним слоям населения. В работе показано, что отказ государства от принципа справедливости в налогообложении в пользу принципа эффективности не дал желаемого результата, не привел к легализации теневых доходов, а только усилил и без того чрезмерное социальное расслоение.

В работе проанализирована роль и место механизма налоговых льгот по НДФЛ в реализации принципа справедливости и социальной функции налогов. В диссертации рассмотрена практика применения налоговых льгот в развитых странах мира и проведено сравнение механизмом и возможностями системы налоговых льгот по подоходному налогу в период гг. Как показывает анализ практики применения налоговых льгот в РФ, проведенный на основании статистических данных УФНС по г. Москве и ФНС РФ за гг., существующая система налоговых льгот по НДФЛ и механизм их предоставления в целом учитывает опыт развитых стран с рыночной экономикой и дает возможности для реализации фискальной, регулирующей и социальной функции налогов. Вместе с тем при практическом применении законодательства в его сегодняшнем виде возникает много проблем, противоречий и отклонений от общепризнанных принципов налогообложения.

Величины и механизм предоставления стандартных налоговых вычетов не в полной мере реализуют социальную направленность налоговой льготы. Величины стандартных вычетов на каждого налогоплательщика и несовершеннолетних детей значительно ниже даже официального прожиточного минимума и никак не защищены от инфляции. С момента их установления в 2001г. реальная величина всех стандартных налоговых вычетов уменьшилась более чем в 2 раза. С введением главы 23 НК РФ, изменением механизма и уменьшением числа стандартных налоговых льгот ухудшилось положение иждивенцев, инвалидов, ветеранов войны, ряда категорий низкооплачиваемых слоев населения. Стандартный вычет на несовершеннолетних детей вследствие своей малости не оказывает практически никакого влияния на материальное положение низкооплачиваемых семей с детьми, не решает задачи их социальной защиты. В действующий механизм налоговой льготы на детей даже не заложена цель стимулирования рождаемости и развития семьи.

Наиболее востребованными из нестандартных налоговых вычетов в целом по РФ являются социальный вычет на образование (около 40% от числа поданных заявлений), имущественный вычет при покупке имущества (около 35%), имущественный вычет при продаже имущества (около 10%), профессиональные вычеты (около 6%). Вместе с тем социальные вычеты на благотворительные цели составляют менее 0,02% от общего числа заявлений.

За социальными вычетами на обучение и лечение обращаются, главным образом, лица с низкими и средними доходами, о чем свидетельствует использование суммы вычета в среднем на 60-65% по г. Москве, и на 40-43% по России в целом (по данным за 2004г.). В целом наблюдается общая тенденция к увеличению общего процента использования этих вычетов, однако даже для г. Москвы величина вычетов не превысила в 2006г. величины 70-75% от максимально возможного значения.

За имущественными вычетами на приобретение жилья обращается в основном достаточно состоятельная категория граждан. Вместе с тем средний размер заявленного вычета на покупку жилья хоть и имеет общую тенденцию к увеличению, но все равно составлял в 2004г. в г. Москве только около 21% от максимально возможного, а в среднем по РФ – около 17%. В гг. и при общей тенденции к его увеличению, величина вычета в 2006г. даже в г. Москве не превысила 31% от максимально возможного. При этом средняя величина задекларированного дохода заявителей вычета составила в г. Москве в 2004г. 1031,5 тыс. руб., а в РФ – около 700 тыс. руб. Сравнение реальной стоимости квартир, продекларированных доходов и сумм заявленных вычетов, вызывает сомнения в достоверности сведений деклараций о доходах.

Доходы от продажи личного имущества, в первую очередь жилья, стали важнейшим источником доходов граждан. Общая сумма имущественного вычета за период гг. увеличилась в г. Москве почти в 2 раза, в целом по РФ – в 2,2 раза. Средний размер имущественного вычета при продаже в 2004г. составил в г. Москве около 7 млн. руб., что почти в 35 раз превышает средний размер имущественного вычета при покупке жилья. В среднем по России он составлял около 700 тыс. руб. и превышал сумму вычета при покупке жилья всего в четыре раза.

Изменение перечня льготируемых объектов и механизма предоставления вычета при приобретении жилья, внесенные главой 23 НК РФ, привели к серьезному ухудшению социальной направленности данного вида льгот, т. к. от нее были отсечены лица низкого и среднего достатка, которые ранее могли воспользоваться подобной льготой при строительстве садового домика, дачи, загородного дома.

Проведенный анализ свидетельствует, что система налоговых льгот в целом в результате реформирования сдвинулась в пользу богатых слоев населения. Она не в полной мере реализует возможности социального регулирования и поддержки низко и среднеобеспеченных слоев населения.

На основании проведенного анализа был сделан вывод о том, что в результате введения главы 23 НК РФ, использования пропорциональной шкалы обложения, реформирования налоговых льгот система подоходного налогообложения физических лиц стала менее справедливой, перераспределительный механизм фактически не работает. Все это в конечном итоге привело к усилению и без того высокого уровня социальной дифференциации населения и несет угрозу социальной стабильности общества.

Проблема реализации социальной функции налогов через систему социальных платежей и их места в системе мер по обеспечению социальной политики государства являются одной из важнейших. В работе рассмотрены механизмы реализации социальной политики государства через систему обязательных социальных платежей в странах с развитой рыночной экономикой, а также история возникновения и развития системы социальных платежей в России с начала ХХ века до настоящего времени.

Как показывает анализ, социальные платежи в развитых странах являются важнейшими инструментами реализации социальной политики государства. В структуре обязательных платежей практически во всех развитых странах социальные взносы находятся на втором месте по своему объему и составляет от 43% (во Франции) до 18% (в Великобритании). В бюджетах стран ЕС они составляют в среднем почти 29% всех обязательных платежей, в бюджетах стран ОЭСР – около 25%. Суммарные ставки социальных платежей достаточно высоки и их значения колеблются от 25-29% в США до 50-60% во Франции. При этом во всех развитых странах бюджеты социальных фондов формируются за счет взносов работодателей и работников, а также дотаций из государственного бюджета. Степень участия работников в формировании социальных фондов различна: от 10% в Швеции до 47-48% в Германии и Великобритании.