В ходе экономической и социальной реформы в РФ в 1992г. в соответствии с выбранной либеральной моделью рыночной экономики в РФ в качестве цели государственной социальной политики был избран курс на обеспечение государственных гарантий минимальной социальной защиты, что нашло в дальнейшем свое отражение и закрепление в Бюджетном кодексе РФ в виде понятия минимальных государственных стандартов на оказание социальных услуг. Все это потребовало коренного пересмотра всей системы социального обеспечения и перевода её на страховые принципы, когда необходимые финансовые средства формируются за счет соответствующих страховых взносов, уплачиваемых страхователями.
Проведенный анализ функционирования системы социальной защиты в РФ и системы социальных платежей на первом этапе реформы в гг. наглядно свидетельствует о неэффективности всего механизма.
Введение единого социального налога (взноса) в 2001г., а затем единого социального налога и страховых взносов в пенсионных фонд, переход к солидарно-накопительной системе пенсионного обеспечения должен был решить назревшие социальные и финансовые проблемы. Кроме чисто налоговых целей при реформировании системы социальных платежей государство хотело стимулировать легализацию выплат физических лиц за счет снижения ставок ЕСН, введения регрессивной шкалы налогообложения в совокупности с отказом от прогрессивного налогообложения по подоходному налогу с физических лиц.
В диссертационной работе проанализирована практика функционирования нового механизма исчисления социальных платежей в гг. с точки зрения достижения указанных целей.
На первом этапе реформирования социальных платежей в гг. несмотря на снижение ставок ЕСН доходы бюджета и внебюджетных фондов возросли в 2001г. в среднем на 24,3%, а в 2002г. на 35,8%.
Как показывает проведенный анализ на долю легализации теневых выплат в гг. приходилось не более 20% роста реальной заработной платы. При этом, как показано в работе, снижение теневых выплат с 32% в 2000г. до 27% в 2002г. объясняется главным образом более высокими темпами роста легальной зарплаты, а не изменением поведения налогоплательщиков-работодателей.
В гг. темпы роста поступлений в социальные фонды существенным образом снизились (с 135,8% в 2002г. до 117,3% в 2003г., и 112,6% в 2004г.), что связано в том числе с ростом теневых выплат. При этом разрыв в темпах роста номинальной заработной платы и поступлений в социальные фонды начал увеличиваться и в 2003г. составил около 10%, а в 2004г. – около 14%. Кроме того в гг. темпы роста поступлений от социальных платежей оказались меньше общих темпов роста всех налоговых поступлений (в 2003г. на 2%, а в 2004г. – почти на 35%). Все это свидетельствует о неэффективности принятых ранее решений. Однако Правительство, полагая что такие результаты вызваны недостаточным снижением налоговых ставок, принимает решение о дальнейшем резком снижении ставок ЕСН до 26% и других изменениях механизма исчисления ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. Целью этих изменений как и ранее при введении ЕСН, было снижение налоговой нагрузки на фонд оплаты труда, стимулирование легализации выплачиваемой заработной и увеличение за счет этого поступлений в социальные фонды платы.
Проведенный в работе анализ последствий такого реформирования системы социальных платежей показывает, что результатом этой реформы стало резкое сокращение поступлений социальных платежей. При этом, как показывают расчеты, уровень теневых выплат в 2005г. даже увеличился по сравнению с 2004г. и достиг значения 2000г. (около 32%).
Таким образом можно с высокой степенью достоверности утверждать, что проведенные в 20005г. изменения механизма исчисления и уплаты ЕСН и взносов в ПФ не достигли поставленных целей. Потери доходов бюджета и внебюджетных фондов оцениваются в 2005г. в 220-230 млн. руб., что уже привело к дефициту бюджета ПФ в 2006г. в 100 млрд. руб. По оценкам экспертов дефицит бюджета может достичь к 2008г. уровня 656,9 млрд. руб.
Несмотря на столь негативные результаты реформы со стороны представителей работодателей и ряда экспертов продолжают поступать предложения о необходимости дальнейшего кардинального снижения ставок ЕСН до 10-15% с целью стимулирования легализации теневой зарплаты.
В диссертационной работе проанализированы пределы снижения ставки ЕСН, при достижении которых у работодателя могут появиться экономические стимулы выплачивать заработную плату легально. В работе также показано, что такие стимулы могут появиться, если ставка ЕСН будет ниже значения 
, определяемого соотношением:
, (3.1)
где: 
- действующая ставка ЕСН; 
, 
- ставка налога на прибыль; 
, 
- ставка НДФЛ; 
- расчетная ставка НДС; 
- относительные расходы на выплату теневой зарплаты; 
- отношение теневой зарплаты к легально выплачиваемой.
При нулевых расходах на выплату теневой зарплаты (=0) при действующих в настоящее время ставках НДФЛ, НДС, налога на прибыль, ЕСН ставка ЕСН должна быть снижена до величины менее =4,5%. С учетом реальных расходов на выплату теневых зарплат в пределах от 1 до 10%, ставка ЕСН должна быть не более 5,4% (при =0,01) и 13,2% (при =0,1).
Таким образом при действующих в настоящее время ставках НДФЛ, ЕСН, НДС, налога на прибыль для создания экономического стимула легализовать зарплату необходимо снизить ставку ЕСН от 2 до 5 раз в зависимости от уровня предполагаемых расходов на выплату теневой зарплаты. Понятно, что такое снижение ставки может привести к полному финансовому краху всей социальной политики государства.
В работе доказано, что с учетом состояния налогового законодательства и уровня налогового контроля за счет простого снижения ставки ЕСН решить проблему легализации теневых выплат принципиально невозможно.
Для того чтобы у налогоплательщика-организации появился стимул к выплате легальной зарплаты, качество налогового контроля должно обеспечивать вероятность выявления теневой выплаты Р на уровне, определяемом следующим соотношением:
; (3,2)
где: 
, S – коэффициент, учитывающий величину возможных расходов на уплату НДФЛ и ЕСН, а также пени и штрафов.
Проведенные по формуле (3.2) расчеты показывают, что при действующих ставках НДФЛ, ЕСН, НДС, налога на прибыль, с учетом возможных расходов на уплату пени и штрафов, определяемых статьей 122, 123 НК РФ, для того, чтобы у работодателя появился стимул к выплате легальной зарплаты при условии расходов на выплату теневой зарплаты на уровне 
=0,1, качество налогового контроля должно обеспечивать вероятность выявления теневой выплаты не хуже 0,51. Учитывая, что теневые выплаты в настоящее время достаточно широко распространены (как показано выше они составляют около 45% от легальных) можно косвенно оценить фактическую вероятность выявления правонарушения. Можно достаточно уверенно утверждать, что в сегодняшних условиях вероятность выявления теневой выплаты Р<0,51 (по экспертной оценки специалистов налоговой службы вероятность выявления теневой выплаты составляет около 0,3). При использовании более экономичных зарплатных схем (например, на уровне =0,01) требования к работе налоговой службы существенно ужесточаются и вероятность выявления теневой выплаты должна быть на уровне 
0,89 для того, чтобы у работодателя появились стимулы к легальной выплате заработной платы.
В диссертационном исследовании проведен анализ возможности и целесообразности переноса обязанностей (полностью или частично) по уплате социальных платежей на работников с целью снижения налоговой нагрузки на фонд оплаты труда и обеспечения необходимых финансовых ресурсов для функционирования системы социальной защиты. Проведенные расчеты с учетом вероятностных оценок требований к качеству налогового контроля позволяют сделать вывод, что перенос обязанностей по уплате социальных платежей (полностью или частично) на работников уменьшает, а при определенных условиях и исключает экономическую заинтересованность работодателя в выплате теневых зарплат. Экономические стимулы к легализации выплат определяются качеством налогового контроля, оцениваемого вероятностью выявления теневых выплат.
В работе показано, что в случае полного переноса обязанностей по уплате ЕСН на работника, для того, чтобы работодатель имел экономические стимулы выплачивать зарплату легально, вероятность выявления теневой выплаты должна быть не менее:
; (3.3)
Сравнение формулы (3.2) и (3.3), оценивающих вероятность выявления при уплате ЕСН работодателем и работником, соответственно, показывает, что значение пороговой вероятности во втором случае при любых значениях параметра оказывается меньше, чем при уплате ЕСН работодателем. Так при =0,05 во втором случае пороговая вероятность равна 0,51, тогда как при уплате ЕСН работодателем пороговая вероятность оценивается на уровне 0,72. Необходимо отметить, что экономические стимулы отказа от теневых выплат определяются уровнем налогового контроля (т. е. 
, определяемого формулой (3.3)). С учетом оценки вероятности выявления теневой выплаты при сегодняшнем уровне налогового контроля, сделанной ранее (Р=0,3-0,4) простой перенос обязанности по уплате ЕСН на работников может и не решить проблемы теневых выплат.
Проведенные расчеты показывают, что при переносе обязанностей по уплате ЕСН на работника интересы работодателя и работника в отношении выплат не совпадают (при выполнении определенных требований к качеству налогового контроля). В этих условиях работнику более выгодна теневая выплата, тогда как при одном и том же качестве налогового контроля работодателю выгоднее выплачивать зарплату легально. Это дает предпосылки для устранения гласного и негласного сговора работников и работодателей о применении нелегальной формы оплаты труда.
В работе показано, что перенос (полный или частичный) обязанностей по уплате социальных платежей на работников позволяет снизить общую налоговую нагрузку на работодателя при неизменности уровня поступлений в социальные фонды и постоянстве доходов физических лиц-работников после взыскания с них НДФЛ и ЕСН.
В работе получены соотношения для определения ставок ЕСН, взимаемого с работника и работодателя, суммарной ставки налогов на фонд оплаты труда и ставки НДФЛ для случая полного и частичного переноса обязанностей по уплате ЕСН на работника. Проведена оценка уменьшения налоговой нагрузки на работодателя при различном уровне переноса обязательств по ЕСН на работника. Так в случае равного распределения обязанностей по уплате ЕСН на работника и работодателя суммарная ставка налогов на фонд оплаты труда снижается с сегодняшних 39% до 34,5%. При этом налог на прибыль организации уменьшиться примерно на 7% фонда оплаты труда.
В диссертации показано, что для того, чтобы доходы работника после обложения НДФЛ и ЕСН в новых условиях не уменьшились, необходимо разработать механизм принуждения и контроля, который бы заставил работодателя направить высвободившиеся в результате переноса ЕСН на работника денежные средства на увеличение заработной платы работника, а не на какие-либо иные цели.
В диссертационной работе проанализирована проблема соответствия важнейших элементов налоговой системы РФ (таких как, налогообложение имущества физических лиц, важнейших косвенных налогов, системы контроля за соответствием расходов физических лиц уровню их доходов, налоговой амнистии) принципу справедливости и их роли в реализации социальной (распределительной) функции налогов.
В работе рассмотрена история возникновения и развития важнейших имущественных налогов с физических лиц: налога на имущество (собственность), наследство и дарение, земельного налога. Проанализирована эволюция взглядов на механизмы обеспечения справедливости при их взимании и их место в реализации распределительной функции. На основании анализа существующего в РФ в настоящее время механизма исчисления и взимания основных имущественных налогов с физических лиц, сравнения его с практикой взимания указанных налогов в развитых странах в работе сделан вывод о том, что действующая система имущественных налогов не в полной мере отвечает принципу справедливости в налогообложении. Так механизм функционирования налога на имущество физических лиц дает собственникам дорогого жилья дополнительные преимущества за счет недооценки реальной стоимости имущества, несовершенной системы установления ставок, отсутствия необлагаемого налогом минимума, возможности сокрытия имущества от регистрации.
Полная отмена налога на наследство и дарение, а также освобождение передаваемого имущества от НДФЛ, направлена на обеспечение богатых слоев населения, составляющих около 5% численности населения РФ, в собственности которых находится более 85% всего недвижимого и иного имущества. Кроме того отмена этого налога лишила налоговый механизм перераспределения доходов важнейшего элемента, используемого во всех развитых странах.
Земельный налог, взимаемый в период с гг. носил в целом уравнительный характер и был по своей сути несправедлив, т. к. богатые слои населения облагались также как и бедные. Реформирование земельного налога в гг. было нацелено на усиление фискальной направленности в ущерб принципу справедливости в связи с существенным увеличением абсолютных величин налога и отмены большинства льгот и освобождений.
Плательщиками косвенных налогов в современных налоговых системах, главным образом, являются юридические лица. Однако за счет переложения косвенные налоги, как правило, перелагаются на физических лиц-потребителей. В связи с этим, обсуждая проблему справедливости налогообложения, необходимо учитывать специфику действия косвенных налогов. По своей сути косвенные налоги носят несправедливый характер и ложатся более тяжелым бременем на бедные слои населения. Вместе с тем с учетом их высокой фискальной эффективности они используются достаточно широко. При этом в развитых странах идет постоянный поиск компромисса между высокой фискальной эффективностью косвенных налогов и их относительной несправедливости. В диссертационной работе с учетом опыта развитых стран проанализирована оптимальность сочетания справедливости налогообложения и фискальной эффективности в налоговой системе РФ. Как показывает проведенный анализ косвенные налоги составляют в доходах консолидированного бюджета почти 70% (с учетом таможенных и социальных платежей). С учетом отказа от прогрессивного налогообложения доходов физических лиц, в целом несправедливой системы имущественных налогов такой высокий уровень косвенных налогов делает налоговую систему РФ регрессивной и в целом несправедливой в отношении большинства населения страны. Механизм косвенного налогообложения содержит элементы позволяющие уменьшить регрессивный характер важнейших косвенных налогов НДС и акцизов, однако их применение носит достаточно ограниченный характер и слабо влияет на регрессивный характер косвенного налогообложения. При этом государственная политика в этой сфере направлена на отмену льгот и достижение нейтральности налогообложения, что в конечном итоге повышает общую несправедливость налоговой системы РФ.
В диссертационном исследовании показано, что развитой механизм налогового контроля за соответствием расходов физических лиц уровню их доходов является важнейшим элементом обеспечения принципа справедливости в современных налоговых системах развитых стран мира и залогом эффективности работы перераспределительного налогового механизма.
Анализ механизмов такого контроля в развитых странах показывает их достаточно большое различие: в Европе (Великобритании, Франции, Швеции, Германии и др.) он более жесткий, в США – он более либерален. Однако в случае выявления несоответствия расходов уровню декларируемых доходов последствия для налогоплательщика будут одинаковыми: он будет привлечен к ответственности вплоть до тюремного заключения.
В РФ несмотря на бурное развитие теневой экономики, массовую коррупцию на всех уровнях государственной власти, повсеместное уклонение от уплаты налогов, контроль за соответствием расходов налогоплательщиков уровню их доходов как важнейший элемент выявления теневых доходов и коррупции в РФ в настоящее время просто отсутствует. Попытка введения в гг. даже очень ограниченного контроля за расходами физических лиц натолкнулась на фактическое противодействие со стороны как законодательных, так и исполнительных органов власти.
Анализ функционирования крайне несовершенного механизма контроля, определяемого статьями 86.1, 86.2, 86.3 НК РФ в гг. показал необходимость и эффективность такого контроля.
По мнению автора отмена статей 86.1, 86.2, 86.3 НК РФ и лишение налоговых органов права контролировать соответствие расходов физических лиц уровню их доходов фактически направлено на предоставление лицам с высокими доходами возможности скрывать от налогообложения свои доходы, используемые, в первую очередь, на приобретение недвижимости, акций, культурных ценностей и антиквариата. Отказ государства от контроля за соответствием расходов уровню декларируемых доходов является фактическим нарушением принципа справедливости в налогообложении, поскольку ущемляет права добросовестных налогоплательщиков и снижает эффективность деятельности государства по реализации социальной (распределительной) функции налогов.
В диссертационной работе с позиций соответствия принципу справедливости проанализировано предложение Президента РФ и принятый в порядке его реализации Закон РФ от 30.12.06г. «Об упрощенном порядке декларирования доходов физических лиц», введенный в действие с 01.03.07г. Первоначально основным аргументом проведения этого мероприятия в РФ назывался финансовый, а именно: привлечение в экономику дополнительных финансовых средств в виде инвестиций, за счет легализации капиталов, полученных некриминальным путем (в том числе вывезенных за рубеж). Проведенный в диссертационном исследовании анализ практики проведения налоговых амнистий показывает принципиально различные подходы к оценке как самого мероприятия, так и различную эффективность при их проведении в различных странах. Так в Великобритании, Польше налоговая амнистия признается противоречащей основам законодательства, устанавливающим равенство граждан. Конституционный суд Польши в 2004г. установил, что налоговая амнистия не соответствует основному закону страны. Конгресс США посчитал, что налоговая амнистия негативно повлияет на поведение законопослушных налогоплательщиков, которые воспримут её как нарушение принципа равенства и справедливости. Другие страны (например, Германия, Италия, Ирландия, Индия и др.) при определенных условиях считают возможным и целесообразным проведение налоговой амнистии в различных её формах. Мировая практика знает примеры положительных результатов амнистии (например, в Ирландии в 1988г., в Индии – 1997г.), знает и серьезные провалы (например, в Германии в 2005г.).
Проведенный в работе анализ возможности и целесообразности налоговой амнистии в её сегодняшнем виде позволяет сделать вывод о том, что для проведения налоговой амнистии как таковой требуется подтверждение её конституционности, поскольку, с точки зрения автора, она не соответствует ст.57 Конституции РФ и нарушает права добросовестных налогоплательщиков, а именно статьи 19 п.1 Конституции РФ о равенстве всех граждан РФ перед законом.
Проведение налоговой амнистии нарушает этические нормы, в первую очередь принцип справедливости в налогообложении, и может привести к ухудшению и без того невысокой налоговой дисциплины в России. Кроме того проведение налоговой амнистии приведет к дополнительному росту расслоения населения, поскольку основной выигрыш от нее получат наиболее состоятельные слои населения.
В диссертационной работе сформулирована концепция реформирования налоговой системы РФ, основанная на совершенствовании способов практической реализации принципа справедливости и социальной (распределительной) функции налогов.
Концепция реформирования налоговой системы включает в себя следующие основные положения:
1. Совершенствование подоходного налогообложения физических лиц за счет введения прогрессивного налогообложения и реформирования системы налоговых льгот.
2. Реформирование системы социального обеспечения и механизма уплаты социальных взносов.
3. Совершенствование системы имущественного и косвенного налогообложения физических лиц с учетом их взаимосвязанности и переложения налогов.
4. Создание эффективной системы контроля за соответствием расходов физических лиц уровню их доходов и предоставление налоговым органам механизма выявления уклонения от уплаты налогов физическими лицами.
5. Отказ от проведения налоговой амнистии в качестве инструмента налоговой политики, как не соответствующей принципу справедливости в налогообложении.
В целях реализации первого положения концепции в работе проведено обоснование необходимости использования прогрессивной шкалы налогообложения физических лиц для снижения дифференциации населения по уровням доходов до различных пределов, имеющих место в развитых странах. Перераспределительное воздействие различных вариантов прогрессивной шкалы на дифференциацию доходов населения было проанализировано на модели стратификации населения РФ по уровню доходов на пять категорий: богатые и очень богатые, обеспеченные, среднеобеспеченные, низкообеспеченные и бедные. При этом для определенности были использованы фактические данные по уровням доходов различных слоев населения и численности населения в группах, приводимые Росстатом и рядом экспертов за 2004г. К бедным слоям населения были отнесены лица с доходами ниже официального прожиточного минимума (в 2004г. – это около 2400 руб.). Были проведены расчеты действия различных вариантов прогрессивных шкал в условиях равномерного роста доходов во всех слоях населения и при неравномерном росте доходов в разных группах, соответствующем реальному положению, когда основной рост доходов приходится на наиболее богатые слои населения (по данным экспертов в 2004г. на 10% наиболее богатых слоев населения приходилось 30% общего роста доходов, а на 20% самых бедных всего около 4% общего прироста доходов).
Проведенные расчеты позволяют сформулировать следующие рекомендации по построению прогрессивной шкалы налогообложения доходов:
· максимальная ставка шкалы налогообложения должна быть выше разницы в темпах роста доходов богатых и бедных слоев населения; применение прогрессии с меньшим значением максимальной ставки не снижает уровень дифференциации, а только несколько замедляет расслоение населения по уровню доходов;
· по мере снижения дифференциации доходов за счет применения прогрессивной шкалы и снижения неравномерности в темпах роста доходов максимальная ставка обложения может быть постепенно уменьшена (такая тенденция достаточно четко прослеживается в развитых странах);
· период применения повышенных ставок обложения для снижения дифференциации до уровня среднеевропейского при максимальной ставке 35-45% может составить 8-10 лет.
С учетом проведенного анализа в работе в качестве основы для более детальной проработки предложена шкала прогрессивного налогообложения, приведенная в таблице 1.
При определении облагаемого дохода представляется целесообразным рассчитывать доход, приходящийся на одного члена семьи. При этом в целях стимулирования рождаемости предлагается вводить дополнительные коэффициенты, снижающие облагаемый доход с учетом роста числа детей (например, как делается во Франции).
Таблица 1
Предлагаемая прогрессивная шкала обложения физических
№ п/п | Категория плательщиков | Размер дохода в прожиточных минимумах (ПМ) | Ставка, % |
1 | Бедные | менее ПМ | 0 |
2 | Низкообеспеченные | от ПМ до 2 ПМ | 7% |
3 | Среднеобеспеченные | от 2 до 10 ПМ | 7% |
4 | Обеспеченные | От 10 до 25 ПМ | 7% |
5 | Богатые и очень богатые | Более 25 ПМ | 7% +25% |
2ПМ+13% с суммы превышающей 10ПМКроме того необходимо коренным образом пересмотреть методику определения прожиточного минимума и привести её в соответствии с рекомендациями Международной организации труда. В этом случае по оценкам экспертов ПМ должен быть в 3-4 раза выше существующего, т. е. составлять в 2007г. порядка 10-15 тыс. руб.
|
Из за большого объема этот материал размещен на нескольких страницах:
1 2 3 4 |
