Проблемы правового регулирования особенностей определения объектов налогообложения и определения налоговой базы в отношении отдельных видов недвижимого имущества организаций (стр. 6 )

Можно отметить, что признаки административно-деловых центров и торговых центров (комплексов) совпадают по своей структуре, поэтому далее они будут рассмотрены в совокупности.

Так, Формальный признак63 указанных объектов недвижимого имущества определяется в зависимости от вида разрешенного использования земельного участка, на котором расположен соответствующий объект недвижимого имущества64.

В связи с тем, что вид разрешенного использования земельных участков может быть изменен, возникает вопрос о том, на какой момент вид разрешенного использования земельного участка должен соответствовать Формальному признаку. Представляется, что поскольку уполномоченный орган исполнительной власти субъекта РФ при определении Перечня, применяя Формальный признак, руководствуется имеющейся на момент определения Перечня информацией, то вид разрешенного использования должен соответствовать Формальному признаку именно на этот момент. Соответственно, в случае оспаривания налогоплательщиком включения в Перечень соответствующего объекта недвижимого имущества, вид разрешенного использования будет оцениваться судом на дату утверждения Перечня в субъекте РФ. В одном из решений суд указал, что изменение вида разрешенного использования земельного участка на «обеспечение научной деятельности (земельный участки, предназначенные для размещения административных зданий, объектов образования, науки, здравоохранения и социального обеспечения, физической культуры и спорта, культуры, искусства, религии)» произведено распоряжением Департамента городского имущества г. Москвы от 01.01.01 г. № 000, то есть после утверждения постановлением Правительства Москвы от 28 ноября 2014 г. оспариваемого Перечня. Вследствие этого указанное обстоятельство не имеет правового значения для правильного разрешения спора и не является основанием для признания оспариваемого нормативного правового акта недействующим в части65.

Верной представляется также позиция, в соответствии с которой в случае соответствующего изменения вида разрешенного использования земельного участка до наступления налогового периода, на который принимается Перечень и до даты утверждения Перечня, объект недвижимого имущества может признаваться не соответствующим Формальному признаку. Так, в одном из дел судом было указано, что здания, принадлежащие на праве собственности заявителю, расположены на земельном участке, вид разрешенного использования которого до наступления налогового периода 2015 г. по налогу на имущество не подпадал под критерии, установленные пп. 1 п. 3 и 4 ст. 378.2 НК и п. 1 ст. 1.1 Закона Москвы, в связи с чем не подлежали включению в Перечень по названным признакам66.

Как указывалось выше, Функциональный признак определяется через назначение помещений соответствующего здания (строения, сооружения), которое в свою очередь определяется кадастровыми паспортами объектов недвижимости или документами технического учета (инвентаризации)67.

Отметим, что согласно абз. 2 п. 2 ст. 7 ЗК РФ любой вид разрешенного использования из предусмотренных зонированием территорий видов выбирается землепользователем самостоятельно, без дополнительных разрешений и процедур согласования. К примеру, Главой 2 Правил землепользования и застройки Санкт-Петербурга68 (далее – «ПЗЗ») установлены виды территориальных зон. В частности, ПЗЗ устанавливают, в каких территориальных зонах могут располагаться офисные здания делового, административного и коммерческого назначения, а также торговые объекты, объекты общественного питания и (или) бытового обслуживания. Таким образом, Функциональный признак может выполняться в отношении зданий (строений, сооружений), расположенных в соответствующих территориальных зонах69.

Понятия административно-делового центра и торгового центра (комплекса) определяются исходя из их понятия здания (строения, сооружения)70.

Следует отметить, что исходя из определения понятия здания сети и системы инженерно-технического обеспечения (в том числе, учитываемые как отдельные инвентарные объекты в соответствии с правилами бухгалтерского учета) подлежат налогообложению в составе этого здания, при этом самостоятельное налогообложение таких основных средств в соответствии с Общим порядком не осуществляется71.

Стоит также отметить, что в связи с наличием описанного выше Фактического признака, Специальный порядок может применяться в отношении налогоплательщика при условии определенного фактического использования объектов недвижимости третьими лицами. При этом исходя из содержания ст. 378.2 НК налоговые последствия в соответствии со Специальным порядком возникают для налогоплательщика и в случае фактического использования объекта недвижимости третьими лицами без надлежащего правового основания. Так, например, объекты недвижимого имущества могут использоваться по договору аренды недвижимости, при этом арендодатель может добросовестно заблуждаться в том, что арендатор использует объекты недвижимости таким образом, что их использование приводит к выполнению Фактического признака. Представляется, что в данном случае на собственника возлагается риск неблагоприятных последствий в связи с применением ненадлежащего порядка определения налоговой базы по Налогу, соответственно собственникам объектов недвижимости следует проявлять должную осмотрительность в отношении фактического использования объектов недвижимости третьими лицами.

Аналогичные признаки в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 378.2 НК могут наличествовать применительно к помещениям, расположенным в административно-деловых центрах и торговых центрах (комплексах).

Нежилые помещения

Законодатель также распространяет Специальный порядок на нежилые помещения, которые расположены в зданиях, не являющихся административно-деловыми центрами и торговыми центрами (комплексами) (пп. 2 п. 1 ст. 378.2 НК)72. Для квалификации помещений как объектов недвижимого имущества, в отношении которых применяется Специальный порядок, пп. 2 п. 1 ст. 378.2 НК устанавливает Функциональный и Фактический признаки. При этом в отношении указанных нежилых помещений раскрывается исключительно Фактический признак (п. 5 ст. 378.2 НК). Представляется, что в данном случае имеет место дефект законодательной техники, поскольку пп. 2 п. 1 ст. 378.2 НК прямо указывает на Функциональный признак указанных объектов недвижимости, однако далее этот признак законодателем не раскрывается.

Содержание Функционального признака в отношении нежилых помещений, указанных в пп. 2 п. 1 ст. 378.2 НК, как представляется, может быть сформулировано законодателем по аналогии с п. 3 и п. 4 ст. 378.2 НК следующим образом. Нежилое помещение признается предназначенным для размещения офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и (или) объектов бытового обслуживания, если не менее 20 % его общей площади в соответствии с кадастровыми паспортами соответствующих объектов недвижимости или документами технического учета (инвентаризации) таких нежилых помещений предусматривает размещение офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и (или) объектов бытового обслуживания. До внесения соответствующего определения Функционального признака в отношении нежилых помещений в НК следует отметить наличие неопределенности в налоговом законе, которая должна истолковываться с учетом п. 7 ст. 3 НК РФ.

Возможно, руководствуясь подобными соображениями законодатель в п. 4 ст. 1-1 Закона Санкт-Петербурга определил, что Специальный порядок применяется к нежилым помещениям, соответствующим исключительно Фактическому критерию. Представляется, что в случае, если законодатель субъекта РФ, руководствуясь пп. 3 п. 1 ст. 378.2 НК, определит, что нежилые помещения облагаются в соответствии со Специальным порядком при наличии Функционального признака и Фактического признака, то он будет не вправе раскрыть содержание Функционального признака, поскольку у Субъекта РФ отсутствуют полномочия по регулированию объекта Налога.

Объекты недвижимого имущества иностранных организаций, указанные в пп. 3 п. 1 ст. 378.2 НК

В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 378.2 НК Специальный порядок может быть введен в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства, а также в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций, не относящихся к деятельности данных организаций в РФ через постоянные представительства.

Отметим, что в соответствии со ст. 11 НК иностранными организациями, признаются компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, филиалы и представительства указанных иностранных лиц и международных организаций, созданные на территории РФ.

При этом в соответствии с п. 3 ст. 374 НК объектами налогообложения для иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в РФ через постоянные представительства, признается находящееся на территории РФ и принадлежащее указанным иностранным организациям на праве собственности недвижимое имущество, а также полученное по концессионному соглашению недвижимое имущество.

Для определения указанных объектов недвижимости необходимо обратиться к определению постоянного представительства. Как указано в п. 2 ст. 373 НК, деятельность иностранной организации признается приводящей к образованию постоянного представительства в РФ в соответствии со ст. 306 НК, если иное не предусмотрено международными договорами РФ.

Так, в соответствии с п. 2 ст. 306 НК под постоянным представительством иностранной организации в РФ для целей гл. 25 НК понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории РФ. При этом, как указано в п. 5 ст. 306 НК, факт владения иностранной организацией ценными бумагами, долями в капитале российских организаций, а также иным имуществом на территории РФ при отсутствии признаков постоянного представительства, предусмотренных п. 2 ст. 306 НК, сам по себе не может рассматриваться, как приводящий к образованию постоянного представительства в РФ.