Теоретические основы учета основных средств (стр. 5 )

Ценность использования - это дисконтированная стоимость предполагаемых будущих потоков денежных средств, возникновение которых ожидается от продолжающегося использования актива и от его выбытия в конце срока полезной службы. Обычно эта величина оценивается в два этапа: сначала оцениваются будущие притоки и оттоки денежных средств от использования актива и его ликвидации, затем применяется соответствующая ставка дисконта к этим будущим потокам денежных средств. Ставка дисконта до вычета налога должна отражать текущие рыночные оценки временной стоимости денег и риски, специфически присущие этому активу. Ставка дисконта не должна отражать риски, для которых оценки будущих потоков денежных средств были скорректированы.

Убыток от обесценения - это сумма, на которую балансовая стоимость актива превышает его возмещаемую величину. Убыток от обесценения признается в отчете о прибылях и убытках - для активов, учитываемых по себестоимости, или рассматривается как уменьшение от переоценки - для активов, учитываемых по переоцененной величине (второй вариант - для альтернативного подхода учета ОС согласно МСФО 16 «Учет основных средств»).

При учете основных средств по переоцененной стоимости (альтернативный подход в МСФО 16), если затраты на выбытие несущественны, обесценение активов по МСФО 36 можно не применять; если затраты на выбытие существенны, то необходимо применять МСФО 36.

Таким образом, действует принцип осмотрительности, согласно которому организация не может завышать реальную стоимость активов.

На каждую дату составления баланса предприятие должно оценивать наличие любых признаков, указывающих на возможное обесценение активов. В случае выявления любого такого признака предприятие должно оценить возмещаемую сумму актива.

Признаки, указывающие на возможное обесценение:

1) в течение времени рыночная стоимость актива уменьшалась существенно больше, чем ожидалось бы в результате течения времени или нормального использования;

2) существенные изменения, обязательно сказывающиеся на положении компании, произошли в течение периода или ожидаются в ближайшем будущем в технологических, рыночных, экономических и юридических условиях, в которых работает компания, или на рынке, для которого предназначен актив;

3) рыночные процентные ставки или другие рыночные показатели на прибыльность инвестиций увеличились в течение периода, и эти увеличения, вероятно, повлияют на ставку дисконта, которая используется для актива и существенно уменьшает его возмещаемую величину;

4) балансовая стоимость чистых активов выше, чем рыночная капитализация;

5) имеются доказательства устаревания или физического повреждения активов;

6) существенные изменения, отрицательно сказывающиеся на положении организации, произошли в течение периода или ожидаются в ближайшем будущем, в степени или в способе использования актива в настоящем и будущем. Эти изменения включают планы прекращения или реструктуризации деятельности, которой принадлежит актив, или ликвидации актива до ранее определенной даты;

7) внутренняя отчетность представляет свидетельство, которое указывает на то, что текущие и будущие результаты использования актива хуже, чем предполагалось;

8) снижение потоков денежных средств от использования актива по сравнению с запланированными в бюджете;

9) операционные убытки или чистый отток денежных средств при объединении показателей текущего периода с бюджетными показателями для будущего.[13, c. 105]

Положительный результат переоценки, включенный в раздел «Собственный капитал», может, согласно МСФО 16, списываться на счет нераспределенного дохода, когда объект будет реализован. Списание суммы положительного результата переоценки на счет нераспределенного дохода не отражается в отчете о прибылях и убытках.

Таким образом, прежде всего, предприятие должно самостоятельно решать вопрос о проведении (или не проведении) переоценки основных средств. Это соответствует, во-первых, международным стандартам, а, во-вторых, все расходы, связанные с переоценкой, несет предприятие и поэтому оно имеет право самостоятельно сделать выбор в пользу наиболее экономически эффективного для него решения.

2.2 Переоценка основных средств и ее влияние на налоговую базу (на основе примера)

ТОО «ХХХ» имеет на балансе здание. Балансовая стоимость здания до переоценки составляла 3 250 000 тенге. После произведенной переоценки стоимость здания увеличилась и составила 3 730 000 тенге. С какой стоимости (балансовой до переоценки или переоцененной) начисляется амортизация и налог на имущество?

Анализ ситуации

Налогоплательщик вправе провести переоценку основных средств с целью приведения фактически сложившейся стоимости к ее реальному рыночному уровню. При этом оценка может проводиться в соответствии с положениями Закона РК «Об оценочной деятельности в Республике Казахстан» от 01.01.2001 г. № 000-11 по договору между любым оценщиком, имеющим лицензию, и налогоплательщиком.

В целях налогообложения при исчислении КПН, согласно пп. 5) п. 2 ст. 84 Налогового кодекса, в качестве дохода не рассматривается доход, возникающий в связи с изменением стоимости активов (переоценка) и (или) обязательств, признаваемый доходом в бухгалтерском учете в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, кроме подлежащего получению (полученного) от другого лица.

Также, согласно п. 15 ст. 100 Налогового кодекса, в качестве расхода в целях налогообложения не рассматривается расход, возникающий в бухгалтерском учете в связи с изменением стоимости активов (обесценением) и (или) обязательств при применении международных стандартов финансовой отчетности и законодательства Республики Казах-стан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, кроме подлежащего выплате (выплаченного).

В соответствии с положениями ст. 116-122 Налогового кодекса при поступлении или выбытии фиксированных активов или в целях исчисления КПН при начислении амортизационных отчислений не участвует проводимая по бухгалтерскому учету переоценка основных средств.

В указанном примере представлена балансовая стоимость здания по бухгалтерскому учету. В соответствии со ст. 118 Налогового кодекса в целях налогообложения включение поступивших активов в состав фиксированных активов производится по первоначальной стоимости в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

В связи с тем, что, согласно ст. 120 Налогового кодекса, амортизационные отчисления производятся путем применения ставки, предусмотренной налоговой учетной политикой в пределах установленных Налоговым кодексом норм к стоимостному балансу подгруппы, группы на конец налогового периода, то в указанной ситуации нет возможности на примере определить амортизационные отчисления по налоговому учету. То есть в налоговом учете амортизационные отчисления производятся посредством применения ставки к стоимости фиксированных активов на конец налогового периода, учитываемых в налоговом учете без учета сумм переоценки.

Таким образом, результаты переоценки основных средств, произведенные в бухгалтерском учете, в целях налогообложения при исчислении амортизации основных средств не учитываются, но влияют на налоговую базу при исчислении налогоплательщиками налога на имущество.

В соответствии с п. 1 ст. 396 Налогового кодекса, объектом обложения налогом на имущество для индивидуальных предпринимателей и юридических лиц являются находящиеся на территории Республики Казахстан:

1)        здания, сооружения, относящиеся к таковым в соответствии с классификацией, установленной государственным уполномоченным органом в области технического регулирования, и учитываемые в составе основных средств или инвестиций в недвижимость в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности;

2)        здания, сооружения, являющиеся объектами концессии в соответствии с договором концессии.

Согласно п. 1 ст. 397 Налогового кодекса, если иное не установлено данной статьей, налоговой базой по объектам налогообложения индивидуальных предпринимателей и юридических лиц является среднегодовая балансовая стоимость объектов налогообложения, определяемая по данным бухгалтерского учета.

При этом среднегодовая балансовая стоимость объектов налогообложения в целях исчисления налога на имущество определяется как одна тринадцатая суммы, полученной при сложении балансовых стоимостей объектов налогообложения на первое число каждого месяца текущего налогового периода и первое число месяца периода, следующего за отчетным. Среднегодовая балансовая стоимость учитывается с учетом стоимости переоценки.

В указанной ситуации приведен пример касательно стоимости здания до переоценки и после переоценки. Допустим, представлена с учетом переоценки стоимость здания в 3 730 000 тенге на начало года, то далее определим стоимости на первое число каждого месяца текущего налогового периода и первое число месяца периода, следующего за отчетным (т. е. на 1 января текущего года определяется сумма 3 730 000 тенге, далее на первое число февраля будет данная сумма уменьшена на сумму износа, начисленного за январь месяц по нормам, предусмотренным по бухгалтерскому учету и т. д.).

В связи с отсутствием в примере сведений о нормах амортизации, предусмотренных по бухгалтерскому учету, нет возможности посчитать на примере сумму налога на имущество.

3. Пути совершенствования организации учета основных средств по МСФО 16

  Обобщенно цели по дальнейшему развитию бухгалтерского учета и аудита заключаются в:

повышении качества бухгалтерской информации, содержащейся в финансовой отчетности; усилении контроля качества в сфере бухгалтерского учета и аудита; существенном повышении уровня квалификации и профессионализма бухгалтеров и аудиторов; совершенствовании систем регулирования бухгалтерского учета и финансовой отчетности.

Какие способы и методы должны применяться для достижения поставленных целей?

Перечислим некоторые направления в работе по улучшению ситуации с бухгалтерским учетом и аудитом. Таких направлений немного, и, к сожалению, в обозримом будущем они невыполнимы. Причина проста - деградация бухгалтерской мысли и полное отсутствие интереса ответственных за развитие учета и аудита лиц либо их интересы широко простираются в противоположном направлении.