Дипломная работа на тему: «Учет и аудит затрат на производство в строительной организации (на примере Мост»), Открытое акционерное общество "Уренгойдорстрой" за 4 квартал 2011 г

ФЕДЕРАЛЬНОЕ АГЕНТСТВО ПО ОБРАЗОВАНИЮ
Государственное образовательное учреждение
высшего профессионального образования
ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ УПРАВЛЕНИЯ


Институт Финансового менеджмента ___________
Кафедра Бухгалтерского учета и аудита
Специальность Бухгалтерский учет, анализ и аудит
Специализация
Отделение очно-заочное___________________

Д И П Л О М Н А Я Р А Б О Т А
на тему: «Учет и аудит затрат на производство в строительной
организации (на примере Мост»)

СТУДЕНТ ________ _____________________
(подпись) (фамилия, инициалы)

РУКОВОДИТЕЛЬ д. э.н., проф. ____________
(подпись) (ученая степень, звание, фамилия и инициалы)

КОНСУЛЬТАНТ
(подпись) (ученая степень, звание, фамилия и инициалы)


Допустить к защите
ЗАВЕДУЮЩИЙ КАФЕДРОЙ д. э.н., проф.
(подпись) (ученая степень, звание, фамилия и инициалы)

«____» ______________ г.


Москва
Оглавление
Введение
3
I. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ И НОРМАТИВНО-ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ УЧЕТА И АУДИТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО В СТРОИТЕЛЬСТВЕ
§1.1. Основные нормативные документы, регламентирующие учет и аудит затрат на производство в строительстве 7
§1.2. Понятийная основа, используемая при организации учета в строительстве
12
§1.3. Номенклатура статей затрат в строительстве
21
§1.4. Особенности организации и технологии проведения аудита в строительных организациях
35
II. АНАЛИЗ ДЕЙСТВУЮЩЕЙ ПРАКТИКИ УЧЕТА И АУДИТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО НА ПРИМЕРЕ Мост»
§2.1. Характеристика организации Мост» 40
§2.2. Организация учета затрат на производство в Мост»
45
§2.3. Организация аудита затрат на производство в Мост»
67
Выводы по результатам проведенного анализа учета и аудита затрат на производство в Мост»
80
III. РЕКОМЕНДАЦИИ И РАЗРАБОТКИ ПО СОВЕРШЕНСТВОВАНИЮ УЧЕТА И АУДИТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО В Мост»
§3.1. Совершенствование учетной политики в части учета материалов
82
§3.2. Организация учета затрат по центрам ответственности
86
§3.3. Анализ затрат
93
§3.4. Анализ безубыточности
95
§3.5. Рекомендации по повышению эффективности аудита в Мост»
97
Заключение
106
Список литературы
110
Приложения
116








Введение
Строительство как важнейшая отрасль экономики во многом определяет уровень развития общества и его производительных сил. Оно тесно связано с процессом инвестирования капитала из различных источников. Организации строительного комплекса осуществляют обновление производственных фондов российской экономики, обеспечивают развитие социальной сферы и техническое перевооружение производства материальных благ.
Для успешного управления строительной организацией необходимо знать, что строить, в каком количестве и во что обходится выполнение определенных строительных работ (возведение объекта строительства) и т. д. В то же время, чтобы оптимально использовать трудовые, материальные, денежные, финансовые ресурсы строительной организации, следует наблюдать, измерять, контролировать и регистрировать все факты ее хозяйственной жизни. Такие сведения наиболее полно и достоверно можно получить с помощью системного бухгалтерского учета, в котором хозяйственные процессы, имеющие место в деятельности строительной организации, отражаются не только с количественной, но и с качественной стороны. Например, определяется не только объем выполненных работ, но и их себестоимость, затраты, полученный доход и т. д. Таким образом, учет является одной из функций управления организацией.
В настоящее время важнейшей целью бухгалтерского учета является формирование качественной (полной, достоверной) и своевременной информации по учету затрат на производство, необходимой управленческому персоналу для подготовки, обоснования и принятия решений. Существующая в строительстве информационная система не основывается на современной концепции развития системного бухгалтерского учета, в связи с чем не удовлетворяет управленческие потребности менеджмента. Кроме того, методология организации бухгалтерского учета во многом устарела и не отвечает современным рыночным требованиям. Поэтому проблемы эффективной организации учета затрат на производство в строительных организациях, повышения достоверности, оперативности и аналитичности учета тесно связаны с улучшением системы управления субъектами строительно-инвестиционной деятельности.
Сегодня строительные предприятия функционируют в условиях постоянного роста издержек производства из-за роста цен на сырьевые и топливно-энергетические ресурсы, повышения заработной платы, недостаточности государственного финансирования строительного комплекса. При этом проблема усугубляется задержкой утверждения индексов удорожания строительных работ, несовершенством и сложностью бухгалтерского и налогового учета.
Отличительной особенностью строительства от всех других отраслей является то, что конечный продукт всегда неподвижен относительно земли, индивидуален (даже если объекты построены по одному и тому же проекту), рассчитан на длительную эксплуатацию.
Особенности организации строительного производства обуслов-ливают определенный порядок ценообразования в строительстве и учета себестоимости строительных работ, а также достаточно сложную, обычно многоступенчатую, систему расчетов между участниками процесса строительства объекта недвижимости.
Эффективная организация системы учета расходов становится в настоящее время насущной проблемой многих строительных предпри-ятий, требующей оперативного решения. Необходимость планирования, четкого учета и контроля расходов на осуществление капитального строительства наряду с пониманием того, что деятельность строи-тельных организаций должна быть прозрачной, обусловили повышение требований к системе, позволяющей получить оперативную и дос-товерную информацию для принятия соответствующих решений.
Особенно остро испытывают потребность в такой информации субъекты инвестиционной деятельности, осуществляющие финанси-рование капитального строительства, т. е. предприятия-инвесторы. Самостоятельное проведение контроля за ходом строительного процес-са и получение достоверной информации о величине реальных расходов на осуществление строительства инвесторами в основном характеризуется незначительным экономическим эффектом. За помощью в решении подобной проблемы строительные предприятия все чаще обращаются в аудиторские компании.
Не менее важным представляется использование данных по расходам на осуществление строительства в качестве значимой составляющей обязательного аудита. Это связано с тем, что многие строительные организации попадают под экономический критерий деятельности предприятия, по которому отчетность подлежит обязательной аудиторской проверке.
Востребованность контроля со стороны аудиторов за правильностью калькулирования расходов на строительство позволяет говорить о целесообразности выделения данного раздела аудита в качестве самостоятельной услуги.
Создание методики проведения аудита расходов на осуществление капитального строительства является тем более актуальным, что до настоящего времени мы не располагаем достаточными научно-практическими исследованиями по данному вопросу. Теоретически не обобщены принципы организации и не определены методические подходы к проведению аудита расходов строительных организаций. Количество публикаций по предмету исследования весьма ограничено.
Сложившаяся ситуация свидетельствует о том, что существует необходимость разработки, совершенствования и детализации методики проведения аудита расходов на осуществление строительства.
В соответствии с вышесказанным, целью настоящей работы является исследование, разработка и дальнейшее совершенствование методологических основ учета и аудита затрат на производство в строительной организации с ориентацией на использование российских и международных стандартов учета и финансовой отчетности.
В соответствии с поставленной целью, в работе решены следующие задачи:
исследованы теоретические и методологические основы учета и аудита затрат на производство в строительной организации.
проанализировано состояние учета и аудита организации Мост», занимающейся осуществлением строительно-монтажных работ.
разработаны предложения по совершенствованию бухгалтерского учета и аудита затрат на производство в Мост».
Теоретической и методологической основой работы служили научные и практические исследования теории, методологии и организации бухгалтерского учета, труды отечественных и зарубежных экономистов, результаты научных исследований кафедры бухгалтерского учета и аудита Государственного Университета Управления.
Практическая часть работы выполнена на основании данных бухгалтерского учета и отчетности Общества с ограниченной ответственностью «ЭЛГАД Мост».
Мост» в процессе хозяйственных отношений играет роль подрядчика. Работы выполняются по предоставленным заказчиками проектам. Сметные работы могут быть осуществлены как силами заказчиков, так и сметным отделом Мост».


I. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ И НОРМАТИВНО-ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ УЧЕТА И АУДИТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО В СТРОИТЕЛЬСТВЕ
§1.1. Основные нормативные документы, регламентирующие учет и аудит затрат на производство в строительстве
Базу нормативного регулирования строительной деятельности условно можно подразделить на четыре группы:
Ø первая группа – законодательство Российской Федерации:
Гражданский кодекс РФ. Часть I (Федеральный закон от г., ред. от 10.01.03г.); Часть 2 (Федеральный закон от 26.01.96 г., ред. от 26.03.03 г.).
Налоговый кодекс РФ. Часть 1 (Федеральный закон от 31.07.98 г., ред. от 07.07.03г.); Часть 2 (Федеральный закон , ред. от 07.07.03 г.) с изм. и доп., внесенными федеральными законами от 05.08.00г. (в ред. федерального закона от 24.03.01г. ) и от 29.05.02 г. (в ред. федеральных законов от 24.07.02 г. , от 06.06.03 г. ).
Трудовой кодекс РФ (Федеральный закон от 30.12.01 г., ред. от 30.06.03 г.).
Федеральный закон РФ от 21.11.96 г. «О бухгалтерском учете».
Федеральный закон РФ от 21.07.97 г. «О государствен-ной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» (ред. от 11.04.02г.).
Федеральный закон РФ от 07.08.01 г. «Об аудиторской деятельности».
Федеральный закон от 08.08.01 г. «О лицензировании
отдельных видов деятельности» (ред. от 21.03.02 г.) [1-7].
Ø вторая группа – указы Президента и постановления, а также распоряжения Правительства Российской Федерации:
Постановление Правительства Российской Федерации от 11.02.02г. № 000 «О лицензировании отдельных видов деятельности».
Распоряжение Правительства Российской Федерации от 10.07.01г. «О программе социально-экономического развития Российской Федерации на среднесрочную перспективу (гг.)».
Постановление Правительства РФ № 000 от 02.12.00 г. «Об утвер-ждении Правил ведения журналов учета полученных и выставлен-ных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (ред. от 27.07.02 г.).
Постановление Правительства РФ № 000 от 23.09.02 г. «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности».
Постановление Правительства РФ № 000 от 12.11.02г. «О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей».
Постановление Правительства РФ от 04.07.03 г. № 000 «О внесении
дополнений в федеральные правила (стандарты) аудиторской дея-тельности» [8-10].
Ø третья группа – нормативно-правовые документы, разрабатываемые Минфином России, Госкомстатом, Госстроем Российской Федерации и другими Федеральными отраслевыми органами управления (министерствами и ведомствами):
Приказ Минфина Российской Федерации от 20.12.94г. № 000 «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету», «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» ПБУ 2/94.
Положение Минфина России по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций № 000 от 30.12.93г.
Постановление Госкомстата России от 19.08.03г. № 77 «Об утверждении статистического инструмента для организации статистического наблюдения на 2004 год».
Указание по составлению сводной текущей отчетности по строительной и инвестиционной деятельности в 2003 г. Постановление Госкомстата РФ от 22.01.03 г. №МС-10-24/202.
Постановление Госстроя РФ от 29.04.98 г. № 18-43 (ред. от 19.03.01 г.) «Об обязательной сертификации продукции и услуг (работ) в строительстве».
Постановление Госстроя РФ от 26.04.99 г. № 31 «Об утверждении методических указаний по определению стоимости строительной продукции».
Постановление Госстроя РФ от 17.12.99 г. № 76 «Об утверждении методических указаний по определению величины накладных рас-ходов в строительстве (МДС 81-4.99 г.)».
Постановление Госстроя РФ от 17.12.99 г. № 81 «Об утверждении Методических указаний по разработке сметных норм и расценок на эксплуатацию строительных машин и автотранспортных средств» (МДС 81-3.99 г.).
Постановление Госстроя РФ от 28.02.01 г. № 15 «Об утверждении Методических указаний по определению величины сметной прибыли в строительстве» (МДС 81-25.01 г.).
Постановление Госстроя РФ от 23.07.01 г. № 80 «О принятии строительных норм и правил Российской Федерации. Безопасность труда в строительстве. Часть 1. Общие требования. СНИП . Формы первичных учетных документов» (зарегистрировано в Минюсте РФ 09.08.01 г. № 000).
Постановление Госстроя РФ от 17.09.02г. № 000 «О принятии строительных норм и правил Российской Федерации. Безопасность труда в строительстве. Часть 2. Строительное производство. СНИП » (зарегистрировано в Минюсте РФ 18.10.02 г. № 000).
Постановление Госстроя РФ от 07.08.02 г. № 000 «Об утверждении общих указаний по применению справочников базовых цен на проектные работы для строительства».
Постановление Госкомстата РФ от 30.10.97 г. № 71а «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации».
Постановление Госкомстата РФ от 28.11.97 г. № 78 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ на автомобильном транспорте».
Постановление Госкомстата РФ от 11.11.99 г. № 000 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ».
Постановление Госкомстата РФ от 26.11.01 г. № 87 «Об утверждении инструкции по заполнению формы федерального государственного статистического наблюдения «Сведения об инвестициях в основной капитал, направленных на охрану окружающей среды и рациональное использование природных ресурсов».
Постановление Госкомстата № 89 от 30.11.01 г. «Об утверждении инструкции по заполнению унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения № П-1, № П-2, № П-3, № П-4» (в ред. Постановления Госкомстата РФ от 25.11.02 г. № 000).
Постановление Госкомстата РФ от 04.03.02 г. № 20 «Об утвержде-нии инструкции по заполнению формы федерального государственного статистического наблюдения № С-1 «Сведения о вводе в эксплуатацию зданий, сооружений и реализации инвестиционных проектов» и дополнения к инструкции по заполнению формы федерального государственного статистического наблюдения № С-2 «Сведения о ходе строительства важнейших объектов».
Приказ Минфина РФ № 32н от 06.05.99 г. «Об утверждении поло-жения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99)».
Приказ Минфина РФ № 33н от 06.05.99 г. «Об утверждении поло-жения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ10/99)» (ред. 30.03.01 г.).
Приказ Минфина РФ от 06.06.99 г. № 43н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99)».
Приказ Минфина РФ от 30.12.99 г. № 000н «Об утверждении по-ложения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1-98)».
Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Права и обязанности аудиторских организаций и проверяемых экономических субъектов» (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 20.10.99 г. Протокол № 6) [11-19].
Ø четвертая группа – рабочие документы организации, определяющие внутренние правила ведения и учета строительных работ, формирования договорной стоимости объектов строительства, расчетов и обязательств, базирующихся на документах предыдущих групп. В эту группу входят:
Учетная политика предприятия (приказ руководителя).
Нормы и нормативы, разработанные строительной организацией собственными силами, как элементы нормативного учета.
Принятые в строительной организации методы выявления свободных (договорных цен).
Правила и положения, утвержденные руководителем, касающиеся ведения основной деятельности строительной организации и т. п.

§1.2. Понятийная основа, используемая при организации учета в строительстве
В действующем законодательстве не дана четкая трактовка понятий и терминов, используемых в строительстве. На практике, теории и методологии бухгалтерского учета целесообразно придерживаться следующих определений:
Инвесторы — юридические или физические лица, осуществляющие капитальные вложения собственных и/или привлеченных средств в соответствии с законодательством Российской Федерации. Инвесторами также могут быть объединения юридических лиц, создаваемые на основе договора о совместной деятельности и не имеющие статуса юридического лица, государственные органы, органы местного самоуправления, иностранные субъекты предпринимательской деятельности (иностранные инвесторы).
Заказчики — физические и юридические лица, уполномоченные инвесторами проводить реализацию инвестиционных проектов. Заказчики осуществляют свою деятельность на основании договоров на выполнение функций заказчика, заключаемых с инвесторами. Функции заказчиков по организации строительства объектов лицензируются в соответствии с Положением о лицензировании деятельности по строительству зданий и сооружений I и II уровней ответственности в соответствии с государственным стандартом, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 21.03.02 г. № 000 «О лицензировании деятельности в области проектирования и строительства» (в ред. Постановления Правительства Российской Федерации от 03.10.02 г. № 000).
Заказчики в своей деятельности по организации строительства руководствуются Положением о заказчике при строительстве объектов для государственных нужд на территории Российской Федерации, утвержденным постановлением Госстроя России от 08.06.01 г. № 58. В данном Положении определены основные функции заказчиков в части предпроектной проработки, подготовки и использования площадки для строительства, контроля и надзора хода строительства, финансирования строительства, учета и отчетности. Основополагающей функцией, определяющей принадлежность организации к категории «заказчика», является ведение бухгалтерского учета капитальных затрат и источников финансирования по строительству объектов.
Подрядчики — физические и юридические лица, которые выполняют работы по договору подряда и/или государственному контракту, заключаемым с заказчиками в соответствии с ГК РФ. Подрядчики обязаны иметь лицензию на осуществление ими тех видов деятельности, которые подлежат лицензированию в соответствии с Федеральным законом. Подрядчики осуществляют свою деятельность на основании договоров строительного подряда, заключаемых с заказчиками (генеральных договоров) и с привлеченными субподрядными организациями (субподрядных договоров).
Застройщик — сторона, принимающая участие в реализации инвестиционного проекта, выделяющая под строительство земельный участок. В инвестиционном контракте стороны оговаривают условия предоставления застройщиком земельного участка и компенсации ему в связи с изъятием участка под строительство в виде доли собственности либо иным образом.
В отдельных нормативно-методических документах используется термин «строительство под ключ», под которым понимается возведение и ввод в эксплуатацию полностью законченного объекта. Данный термин в российском законодательстве отсутствует.
Капитальные вложения — это инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, расширение, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и другие затраты.
Инвентарная стоимость объекта — совокупность капитальных затрат по строительству объекта, которая определяется отдельно по зданиям и сооружениям и смонтированному оборудованию. Инвентарная стоимость зданий и сооружений складывается из стоимости строительных и монтажных работ и стоимости приходящихся на них прочих работ и затрат.
Здание — строительная система, состоящая из несущих и ограждающих или совмещенных (несущих и ограждающих) конструкций, образующих наземный замкнутый объем, предназначенный для проживания или пребывания людей в зависимости от функционального назначения и для выполнения различного вида производственных процессов.
Инвесторская смета (расчет, калькуляция затрат) — комплект документов в составе предпроектной или проектно-сметной документации по стройке, предназначенных для предварительной оценки заказчиком стоимости строительства на различных этапах определения размера капитальных вложений, подготовки подрядных торгов или для переговоров с подрядчиком.
Индексы стоимости (цен, затрат) в строительстве — это отношение текущих (прогнозных) стоимостных показателей к базисным стоимостным показателям на сопоставимые по номенклатуре и структуре ресурсы, наборы ресурсов или ресурсно-технологические модели строительной продукции, а также ее отдельных калькуляционных составляющих. Индексы выражаются в безразмерных величинах, как правило, не более чем с двумя значащими цифрами после запятой.
Ресурсно-технологическая модель (РТМ) на продукцию капитального строительства в целом или на ее отдельные составляющие — это унифицированный набор ресурсов, характеризующий базисный уровень расхода материалов, изделий, конструкций, строительных машин, энергоресурсов, труда работников строительства и др. РТМ могут быть отраслевыми (подотраслевыми), по видам зданий (сооруже-ний), видам работ и конструктивным элементам, по отдельным калькуляционным элементам и статьям затрат.
Незавершенное строительство — фактически произведенные затраты застройщика по строящимся объектам с начала строительства до ввода их в эксплуатацию. Эти затраты слагаются из стоимости выполненных строительных, монтажных и других работ, стоимости установленного оборудования и оборудования, находящегося в монтаже на этих объектах, затрат по освоению территории застройки и других расходов, связанных со строительством указанных объектов. К объектам не-завершенного строительства в соответствии с действующим законодательством относятся: объекты, строительство которых продолжается; объекты, строительство которых приостановлено, законсервировано или окончательно прекращено, но не списано в установленном порядке, а также находящиеся в эксплуатации объекты, по которым акты приемки еще не оформлены в установленном порядке.
Объект строительства — каждое отдельно стоящее здание или сооружение (со всем относящимся к нему оборудованием, инструментом инвентарем, галереями, эстакадами, внутренними инженерными сетями водоснабжения, канализации, газопроводов, теплопроводов, электроснабжения, радиофикации, подсобными и вспомогательными надворными постройками, благоустройством и другими работами и затратами), на строительство, реконструкцию, расширение или техническое перевооружение которого должен быть составлен отдельный проект и смета. В том случае, если на строительной площадке по проекту (рабочему проекту) возводится только один объект основного значения, без строительства подсобных и вспомогательных объектов (например, в промышленности — здание цеха основного назначения, на транспорте — здание железнодорожного вокзала, в жилищно-гражданском строительстве — жилой дом, кинотеатр, магазин и т. п.), то понятие объекта строительства совпадает с понятием стройки. При строительстве предприятий, жилых поселков, научных городков наружные обслуживающие и вспомогательные сооружения (сети водоснабжения, подъездные пути и т. п.) являются отдельными объектами строительства, входящими в состав стройки. Здание (корпус), в котором размещаются несколько цехов, считается одним объектом.
Очередь строительства — определенная проектом (рабочим проектом) часть предприятия, обеспечивающая выпуск продукции или оказание услуг; она может состоять из одного или нескольких пусковых комплексов.
Подрядный способ строительства — одна из организационных форм выполнения строительно-монтажных работ, при которой строительство объектов ведется специализированными строительно-монтажными организациями на основе договоров подряда, заключаемых с заказчиком.
Подрядные работы — работы, выполняемые подрядчиком, в состав которых входят строительные, монтажные работы, работы по ремонту зданий и сооружений, а также другие виды работ согласно договору на строительство.
Прибыль сметная (плановые накопления, нормативная прибыль) — сумма средств, необходимых для покрытия отдельных (общих) расходов строительно-монтажных организаций, не относимых на себестоимость работ.
Проектно-сметная документация — техническая документация, необходимая для осуществления нового строительства или реконструкции действующего объекта. В ее состав входят: проект (типовой или индивидуальный), сметно-финансовые расчеты и рабочие чертежи.
Прогнозный уровень стоимости — это стоимость, определяемая на основе цен, которые прогнозируются на будущий период, когда намечается осуществлять расчеты на строительную продукцию.
Расчет (смета, калькуляция затрат производства) подрядчика — комплект документов, предназначенных для обоснования подрядчиком своих предложений по свободной (договорной) цене на строительную продукцию. В нем приводится стоимость работ и затрат, предлагаемых подрядчиком к исполнению в соответствии с заключаемым договором подряда.
Расширение действующих предприятий — строительство дополнительных производств на действующем предприятии (сооружении), а также строительство новых и расширение существующих отдельных цехов и объектов основного, подсобного и обслуживающего назначения на территории действующих предприятий или примыкающих к ним площадках в целях создания дополнительных или новых производственных мощностей. К расширению действующих предприятий относится также строительство филиалов и производств, входящих в их состав, которые после ввода в эксплуатацию будут находиться на самостоятельном балансе. Если в процессе проектной проработки выявились необходимость и экономическая целесообразность одновременно с расширением предприятия осуществлять реконструкцию действующих цехов и объектов основного, подсобного и обслуживающего назначения, соответствующие работы и затраты включаются в состав проекта на расширение предприятия, но выделяются в сводном сметном расчете отдельной строкой.
Региональные центры по ценообразованию в строительстве (РЦЦС) — это организации, созданные в субъектах Российской Федерации для проведения политики ценообразования в условиях рыночных отношений, включая информационное обеспечение участников инвестиционного процесса данными о текущем изменении цен на строительную продукцию.
Реконструкция действующих предприятий — переустройство существующих цехов и объектов основного, подсобного и обслуживающего назначения, как правило, без расширения имеющихся зданий и сооружений основного назначения, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономического уровня и осуществляемое по комплексному проекту реконструкции предприятия в целом в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции в основном без увеличения численности работающих при одновременном улучшении условий труда и охраны окружающей среды.
Сводная (договорная) цена на строительную продукцию (выполнение подрядных работ или оказание услуг) — это цена, устанавливаемая инвестором (заказчиком) и генподрядчиком (генподрядчиком и субподрядчиком) на равноправной основе при заключении договора подряда (контракта) на капитальное строительство или капитальный ремонт зданий и сооружений (договора субподряда), в том числе по результатам проведения конкурсов (подрядных торгов). Эта цена формируется с учетом спроса и предложения на строительную продукцию, складывающихся условий на рынке труда, конъюнктуры стоимости и материалов, применяемых машин и оборудования, а также обеспечения прибыли подрядной организации для расширенного производства.
Сметно-нормативная (нормативно-информационная) база системы ценообразования и сметного нормирования в строительстве — комплекс сборников сметных нормативов (государственных сметных норм и цен).
Сметная норма — совокупность ресурсов (затрат труда работников строительства, времени работы строительных машин, потребности в материалах, изделиях и конструкциях и т. п.), установленная на принятый измеритель строительных, монтажных или других работ. Главной функцией сметных норм является определение нормативного количества ресурсов, необходимых для выполнения соответствующего вида работ как основы для последующего перехода к стоимостным показателям.
Сметная стоимость строительства предприятий, зданий и сооружений — это сумма денежных средств, необходимых для его осуществления в соответствии с проектными материалами. Сметная стоимость является основой для определения размера капитальных вложений, финансирования строительства, формирования свободных (договорных цен) на строительную продукцию, расчетов за выполнен-ные подрядные (строительно-монтажные) работы, оплаты расходов по приобретению оборудования и доставке его на стройки, а также возмещения других затрат за счет средств, предусмотренных сводным сметным расчетом. На основе сметной документации осуществляются также учет и отчетность, хозяйственный расчет и оценка деятельности строительно-монтажных организаций и заказчиков. Исходя из сметной стоимости в установленном порядке определяется балансовая стоимость вводимых в действие основных фондов по построенным предприятиям, зданиям и сооружениям.
Строительство новое — строительство комплекса объектов основного, подсобного и обслуживающего назначения вновь создаваемых предприятий, зданий, сооружений, а также филиалов и отдельных производств, которые после ввода в эксплуатацию будут находиться на самостоятельном балансе, осуществляемое на новых площадках в целях создания производственной мощности. Если стро-ительство предприятия или сооружения намечается осуществлять очередями, то к новому строительству относятся первая и последующие очереди до ввода в действие всех запроектированных мощностей. Строительство на новой площадке предприятия такой же или большей мощности (производительности, пропускной способности, вместимости здания или сооружения) взамен ликвидируемого предприятия, дальнейшая эксплуатация которого по техническим и экономическим условиям признана нецелесообразной, а также в связи с необходимостью, вызываемой производственно-технологическими или санитарно-техническими требованиями.
Стройка — совокупность создаваемых зданий и сооружений (объектов), строительство, расширение и реконструкция которых осуществляется, как правило, по единой проектно-сметной документации, на которую в установленном порядке утверждается отдельный титул стройки (или заменяющий его документ). Если строи-тельство, расширение или реконструкция предприятия осуществляются по проектам и сметам на отдельные объекты, то стройкой является совокупность строящихся, расширяемых и реконструируемых объектов производственного назначения независимо от того, располагаются они на одной или нескольких стройплощадках. Проектно-сметные показатели такой стройки определяются путем суммирования показате-лей по объектам и затратам. В тех случаях, когда проектно-сметная документация на жилищное и коммунальное строительство и строительство объектов народного образования, культуры и здравоохранения разработана отдельно, независимо от проектно-сметной документации на строительство предприятия, то стройкой является:
• совокупность объектов непроизводственного назначения, строительство которых предусмотрено проектом комплексной застройки;
• отдельные здания или сооружения (жилой дом, школа, театр и т. п.) в тех
случаях, когда на строительство такого здания или сооружения разработана отдельная документация.
Текущий уровень стоимости строительной продукции — это стоимость, определяемая на основе цен, действующих на момент определения стоимости строительной продукции.
Тендерная документация — комплект документов, содержащих исходную информацию о технических, коммерческих, организационных и иных характеристиках объектов строительства и предметов торга, а также об условиях и процедуре торгов.
Техническое перевооружение действующих предприятий — комплекс мероприятий по повышению технико-экономического уровня отдельных производств, цехов и участков на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным, а также по совершенствованию общезаводского хозяйства и вспомогательных служб. При этом допускается частичная перестройка и расширение существующих производственных зданий и сооружений, обусловленные габаритами размещаемого нового оборудования, и расширение существующих или строительство новых объектов подсобного и обслуживающего назначения (например объектов складского хозяйства, компрессорных, котельных, кислородных и других объектов), если это связано с проводимыми мероприятиями по техническому перевооружению.
Хозяйственный способ строительства — одна из организационных форм выполнения строительно-монтажных работ, при которой строительство объектов ведется самой организацией без привлечения подрядчиков [66].

§1.3. Номенклатура статей затрат в строительстве
В связи с введением в действие гл. 25 НК РФ с 01.01.02 г. утратили силу Типовые методические рекомендации по планированию и учету строительных работ, утвержденные письмом № БЕ-11-260/7 от 04.12.95 г. Минстроя России. В Типовых методических рекомендациях излагались принципы классификации затрат, а также методы планирования и учета себестоимости строительных работ. В них был приведен порядок планирования себестоимости в строительстве, организации учета затрат на производство строительных работ, распределения по объектам учета прямых затрат и накладных расходов, оценки незавершенного производства, определения финансовых результатов. Также в качестве приложения к Типовым методическим рекомендациям был разработан подробный состав статей затрат накладных расходов, применяемых в строительстве.
Таким образом, с 2002 г. для целей налогообложения учет необходимо вести, руководствуясь гл. 25 НК РФ, а для целей бухгалтерского учета применяются ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации» [50].
Между тем в настоящее время отсутствует отраслевое регулирование калькулирования себестоимости строительной продукции, а документы, формирующие систему нормативного регулирования бухгалтерского учета, определяют лишь общие для всех организаций требования, принципы, правила и способы отражения отдельных активов, обязательств и фактов хозяйственной жизни строительной организации.
В настоящее время номенклатуру статей затрат на производство и калькулирование себестоимости строительных работ строительно-монтажные организации определяют самостоятельно, исходя из потребностей менеджмента на разных уровнях управления. Другими словами, руководство строительной организации должно самостоятельно принять решения, связанные, в частности:
• с уровнем детализации затрат;
• с используемым методом учета затрат;
• с распределением косвенных затрат.
В связи со сложившейся ситуацией и, как следует из письма Правительства Российской Федерации от 13.04.01 г. № КА-ШЗ-06573, одобряющего Программу реформирования бухгалтерского учета в гг., до завершения разработки и утверждения Госстроем России соответствующих отраслевых рекомендаций по вопросам организации учета затрат на производство и калькулирования себестоимости необходимо применять прежние Типовые отраслевые рекомендации [20].
В зависимости от видов объектов учета затраты на производство строительных работ могут вестись по позаказному методу или методу накопления затрат за определенный период времени с применением элементов нормативной системы учета и контроля за использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов.
Основным методом учета затрат на производство строительных работ является позаказный метод, при котором объектом учета является отдельный заказ, открываемый на каждый объект строительства (вид работ) в соответствии с договором, заключенным с заказчиком на производство работ, по которому ведется учет затрат нарастающим итогом до окончания выполнения работ по заказу.
Строительная организация, выполняющая однородные специальные виды работ или осуществляющая строительство однотипных объектов с незначительной продолжительностью их строительства, может вести учет методом накопления затрат за определенный период времени по видам работ и местам возникновения затрат.
В этом случае себестоимость сданных заказчику строительных работ определяется расчетным путем исходя из процента, исчисленного как отношение фактических затрат по производству работ, находящихся в незавершенном производстве, к их договорной стоимости, и договорной стоимости сдаваемых работ или с помощью других экономически обоснованных методов, установленных организацией при формировании учетной политики [26].
При учете затрат по методу накопления финансовый результат может выявляться по отдельным завершенным работам на конструктивных элементах или этапах. В этом случае финансовый результат выявляется как разница между договорной стоимостью и себестоимостью выполненных работ на конструктивных элементах или этапах. Этот метод может быть использован с достаточной степенью эффективности только в условиях ритмичного финансирования и своевременной оплаты работ заказчиками. В иных условиях ин-формация о финансовых результатах может быть существенно искажена.
Применение нормативного метода учета может быть затруднено тем обстоятельством, что при этом в строительной организации должна быть создана система прогрессивных норм и нормативов и на ее основе рассчитаны калькуляции нормативной себестоимости работ. В условиях нестабильных рыночных цен, как на строительную продукцию, так и на материально-производственные ресурсы, разработка такой системы вряд ли возможна [21].
Как показывает практика, строительно-монтажные организации в качестве типовой используют группировку затрат на производство строительных работ по следующим статьям затрат:
• «Материалы»;
• «Расходы на оплату труда рабочих»;
• «Расходы на содержание и эксплуатацию строительных машин и механизмов»;
• «Накладные расходы».
В статью «Материалы» включаются затраты на используемые непосредственно при выполнении строительных работ материалы, строительные конструкции, детали, топливо, электроэнергию, пар, воду и другие виды материальных ресурсов.
Указанные затраты определяются исходя из стоимости приобретения этих ресурсов, расходов на их доставку до приобъектного склада и заготовительно-складских расходов, включая затраты на комплектацию материалов, осуществляемую конторами материально-технического снабжения или управлением производственно-технологической комплектации.
Стоимость приобретения материальных ресурсов определяется по действующим ценам (без налога на добавленную стоимость) с учетом:
• оплаты процентов за кредит, предоставляемый поставщиком того или иного вида материальных ресурсов в соответствии с договором поставки;
• наценок (надбавок), комиссионных вознаграждений, уплаченных снабженческим внешнеэкономическим организациям;
• оплаты услуг товарных бирж, включая брокерские услуги,
• таможенных пошлин.
Расходы на доставку материальных ресурсов до приобъектного склада состоят из провозной платы до станции (порта, пристани) назначения со всеми дополнительными сборами.
В составе заготовительно-складских расходов находят отражение затраты, связанные:
а) с содержанием:
♦ материальных базисных, участковых и приобъектных складов, включая содержание работников складского хозяйства;
♦ отделов и контор материально-технического снабжения или управлений производственно-технологической комплектации;
♦ ведомственной и вневедомственной, пожарной и сторожевой охраны, осуществляющей охрану материальных ценностей;
♦ агентов, занятых заготовкой материальных ценностей;
б) с оплатой сборов за извещение о прибытии и за взвешивание грузов;
в) с потерями от недостач материалов за время в пути и на складах в пределах установленных норм естественной убыли и сверх норм, когда виновные не установлены;
г) с другими расходами.
Продукция подсобных производств, а также обслуживающих и прочих хозяйств строительно-монтажных организаций, не выделенных на самостоятельный баланс, используемая в качестве материальных ресурсов при выполнении строительных работ, отражается в затратах на производство этих работ по себестоимости ее изготовления (производства) с учетом транспортных и заготовительно-складских рас-ходов.
Затраты на покупную энергию состоят из расходов на ее оплату по тарифам, а также расходов на трансформацию и передачу до подстанций или внешних вводов.
По статье «Материалы» не отражаются затраты на материалы, запасные части, энергию и смазочные материалы, предназначенные для содержания и эксплуатации строительных машин и механизмов; затраты на материалы, используемые в подсобных производствах, обслуживающих и прочих хозяйствах строительной организации, а также затраты на материалы, идущие на административно-хозяй-ственные нужды строительства, предусматриваемые в составе накладных расходов [20].
Синтетический учет материалов осуществляется на счете 10 «Материалы». К счету 10 могут быть открыты субсчета:
«Сырье и материалы»;
«Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали»;
«Тара и тарные материалы»;
«Запасные части»;
«Прочие материалы»;
«Материалы, переданные в переработку на сторону»;
«Строительные материалы»;
«Инвентарь и хозяйственные принадлежности» и другие, предназначенные для обобщения информации о наличии и движении принадлежащих организации разнородных материально-производственных запасов.
Аналитический учет по счету 10 ведется по местам хранения материалов и отдельным их наименованиям (видам, сортам, размерам и т. п.).
По дебету счета 10 отражается увеличение активов организации, связанное с поступлением материалов от поставщиков, учредителей (участников), в режиме безвозмездного получения и из других источников.
По кредиту счета 10 отражается выбытие материалов из хозяйственного оборота организации в связи с отпуском (списанием) их на производственные нужды, нужды управления организацией, продажей на сторону и другими направлениями выбытия.
Отражение в бухгалтерском учете хозяйственных операций по движению материалов производится на основании первичных документов по учету материалов.
При отпуске материалов в производство и ином выбытии их оценка производится организацией одним из следующих способов:
1) по себестоимости каждой единицы;
2) по средней себестоимости;
3) по себестоимости первых по времени приобретения материалов (способ ФИФО);
4) по себестоимости последних по времени приобретения материалов (способ ЛИФО).
Способы оценки материалов могут применяться в организациях при соблюдении двух ограничений:
1) выбранный способ закреплен в учетной политике и действует в течение всего отчетного (финансового) года;
2) способ должен быть единым для группы (вида) материалов (запасных частей, топлива и т. п.) [44].

По статье «Расходы на оплату труда рабочих» отражаются все расходы по оплате труда производственных рабочих (включая рабочих, не состоящих в штате) и линейного персонала при включении его в состав работников участков (бригад), занятых непосредственно на строительных работах, исчисленные по принятым в строительной организации системам и формам оплаты труда.
В состав расходов на оплату труда по принятым системам и формам, в частности, включаются:
• выплаты заработной платы за фактически выполненную работу, исчисленные исходя из сдельных расценок, тарифных ставок и должностных окладов в соответствии с принятыми в организации формами и системами оплаты труда;
• стоимость продукции, выдаваемой в порядке натуральной оплаты работникам;
• выплаты стимулирующего характера следующих видов: премии (включая стоимость натуральных премий) за производственные результаты, в том числе премии за ввод объектов в эксплуатацию, и вознаграждения по итогам работы за год, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и т. д.;
• выплаты компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе: надбавки и доплаты к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, сверхурочную работу, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, доплаты за подвижной и разъездной характер работ и т. д., осуществляемые в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации;
• выплаты, предусмотренные законодательством Российской Федерации о труде, за непроработанное на производстве (неявочное) время: оплата очередных и дополнительных отпусков; компенсация за неиспользованный отпуск; оплата проезда к месту использования отпуска и обратно, включая оплату провоза багажа работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях; оплата льготных часов подростков;
• оплата перерывов в работе матерей для кормления ребенка, а также оплата времени, связанного с прохождением медицинских осмотров, выполнением государственных обязанностей;
• единовременные вознаграждения за выслугу лет в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации;
• выплаты, обусловленные районным регулированием оплаты труда, в том числе: выплаты по районным коэффициентам и коэффициентам за работу в пустынных, безводных и высокогорных местностях, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации; надбавки к заработной плате, предусмотренные законодательством Российской Федерации за непрерывный стаж работы в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в районах Европейского Севера и других районах с тяжелыми природно-климатическими условиями;
• суммы, выплачиваемые работникам (при выполнении работ вахтовым методом) за дни в пути от места нахождения организации к месту работы и обратно, предусмотренные графиком работы на вахте, а также за дни задержки работников в пути по метеорологическим условиям и вине транспортных организаций;
• суммы, начисленные за выполненную работу лицам, привлеченным для работы в организации согласно специальным договорам с государственными организациями (на предоставление рабочей силы), как выданные непосредственно этим лицам, так и перечисленные государственным организациям;
• заработная плата по основному месту работы рабочим и линейному персоналу в случае включения в состав бригад — за время обучения с отрывом от производства в системе повышения квалификации и переподготовки кадров;
• оплата труда студентов высших учебных заведений и учащихся средних специальных и профессионально-технических учебных заведений, работающих в составе студенческих отрядов;
• оплата труда работников, не состоящих в штате организации, за выполненные ими работы по заключенным договорам гражданско-правового характера (включая договор подряда), если расчеты с работниками за выполненную работу производятся непосредственно в самой организации; при этом размер средств на оплату труда работников за выполнение работ по договору подряда определяется исходя из сметы на выполнение этих работ и платежных документов;
• другие виды выплат, включаемые в соответствии с установленным порядком в фонд оплаты труда (за исключением расходов по оплате труда, финансируемых за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации, и других целевых поступлений).
По данной статье отражаются также расходы по оплате труда рабочих, осуществляющих перемещение строительных материалов и оборудования в пределах рабочей зоны, т. е. от приобъектного склада до места их укладки в дело, если это перемещение производится вручную.
В составе данной статьи не отражается оплата труда рабочих вспомогательных производств; обслуживающих и прочих хозяйств строительной организации; рабочих, занятых управлением и обслуживанием строительных машин и механизмов; рабочих, занятых на некапитальных работах (включая работы по возведению временных зданий и сооружений) и других работах, осуществляемых за счет накладных расходов (благоустройство строительных площадок, подготовка объекта стройки к сдаче и др.), а также оплата труда рабочих, занятых погрузкой, разгрузкой и доставкой материалов до приобъектного склада, включая их разгрузку с транспортных средств на приобъектном складе [22].

В статью «Расходы по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов» включаются:
• затраты по принятым в строительной организации системам и формам
оплаты труда работников: рабочих, занятых управлением строительными машинами и механизмами (механиков, машинистов, мотористов и др.), и линейного персонала при включении его в состав работников участков (бригад);
• затраты материальных ресурсов, включая топливо и энергию, на эксплуатационные цели;
• амортизационные отчисления на полное восстановление строительных машин и механизмов, а также производственных приспособлений и оборудования, учитываемых в составе основных средств;
• арендная плата (включая лизинговые платежи) за пользование арендованными строительными машинами и механизмами в размерах, установленных договором;
• затраты:
♦ на техническое обслуживание и диагностирование строительных машин и механизмов;
♦ на проведение всех видов ремонтов строительных машин и механизмов, производственных приспособлений и оборудования; в случае образования резервов — отчисления в ремонтный фонд или в резерв на ремонт;
♦ на перебазирование строительных машин и механизмов или отчисления в резерв;
♦ на содержание и ремонт рельсовых и безрельсовых путей;
♦ на перевозку и перемещение материалов и строительных конструкций в пределах стройки (объекта), включая заработную плату рабочих, занятых на погрузке и разгрузке, а также расходы на вывоз и ввоз грунта;
♦ прочие, связанные с эксплуатацией строительных машин и механизмов.
Затраты по эксплуатации собственных и арендованных машин и механизмов в строительной организации (структурном подразделении) учитываются на счете 25 «Общепроизводственные расходы» по видам или группам машин и механизмов и ежемесячно списываются на соответствующие счета учета их использования (производства и др.). К счету 25 открывается дополнительный субсчет более низкого порядка для отражения именно этого вид затрат.
Затраты на эксплуатацию строительных машин и механизмов, используемых на работах, выполняемых не по договорам на строительство, а также расходы на содержание строительных машин и механизмов, сданных в аренду, в себестоимость строительных работ не включаются [49].

В статью «Накладные расходы» включаются следующие затраты:
• административно-хозяйственные расходы;
• расходы на обслуживание работников строительства;
• расходы на организацию работ на строительных площадках;
• прочие накладные расходы;
• те, которые не учитываются в нормах накладных расходов, но относятся на накладные расходы.
Накладные расходы, как часть сметной себестоимости строительно-монтажных работ, представляют собой совокупность затрат, связанных с созданием общих условий строительного производства, его организацией, управлением и обслуживанием.
Отдельные виды расходов, включаемых в накладные расходы в пределах установленных норм, рассчитываемых от объемных показателей (на представительские расходы, рекламу, повышение квалификации), определяются в установленном порядке в целом по строительной организации с последующим распределением лимита по структурным подразделениям [25].
Синтетический учет накладных расходов ведется по счету 26 «Общехозяйственные (накладные) расходы» раздельно по накладным расходам, относящимся к основному производству, и по расходам, относящимся к вспомогательным производствам.
Накладные расходы, связанные с содержанием непроизводственной сферы, учитываются непосредственно на счете 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».
Накладные расходы основного производства в строительных организациях ежемесячно пропорционально прямым затратам относятся к затратам по производству строительных работ, отражаемым на счете 20 «Основное производство».
Накладные расходы вспомогательных производств учитываются на данном счете отдельно от накладных расходов основного производства и относятся на себестоимость продукции, работ и услуг этих производств. В этих целях к счету 26 «Общехозяйственные расходы» рекомендуется открывать, как минимум, два субсчета [45].

Одно из главных условий получения достоверной информации о себестоимости строительных работ — это четкое определение состава производственных затрат. Принятие своевременных и обоснованных управленческих решений в значительной мере зависит от регламентации процессов формирования статей затрат и установления их оптимального состава. В ходе проведенного исследования установлено, что способы группировки статей затрат строительно-монтажных организаций не в полной мере соответствуют возросшим потребностям менеджмента строительного производства, а применяемые в настоящее время группировки затрат по калькуляционным статьям имеют ряд недостатков. Так, порядок включения расходов в отдельные статьи затрат, применяемый в настоящее время, в ряде случаев искажает реальную структуру затрат на производство и калькулирование себестоимости в строительстве. Это замечание, в частности, касается формирования затрат основного строительного производства средних и крупных строительно-монтажных организаций, имеющих многоотраслевую структуру, когда в их составе находятся вспомогательные производства. Действующий порядок отражения затрат искажает реальную структуру затрат, так как в качестве критерия распределения затрат выступает не только их экономическое содержание, но и место их осуществления и назначение, т. е. происходит смешение классификационных характеристик [59].
Действующая классификация не позволяет получать исчерпывающую информацию, необходимую для управления строительной организацией и принятия качественных решений.
В строительстве в отличие от промышленности применяется ограниченное количество калькуляционных статей, причем отдельные укрупненные статьи включают расходы, которые имеют различное экономическое содержание и назначение.
Недостатки существующих вариантов классификации затрат сводятся к следующему:
• во-первых, не уделено должного внимания вопросам налогообложения и отчислениям во внебюджетные фонды;
• во-вторых, затруднено выделение таких понятий, как «налоговая себестоимость» и «бухгалтерская себестоимость», что актуально и важно для принятия решений руководством строительной организации; это связано с наличием существенных противоречий в нормативной базе, регулирующей ведение бухгалтерского учета, и законодательстве в области налогообложения;
• в-третьих, не предоставляется возможность получить своевременную и подробную информацию о формировании затрат на производство строительной продукции [20].
Все вышеизложенное обусловливает необходимость разработки такой классификации статей затрат, которая позволит установить достоверную связь между затратами и определяющими их производственными процессами. Как уже было отмечено, эту проблему строительно-монтажные организации в настоящее время вынуждены решать самостоятельно.

§1.4. Особенности организации и технологии проведения аудита в строительных организациях
Аудиторская проверка организаций, занимающихся строительством, проводится исходя из общих принципов, но имеет свою специфику.
В зависимости от поставленных перед аудитором задач выбираются основные направления и участки проверки, способ проведения (сплошной или выборочный), объем проверки. При проведении аудиторской проверки расходов в строительной организации все вышеперечисленные факторы находятся в зависимости от конкретных обстоятельств.
Основная задача аудитора при разработке методики проведения аудиторской проверки конкретной организации состоит в выявлении наиболее перспективных направлений проверки, для чего приходится сочетать отдельные элементы из различных методик аудита.. При аудите строительного комплекса аудитору необходимы как знание бухгалтерского учета, юриспруденции, так и знания в области строительства (СНиП и других специальных нормативных актов) [31].
Аудиторские проверки организаций, занимающихся строительством, начинаются с ознакомления с их финансово-хозяйственной деятельностью, изучения учетной политики, регламентирующей порядок организации бухгалтерского учета, оценки систем внутреннего контроля.
На начальном этапе аудитор начинает сбор общих сведений о проверяемой организации: ее месте на региональном рынке строительства, организационной структуре, хозяйственных связях организации.
На этапе предварительного планирования можно использовать, следующую систему тестирования строительной организации.
На основе информации анкетных листов теста (Приложение 1) аудитору следует изучить особенности финансово-хозяйственной деятельности строительной организации по следующим направлениям:
ü степень выполнения договорных обязательств;
ü уровень использования имеющихся производственных мощностей;
ü состояние строительного задела;
ü уровень ритмичности производства;
ü качество выполняемых строительных работ.
Количественный критерий вариантов ответов: 5-7 — низкий уровень аудиторского риска; 7-10 — средний уровень аудиторского риска; 10-15 — высокий уровень аудиторского риска [57].
Реализация подобных тестовых заданий позволяет:
• экономить время аудитора на поиск и систематизацию исходной информации, а также на составление описания объекта исследования;
• изучать ключевые моменты исследуемого объекта, играющие важную роль в процессе принятия решений относительно выбора направлений проверки, и сразу идентифицировать основные проблемы;
• равномерно распределить аналитические функции между работниками аудиторской организации.
Ознакомившись с учетной политикой и изучив схему документооборота и подотчетности кадров, необходимо перейти к проведению экспресс-опроса кадрового состава в соответствии с анкетами тестов по выбранным объектам аудита. Различают тесты проверки средств контроля и тесты проверки оборотов и сальдо по счетам.
При проведении анкетирования с использованием тестов проверки оборотов и сальдо по счетам учета материальных расходов на осуществление строительства для определения уровня состояния систем учета и внутреннего контроля по данному разделу
предлагается пользоваться системой цифр от нуля до трех, означающих:
0 - учет вообще отсутствует;
1 - низкий уровень учета;
2 - средний уровень учета;
3 - высокий уровень состояния бухгалтерского учета и внутреннего контроля.
Аналогичные анкеты тестов разрабатываются и по другим статьям расходов - по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов, по накладным расходам.
Проведение предварительного тестирования позволит реально оценить состояние систем внутреннего контроля и учета строительного предприятия и уровень влияния возможных нарушений на достоверность отражения в данных учета совершенных хозяйственных операций [24].
Одним из основных недостатков системы учета расходов на строительных предприятиях является отсутствие фактического контроля за движением материальных ценностей. Поэтому особо важное значение имеет процедура проведения выборочной инвентаризации с участием аудитора. При этом в объем выборки включаются дорогостоящие, легко реализуемые материалы.
Исследуя практику проведения аудиторских проверок расходов на строительство, следует отметить, что инвентаризация как метод получения аудиторских доказательств, безусловно имеет свою отраслевую специфику. При проведении подобной проверки аудиторами осуществляется инвентаризация путем натурального измерения отдельных элементов строительных объектов, т. е. обмеров.
На прекращенные строительством объекты, а также на проектно-изыскательские работы по неосуществленному строительству составляются описи, в которых приводятся данные о характере выполненных работ и их стоимости. Для этого должна использоваться соответствующая техническая документация: чертежи, сметы, сметно-финансовые расчеты, акты сдачи работ, этапов, журналы учета выполненных работ на объектах строительства и другая документация.
Инвентаризационная комиссия по документам устанавливает сумму, подлежащую отражению на счете расходов будущих периодов и отнесению на издержки производства и обращения (либо на соответствующие источники средств организации) в течение документально обоснованного срока в соответствии с разработанными в организации расчетами и учетной политикой [52].
В соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 01.01.2001 все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Принцип документирования затрат определяет задачу аудитора - подтвердить наличие оправдательных документов для обоснования затрат, а также проверить правильность отражения этих операций в бухгалтерском учете.
Цель аудита учета затрат на производство - проверка законности отнесения затрат на производство, правильности документального отражения затрат; неизменности выбранного на год метода учета затрат и калькулирования; списания сумм накладных расходов и способов их распределения по объектам калькуляционных затрат.
В процессе проверки затрат на производство аудитору необходимо решить следующие задачи:
- оценить обоснованность применяемого метода учета затрат, варианта сводного учета затрат, методов распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов;
- подтвердить достоверность оформления и отражения в учете пря-мых и накладных (косвенных) расходов;
- оценить качество инвентаризаций незавершенного производства;
- произвести арифметический контроль показателей себестоимости по данным сводного учета затрат на производство [62].
Источники информации: Положение об учетной политике; карточки (ведомости) по заказам; разработочные таблицы (по распределению заработной платы, отчислений ЕСН, услуг вспомогательных производств, расчета амортизации основных средств, нематериальных активов); ведомости распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов; расходов на содержание и эксплуатацию оборудования; справки-расчеты о распределении расходов будущих периодов; акты (ведомости) инвентаризации незавершенного производства; ведомости сводного учета затрат на производство; учетные регистры (журналы-ордера, ведомости) по счетам 20, 23, 25, 26, 28, 29, 97, 96 и др., Главная книга, баланс и др.

































II. АНАЛИЗ ДЕЙСТВУЮЩЕЙ ПРАКТИКИ УЧЕТА И АУДИТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО НА ПРИМЕРЕ Мост»
§2.1. Характеристика организации Мост»
Специализированная фирма Общество с ограниченной ответственностью Мост» создана в июле 2000 года на базе управления строительства искусственных сооружений Интернэшнл», организованного в 1995 году. Мост» входит в состав Объединения «ЭЛГАД».
Мост» – специализированная организация, осуществляющая управление и производство работ по строительству, ремонту и реконструкции мостов, путепроводов и эстакад, тоннелей, подпорных стен и других искусственных сооружений транспортной инфраструктуры. Предприятие задействовано также в сооружении мостовых опор, гаражных и других перекрытий, промышленно-гражданском строительстве и возведении различных инженерных коммуникаций.
В работах, отмеченных высоким качеством и сжатыми сроками исполнения, применяются передовые отечественные и зарубежные технологии, прогрессивные инженерные решения и методы строительства, такие как, например, укладка монолитного бетона в термоcберегающей опалубке, цикличная продольная надвижка (ЦПН) и бетонирование пролетных строений на перемещаемых инвентарных подмостях, предварительное напряжение конструкций по системе Dywidag, в том числе с натяжением шпренгельных высокопрочных пучков Monostrend, соединения арматуры на обжимных муфтах без использования сварки и т. д.
Мост» ведет строительство в условиях стесненной застройки современного мегаполиса без прекращения сложившегося движения транспорта по существующим магистралям и улицам и нанесения ущерба окружающей среде. Сооружения, возводимые в любое время года и независимо от погоды, надежны и долговечны, их внешний облик в высшей степени удовлетворяет требованиям современной архитектуры. Так, в частности, мостовые пролеты располагаются на прямых, косых и кривых в плане и профиле трассах, имеют небольшие строительные высоты. В строительстве применяют предварительно напряженные конструкции из монолитного и сборного железобетона, объединенные сталежелезобетонные и стальные пролетные строения на автоматической сварке и с ортотропными плитами проезжей части.
В производственной деятельности ООО «ЭЛГАД Мост» использует современные машины, механизмы и оборудование, которые обладают высокой производительностью, надежны и эффективны. Это полноповоротные краны, автобетононасосы с удлиненной стрелой, автоматизированные системы предварительного напряжения конструкций и надвижки пролетных строений, скользящие и переставные опалубки для сооружения опор и т. п., представляющие как собственную эксклюзивную, так и передовую зарубежную строительную технику ведущих фирм Merсedes, Dywidag, Deutshe Doka, Ebershpaher и др.
За неполные 11 лет работы Мост» в Москве и Московской области отремонтировано, капитально восстановлено и построено 57 эстакад и путепроводов с пролетными строениями длиной свыше 10,6 км, установлено 4,3 км шумозащитных экранов, возведено более 29,5 тыс. м2 железобетонных перекрытий тоннелей, зданий и гаражей, сооружено 1500 м подпорных стен высотой до 20 м и т. д.
Среди работ Мост», имеющих особую техническую значимость, характеризующих высокий инженерный уровень и качество строительства, а также возрастающие производственные возможности предприятия, следует отметить:
Ø капитальный ремонт 667-м Самотечной эстакады на Садовом кольце (1996 г.);
Ø реконструкция Ульяновской железобетонной эстакады длиной 430 м по Садовому кольцу (1997 г.);
Ø возведение из монолитного преднапряженного железобетона по технологии ЦПН 179-м балочно-неразрезного путепровода по ул. Саломеи Нерис на 72 км МКАД (1997 г.);
Ø скоростное строительство в течение 12 месяцев пяти 3-х уровневых железобетонных эстакад общей длиной 813 м, сооруженных по технологии ЦПН, а также 70-м стального моста для пропуска инженерных коммуникаций на Кутузовском проспекте в охранной зоне метрополитена (1999 г.);
Ø монтаж-сборка 303-м криволинейной в плане при радиусе 600 м эстакады на третьем транспортном кольце со съездом на ул. Трофимова, выполненной из свариваемых на месте стальных балок с неразрезными пролетами длиной до 59 м, перекрываемыми поверху ортотропной плитой проезжей части (2001 г.);
Ø осуществление крупномасштабного строительства по технологии ЦПН и бетонированием на перемещаемых подмостях 18 железобетонных эстакад общей длиной 3025 м, в конструкциях которых уложено более 130 тыс. м3 монолитного бетона, в районе Тульских улиц на третьем транспортном кольце (2001 г.);
Ø сооружение на перемещаемых подмостях 211-м участка железобетонной эстакады шириной 37,3 м с трехъярусным гаражом-стоянкой на внутригородской кольцевой магистрали от шоссе Энтузиастов до Волгоградского проспекта (2002 г.).
Ø строительство комплекса эстакад со съездами и въездами, участка Третьего транспортного кольца от Звенигородского шоссе до Беговой ул. I очередь и S-образной эстакады в районе ул. Беговой общей длиной 1407,2 м ( г.).
Ø реконструкция пешеходного перехода к ТТЦ “АШАН” на 54 км МКАД длиной 23 м (2003 г.).
Ø строительство участка автодорожного тоннеля в районе Лефортово длиной 114 м ( г.).
Ø участие в строительстве периметральной эстакады вокруг центрального ядра ММДЦ Москва-Сити длиной 1100 м ( г.).
Ø строительство комплекса эстакад со съездами и въездами, участка Третьего транспортного кольца от Звенигородского шоссе до Беговой ул. в направлении Краснопресненского проспекта общей длиной 687 м (2004 г.).
Ø дополнительное строительство входа в г. Москву Федеральной дороги МКАД-Москва-Рига (“Балтия”) длиной 33 м (2004 г.).
Ø строительство временного пешеходного моста через ул. Новая Башиловка длиной 42 м (2004 г.).
Ø строительство дороги и инженерных коммуникаций для оптово-розничного центра “Москва” на территории ГПЗ-1 в Люблино на уч. ул. Верхние Поля от МКАД до Чагинской ул. длиной 33 м (2004 г.).
Ø строительство тоннельного участка со станционным комплексом «Аэропорт Внуково» и эстакадой на привокзальной площади на ПК3+70 ¸ПК5+10 (2005 г.)
Ø строительство коммуникационного моста на ПК138 на пересечении Беговой ул. с Ленинградским проспектом длиной 40,8 м (2005 г.)
Ø строительство участков 2, 3 ММДЦ «Москва-Сити» на Краснопресненской набережной.
Ø строительство эстакад на пересечении Беговой ул. с Ленинградским проспектом, длина эстакад с подпорными стенками 1006 м ( г.)
Ø строительство шумозащитного экрана длиной 711 м. п. на эстакадах транспортного пересечения Беговой ул. с Ленинградским проспектом
Ø строительство пешеходного надземного перехода на пересечении Беговой ул. с Ленинградским проспектом длиной 77 м ( г.)
С 2004 года Мост» выполняет работы по строительству многофункционального жилого комплекса «Каскад» на Наб. Академика Туполева.
Работы выполняются в сотрудничестве с ООО ”ЭЛГАД”, ЗАО “ЭЛГАД Спецстрой”, ООО ”ЭЛГАД Механизация”, ООО “ЭЛГАД Бетон”, ООО “ЭЛГАД Проект”, ООО “Квишстрой”, ЗАО “ТВЛ-ЭЛГАД Инвест”, ЗАО “КОНСТЭЛ”, СМУ “Ингеоком”, , ГУП ”Мосинжпроект”, ГУП ”Гормост”, , ГУП «Моспроект-2» и др.
Профессионализм коллектива, высокая организация, надежная техническая оснащенность, накопленный и постоянно совершенствуемый положительный опыт работы - залог дальнейших успехов Мост» в решении строительных задач любого уровня сложности.

В настоящее время в Мост» работает 844 человека.
№ п/п Наименование Количество
1 Инженерно-технические работники 112
2 Служащие 25
3 Рабочие 707
ВСЕГО: 844



Высшим должностным лицом является Генеральный директор, который осуществляет общее управление и несет всю полноту ответственности за деятельность предприятия, включая деятельность по обеспечению качества.
К высшему руководству относятся непосредственно подчиненные Генеральному директору Главный инженер и Заместители генерального директора.
Мост» расположено по адресу:
Россия, г. Москва, Наб. Академика Туполева, вл. 15.
Телефоны: (4;
Факс: (4,
Дополнительно информацию о предприятии можно прочитать на сайте www. *****.
Организационная структура Мост» показана в Приложении 2.


§2.2. Организация учета затрат на производство
в Мост»
Учет в организации Мост» ведется с применением компьютерной программы «1С: Предприятие».
Бухгалтерский учет Мост» строится на основе ее учетной политики.
Учетная политика представляет собой совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.
Учетная политика в Мост» была принята в соответствии с п.3 ст.6 Федерального Закона РФ «О Бухгалтерском учете» от 01.01.2001г. и Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98), утвержденным приказом Минфина РФ от 09.12.98г. № 60н, в целях соблюдения на предприятии в течение отчетного года единой политики отражения в бухгалтерском учете и отчетности отдельных хозяйственных операций и оценки имущества.
Обязанности по формированию учетной политики возложены на главного бухгалтера Мост». Принятая учетная политика утверждена приказом руководителя и применяется с 1 января 2005года.
При формировании учетной политики Мост» принимались во внимание отраслевая специфика, организационно-правовая форма предприятия, налоговый режим, характер и объемы совершаемых операций, перспективы экономического развития предприятия, структура бухгалтерской службы и квалификация учетного персонала, возможности использования современных технологий в организации учетных работ, а также другие факторы.
В настоящее время предприятия должны разрабатывать не только учетную политику в целях организации бухгалтерского учета, но и оформлять отдельно учетную политику для целей налогообложения. Это вытекает из требований налогового законодательства и обусловлено тем, что ряд налоговых норм допускает выбор вариантов при исчислении налоговой базы [50].
В учетной политике Мост» были утверждены:
§ рабочий план счетов бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;
§ формы первичных учетных документов, применяемые для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных документов
§ порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;
§ методы оценки активов и обязательств;
§ правила документооборота и технология обработки учетной информации;
§ порядок контроля за хозяйственными операциями.
Учетная политика Мост» на 2005 год представлена в Приложение 3


Организация учета затрат на производство основана на следующих принципах:
- неизменность принятой методологии учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции в течение года;
- полнота отражения в учете всех хозяйственных операций;
- правильное отнесение расходов и доходов к отчетным периодам;
- разграничение в учете текущих затрат на производство и капитальных вложений;
- регламентация состава себестоимости продукции [21].
Рассмотрим правильность отнесения затрат на производство строительных работ по следующим статьям затрат, применяемым в учете Мост»:
• «Материалы»;
• «Расходы на оплату труда рабочих»;
• «Расходы на содержание и эксплуатацию строительных машин и механизмов»;
• «Накладные расходы».
1. Статья «Материалы».
Для строительного производства характерна тесная связь между бухгалтерским учетом материальных ценностей и технико-экономическим учетом, который ведется производственно-техническим отделом (ПТО). Проведенные исследования показывают, что в структуре себестоимости строительных работ значительный удельный вес занимают материальные затраты. При осуществлении строительства применяются материалы, которые составляют основу объекта строительства. При группировке затрат в строительстве в качестве материальных ценностей также учитываются конструкции, детали, топливо, электроэнергия, пар, вода и д. р.
В соответствии с Положением по бухгалтерскому учёту «Учет материально-производственных запасов» - ПБУ 5/01от 01.01.2001года – в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета в РФ используется понятие материально-производственные запасы (МПЗ) – это часть имущества, используемая в качестве сырья, материалов и т. п. при производстве продукции, выполнении работ и оказании услуг для продажи; предназначенная для продажи; используемая для управленческих нужд организации [33].
К МПЗ относятся те активы, которые служат менее года.
Основными задачами учета материалов являются контроль за сохранностью материальных ресурсов, соответствием складских запасов нормативам, за выполнением планов снабжения материалами; выявление фактических затрат, связанных с заготовкой материалов; контроль за соблюдением норм производственного потребления; правильное распределение стоимости израсходованных в производстве материалов по объектам калькуляции; рациональная оценка производственных запасов.
В Мост» в составе материалов основную часть занимают строительные материалы, используемые для осуществления работ.
Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).
Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной с учредителями (участниками) организации; полученных организацией по договору дарения или безвозмездно, - исходя из их рыночной стоимости на дату оприходования; приобретенных обмен на другое имущество (кроме денежных средств), - исходя из стоимости обмениваемого имущества, которая устанавливается, исходя из цены, по которой в сравниваемых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей.
Материально-производственные запасы, на которые текущая рыночная стоимость в течение года снизилась, либо которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей.
Материально-производственные запасы, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к бухгалтерскому учету на забалансовые счета в оценке, предусмотренной в договоре.
Оценка материально-производственных запасов, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату принятия запасов к бухгалтерскому учету.
Фактическими затратами на приобретение материальных ценностей могут быть:
- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику;
- суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консуль-тационные услуги, связанные с приобретением материальных ценностей;
- таможенные пошлины и иные платежи;
- невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением материальных ценностей;
- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материальные ценности;
- затраты по заготовке и доставке материальных ценностей до мест их использования, включая расходы по страхованию.
Материальные ценности отражаются на синтетических счетах по фактической себестоимости их приобретения (заготовления) или учетным ценам [45].
В соответствии с производственной программой и нормами расхода Мост», материальные ресурсы приобретаются за счет централизованного обеспечения в порядке оптовой торговли, путем поставок непосредственно предприятиями-производителями.
При обеспечении предприятия материальными ресурсами централизовано вышестоящая организация выделяет фонды. На выделенные ресурсы выдаются наряды, в которых указываются поставщики, виды материалов, их количество и сроки поставки. В соответствии с этими нарядами, Мост» заключает прямые договоры с предприятиями-поставщиками на поставку ценностей.
Договоры обеспечивают взаимную ответственность поставщиков и покупателей за выполнение обязательств. В договорах обуславливаются наименование материалов, количество, цены, сроки поставки, порядок расчетов, способы транспортировки, санкции за несоблюдение условий договора, порядок приемки и т. п.
В отделе материально-технического снабжения предприятия ведется оперативный учет и контроль реализации фондов, и выполнение договоров поставок материалов по ассортименту, количеству, качеству и срокам.
Отгрузив материальные ценности Мост», предприятия-поставщики одновременно высылают платежные требования-поручения вместе с отгрузочными и другими сопроводительными документами. Полученные документы от поставщиков направляются в отдел материально-технического снабжения, где проверяется соответствие отгрузки договорным условиям поставки по ассортименту, количеству, цене, срокам поставки и т. п. Делаются отметки о выполнении договоров в специальных карточках или на копиях договоров. После производятся записи в журнале учета поступающих грузов (фактура М-1), который ведется отделом материально-технического снабжения. Одновременно здесь же решается вопрос об оплате платежных документов за приобретаемые ценности. В дальнейшем документы передаются в бухгалтерию Мост» для оплаты.
Принятые грузы доставляются на склад Мост» и сдаются заведующему складом (материально-ответственное лицо), который проверяет соответствие количества и качества материала данным счета поставщика. Принятые кладовщиком материалы оформляют приходными ордерами. Учет материалов на складе осуществляется в карточках складского учета, открываемых на каждое наименование (номенклатурный номер материалов) по сальдовому методу, т. е. остаток материалов (кол-во) определяется после каждой записи прихода или расхода материалов, учет ведется непрерывно под постоянным контролем бухгалтерии организации. Все записи в данных карточках должны быть сделаны на основании первичных документов.
Существенной особенностью работы строительной организации является частый отпуск материальных ценностей на производство (т. е. на строительные участки).
При отпуске материалов в производство должны соблюдаться определенные требования. Во-первых, они идут по весу, объему и массе в строгом соответствии с расходными нормативами на заданный объем производства. Во-вторых, отпуск осуществляется в пределах предварительно установленных лимитов. Лимитирование должно основываться на прогрессивных нормах расхода материалов, объемах производственных программ строительных участков с учетом переходящих неиспользованных ими запасов на начало и конец месяца. В-третьих, согласовываются с главным бухгалтером списки материально-ответственных лиц, которым предоставляется право требовать со складов материалы, а также берутся образцы их подписей. Эти данные должны быть сообщены работникам складов. Материалы на производство выдаются со складов только официально выделяемым для их получения представителям строительных участков, отделов [46].
Расход материалов, отпускаемых в производство и на другие нужды ежедневно, оформляют лимитно-заборными картами (форма М-8) (Приложение 4). Один экземпляр лимитно-заборной карты вручают участку-получателю, другой – складу. Кладовщик записывает количество отпущенного материала и остаток лимита в обоих экземплярах карты и расписывается в карте участка-получателя. Представитель участка расписывается в получении материалов в карте, находящейся на складе.
Лимитно-заборная карта может выписываться в одном экземпляре. В этом случае получатель расписывается в получении материалов непосредственно в карте складского учета, а в лимитно-заборной карте расписывается лицо, ответственное за отпуск материалов со склада [46].
Для учета движения материалов внутри предприятия Мост» применяют однострочные или многострочные требования-накладные. Накладные составляют материально-ответственные лица участка, отпускающего ценности, в двух экземплярах, один из которых остается на месте с распиской получателя, а второй с распиской лица, отпускающего ценности, передается получателю ценностей.
Списание материалов в производство осуществляется по фактической себестоимости. В учетной политике Мост» закреплен способ определения фактической себестоимости списываемых материалов - по средней себестоимости, определяемой по окончании каждого месяца по каждому виду (группе) материальных запасов, в соответствии с п.58 «Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ», утвержденного Приказом Минфина РФ от 01.01.2001г. № 43н. Это обусловлено тем, что обычно материалы закупаются под конкретный, уже имеющийся, объект, согласно смете. Поэтому фактическая себестоимость формируется на каждую конкретную закупленную партию. Соответственно, при списании на производство не составляет сложности определить фактическую себестоимость списываемых материалов.
Материальные затраты строительной организации подразделяются на прямые и накладные расходы в точном соответствии с группировкой статей затрат в сметных расценках. Это позволяет осуществлять контроль соблюдения сметной стоимости строительства, на базе которой, в частности, может рассчитываться договорная цена объекта.

Синтетический учет материалов в Мост» ведется на счете 10 «Материалы». (Приложение 5: оборотно-сальдовая ведомость по счету 10) Мост» использует следующие субсчета (Приложение 6: оборотно-сальдовая ведомость за 1 квартал 2005года):

Счет
Код Наименование
10 Материалы
10.1 Сырье и материалы
10.3 Топливо
10.5 Запасные части
10.6 Прочие материалы
10.8 Строительные материалы
10.9 Инвентарь и хозяйственные принадлежности
10.10 Материалы специального назначения на складе
10.11 Материалы специального назначения в эксплуатации
10.20 Транспортно-заготовительные расходы

На счетах бухгалтерского учета в Мост» операции по учету материалов отражаются проводками, приведенными в Таблице 2:




Таблица 2. Отражение на счетах операций по учету материалов в Мост».

Содержание хозяйственной операции Документальное оформление Корреспонденция счетов
Дебет/Кредит

Приобретение материалов
Произведена предоплата за материалы Договор, счет, платежное поручение, выписка из расчетного счета 60 51
Получены материалы; Отражен НДС Доверенность (формы М-2 и М-2а), приходный ордер (форма М-4), акт о приемке материалов (форма М-7), карточка учета материалов (форма М-17), счет фактура 10
19 60
60
Зачтена сумма ранее перечисленного аванса в погашение кредиторской задолженности за полученные материалы Бухгалтерская справка, регистры бухгалтерского учета 60 60
Зачтена сумма НДС по приобретенным материалам к уменьшению платежа в бюджет Расчет 68 19
Расход материалов
Отпущены (списаны) мате-риалы на нужды основного производства Лимитно-заборная карта. Требование-накладная. Бухгалтерская справка-расчет 20 10
Отпущены (списаны) мате-риалы на общехозяйственные нужды Требование-накладная. Бухгалтерская справка-расчет 26 10
Переданы материалы во вспомогательное производство Накладная на передачу материалов 23 10
Списана себестоимость отпущенных на сторону ма-териалов Договор купли-продажи. Накладная на отпуск материалов на сторону 91 10
Возвращены материалы поставщику при обнаружении дефектов (после оприходования) Акт о приемке материалов по качеству. Накладная на отпуск материалов на сторону 60 10

2. Статья «Расходы на оплату труда рабочих».
Оплата труда как экономическая категория в рыночных условиях отражает систему отношений, которые возникают в результате трудового вклада работника строительной организации. В этой системе находят свое отражение связи производства и распределения. Расходы, связанные с оплатой труда, являются важнейшей статьей формирования себестоимости строительной продукции. Заработная плата также является экономическим инструментом управления строительной организацией. Оплата труда – основная форма вознаграждения работников организации за результаты их труда и стимулирования его качественных и количественных показателей. Она характеризует особенности общественных отношений в сфере труда и производства, в значительной мере находясь в зависимости от экономической, политической, демографической, культурной ситуации в государстве, и в тоже время является сложным механизмом регулирования отношений работников и работодателей [37].
Законодательно трудовые отношения, возникающие между работником и работодателем, регламентирует Трудовой кодекс Российской Федерации [4].
Трудовые отношения строятся на основании трудового договора, заключаемого между работником и работодателем.
Основными целями трудового законодательства являются:
- установление государственных гарантий трудовых прав и свобод граждан;
- создание благоприятных условий труда;
- защита прав и интересов работников и работодателей.
Организация вправе сама устанавливать систему оплаты труда. В данном случае она установлена как простая повременная. Это фиксируется в трудовом договоре. Должностные оклады устанавливаются руководством Мост» в соответствии с должностью и квалификацией работника.
Утвержденный перечень численного состава работников Мост» с указание их должностей, окладов и прочего называется штатным расписанием (форма № Т-3). Утверждает штатное расписание Генеральный директор организации приказом.
Прием сотрудника на работу производится на основании его заявления. В заявлении сотрудник указывает дату, с которой он приступает к работе и должность, на которую он поступает. На основании заявления оформляется приказ о зачислении сотрудника на работу и его личная карточка. После этого с сотрудником заключают трудовой договор. Он составляется в двух экземплярах, один остается в организации, другой отдается сотруднику.
При повременной системе оплаты труда (в Мост» это вахтовый метод работы) сотрудникам оплачивается то время, которое они фактически отработали. Чтобы определить то количество времени, которое фактически отработали работники организации, ведется табель учета использования рабочего времени по каждому строительному участку, который подписывается начальником участка.
Учет численности и квалификационного состава персонала в организации осуществляется отделом кадров. Этот отдел составляет и передает в бухгалтерию сведения о состоянии численности рабочих и служащих и её изменениях (в результате перемещений, отпусков, увольнений, болезней и др.) в целом по организации, о расстановке кадров по отдельным подразделениям, о составе работников по категориям, профессиям, квалификации, стажу работы и другим признакам.
Соблюдение принципа оплаты труда в соответствии с его количеством и качеством требует от учетного персонала точного учета выработки, отработанного времени и оплаты труда каждого работника строительного производства, а также систематического сопоставления фактических трудовых затрат с запланированными, сметными данными. Поэтому важную роль в системе мер, направленных на оптимизацию себестоимости продукции строительной организации Мост» играет рационально организованный учет труда и его оплаты. В связи с этим перед соответствующим персоналом организации стоят две главнее задачи:
1) правильно и своевременно отражать операции и обеспечивать достоверность данных о начислении заработной платы и отчислений, связанных с ней;
2) обеспечивать менеджмент организации необходимой для принятия управленческих решений информацией.
Бухгалтерский учет труда и его оплаты в строительной организации Мост» должен содействовать оптимальному использованию рабочего времени, выявлению производственных резервов, снижению себестоимости работ. Бухгалтерия должна обеспечить контроль соблюдения сметной численности рабочих и служащих, начисления и своевременной выдачи заработной платы.
Синтетический учет оплаты труда в соответствии с принятой в организации системой оплаты труда ведется на счете 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (Приложение 7: оборотно-сальдовая ведомость по счету 70).
На счетах бухгалтерского учета в Мост» операции по учету оплаты труда отражаются проводками, приведенными в Таблице 3:

Таблица 3. Отражение на счетах операций по учету оплаты труда в Мост».
Содержание хозяйственной операции Документальное оформление Корреспонденция счетов
Дебет/Кредит

Начислена заработная плата:
- работникам, занятым в основном производстве (сюда относятся только выплаты, включаемые в себестоимость строительных работ) Расчетно-платежная ведомость 20 70
- работникам вспомогательных производств (относятся также выплаты, включаемые в себестоимость) Расчетно-платежная ведомость 23 70
- рабочим, занятым управлением строительных машин и механизмов Расчетно-платежная ведомость 25 70
- администрации структурного подразделения строительной организации (управленческому персоналу) Расчетно-платежная ведомость 26 70
Внесены в кассу излишне выплаченные суммы (оплаты труда и т. п.) - исправительная запись Приходный
кассовый ордер 50 70
Начислены пособия по временной нетрудоспособности и прочие начисления за счет внебюджетных фондов Больничный
листок,
Расчетно-
платежная ведомость 69 70
В счет прибыли остающейся в распоряжении предприятия или специальных фондов Расчетно-
платежная
ведомость 84 70
Выдана начисленная сумма оплаты труда работникам ОО «ЭЛГАД Мост» Расчетно-
платежная ведомость 70 50
Перечислена сумма задолженности по оплате труда на пластиковые карточки Расчетно-
платежная ведомость 70 51
Удержан налог на доходы физических лиц (НДФЛ) с сумм оплаты труда и иных доходов работника Налоговая
карточка, расчетно-
платежная ведомость 70 68
Удержаны непогашенные в установленные сроки суммы задолженности по полученным под отчет авансам подотчетными лицами Распоряжение руково-дителя,
Расчетно-
платежная ведомость 70 71
Удержание в погашение задолженности работников по выданным им ссудам, недостачам и порчам Договор
займа, расчетно-платежная ведомость 70 73
Депонирована неполученная в установленный срок заработная плата Бухгалтерская справка

Сальдо по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» кредитовое и отражает задолженность строительной организации перед работниками по оплате труда и другим, указанным ранее платежам.
Для учета расчетов по взносам на социальное страхование, в Пенсионный фонд, в фонды обязательного медицинского страхования используется пассивный счет 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», при этом делают следующие учетные записи:
Дебет счета 20 «основное производство»,
Дебет других счетов производственных затрат (23, 25, 26)
Кредит счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», по субсчетам.
Сумма заработной платы облагается единым социальным налогом (ЕСН), взносами на обязательное пенсионное страхование и взносами на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний. Налог начисляется по регрессивной ставке. Это означает, что чем выше сумма облагаемого дохода, тем меньше ставка налога. В данном случае в организации рассчитывается ЕСН по ставкам налога для дохода до 280000 рублей. Ставки следующие:
- ставка налога, зачисляемого в федеральный бюджет - 20 %;
- ставка налога, зачисляемого в Фонд социального страхования РФ - 3,2%;
- ставка налога, зачисляемого в федеральный фонд обязательного медицинского страхования РФ - 0,8%;
- ставка налога, зачисляемого в территориальный фонд обязательного медицинского страхования РФ - 2%
Сумма налога, начисленная в федеральный бюджет, уменьшается на сумму начисленных фирмой за тот же период взносов на обязательное пенсионное страхование. Ставки взносов установлены так же по регрессивной шкале и различаются в зависимости от возраста сотрудника:
- на финансирование страховой части трудовой пенсии - 10%,
- на финансирование накопительной части трудовой пенсии - 4% [2].
Для учета начислений и выплаты вышеперечисленных налогов открыты субсчета:
- для налога, зачисляемого в федеральный бюджет - счет 69.2.1;
- для налога, зачисляемого в Фонд социального страхования РФ - счет 69.1;
- для налога, зачисляемого в федеральный фонд обязательного медицинского страхования РФ - счет 69.3.1;
- для налога, зачисляемого в территориальный фонд обязательного медицинского страхования РФ - счет 69.3.2;
- для налога на обязательное страхование от несчастных случаев и профессиональных заболеваний на производстве - счет 69.11;
- для налога на финансирование страховой части трудовой пенсии - счет 69.2.2;
- на финансирование накопительной части трудовой пенсии - счет 69.2.3.
Начисление налогов производится по Кредиту вышеуказанных счетов и Дебету счета 20, 26. Перечисление данных налогов отражается по Дебету соответствующих субсчетов и Кредиту счета 51.
Заработная плата сотрудников уменьшается так же на сумму налога на доходы физических лиц. Налог исчисляется по ставке 13%. Выплачивая сотрудникам доходы, организация обязана удержать налог на доходы и перечислить сумму налога в бюджет. Налогом облагается общая сумма дохода, которую работник получил от организации в календарном месяце, уменьшенная на сумму налоговых вычетов. Стандартные налоговые вычеты уменьшают только сумму дохода, облагаемую по ставке 13%. Если человек работает по трудовому договору в нескольких организациях, то вычеты предоставляются только в одной из них.
Начисление налога производится по Дебету счета 70 и Кредиту счета 68.1. Перечисление налога в бюджет отражается по Дебету счета 68.1 и Кредиту счета 51.
Денежные средства, причитающиеся работникам, перечисляются на пластиковые карточки работников организации.



3. Статья «Расходы на содержание и эксплуатацию строительных машин и механизмов».
Важнейшей целью производственного менеджмента на разных уровнях управления строительной организацией является обеспечение заданных показателей при минимальных издержках производства. Это достигается, в частности, снижением затрат на текущий ремонт, а также на эксплуатацию машин и механизмов, используемых при проведении строительных работ.
Осуществление строительных работ непосредственно связано с использованием строительных машин и механизмов. Значительная доля всех затрат, связанных с эксплуатацией строительных машин и механизмов, в себестоимости строительной продукции обусловливает необходимость оперативного получения достоверной информации о наличии и использовании указанных объектов, а также о времени и стоимости их эксплуатации [28].
В Мост» для осуществления строительных работ применяются машины и механизмы, принадлежащие ей на правах собственности, в таких случаях техника учитывается в составе основных средств, а затраты на ее содержание учитываются в установленном ПБУ 6/01 «Учет основных средств» порядке.
При приобретении основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Она определяется фактически произведенными затратами по приобретению этих средств.
Фактические затраты по приобретению основных средств отражаются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции с кредитом счетов учета расчетов и др.
При принятии объекта основных средств к бухгалтерскому учету фактические затраты, учтенные на счете 08, относятся на дебет счета 01 «Основные средства». Аналитический учет по счету 01 ведется по видам и отдельным инвентарным объектам основных средств.
Мост» является структурной частью крупной организации , в которой существует специальное управление механизации – Механизация», деятельность которой, в свою очередь, направлена на обеспечение строительно-монтажных подразделений «ЭЛГАД» транспортными и грузоподъемными средствами, строительной техникой, необходимой технологической оснасткой и оборудованием. Отношения сторон по договору субподряда регулируются непосредственно самим договором и гл. 37 ч.2 ГК РФ. Расчеты осуществляются исходя из стоимости машино-часа и времени, отработанного строительной техникой.
В случае использования арендованных средств обязанность по содержанию машин и механизмов возлагается на арендодателя, но тогда необходимо все равно учитывать затраты по оплате расходов, связанных с использованием транспортного средства, включая оплату топлива, материалов, сборов. Амортизация по арендованным основным средствам не начисляется (т. к. анализируемая организация в данном случае всегда является арендатором).
Синтетический учет затрат на содержание и эксплуатацию как собственных, так и арендованных строительных машин и механизмов в организации Мост» ведется на активном собирательно-распределительном счете 25 «Общепроизводственные расходы». При этом аналитический учет ведется по отдельным строительным участкам и видам машин и механизмов. Указанный счет в конце месяца закрывается путем списания остатка на соответствующие счета учета затрат на производство. (Приложение 8: оборотно-сальдовая ведомость по счету 25).
На счетах бухгалтерского учета в Мост» операции по учету затрат на содержание и эксплуатацию строительных машин и механизмов отражаются проводками приведенными в Таблице 4:

Таблица 4. Отражение на счетах операций по учету затрат на содержание и эксплуатацию строительных машин и механизмов в Мост».

Содержание хозяйственной операции
Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
1 2 3
Начисление сумм оплаты труда работникам, занятым управлением или обслуживанием строительных машин и механизмов 25 70
Затраты материальных ресурсов, включая топливо (ГСМ) и энергию на эксплуатационные цели 25 10
Амортизационные отчисления на полное восстановление строительных машин и механизмов, а также производственных приспособлений и оборудования, учитываемых в составе основных средств 25 02
Арендные платежи (в частности, платежи по договору лизинга) по арендованным строительным машинам и механизмам в суммах, определенных договором
- списание задолженности по арендной плате 25


76 76


51
Затраты на проведение ремонта строительных машин и механизмов (ремонтный фонд не создан, ремонт производится собственными силами) 25 23
Затраты, связанные с перебазированием строительных машин и механизмов 25 23

Для осуществления оперативного и бухгалтерского учета затрат на содержание и эксплуатацию строительных машин и механизмов используются следующие формы первичной документации, утвержденные постановлением Госкомстата РФ от 28.11.97 № 78:
1) рапорт о работе башенного крана (форма ЭСМ-1)
2) путевой лист строительной машины (форма ЭСМ-2)
3) рапорт о выработке строительной машины (механизма) (форма ЭСМ-3)
4) рапорт-наряд о работе строительной машины (механизма) (форма ЭСМ-4)
5) карта учета работы строительной машины (механизма) (форма ЭСМ-5)
6) журнал учета работы строительных машин (механизмов) (форма ЭСМ-6)
7) справка для расчетов за выполненные работы (услуги) (форма ЭСМ-7).
При использовании для строительных работ машин и механизмов, принадлежащих организации на праве собственности, применяются следующие формы:
1) журнал учета работы строительных машин (механизмов) (форма ЭСМ-6)
2) рапорт-наряд о работе строительной машины (механизма) (форма ЭСМ-4).

4. Статья «Накладные расходы».
Накладные расходы входят в себестоимость работ, связанных с производством строительной продукции. Определяются накладные расходы организацией самостоятельно на основе нормативов, установленных Госстроем России по видам работ строительства. В учете они подразделяются на накладные расходы основного производства и накладные расходы вспомогательного производства. Накладные расходы основного производства включают в себестоимость строительных работ по каждому строящемуся объекту.
В состав накладных расходов основного производства включается пять групп затрат:
административно-хозяйственные расходы;
расходы по обслуживанию работников строительства;
расходы по организации работ на стройплощадках;
прочие накладные расходы;
затраты, не учитываемые в нормах накладных расходов, но относимые на накладные расходы.
Одним из важнейших аспектов учета затрат на производство является распределение производственных затрат по различным элементам (сегментам). В качестве сегмента могут выступать структурные подразделения (строительные участки), виды производства [65]. Распределение затрат необходимо в целях получения данных, предназначенных для:
Ø калькуляции себестоимости продукта;
Ø оценки качества управления и контроля;
Ø принятия обоснованных и своевременных управленческих решений.
Мост» в пределах сумм накладных расходов, определенных в установленном порядке по объемам строительных и монтажных работ, планируемых к выполнению, составляет смету накладных расходов на отчетный год. Ее разрабатывает планово-технический отдел (ПТО) с участием бухгалтерии.
Бухгалтерский учет накладных расходов ведется с применением активного собирательно - распределительного счета 26 «Общехозяйственные расходы» (Приложение 9: оборотно-сальдовая ведомость по счету 26). Учет накладных расходов ведется в соответствии с принципами, установленными бухгалтерским стандартом ПБУ 2/94 «Учет договоров на капитальное строительство». Учет затрат по накладным расходам осуществляется на основании первичной учетной документации (платежных требований, накладных, выписок банков, расчетных ведомостей, нарядов, актов, авансовых отчетов и др.), оформленной в порядке, установленном соответствующими нормативными актами.
На счетах бухгалтерского учета в Мост» операции по учету накладных расходов отражаются проводками приведенными в Таблице 5:
Таблица 5. Отражение на счетах операций по учету накладных расходов в Мост».

Содержание хозяйственной операции
Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
1 2 3
Списана амортизация основных средств общехозяйственного назначения 26 02
Списание стоимости использованных в производстве материально-производственных запасов 26 10
Списание стоимости потребленных услуг, оказанных вспомогательным производствам, а также расходов по ремонту основных средств 26 23
Списание предварительно уплаченных расходов по неравномерно производимым ремонтным работам (т. к. организация не образует резерва), по подписке на техническую литературу 26 97
Расходы на оплату труда управленческого персонала и отчислений по социальному страхованию и обеспечению с них 26 69, 70
Отчисления по имущественному и личному страхованию 26 76
Другие расходы, связанные с управлением производством 26 60, 68, 71, 76

Накладные расходы, учтенные на счете 26 «Общехозяйственные расходы», распределяются ежемесячно по методике, установленной учетной политикой (Приложение 3): накладные расходы ежемесячно относить на счет 20 «Основное производство». Отдельные виды расходов, рассчитываемых от объемных показателей (на представительские расходы, рекламу, повышение квалификации), определять в установленном порядке в целом по организации. В соответствии с гл. 25 НК РФ.

Сводный учет затрат в строительстве
Сводный учет затрат на производство строительной продукции ведется на калькуляционном счете 20 «Основное производство» по объектам учета по применяемой системе классификации затрат (калькуляционным статьям) в соответствующем регистре бухгалтерского учета (Приложение 10: оборотно-сальдовые ведомости по счетам 20.1 и 20.2).
Сводный учет затрат в Мост» отражается проводками приведенными в Таблице 6:
Таблица 6. Сводный учет затрат в Мост».

Содержание хозяйственной операции
Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
1 2 3
Затраты на сумму основной заработной платы 20 70
Затраты на стоимость использованных основных и вспомогательных материалов, конструкций, деталей 20 10
Расходы по использованию строительной техники 20 25
Стоимость транспортных услуг 20 23
Стоимость подлежащих оплате услуг, оказанных сторонними организациями; на суммы, начисленные субподрядным организациям за выполненные работы 20 60
Затраты на сумму накладных расходов, отнесенных на производство строительной продукции 20 26
Фактическая себестоимость сданных застройщику предприятий, объектов, комплексов и выполненных работ
Себестоимость продаж переносится на прибыль от продаж 90.2

90.9 20

90.2
Сумма НДС, начисленная от стоимости выполненных работ 90 68
Формирование прибыли
Сумма прибыли по сданным объектам и работам (формирование финансового результата) 90 99

Учет стоимости строительных и монтажных работ осуществляется на основании актов о приемке выполненных работ ф. № КС-2, подписываемых заказчиком и подрядчиком. Оплата принятых от подрядчиков работ осуществляется заказчиком по справке о стоимости выполненных работ и затрат ф. № КС-3. На основании данной справки заказчики включают стоимость строительно-монтажных работ в состав капитальных затрат [47].
Стоимость выполненных объемов работ по отдельным объектам учета отражается в регистре бухгалтерского учета по данным акта о выполненных объемах. Учет затрат на производство строительной продукции по элементам осуществляется в целом по Мост» за месяц и нарастающим итогом с начала года.

§2.3. Организация аудита затрат на производство
в Мост»
В Мост» нет специального подразделения, которое осуществляло бы внутренний аудит организации. Обязанности аудитора в данный момент исполняет Главный бухгалтер.
Основной целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемой организации и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации [6]. Аудитор выражает свое мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности во всех существенных отношениях.
Цель аудита расходов строительной организации – установление правильности отнесения затрат и формирования себестоимости строительной продукции в соответствии с нормативными документами по бухгалтерскому учету.
При аудите производственных затрат необходимо проверить соответствие бухгалтерских записей по учету хозяйственных операций типовой корреспонденции счетов бухгалтерского учета [66].
В частности рекомендуется следующая схема отражения бухгалтерских записей (проводок):
По дебету счета 20.1 «Фактическая себестоимость работ, выполненных собственными силами», отражаются производственные затраты с кредита соответствующих счетов:
10 «Материалы» - стоимость использованных при строительстве материалов, конструкций, деталей,
23 «Вспомогательные производства» - стоимость услуг, оказанных собственными подсобно-вспомогательными производствами,
60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - стоимость услуг, оказанных сторонними организациями,
25 «Общепроизводственные расходы» - стоимость расходов по содержанию и эксплуатации собственных и арендованных машин и механизмов,
26 «Общехозяйственные расходы» - стоимость накладных расходов, связанных с производством СМР (административно-хозяйственных, по обслуживанию работников строительства, по организации работ на строительных площадка и пр.).
На отдельном счете 20.2 «Выполненные субподрядчиками законченные комплексы специальных строительных работ» Мост» учитывается сметная (договорная) стоимость принятых работ до сдачи их заказчику.
Правильность отнесения затрат на производство рекомендуется проверять по статьям затрат, применяемых в учете строительных организаций:
- материалы;
- расходы на оплату труда рабочих;
- расходы по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов;
- накладные расходы.
Аудит затрат на материалы.
При аудите используется Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 [14], Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, Методические рекомендации по проверке налога на прибыль и обязательств перед бюджетом при проведении аудита и оказании сопутствующих услуг.
Основанием для списания строительных материалов на производство в Мост» служат следующие документы:
производственные нормы расхода основных строительных материалов (разрабатываются Мост», утверждаются ежегодно генеральным директором);
локальные и объектные сметы на строящиеся объекты, в которых предусмотрен сметный расход материалов по конструктивным элементам и видам работ;
журнал учета выполненных работ по форме КС-6а по каждому объекту строительства;
материальный отчет (форма М-19) по материально-ответственному лицу – начальнику строительного участка;
ежемесячный отчет о расходе основных материалов в строительстве (форма М-29) в сопоставлении с расходом, определенным по производственным нормам;
При аудите в Мост» главный бухгалтер проверяет наличие вышеуказанных документов и правильность их заполнения.
Также проверяется, не допускаются ли расхождения между данными материального отчета и документами на списание материалов (формой М-29 и актами на разовое списание материалов).
В случае экономии строительных материалов списание их на производство осуществляется по фактическому расходу.
Перерасход материалов, подтвержденный соответствующими расчетами (например, при изменении технологии производства работ), принимается к списанию по разрешению руководителя Мост». Суммы дополнительного расхода материалов должны быть согласованы с заказчиком и предъявлены ему к возмещению. Суммы отклонений сверх норм и нормативов, не предъявленные к возмещению заказчику, подлежат добавлению к налогооблагаемой прибыли.
Необоснованный перерасход материалов на себестоимость СМР не относится, а подлежит возмещению за счет виновных лиц, в порядке, установленном действующим законодательством [61].
Рассмотрим вариант документирования исчисленных отклонений от норм при списании строительных материалов.






Ведомость проверки обоснованности списания материалов на строительство жилого комплекса «КАСКАД»

Объем выборки: 200 расходных накладных

№ п/п Материалы Наименование документа РАСХОД ЦЕНА Отклонения Всего отклонения, руб. Перерасход документирован
по норме, руб. факт, руб. по норме, руб. факт, руб. За счет цены, руб. За счет кол-ва
(7-6)**6 10 11
1 Кирпич строительный, тыс. шт. Февраль 2005г.,
отчет ф. № 29,
нач. участка +7500 +17500 +25000 Да (увеличен объем работ)
2 Цемент, т. Март 2005г.,
отчет ф. № 29,
нач. участка 2 2,1 1+230 +160 +390 Нет
3 Песок, м3 Март 2005г.,
отчет ф. № 29,
нач. участка В+120 +170 +290 Нет
ИТОГО +7850 +17830 +25680

Выводы аудитора:
1. списано стоимости материалов сверх норм 25680 руб., из них отклонений в сумме 25000 документированы и отнесены на себестоимость выполненных СМР правильно.
2. Списано стоимости материалов на 680 руб. без документирования, из них за счет увеличения цены – 350 руб.
Решение:
1. Документированный перерасход следует признать обоснованным.
2. Перерасход цемента в количестве 0,1 т. на сумму 390 руб. и песка в количестве 1 м3 на сумму 290 руб. отнести на виновных лиц.
При проверке выбытия материалов следует убедиться, что организация следует учетной политике в отношении последовательности применения оценки выбывающих материалов. Результаты проверки отображаются в следующем рабочем документе:




Проверка правильности оценки списанных материалов
на выполнение СМР
Наименование предприятия: Мост»
Объем выборки: 3 наименования материалов за проверяемый период
Метод проверки: сравнение, пересчет

№ п/п Наименование материалов Цена факт., руб. По оценке, принятой учетной политикой, руб. Разница в оценке, руб. Количество списанных материалов Отклонение в стоимости,
(+/-) руб.

1 Январь
Кирпич, тыс. шт.
Цемент, т.
Песок, м3
4000
1700
220
3500
1600
170
+500
+100
+50
10
2
23
+5000
+200
+1150
2 Февраль
Кирпич, тыс. шт.
Цемент, т.
Песок, м3
3800
1680
200
3500
1600
170
+300
+80
+30
10
8
20
+3000
+640
+600
и т. д.
ВСЕГО за год Х Х Х Х +10590

Выводы аудитора: нарушение правил учета по оценке материалов привело к завышению себестоимости СМР на 10590 руб.
Решение: необходимо произвести корректировку затрат на строительные материалы, списанные на производство: Д-т 20 – К-т 10.8 – 10590 руб.
Аудит расходов на оплату труда.
При аудите проверяется полнота оформления табелей использования рабочего времени (формы Т-12 и Т-13). Табели составляются по каждому строительному участку Мост».
Также проверяется порядок установления организацией различных доплат и надбавок к заработной плате, соответствие этого порядка положениям ТК РФ. Размеры надбавки не должны быть ниже установленных законодательством и иными нормативными правовыми актами.
При аудите устанавливается наличие в организации локальных нормативных актов, содержащих нормы трудового права, в том числе определение размера и порядка выплаты надбавки за вахтовый метод работы (характерен для Мост»), ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год.
Устанавливается соответствие отраженных в бухгалтерском учете расходов на оплату труда положениям главы 25 «Налог на прибыль организации» НК РФ. Согласно ст. 255 НК РФ в расходы организации на оплату труда в целях налогообложения включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии или единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами [52].
При высоко значимости аналитических процедур они не обеспечивают точности результатов аудита, а намечают лишь основные его направления. В связи с этим логическим продолжением контроля должна являться детальная проверка оборотов и сальдо по счетам. В качестве начального этапа детальной проверки оборотов и сальдо по счету следует выполнить процедуру сканирования, цель которой состоит в выявлении расхождений данных синтетического и аналитического учета, а также нетипичных для рассматриваемых операций корреспонденций счетов. Эта процедура выполняется в развитии приемов экономического анализа.
Процедура сканирования, являясь более конкретной по сравнению с приемами экономического анализа, по своему назначению близка к ним, что обусловливает необходимость ее использования для аудирования большинства хозяйственных операций, в том числе и по капитальным вложениям [66].
При проверке сканированием статьи «Основная оплата труда рабочих» необходимо охватить разработочную таблицу «Ведомость распределения заработной платы по направлениям затрат», ведомость № 18 и журнал-ордер .
Оценивая вероятность существенных ошибок и нарушений по оплате труда, необходимо знать, что в основном ошибки и нарушения бывают двух типов:
1) учетные операции расчетов с персоналом по оплате труда не осуществлялись, а оплата труда начислена;
2) учтено фиктивное рабочее время, за которое начислена заработная плата.

Проверка правильности отражения оплаты труда в лицевых
счетах работников Мост»

Объем проверки: 100 лицевых счетов из 800
Методы проверки: документальная проверка, пересчет

№ п/п ФИО За какой период Вид оплат По лицевым счетам, руб. Документ подтвержден, руб. Отклонение: перерасход (+)
экономия (-)
1 январь за выполнение СМР 6500
2 февраль за выполнение СМР вознаграждение по итогам года 6950-00

3840

3040

-800-00
Итого:
3 февраль за сверхурочные работы
вознаграждение по итогам года 227-00


4250-00 -


3750


-500-00
Итого: 4477-00
4 март за выполнение СМР 4800-00
и т. д.
Обнаружены ошибки в 15 лицевых счетах
ИТОГО: 45

Выводы аудитора: допущены ошибки в начислении заработной платы, начислено больше наруб., в том числе: за выполнение СМР –руб., премии – 10500 руб., сверхурочные – 227 руб.
Решение: произвести корректировку в учете Д-т 91 – К-т 70 сторноруб.
Проведенные аудиторские процедуры показали, что из 100 проверенных лицевых счетов допущены ошибки в начислении оплаты в 15-ти случаях, что составило 15%. Не подтверждено документально из руб. оплаты трударуб. или 25,3%.
Несмотря на то, что такой подход к проверке операций по оплате труда трудоемкий, он позволит уменьшить аудиторский риск необнаружения и высказать реальное мнение о достоверности себестоимости строительства объекта.
Рассмотрим вариант документирования результатов проверки расходов по оплате труда, проведенной по первичным документам:
Проверка правильности начисления оплаты труда
по первичным документам Мост»

Объем проверки: 200 первичных документов из 15690
Методы проверки: подтверждение, документальная проверка, пересчет

№ п/п Наименование документа Период ФИО Начислено по наряду за отработанное время Фактически причитается за отработанное время Отклонение: больше (+)
меньше (-)
1 Наряд-задание, участок № 1 январь

6500-00
5850-00
4250
6850-00
4750-00 + 750-00
- 1000-00
- 500-00
2 Наряд-задание, участок № 2 февраль

5000-00
4500-00
5600
3500-00
6000-00 + 500-00
+ 1000-00
- 400-00
3 Наряд-задание, участок № 3 март

4500-00
5200-00
6200
4500-00
6000
+ 700-00
+ 200-00
и т. д.
Итого: 99-00 +

Выводы аудитора: завышена фактически начисленная оплата на руб. из 200 документов обнаружена ошибка – четырем работникам начислено меньше, чем числится в документе.
Решение:
1) Доначислить работникам недостающие суммы и отразить эти операции: Д-т сч. 91 – К-т сч. 70
2) На сумму излишне начисленной оплаты труда руб. предложить работникам дать согласие на возмещение излишне начисленных сумм. При получении согласия выполнить проводку: Д-т сч. 73 – К-т сч. 91. В случае отказа на возмещение переплаты уменьшить нераспределенную прибыль: Д-т сч. 84 – К-т сч. 91 – 129986 руб.
В целях проверки соответствия данных аналитического и синтетического учета сопоставляют суммы начисленной оплаты труда, значащиеся по своду начислений и удержаний, с данными записей по дебету и кредиту этого счета в Главной книге, а также с данными регистров бухгалтерского учета:
Проверка соответствия задолженностей по оплате труда, значащейся в расчетно-платежных ведомостях и в Главной книге в Мост»
Объем проверки: расчетно-платежные ведомости за 2005 год
Методы проверки: сопоставление

Месяцы Суммы по своду начислений и удержаний Суммы по Главной книге Отклонения, руб
больше меньше
Январь 00-00
Февраль 79-00
Март 50-00
Апрель 00
Май 40-00
Июнь 00-00 +
Июль 95-00 +
Август 00-00 +
Сентябрь 00-00 +
Октябрь 00-00 +
Ноябрь 00-00 +
Декабрь 00-00 +
ИТОГО: 9 664-00

В результате выявления причин отклонений оказалось, что в апреле при распределении затрат на оплату труда было отнесено на сч. 20 «Основное производство» необоснованно больше на 8900 руб., а фактически заработная плата на эту сумму не начислялась. В июне не удержан с работников аванс, который не удержан и в сентябре. В октябре сумма не удержанного аванса увеличилась на 5000 руб., а в декабре еще на 3100 руб. Следовательно фактически выплачено заработной платы больше наруб. На себестоимость строительно-монтажных работ эти выплаты не повлияли, отвлечена с оборота денежная наличность.
На увеличение себестоимости СМР повлияла ошибка, допущенная в апреле, в сумме 8900 руб. Следовательно аудитор должен рекомендовать произвести в учете корректировку: по Д-ту сч.91 – К-ту сч. 70 – 8900руб; по лицевым счетам удержать ранее выплаченные авансы работникам организации в сумме 18600 руб.
Аудит расходов по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов.
Расходы по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов учитываются в Мост» на счете 25 «Общепроизводственные расходы».
Одним из направлений проверки расходов по содержанию собственных машин и механизмов является проверка правильности начисления амортизации, а именно правильность применяемых норм и сумм начисленной амортизации, соблюдение линейного способа начисления.
Также проверяется правильность списания ГСМ на работу механизмов. Расход ГСМ в Мост» должен осуществляться по нормам, разработанным и утвержденным - центральной организацией, на основании паспортных данных строительных машин и механизмов.
Учет работы строительных машин и механизмов должен осуществляться в журнале типовой межотраслевой формы ЭСМ-6. Журнал учета в Мост» заполняется старшим механиком строительного участка. По данным журнала устанавливается, на каких строительных объектах работали машины и механизмы, количество времени их работы. По актам о приемке выполненных работ (форма КС-2) – виды работ и правомерность их выполнения с применением машин и механизмов.
При привлечении для работы машин и механизмов по договорам из Механизация» (структурное подразделение ), работа привлеченных машин и механизмов должна оформляться сменными рапортами и путевыми листами по типовым межотраслевым формам. Выполнение работы строительной машиной подтверждается на сменном рапорте или путевом листе подписью и штампом Мост».
При аудите проверяются оформление указанных выше документов, наличие всех необходимых подписей и печатей.
В процессе выполнения строительных работ привлекается автомобильный транспорт по договорам с автотранспортными организациями, поэтому проверяется: наличие договоров; условие перевозки грузов; ответственность по перевозкам (п. 2 ст. 784 ГК РФ); указание пунктов назначения (п. 1 ст. 432 ГК РФ). Договоры не считаются действительными, если в них не расшифрованы условия грузоперевозок, объемы и километраж перевозок, вид автотранспорта (п. 1 ст. 432 ГК РФ).
Факт выполнения автоуслуг строительная организация подтвер-ждает подписями уполномоченных на то лиц и штампами в путевых листах и отрывных талонах. При ненадлежащем оформлении первичных документов, подтверждающих производственный характер полученных автотранспортных услуг, отнесение их на себестоимость для целей налогообложения неправомерно [70].
Аудит накладных расходов.
Накладные расходы являются комплексной статьей, по которой учитываются следующие расходы Мост»:
- административно-хозяйственные;
- по обслуживанию работников строительства;
- по организации работ на строительных площадках;
- прочие.
При аудите проверяется, составлена ли организацией смета накладных расходов на планируемый период по основному и подсобно-вспомогательному производству в размерах, определяемых по принятой Мост» методике их распределения по объектам. Смета должна составляться по всем статьям накладных расходов, включенным в перечень статей затрат, в целях сопоставления сметной величины с фактическими расходами.
Учет затрат по накладным расходам осуществляется на основании первичной учетной документации (платежные требования, накладные, выписки банков, расчетные ведомости, наряды, акты, авансовые отчеты и др.), оформленной в установленном порядке. Первичные документы, подтверждающие затраты должны содержать все обязательные реквизиты.
При аудите проверяется правильность распределения накладных расходов по объектам учета в соответствии с принятыми учетной политикой Мост» методами их распределения.
Выводы по результатам проведенного анализа учета и аудита затрат на производство в Мост»
В ходе анализа учета и аудита затрат на производство строительных работ Мост» было выявлено, что:
классификация статей затрат, принятая в учетной политике Мост» не позволяет получать исчерпывающую информацию, необходимую для управления строительной организацией и принятия качественных решений. Принятие своевременных и обоснованных управленческих решений в значительной мере зависит от регламентации процессов формирования статей затрат и установления их оптимального состава.
информация, касающаяся материально-производственных затрат, в недостаточной мере используется для принятия обоснованных управленческих решений, а применяется лишь для формирования показателей финансовой отчетности, в основном ориентированных на требования налоговых органов.
при исчислении организацией себестоимости строительных работ особое внимание следует уделять методам оценки материальных ресурсов, списываемых в производство, так используемый в Мост» метод списания материалов по средней стоимости оценивается, как не совсем правильный, т. к. при росте инфляции целесообразнее использовать рекомендованные российским ПБУ методы учета себестоимости ЛИФО и ФИФО.
Недостатки существующего варианта учета затрат на производство сводятся к следующему:
не уделено должного внимания вопросам налогообложения и от-числениям во внебюджетные фонды;
затруднено выделение таких понятий, как «налоговая себестоимость» и «бухгалтерская себестоимость», что актуально и важно для принятия решений руководством строительной организации; это связано с наличием существенных противоречий в нормативной базе, регулирующей ведение бухгалтерского учета, и законодательстве в области налогообложения;
не предоставляется возможность получить своевременную и по-дробную информацию о формировании затрат на производство строительной продукции.
количество материалов, расходуемых на производство согласно смете завышено по сравнению с нуждами производства, в связи с этим приходится делать возврат из основного производства, что увеличивает общие затраты организации.
одним из основных недостатков системы учета расходов является отсутствие фактического контроля за движением материальных ценностей. Поэтому особо важное значение имеет процедура проведения выборочной инвентаризации с участием аудитора. При этом в объем выборки включаются дорогостоящие, легко реализуемые материалы.
основным недостатком, выявленным в ходе анализа бухгалтерского учета Мост», является отсутствие аудита. Создание методики проведения аудита расходов на осуществление строительства является тем более актуальным, что до настоящего времени мы не располагаем достаточными научно-практическими исследованиями по данному вопросу. Теоретически не обобщены принципы организации и не определены методические подходы к проведению аудита расходов строительных организаций. Количество публикаций по предмету исследования весьма ограничено.
Сложившаяся ситуация свидетельствует о том, что существует необходимость разработки, совершенствования и детализации методики проведения аудита расходов на осуществление строительных работ.



III. РЕКОМЕНДАЦИИ И РАЗРАБОТКИ ПО СОВЕРШЕНСТВОВАНИЮ УЧЕТА И АУДИТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО В Мост»
§3.1. Совершенствование учетной политики
в части учета материалов
В структуре себестоимости строительных работ значительный удельный вес занимают материальные затраты. Стоимость выполняемых работ во многом зависит от расходов на стройматериалы. Поэтому особое внимание должно уделяться методам оценки материальных ресурсов, списываемых в производство, а также методам распределения отдельных видов расходов по объектам учета, применяемым в течение отчетного года и составляющим элементы учетной политики.
Согласно учетной политике Мост» определение фактической себестоимости материальных ресурсов, списываемых в производство, осуществляется по средней себестоимости, определяемой по окончании каждого месяца по каждому виду (группе) материальных запасов.
Изучение практики организации учета движения материальных ценностей подтверждает необходимость использования международного стандарта финансовой отчетности №2 «Запасы». В нем отмечается, что себестоимость запасов должна включать все затраты на приобретение, переработку и прочие затраты, понесенные для того, чтобы доставить запасы до места их настоящего нахождения и довести до состояния, пригодного к использованию.
Так как строительство является одной из наиболее материалоемких отраслей хозяйства, достижение оптимальной минимизации затрат по приобретению материалов и управлению ими является приоритетной целью для успешной деятельности Мост». Значительное возрастание стоимости строительных материалов и находящейся в прямой зависимости общей себестоимости строительных работ должно стать предметом особого внимания производственного и управленческого персонала.
Учет расхода материалов осуществляется по фактической заготовительной себестоимости (ФЗс/с), которая включает:
Ø планово-учетную цену (Пл/уч ц);
Ø транспортно-заготовительные расходы (ТЗР).
Согласно ПБУ 5/01 в качестве планово-учетных цен применяются следующие способы оценки:
1. По методу средних цен;
2. По методу FIFO (ФИФО т. е. списание материалов по методу первой поставки);
3. По методу LIFO (ЛИФО т. е. списание материалов по ценам последней поставки).
При методе FIFO применяют правило: первая партия на приход – первая на расход. Это означает, что независимо от того, какая партия материалов отпущена в производство, сначала списывают материалы по цене (себестоимости) первой закупленной партии, затем по цене второй партии и т. д. в порядке очередности, пока не будет получен общий расход материалов за месяц.
При методе LIFO применяют другое правило: последняя партия на приход – первая на расход, т. е. сначала списываются материалы по себестоимости последней партии, затем по себестоимости предыдущей партии и т. д. [44].
Исходя из вышесказанного, используемый в Мост» метод списания материалов по средней стоимости является не совсем правильным в данной ситуации. В условиях инфляции целесообразнее использовать рекомендованные российскими ПБУ методы учета себестоимости ЛИФО и ФИФО.
Рассмотрим применение этих методов учета себестоимости в сравнении с методом средних цен, используемом в Мост» на примере одной номенклатурной единицы – самореза оцинкованного 4,2*16 (Таблица 7):

Таблица 7. Оценка стоимости списания в производство самореза оцинкованного 4.2*16 по методам средних цен, ФИФО и ЛИФО в Мост»
Даты хозяйственных операций Количество, шт. Цена за единицу, руб. Сумма, руб.
Остаток на 01.01.2005: С1 = 400 шт.
Поступило:
- 09.01.2005
- 17.01.2005
- 28.01.2005
1000
800
1700
10
15
20
10000
12000
34000
Итого поступило за январь 3
Списано в производство за январь = 1600 шт.
Остаток на 01.02.2005: С2= 2300 шт.

1. По методу средних цен:
Мат. затр. = 1600* (56000/3500) = 25600
С2 = 56000 – 25600 = 30400

2. По методу FIFO:
Мат. затр. = 1000*10+ 600*15 = 19000
С2 = 56000 – 19000 = 37000

3. По методу LIFO:
Мат. затр. = 1600*20= 32000
С2 = 56000 – 32000 = 24000
Основная проблема при выборе метода оценки товарно-материальных запасов заключается в том, что они отражаются в балансе и в отчете о прибылях и убытках. Метод ЛИФО наиболее целесообразен при составлении отчета о прибылях и убытках, поскольку наилучшим образом сопоставляет доходы от реализации товаров с их себестоимостью. Однако для оценки текущей балансовой стоимости товарных запасов при существующей тенденции повышения или понижения цен оптимальным является метод ФИФО, поскольку стоимость запасов на конец отчетного периода наиболее близка к текущим ценам и более реально представляет активы предприятия. Кроме того, нужно учитывать и влияние методов оценки запасов на налог на прибыль. Метод средних цен является наиболее универсальным.
Фирмы могут выбрать метод оценки запасов, который должен использоваться из года в год. При наличии серьезных оснований фирма может начать пользоваться другим методом, изложив причины и последствия этого в годовом отчете.
Как следует из произведенных расчетов для Мост» метод ЛИФО является более предпочтительным, так как при его использовании организация понесет меньше расходов на налоговые платежи в бюджет (налог на прибыль).

Инвентаризация материалов
Одним из основных недостатков системы учета расходов является отсутствие фактического контроля за движением материалов, поэтому особо важное значение имеет процедура проведения выборочной инвентаризации с участием аудитора.
Согласно учетной политике Мост» в целях обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности проводит инвентаризацию имущества и финансовых обязательств один раз в год на 01.10 текущего года, а инвентаризацию основных средств – один раз в три года. Досрочное (внеплановое) проведение инвентаризации обязательно при смене материально-ответственных лиц, при установлении фактов хищений и злоупотреблений, а также порчи ценностей, при реорганизации предприятия, по требованию руководства и учредителей предприятия, при ликвидации предприятия, перед составлением ликвидационного баланса.
При каждой инвентаризации необходимо формировать инвентаризационную комиссию, отвечающую за полноту и достоверность результатов инвентаризации имущества и обязательств. Комиссия формируется соответствующим приказом Мост». Необходимо составить график проведения инвентаризации, обозначить выборку.
Так как Мост» является крупной организацией, гораздо удобнее проводить инвентаризацию не раз в год, а раз в полгода – это упрощает работу инвентаризационной комиссии. В первые полгода проверяются например прямые затраты: на материалы, на оплату труда работников, а в последующие полгода затраты на содержание и эксплуатацию строительных машин и механизмов и накладные расходы.
По прошествии отчетного года проводим проверку уже всех статей затрат, т. е. останется лишь проверить данные двух полугодовых проверок. Годовая инвентаризация уточняет проведенные проверки и контролирует правильность проведения инвентаризации, ошибки, обнаруженные в процессе проведения инвентаризации легко обнаружить и устранить.

§3.2. Организация учета затрат по центрам ответственности
В условиях развивающихся рыночных отношений в нашей стране предприятие стало юридически и экономически самостоятельным. Эффективное управление производственной деятельностью предприятия все более зависит от уровня информационного обеспечения его отдельных подразделений и служб.
Как показывает практика, предприятия, имеющие сложную производственную структуру, остро нуждаются в оперативной экономической и финансовой информации, помогающей оптимизировать затраты и финансовые результаты, принимать обоснованные управленческие решения. К сожалению, принимаемые руководством решения по развитию и организации производства не обосновываются соответствующими расчетами и, как правило, носят интуитивный характер [27].
Информация, необходимая для оперативного управления предприятием, содержится в системе управленческого учета, который считают одним из новых и перспективных направлений бухгалтерской практики. Необходимость привлечения к управлению Мост» в первую очередь специалистов, руководителей и менеджеров всех уровней на первое место выводит значение подсистемы управленческого учета. Таким образом, управленческий учет является логическим следствием развития бухгалтерского учета.
Данные управленческого учета позволяют выявить наиболее «узкие места» в деятельности Мост». Информация управленческого учета используется для определения наиболее рентабельных видов исполняемых строительно-монтажных работ, их цен и тарифов, пределов скидок при разных условиях сбыта и платежа.
Управление затратами в частности представляет собой управление всей деятельностью Мост» в общем, так как охватывает все стороны происходящих производственных процессов. Следовательно, учет затрат – один из важнейших разделов управленческого учета. Себестоимость производства строительно-монтажных работ служит базой для принятия большинства управленческих решений. При этом состав и величина себестоимости определяются затратами, которые её формируют.
Управленческий учет в Мост» должен строиться таким образом, чтобы на разных уровнях ответственности затраты отражались только в той части, за которую могут реально отвечать соответствующие ответственные лица. На низшем уровне управления затраты ограничиваются только прямыми и косвенными материальными затратами. На следующем уровне к ним добавляются прямые затраты, расходы на оплату труда. На наиболее высоких уровнях ответственности номенклатура учитываемых расходов увеличивается [55].
Предметом бухгалтерского управленческого учета является производственная деятельность организации и ее отдельных структурных подразделений (сегментов), называемых центрами ответственности. В управленческом учете под центром ответственности понимают структурное подразделение организации, по которому целесообразно аккумулировать учетную информацию о его деятельности, во главе которого стоит единственный руководитель, контролирующий затраты, доходы, и средства, инвестируемые в этот сегмент бизнеса и где имеется возможность в одном учетном процессе совместить центр возникновения затрат и ответственность начальника подразделения. Цель учета по центрам ответственности состоит в обособлении данных о затратах и результатах деятельности по каждому центру ответственности с тем, чтобы возникающие отклонения можно было отнести на конкретное лицо.
Выделяют четыре типа центров ответственности:
Ø центры затрат;
Ø центры доходов;
Ø центры прибыли;
Ø центры инвестиций.
В основе этой классификации лежит критерий финансовой ответственности их руководителей, определяемый широтой предоставленных им полномочий и полнотой возложенной на них ответственности [42].
Центром затрат является то структурное подразделение предприятия, в котором имеется возможность организовать нормирование, планирование и учет издержек производства с целью наблюдения, контроля и управления затратами производственных ресурсов, а также оценки их использования. Для оценки деятельности центра затрат недостаточно лишь финансовых показателей. Такой подход может, например, стимулировать менеджеров к уменьшению затрат за счет снижения качества продукции. Поэтому, формируя структуру организации исключительно как совокупность центров затрат, в системе управленческого учета необходимо наладить дополнительное наблюдение за качеством продукции, выпускаемой структурными подразделениями. Обязательным условием планирования и оценки деятельности центра затрат, является разделение его издержек на две категории – контролируемые и неконтролируемые.
Структура центров ответственности обязательно должна быть увязана с производственной и организационной структурой предприятия. Используем организационную структуру Мост» представленную в Приложении 2 для построения структуры центров ответственности предприятия (Таблица 8):

Таблица 8. Структура центров ответственности в Мост»
Центр ответственности Назначение Разработка бюджетов
Производственные участки Контроль за ходом, сроками и качеством строительных работ; соответствием плановых и фактических показателей по различным расходам Участие в разработке бюджетов; влияние на уровень затрат в пределах, предусмотренных проектно-сметной документацией
Отдел снабжения
Контроль за обеспечением строительства материалами, транспортом, влияние на себестоимость работ, содержанием техники в исправном состоянии; соблюдением норм расхода топлива, запасных частей и других ресурсов, связанных с содержанием и эксплуатацией строительных машин и механизмов Участие в разработке бюджета; влияние на себестоимость работ, выполненных машинами и механизмами для собственного потребления; влияние на размер прибыли от оказания услуг сторонним организациям
Бухгалтерия
Контроль за разработкой учетной политики; составлением финансовых отчетов, налоговых деклараций; сосредоточением всей информации, необходимой для принятия управленческих решений, в центральной бухгалтерии и предоставлением ее всем заинтересованным менеджерам; соблюдением смет затрат на содержание бухгалтерского аппарата; за текущим обобщением и систематизацией информации и ведением бухгалтерского и налогового учета Участие в процессе разработки различных бюджетов; прогнозирование будущих и анализ прошлых затрат; привлечение на договорной основе сторонних лиц для осуществления своих функций в случае, когда это необходимо; право требовать с любого сотрудника надлежащего документального оформления фактов хозяйственной жизни; внесение изменений и дополнений в учетную политику
Отдел материального учета Контроль за налоговым планированием; соблюдением смет затрат на содержание планово-экономического управления Разработка бюджетов по различным направлениям; формулирование выводов по результатам анализа отклонений
Отдел кадров
Контроль за обоснованностью размера оплаты труда для различных категорий работников; соблюдением смет затрат на содержание отдела Разработка бюджета расходов на оплату труда; обоснование форм и видов оплаты труда
Производственно-технический отдел (ПТО) Контроль за соблюдением правильности применения строительных норм и правил; соблюдением сметы затрат на содержание отдела Участие в разработке бюджетов расходов различных структурных подразделений

В составе мест затрат главные места, в Мост» занимают строительные участки (где осуществляются непосредственно строительно-монтажные работы), а также вспомогательные, обслуживающие процесс производства места затрат внутри строительных площадок основных строительных участков и вне их. В главных местах расходов будут обособляться прямые затраты на осуществление работ, а во вспомогательных все затраты учитывают в целом по элементам затрат.
В Мост» следующие центры затрат:





Сметы (бюджеты) для центров ответственности
Для контроля за величиной и экономичностью мест затрат и центров ответственности внутри Мост» необходимо применить метод бюджетов затрат. Для каждого места расходов или центра ответственности составляют бюджет (смету) затрат и по данным учета их фактической величины контролируют его соблюдение. Отклонения между сметой и фактической величиной характеризуют изменение уровня затрат соответствующего места и центра по сравнению с нормативами, но основе которых проводился сметный расчет.
Смета (бюджет) представляет собой финансовый документ, созданный до выполнения предполагаемых действий. Это прогноз будущих финансовых вложений [48].
Составим сметы (бюджеты) центров затрат Мост» (Таблицы 9-12):

Таблицы 9-12. Сметы (Бюджеты) для центров затрат в Мост»
ПТО (Бюджет затрат)
Направление деятельности на 1-й квартал 2005года ИТОГО:
январь февраль март
1. Составление актов о приемке выполненных работ 47500,30 20230,00 19,30
2. Калькуляция смет 38500,00 35200,00 37,00
3. Составление проектов производства работ 61980,00 68670,00 85,00
4. Контроль за производством работ 25600,00 27500,00 34,00
ИТОГО: 30 00 00 30

Производственные участки (Бюджет затрат)
Статья расходов на 1-й квартал 2005 года ИТОГО:
январь февраль март
Переменные расходы:
1. ФОТ 5500,27 7046,00 6000,20 18546,47
2. Налоги на ФОТ 226,00 400,13 350,00 976,13
3. Услуги сторонних организаций 15400,22 10066,00 12000,00 37466,22
4. Прочие переменные расходы 1250,00 1320,00 1964,00 4534,00
Постоянные расходы:
1. Командировочные расходы 4520,00 2830,00 2989,00 10339,00
2. Обучение персонала 2600,00 2400,00 3100,00 8100,00
3. Приобретение, модернизация техники 25600,00 26456,00 23400,00 75456,00
4. Накладные расходы 569,00 620,00 620,93 1809,93
ИТОГО: 55665,49 51138,13 50424,13 75

Отдел главного механика (Бюджет затрат)
Статья расходов на 1-й квартал 2005 года ИТОГО:
январь февраль март
Переменные расходы:
1. ФОТ 3800,00 3925,00 3256,35 10981,35
2. Налоги на ФОТ 125,00 131,00 115,30 371,30
3. Услуги сторонних организаций 4232,00 5652,00 5054,00 14938,00
4. Прочие переменные расходы 1235,00 2025,00 2252,00 5512,00
Постоянные расходы:
1. Аренда 1256,00 1735,00 1645,00 4636,00
2. Обучение персонала 980,00 980,00 1025,00 2985,00
3. Ремонт техники (своими силами) 5200,00 7300,00 10023,00 22523,00
4. Накладные расходы 231,00 129,00 245,00 605,00
5. ГСМ 4920,00 4062,00 4593,00 13575,00
6. Электроснабжение 3420,00 3650,00 3850,00 10920,00
ИТОГО: 25399,00 29589,00 32058,65 87046,65

Отдел снабжения (Бюджет затрат)
Статья расходов на 1-й квартал 2005 года ИТОГО:
январь февраль март
Переменные расходы:
1. ФОТ 3500,00 4025,00 3930,00 11455,00
2. Налоги на ФОТ 185,00 197,20 176,00 558,20
3. Услуги сторонних организаций 3456,00 3500,00 2800,00 9756,00
4. Прочие переменные расходы 1100,00 987,00 982,00 3069,00
Постоянные расходы:
1. Закупка техники 28200,00 34500,00 32300,00 95000,00
2. Закупка материалов 5500,00 4850,00 4950,00 15300,00
3. Таможенные расходы 2500,00 3210,00 21450,00 27160,00
4. Накладные расходы 452,00 352,00 465,00 1269,00
5. Содержание (аренда) склада 1120,00 1370,00 1200,00 3690,00
ИТОГО: 46013,00 52991,20 68253,00 20
Вышеперечисленные бюджеты используются для составления бюджетов доходов и расходов и т. д., необходимых для эффективного управления предприятием.
§3.3. Анализ затрат
На основании составленных смет (бюджетов) можно провести анализ затрат (Таблица 13):
Таблицы 13. Затраты в Мост»
Затраты на месяц
Постоянные затраты: Сумма тыс. руб.
1. материальные затраты (вспомогательные материалы) 830,00

2. Амортизационные отчисления (амортизация ОФ) 88,60

3. Аренда офиса 136,50
4. ФОТ ИТР в т. ч. Отпуска с ЕСН 1258,28
5. налоги по з/п 436,00
6. Прочие налоги 30,00
7. Общежитие 498,00
8. Механизмы всего: в т. ч. - автобус в общежитие; - автотранспорт и механизмы; - легковой и экспл. 2986,00 486,00 2475,00 25,00



9. Лизинг 789,60
10. Обучение 1,2
11. Спецодежда 25,64
12. Канцтовары 10,00
13. Ремонт инструмента 25,00
14. Услуги банка 6,00
15. Аренда туалетных кабин 35,00
16. Прочие услуги 78,00
ВСЕГО: 7233,82



Переменные затраты: (на первый месяц) Сумма тыс. руб.

1. Материальные затраты (основные материалы) 960,00

2. ФОТ рабочих с ЕСН 3911,77
3. эл. энергия на производственные нужды 45,20
4. Расходы на рекламу 15,25
5. Оплата бензина 52,50
6. НДС 35,60
7. Налог на прибыль 26,46
8. Прочие неучтенные расходы 67,50
ВСЕГО: 5114,28




Первоначальные единовременные выплаты: Сумма тыс. руб.

1. Первоначальный взнос за аренду 125,45
2. Стоимость оборудования 4562,25
ВСЕГО: 4687,70



Калькуляция по основному виду продукции (1куб. м бетона в деле)
Таблицы 14. Калькуляция себестоимости 1 куб. м бетона в деле в Мост»
Калькуляция себестоимости 1 куб. м бетона в деле.

№п/п Наименование элементов затрат Всего, руб.
Постоянные затраты
1. Сырье и основные материалы:
Бетон - 2000 руб. 2000
Арматура - 1520руб.(из расчета 100 кг. на1 куб. м) 1520
Итого основных материалов 3520
2. Вспомогательные материалы:
опалубка 200
смазка опалубки "Емако" 95
другие вспомогательные материалы 65
Итого вспомогательных материалов 360
Итого материалов 3880
3. Эксплуатация машин и механизмов 1125
4. З/п производственного персонала 925
в т. ч. налоги на з/п
5. Накладные расходы: всего в т. ч. 470
аренда
лизинг
страхование
отопление
обучение
и т. д.
ВСЕГО: 6400

Себестоимость 1 куб. м бетона в деле = 6400
1,2
7680

§3.4. Анализ безубыточности
Цель анализа безубыточности состоит в том, чтобы установить, что произойдет с финансовыми результатами при изменении уровня производственной деятельности организации.
Анализ безубыточности основан на зависимости между доходами от продаж, издержками и прибылью в течение краткосрочного периода.
Анализ сводится к определению точки безубыточности (критической точки, точки равновесия) такого объема производства (продаж), который обеспечивает организации нулевой финансовый результат, т. е. предприятие уже не несет убытков, но еще не имеет и прибылей [48] .
Постоянные затраты: 7233,82 тыс. руб.
Единовременные выплаты: 4687,7 тыс. руб.
Всего постоянные затраты: 11921,52 тыс. руб.
Себестоимость единицы 1 куб м бетона в деле: 7,680 тыс. руб.
Переменные затраты: 5114,28 тыс. руб.
Цена за единицу 1 куб м бетона в деле: 9,542 тыс. руб.
Удельные переменные затраты (40% *цена): 3,8168 тыс. руб.
или


ТБ в нат выражении=(7233,82+4687,7) / (9,542-3,8168) = 11921,52 / 5,7252 = 2082,29 куб. м, т. е. Мост» должен производить 2082,29 куб. м бетона в деле(в месяц), чтобы достичь нулевого финансового результата (чтобы быть безубыточным производством).
ТБв стоимостном выражении= Совокупные затраты / ОД
ОД = (МД / Выручка) *100 %, где
ОД – относительный доход;
МД – маржинальный доход;
МД уд= Цена за единицу 1 куб м бетона в деле - Удельные переменные затраты;
МДуд = 9,542- 3,8168 = 5,7252 тыс. руб.
Выручка = С/С + прибыль, (в нашем случае прибыль =0) = 7,680
ОД = (5,7252 / 7,680)* 100 %= 74,54%
ТБв стоимостном выражении=(11921,52 / 0,7454) = 15993,45 тыс. руб.
Построим график достижения безубыточности




Затраты

зона прибыли


15993,5 ТБ маржинальный переменные затраты
доход



11921,5
зона убытков постоянные затраты


2082,29 Vпроиз-ва

1куб. м бетона
в деле


§3.5. Рекомендации по повышению эффективности аудита
в Мост»
При анализе системы аудита в Мост» было выявлено практически полное отсутствие внутреннего аудита. Незначительные функции внутреннего аудитора выполняет главный бухгалтер. Поэтому рекомендуется ввести в штат Мост» штатную единицу внутреннего аудитора.
Внутренний аудит в строительстве дает информацию высшему звену управления всей организацией о её финансово-хозяйственной деятельности, способствует созданию высокоэффективной системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, препятствующей возникновению нарушений, и подтверждает достоверность отчетов её обособленных структурных подразделений.
В целях повышения эффективности системы внутреннего аудита учета затрат на производство строительных работ в Мост», а также для последующей доработки этой системы следует разработать тест проверки системы внутреннего контроля - Таблица 15.

Таблица 15. Тест проверки системы внутреннего контроля в Мост»

№ п/п Содержание вопросов Ответы
Да Нет
1. Обеспечение надежной информацией для принятия управленческих решений
1.1. Учет затрат на производство строительно-монтажных работ ведется:
а) по объектам строительства – центрам возникновения затрат
б) по центрам ответственности

х
1.2. Ведется ли учет затрат вспомогательных производств по центрам ответственности? х
1.3. Ведется ли учет накладных расходов по центрам ответственности? х
1.4. Ведется ли учет производственных запасов по материально-ответственным лицам, с которыми закреплены договоры о материальной ответственности? х
1.5. Ведется ли учет основных производственных средств по объектам и местам эксплуатации? х
2. Контрольная среда
2.1. Администрация характеризуется стилем управления:
- неповоротливым
- бюрократическим
- энергичным
- агрессивным


х
2.2. Определены ли объекты и субъекты контроля? х
2.3. В должностных инструкциях определены ли контрольные функции субъектов контроля? х
2.4. Имеется ли служба внутреннего аудита? х
2.5. Имеется ли приказ на установление лиц, имеющих право получать денежные средства в подотчет для осуществления хозяйственных операций? х
2.6. Имеются ли должностные инструкции бухгалтеров, в которых распределено отражение хозяйственных операций в бухгалтерском учете? х
3. Применяемые процедуры внутреннего контроля
3.1. Пересчитываются ли счета-фактуры, полученные от поставщиков, а также выписанные заказчикам? х
3.2. Проводятся ли внезапные проверки наличности денежных средств в кассе, наличия производственных запасов? х
3.3. Сопоставляется ли фактический расход строительных материалов с нормами, предусмотренными проектно-сметной документацией? х
3.4. Сверяется ли оплата труда с нормами и нормативами, предусмотренными СНиПами и объемами выполненных работ, предусмотренных сметами? х
3.5. Осуществляются ли встречные сверки с организациями-поставщиками на предмет подтверждения достоверности отпущенных и оприходованных строительных материалов? х
3.6. Систематически ли осуществляется анализ исполнения бюджетов организации? х
3.7. Выявляются ли отклонения, причины и виновники этих отклонений? х
3.8. Осуществляется ли анализ исполнения не только статичных, но и гибких бюджетов? х


Значительный удельный вес в расходах строительной организации занимает статья «Материалы. В этой связи точный учет и своевременный аудит материалов имеют важное практическое значение в принятии управленческих решений.
Рассмотрим последовательность применения основных аудиторских процедур, используемых при проведении аудиторской проверки учета, сохранности и использования материалов строительной организации Мост».
Прежде всего, необходимо проверить, обеспечена ли сохранность строительных материалов. Для этого в отделе кадров получаем сведения о материально-ответственных лицах (МОЛ) и путем документального подтверждения убеждаемся, что с ними заключены договоры. По строительным участкам МОЛ является начальник участка, поэтому с ним обязательно заключается договор о материальной ответственности.
Составим перечень используемых аудиторских процедур при проверке затрат по материалам (Таблица 16):
Таблица 16. Перечень аудиторских процедур при проверке учета, сохранности и использования материалов в Мост»

№ п/п Перечень аудиторских процедур Объем информации Способ выполнения

1 Изучение организации хранения материалов За период времени Прослеживают соблюдение санитарных и противопожарных норм, наличие весоизмерительных приборов, заполнение журналов по сдаче объектов под охрану, укрепление дверей, окон
2 Проверка наличия приказа о закреплении материальной ответственности за работниками, связанными с приемкой, хранением, отпуском материалов Папка подшивки приказов Прослеживают содержание приказов за отчетный период и журнал регистрации выписок из приказов
3 Проверка наличия договоров о полной материальной ответственности с материально-ответственными лицами Реестр договоров, папка с договорами Прослеживают реестр и содержание договоров и их соответствие фактическим должностям, связанным с приемкой, хранением и отпуском материалов
4 Взаимный контроль платежных и товарных документов Выборочно за период времени Заполняют таблицу определения соответствия сумм и дат по платежным и товарным документам
5 Установление соответствия данных складского учета данным синтетического учета За период времени Сверяют данные сальдовой ведомости с ведомостью учета материалов
6 Проверка правильности корреспонденции счетов по движению материалов, платежных, товарных документов и отражение в реестрах аналитического и сводного учета Все операции по счетам материалов за временной период Прослеживают правильность корреспонденции счетов по всем документам в соответствии с планом счетов и инструкцией по его применению
7 Проверка фактического наличия материалов на складе Склады Проводят инвентаризацию материалов, составляют инвентаризационную опись
8 Проверка полноты и качества проведенных инвентаризаций За период времени Проводят устный опрос МОЛ и членов инвентаризационной комиссии, прослеживают соответствие данных инвентаризационных описей и материальных отчетов на соответствующую дату


Далее для проверки правильности отражения на счетах бухгалтерского учета затрат по материалам, фактических расходов материалов, конструкций и изделий на строительные и монтажные работы, выявления отклонений от норм (перерасхода или экономии) составим тест проверки (Таблица 17):
Таблица 17. Тест проверки правильности отражения на счетах учета расходов по материалам на проведение строительных работ в Мост»

N
п/п Содержание вопросов Ответ Значение проверки
средств контроля
да нет

1 Ограничен ли допуск к бланкам
накладных на отпуск
строительных материалов х Уменьшает риск подделки документов и отражения в учете
операций, которые не совершались
2 Санкционируется ли отпуск
материалов лицами,
утвержденными приказом х Уменьшает риск подделки документов и отражения в учете
операций, которые не совершались
3 Устанавливаются ли нормативы
по расходу отдельных строительных материалов, отражаемые в лимитно-заборных картах х Не контролируется перерасход
строительных материалов
4 Пересматриваются ли нормативы
по расходу строительных
материалов с учетом их качества х Может быть допущен
перерасход материалов
5 Проверяет ли специалист (старший прораб, начальник цеха) отчеты по формам №М-29 о расходе основных материалов в строительстве в
сопоставлении с расходом,
определенным по нормам х Расход строительных материалов не соответствует
технологическим требованиям
6 Сверяются ли номера расходных
накладных, требований с
номерами, выданными
бухгалтерией с целью выявления
отсутствующих х Уменьшает риск отражения в учете несовершенных операций
7 Выписывают ли накладные,
требования лица, установленные
приказом х Увеличивает риск отражения в учете несовершенных операций
8 Выявляются ли виновные лица
при завышении норм расхода
строительных материалов х Увеличивает возможность
мошенничества с операциями по
списанию строительных материалов
9 Сличаются ли данные отчетов о
расходе строительных материалов с данными первичных документов, объемами выполненных работ х Увеличивает возможность
мошенничества с операциями по
списанию строительных материалов
10 Разработаны ли типичные
корреспонденции счетов для
наиболее характерных операций
по поступлению и расходу
строительных материалов х Уменьшает риск
средств контроля и уменьшает риск ошибок аудитора от того, что не будут выявлены существенные ошибки
11 Регулярно ли (раз в неделю) сдаются в бухгалтерию и отражаются в учете отчеты о расходе материалов х Увеличивается риск
средств контроля и увеличивается риск ошибок аудитора от того, что не будут выявлены существенные ошибки

Следующей статьей в учете затрат на производство строительной организации Мост» является «Расходы на оплату труда». В ходе анализа Мост» было выявлено, что некоторые процедуры аудита операций по оплате труда проводятся Главным бухгалтером или поручаются инспектору по кадрам, но они осуществляются не в полном необходимом для учета затрат объеме.
Рекомендуется применять следующий тест при проведении аудита операций по оплате труда (Таблица 18):
Таблица 18. Тест по проверки правильности отражения в учете операций по оплате труда в Мост»

N
п/п Содержание вопросов Ответы Значение проверки
средств контроля
да нет

1. Сопоставляется ли внутренним аудитором оплата труда с данными из личных карточек? х Увеличивается риск средств контроля
2. Составляется ли контрольный файл сумм начисленной оплаты по первичным документам со сводом по начислению и распределению оплаты труда? х Оплата труда контролируется, уменьшается риск средств контроля
3. Проводится ли хронометраж затрат рабочего времени на выполнение работ? х Производительность труда контролируется, уменьшается риск средств контроля
4. Подписываются ли начальником участка табеля учет рабочего времени? х Производительность труда контролируется, уменьшается риск средств контроля
5. Подписывает ли начальник участка на ряды на выполнение работ? х Производительность труда контролируется, уменьшается риск средств контроля
6. Проверяет ли периодически начисление заработной платы аудитор? х Начисление оплаты труда не контролируется, увеличивается риск средств контроля
7. Разработаны ли типичные корреспонденции счетов для наиболее характерных операций по начислению и удержанию оплаты труда? х Начисление оплаты труда контролируется, уменьшается риск средств контроля
8. Сопоставляются ли начисления на оплату труда с данными счетов по социальному страхованию, пенсионному фонду? х Начисление оплаты труда контролируется, уменьшается риск средств контроля
9. Производится ли оплата труда через учреждение банка? (пластиковые карточки) х Уменьшается внутрихозяйственный риск
10. Подписывают ли лица ведомости на выдачу заработной платы и чеки на получение заработной платы, которые не составляют такие ведомости и не хранят денежную наличность? х Увеличивается внутрихозяйственный риск
11. На время предоставления отпусков передается ли исполнение обязанностей другим лицам? х Увеличивается риск необнаружения
12. Предоставляет ли отдел кадров списки в бухгалтерию на уволенных работников? х Уменьшается риск начисления оплаты труда лицам, не работающим в организации
13. Подписывает ли отдел кадров ведомости на выдачу заработной платы х Уменьшается риск начисления оплаты труда лицам, не работающим в организации
14. Депонируется ли и учитывается на счете 76.4 «Депонированная оплата труда» заработная плата, не полученная работником? х Уменьшается внутрихозяйственный риск
15. Определяется ли штатным расписанием, положением об оплате труда должностные оклады, тарифные ставки, расценки? х Руководителем утверждаются ставки оплаты труда, уменьшается внутрихозяйственный риск
16. Передаются ли в бухгалтерию отделом кадров приказы о вновь принятых в организацию работниках? х Учтенные операции реальны и документированы, уменьшают риск необнаружения

Значительная доля всех затрат, связанных с содержанием и эксплуатацией машин и механизмов, в себестоимости строительной продукции обусловливает необходимость оперативного получения достоверной информации об их наличии и использовании, а также времени и стоимости их эксплуатации.
Поэтому к применению рекомендуется следующий тест при проведении аудита затрат, связанных с содержанием и эксплуатацией строительных машин и механизмов (Таблица 19):
Таблица 19. Тест контроля операций по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов в Мост»

N
п/п Содержание вопросов Ответы Значение проверки
средств контроля
да нет

1. Контролируется ли соблюдение количества отработанных нормо-часов строительными машинами и механизмами, предусмотренными в нормативной карте? х Увеличивается риск средств контроля
2. Своевременно ли обеспечиваются машины и механизмы горючесмазочными материалами в соответствии с нормами, утвержденными ? х Уменьшается риск средств контроля
3. Допускается ли сверхнормативное списание ГСМ по строительным машинам и механизмам? х Уменьшается риск необнаружения
4. Контролируется ли нормативное списание электроэнергии на работу строительных машин и механизмов? х Уменьшается риск средств контроля
5. Допускаются ли сверхнормативные простои строительных машин и механизмов из-за отсутствия фронта работ? х Уменьшается внутрихозяйственный риск
6. Допускаются ли простои строительных машин и механизмов из-за плохих метеорологических условий? х Уменьшается внутрихозяйственный риск
7. Применяются ли для работы строительные машины и механизмы большей мощности, чем предусмотрено в проекте строительства? х Увеличивается риск средств контроля
8. Контролируется ли невыполнение коэффициента сменности работы строительных машин и механизмов? х Увеличивается риск средств контроля
9. Допускаются ли простои строительных машин и механизмов в ожидании ремонта? х Увеличивается внутрихозяйственный риск
10. Включается ли в объем капитального строительства стоимость оборудования, требующего монтажа, к монтажу которого не приступили? х Уменьшается внутрихозяйственный риск

Накладные расходы как часть сметной себестоимости строительно-монтажных работ представляют собой совокупность затрат, связанных с созданием необходимых условий для выполнения строительных, ремонтно-строительных и пусконаладочных работ, а также их организацией, управлением и обслуживанием. В части аудита статьи «Накладные расходы» в Мост» рекомендуется провести следующий тест (Таблица 20):
Таблица 20. Тест типичных отклонений от норм расходов по статье «Накладные расходы» в Мост»

N
п/п Содержание вопросов Причина или ответственные в отклонении от норм
1 2 3
1. Административные расходы:
- изменение численности АУП в сравнении со штатным расписанием;
- изменение в должностных окладах.
Генеральный директор

2. Вознаграждение по итогам года (обусловлено перевыполнением плановых объемов работ) дирекция
3. Удорожание тарифов связи Технический директор
4. Подключение дополнительных номеров телефонов Дирекция
5. Ввод в эксплуатацию коммутаторов, телетайпов и др. Дирекция
6. Замена компьютеров более дорогостоящими, в результате чего увеличивается амортизация Главный бухгалтер
7. Замена программных продуктов Главный бухгалтер
8. Непредвиденная замена картриджей, тонеров Бухгалтерия, специалисты
9. Неэкономное использование бланков строгой отчетности Бухгалтерия
10. Приобретение бланков в связи с утверждением новых форм отчетности Бухгалтерия
11. Удорожание тарифов теплоснабжения Экономическая ситуация в стране
12. Удорожание тарифов электроэнергии Экономическая ситуация в стране
13. Перерасход кВт*ч в сравнении с утвержденными нормами Начальники отделов (признанные центрами ответственности)
14. Удорожание тарифов водоснабжения Экономическая ситуация в стране
15. Сверхплановые ремонты по причинам:
- ветхости кровельного покрытия в результате очистки крыши от снега;
- нарушения техники пожарной безопасности
Чрезвычайные ситуации
Конкретные виновники (начальники отделов, признанные центрами ответственности)
16. Удорожание цен на ГСМ Экономическая ситуация в стране
17. Дорожный износ автомобильной резины:
- плохое качество;
- нарушение правил эксплуатации
Завод-изготовитель
Водитель
18. Удорожание запчастей, электроэнергии, воды Экономическая ситуация в стране
19. Удорожание услуг банка Экономическая ситуация в стране
20. Несоблюдение норм представительских расходов Помощник-референт генерального директора
21. Сверхнормативные командировочные расходы, обусловленные:
- дополнительными (не предусмотренными сметами) выездами специалистов на семинары;
- дополнительными выездами по вопросам приобретения материалов.

Дирекция

Дирекция
22. Оплата консультационных и информативных услуг, не предусмотренных сметой затрат. Главный бухгалтер
Начальник ПТО





Заключение
В настоящее время важнейшей целью бухгалтерского учета является формирование качественной (полной, достоверной) и своевременной информации по учету затрат на производство, необходимой управленческому персоналу для подготовки, обоснования и принятия решений. Существующая в строительстве информационная система не основывается на современной концепции развития системного бухгалтерского учета, в связи с чем не удовлетворяет управленческие потребности менеджмента. Кроме того, методология организации бухгалтерского учета во многом устарела и не отвечает современным рыночным требованиям. Поэтому проблемы эффективной организации учета затрат на производство в строительных организациях, повышения достоверности, оперативности и аналитичности учета тесно связаны с улучшением системы управления субъектами строительно-инвестиционной деятельности.
Сегодня строительные предприятия функционируют в условиях постоянного роста издержек производства из-за роста цен на сырьевые и топливно-энергетические ресурсы, повышения заработной платы, недостаточности государственного финансирования строительного комплекса. При этом проблема усугубляется задержкой утверждения индексов удорожания строительных работ, несовершенством и сложностью бухгалтерского и налогового учета.
Эффективная организация системы учета расходов становится в настоящее время насущной проблемой многих строительных предпри-ятий, требующей оперативного решения.
Изучение проблемы аудита расходов на осуществление капитального строительства позволяет сделать следующие выводы и предложения.
Организация аудиторских проверок в строительной организации включает планирование и составление программ по проверяемым объектам, выбор аудиторских процедур.
Исследования практики проведения аудита свидетельствует о том, что качество проверки зависит от того, насколько тщательно проведена работа до начала аудиторской проверки: по сбору и получению информации о проверяемой организации, установлению и принятию условий и обязательств аудита экономическим субъектом и аудиторской организацией, планированию аудита и т. д.
Процесс проведения аудиторской проверки в организации, занимающейся строительством, относится к наиболее сложным и трудоемким разделам аудиторской деятельности. Это обусловлено многоуровневой системой хозяйствования в данной отрасли (инвестор – заказчик – подрядные строительные организации), сложностью и несовершенством бухгалтерского и налогового учета.
Аудит расходов на осуществление строительства - очень эффективный инструмент для проверки точности калькуляции себестоимости строительного производства, стоимостной оценки готовых строительных объектов и принятия решения, основанного на выборе альтернативного образа действий.
Определить состояние бухгалтерского и налогового учета, внутреннего и технического контроля позволят разработанные анкеты-тесты. Используемые аудиторами тесты целесообразно разделить на тесты проверки средств контроля и тесты проверки оборотов и сальдо по счетам учета расходов на осуществление строительства.
При аудите расходов на осуществление строительства следует применять методы, позволяющие своевременно выявлять нарушения, такие как: нерациональное использование производственных ресурсов, недостачи, хищения, недобросовестное исполнение субъектами капитального строительства присущих им функций и т. д. Такими методами аудита являются инвентаризация материально-производственных запасов строительной организации, контрольные обмеры строительных объектов, составление альтернативного баланса по ряду статей, сравнение фактического объема строительно-монтажных работ и расхода строительных материалов с нормами, предусмотренными в проектно-сметной документации.
При проведении аудита расходов на строительство могут быть выявлены существенные нарушения, которые можно квалифицировать следующим образом:
нарушения, связанные с неправильным оформлением договорных отношений в строительстве;
нарушения правил взаимных расчетов между субъектами капитального строительства;
нарушения, выявляемые при проведении инвентаризации строительных объектов;
нарушения, связанные с отклонениями от норм при производстве строительно-монтажных работ;
нарушения, связанные с ненадлежащим исполнением субъектами капитального строительства присущих им функций;
нарушения, вызванные неправильным ведением бухгалтерского учета;
нарушения, связанные с неправильной трактовкой нормативно-правовых актов по налогам и, как следствие – их неверной уплатой.
Благополучие организации во многом зависит от того, как руководящие работники умеют разбираться в информации о производственных расходах. Анализ этой информации дает возможность:
Ø определить структуру и эффективность расходов на проведение строительства;
Ø регулировать и контролировать расходы;
Ø правильно устанавливать цены на готовые строительные объекты;
Ø планировать расходы организации на ближайшую и дальнюю перспективы;
Ø планировать реальный уровень прибыли.
Методика проведения аудиторской проверки осуществления строительства может быть разработана как внутрифирменный стандарт с учетом требований, предъявляемых к внутренним стандартам аудиторских организаций.


























СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ
1. Гражданский Кодекс РФ, ч. 1 (от 01.01.2001, №51-ФЗ), ч.2 (от 01.01.2001, №14-ФЗ).
2. Налоговый Кодекс РФ, ч. 1 (от 01.01.2001, ), ч.2 (от 01.01.2001, ).
3. Градостроительный Кодекс РФ от 01.01.2001, №73-ФЗ;
4. Трудовой Кодекс РФ от 01.01.2001, .
5. Федеральный Закон «О бухгалтерском учете» от 01.01.2001, .
6. Федеральный Закон «Об аудиторской деятельности» от 01.01.2001, .
7. Федеральный Закон «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» от 01.01.2001, №39-ФЗ.
8. Постановление Правительства Российской Федерации от 01.01.2001, № 000 «О лицензировании отдельных видов деятельности».
9. Распоряжение Правительства Российской Федерация от 01.01.2001, «О программе социально - экономического развития Российской Федерации на среднесрочную перспективу ( гг.)».
10. Постановление Правительства Российской Федерации от 01.01.2001, № 000 «Об утверждении правил (стандартов) аудиторской деятельности».
11. Приказ Минфина РФ от 01.01.2001, №34н «Об утверждении положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации».
12. Приказ Минфина РФ от 01.01.2001, № 000 «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» ПБУ 2/94».
13. Приказ Минфина РФ от 30.12.99 г. № 000н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организа-ции» ПБУ 1/98».
14. Приказ Минфина РФ от 01.01.2001 №44н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов ПБУ 5/01».
15. Приказ Минфина РФ от 01.01.2001 №33н (ред. от 01.01.2001) «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99».
16. Положение Минфина РФ по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций № 000 от 01.01.2001.
17. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утв. Приказом МФ РФ от 01.01.2001 г. № 94н.
18. Постановление Госстроя № 76 от 01.01.2001 «Об утверждении Методических указаний по определению величины накладных расходов в строительстве (МДС 81-4.99)».
19. Постановление Госстроя № 31 от 01.01.2001 «Об утверждении Методических указаний по определению стоимости строительной продукции».
20. Адамов учет в строительстве. СПб.: ПИТЕР. 2006.
21. , , Соколов , анализ и аудит в строительстве. М.: Финансы и статистика. 2006.
22. Адамов учет и налогообложение в строительстве. М.: Финансы и статистика. 2005.
23. Адамов учет инвестиций в капитальное строительство // Финансовая газета. 2003 № 3,4.
24. Адамов внутреннего контроля в строительстве.// Строительство: налогообложение, бухучет, 2005. №1.
25. Адамов аспекты учета и распределения накладных расходов в строительстве // Экономика и учет в строительстве. 2005 №8.
26. Адамов основы учета в строительстве // Российский экономический журнал. 2005. №4.
27. , , Амучиева управленческий учет: Учеб. пособие для вузов. М.: ГУУ, 2005.
28. , Чернышев управленческого учета в строительстве. СПб.: Питер, 2006.
29. , Чернышев учета и аудита финансовых результатов подрядных строительных организаций // Научно-практический и теоретический журнал «Все для бухгалтера». 2006. №2.
30. Андреев аудит. - М.: Финансы и статистика, 2003.
31. Барышников внешнего и внутреннего аудита. М.: Информационно-издательский дом «Филинъ», 2002.
32. , , Хахонова . - Ростов н/Д: Феникс, 2005.
33. Вахрушина управленческий учет: Учебник для вузов. 2-е изд., доп. и пер. М.: Омега-Л, 2003.
34. Верещагин : бухгалтерский и налоговый учет у инвестора, заказчика и подрядчика. М.: Информцентр XXI века, 2004.
35. Врублевский учет издержек производства: теория и практика. М.: Финансы и статистика, 2002.
36. Герман жилых домов: учет, налогообложение, льготы // Финансовая газета. 2000. № 38-42.
37. Гизатуллин и налоговый учет в строительных организациях. - М.: Гросс Медиа, 2005.
38. Глушков учет на современном предприятии. - Новосибирск: Экор Книга, 2004.
39. Грибков : бухгалтерский учет и налогообложение. М.: Омега-Л, 2004.
40. Захарьин учет в строительстве. М.: Элит, 2003.
41. Захарьин учет финансовых результатов в строительных организациях.// Консультант бухгалтера, 2004. №6.
42. Ивашкевич управленческого учета по центрам ответственности и местам формирования затрат // Бухгалтерский учет. 2000. №5.
43. Карпова учет: Учебник. М.: ЮНИТИ, 2002.
44. Кирьянова бухгалтерского учета. – М.: Финансы и статистика, 1999.
45. Кондраков учет.- М.: Гроссбух, 2002.
46. , , Ярцева учет. - М.: Юристъ, 2002.
47. Лобазова формы КС-2 и КС-3.// Главбух. Приложение «Учет в строительстве», 2005. №2.
48. Методические рекомендации по совершенствованию учета затрат и калькуляционной работы в подрядных строительных организациях. М.:МАКС Пресс, 2005.
49. Мосейчук учет затрат по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов // Строительство: налогообложение, бухучет. 2000. №3.
50. , , Ахметова затрат: проблемы бухгалтерского и налогового учета. М.: Экзамен, 2003.
51. Палий управленческого учета. - М.: Бератор - Пресс, 2003.
52. , Савин . - М.: Академия, 2004.
53. Капитальное строительство: Состояние и перспективы развития // Экономист. 2000. №2.
54. Рогуленко . - М.: Экономистъ, 2005.
55. , , Амучиева управленческого учета. – Спб.: Питер, 2005.
56. Рожнова стандарты бухгалтерского учёта и финансовой отчетности. - М.: Экзамен, 2003.
57. Савина строительных организаций.// Аудиторские ведомости, 2004 г., N 7.
58. Самохвалова нормируемых расходов.// Консультант бухгалтера, 2003 г., №2.
59. Семенихин : правовое обеспечение, бухгалтерский учет и налогообложение. М.: ЭКСМО, 2005.
60. , Березкин основ управления деятельностью строительного комплекса // Экономика строительства 2000. №2.
61. Соколов использования материально-производственных запасов в строительстве // Строительство: налогообложение, бухучет. 2004. №2.
62. Соколов в строительстве. – 2-е изд., перераб. и доп. М.: Современная экономика и право, 2001.
63. Соколов -строительная деятельность застройщиков и инвесторов. М.: АиН, 2006.
64. Соколов в строительных организациях при осуществлении отдельных видов работ и услуг // Бухгалтерский учет. 2004. №9.
65. Соколов накладных расходов в строительстве // Финансовая газета: Региональный выпуск. 2004. № 38.
66. , (под ред. ). Аудит в строительных организациях: практическое пособие. М.: ЮНИТИ-ДАНА. 2004.
67. Управленческий учет: Учебное пособие. Под редакцией - М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2000.
68. Чернышев учета затрат вспомогательных производств в строительных организациях // Научно-практический и теоретический журнал «Все для бухгалтера». 2004. №2.
69. Чернышев особенности строительства и их влияние на учет и контроль // Научно-практический и теоретический журнал «Все для бухгалтера». 2005. №6.
70. Чернышев внутреннего контроля // Строительство: налогообложение, бухучет. 2005. №1.
71. Чернышев построения системы внутреннего контроля в строительстве // Научно-практический и теоретический журнал «Все для бухгалтера». 2005. №7.
72. Чернышев учет в строительстве: проблемы и перспективы // Экономика и учет в строительстве. 2005. №3.


































Приложение 1
Таблица 1
Тесты проверки состояния финансово-хозяйственной
деятельности строительной организации
№ Вопрос Варианты ответа
1 Каким образом можно охарактеризовать степень выполнения фирмой договорных обязательств перед заказчиками и инвесторами? 1. Работы выполняются в срок в соответствии с договорными обязательствами.
2. Выполнение работ связано с определенными трудностями.
3. Работы выполняются с нарушением договорных обязательств.
2 Какова обеспеченность программ работ утвержденной проектно-сметной документацией?
1. Более 95%
2. 95%-85%
3. Менее 85%
3 Каким образом можно охарактеризовать степень выполнения договорных обязательств субподрядными организациями? 1. Работы выполняются в срок в соответствии с договорными обязательствами.
2. Выполнение работ связано с определенными трудностями.
3. Работы не могут быть выполнены по каким-либо причинам.
4 В какой степени используются производственные мощности организации?
1. Более 80%
2. 80%-50%
3. Менее 50%
5 Какова система технического контроля качества выполнения строительно-монтажных работ?
1. Высокий уровень контроля.
2. Средний уровень контроля.
3. Низкий уровень контроля.








Приложение 2


Организационная структура Мост»