Разумеется, не нужно игнорировать "ненормативные" унифицированные формы и тем самым обострять отношения с проверяющими. Однако под налоговый контроль в первую очередь подпадают внешние документы, полученные от контрагентов. Поэтому бухгалтер должен быть вооружен аргументами, позволяющими ему сформировать и отстаивать собственное профессиональное суждение.
Между тем неучастие финансового ведомства в обсуждении унифицированных форм на руку налогоплательщикам. Отсутствие официальных разъяснений в некоторой степени "обезоруживает" инспекторов. Поэтому новое "отказное" Письмо Минфина России, направленное территориальным налоговым органам Письмом ФНС России от 01.01.01 г. N ВЕ-17-3/96@, может стать важным аргументом в налоговом споре.
Обратите внимание на льготу по оформлению "первички" для субъектов малого предпринимательства (п. 5 Типовых рекомендаций по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, утв. Приказом Минфина России от 01.01.01 г. N 64н). Малые предприятия вправе применять для документирования хозяйственных операций самостоятельно разработанные формы, содержащие обязательные реквизиты, предусмотренные Законом N 129-ФЗ. В данном случае специальная норма для конкретной группы организаций успешно конкурирует с постановлениями Госкомстата России общего действия.
Основный вывод, который следует из вышесказанного:
· формы первичных учетных документов как предусмотренные в альбомах, так и разработанные организацией самостоятельно утверждаются в учетной политике (п. 4 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации");
· при необходимости в унифицированные формы документов (кроме форм по учету кассовых операций) могут быть включены дополнительные реквизиты, но все реквизиты, предусмотренные утвержденной формой, должны быть сохранены.
· Организация вправе применять для документирования хозяйственных операций самостоятельно разработанные формы, содержащие обязательные реквизиты, предусмотренные Законом N 129-ФЗ;
· Удалять отдельные реквизиты из унифицированных форм нельзя.
· При изготовлении бланочной продукции на основе унифицированных форм первичной учетной документации допускается вносить изменения в части расширения и сужения граф и строк с учетом значности показателей, включения дополнительных строк (включая свободные) и вкладных листов для удобства размещения и обработки необходимой информации.
· Субъекты малого предпринимательства вправе применять самостоятельно разработанные формы;
1.3. Самостоятельно разработанные формы первичных документов
Документы, форма которых законодательно не утверждена, разрабатываются организациями самостоятельно. При этом они должны содержать обязательные реквизиты (п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ) перечисленные выше.
Следует отметить, что формы первичных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, как и для тех которые не предусмотрены типовые формы, необходимо закрепить в учетной политике учреждения.
1.4. Порядок исправления ошибок в первичных документах
Делать исправления в первичном документе целесообразно в том случае, если он еще не обработан, то есть не отражен в бухгалтерском учете.
Вносить исправления в кассовые и банковские документы нельзя, это установлено п. 5 ст. 9 Закона N 129-ФЗ. Подчистки, помарки или исправления в приходных кассовых ордерах и квитанциях к ним, а также в расходных кассовых ордерах и заменяющих их документах не допускаются (п. 19 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного Решением Совета директоров ЦБ РФ от 01.01.2001 N 40). В первичные учетные документы исправления вносятся корректурным способом: неправильный текст (сумма) аккуратно зачеркивается одной тонкой чертой так, чтобы зачеркнутое можно было прочитать. Сверху надписывается правильный текст (сумма). Затем здесь же на полях напротив соответствующей строки внесенные изменения специально подтверждаются подписями лиц, подписавших документ, с указанием даты исправления. Это требование установлено в п. 5 ст. 9 Закона N 129-ФЗ. При необходимости подписи заверяются печатью организации. Исправления сопровождаются фразой "Написанному в исправлении верить".
1.5. Сроки хранения первичных учетных документов
Согласно статье 17 Федерального закона от 01.01.01 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухгалтерском учете) устанавливает, что организации обязаны хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет.
В ст. 23 НК РФ указано, что налогоплательщик обязан вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения и в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы (для организаций - также и произведенные расходы) и уплаченные (удержанные) налоги.
В соответствии с п. п. 15, 27 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914, налогоплательщики обязаны хранить книги покупок и книги продаж в течение полных пяти лет с даты последней записи.
Непосредственно сроки хранения бухгалтерских документов определены в Перечне типовых управленческих документов, образующихся в деятельности организаций, с указанием сроков хранения, утвержденном Росархивом 06.10.2000.
Срок хранения документов исчисляется с 1 января года, следующего за годом окончания оформления документов.
Первичные документы до передачи их в архив организации должны храниться в бухгалтерии в специальных помещениях или закрывающихся шкафах под ответственностью лиц, уполномоченных главным бухгалтером. Обработанные вручную первичные документы текущего месяца, относящиеся к определенному учетному регистру, комплектуются в хронологическом порядке и переплетаются. Отдельные виды документов могут храниться не переплетенными, но подшитыми в папках во избежание их утери или злоупотреблений. Сохранность первичных документов, оформление и передачу их в архив обеспечивает главный бухгалтер организации.
Их выдача из бухгалтерии и архива работникам других структурных подразделений, как правило, не допускается, а в отдельных случаях может производиться только по распоряжению главного бухгалтера.
1.6. Порядок восстановления первичных документов
Российское законодательство не содержит четко установленных правил, которые регламентируют порядок восстановления первичных документов в случае их утраты.
Однако специалисты налоговых органов в Письме от 01.01.2001 N 26-12/43411 рекомендуют руководителям организации в случае пропажи или гибели первичных документов:
· назначить приказом комиссию по расследованию причин пропажи, гибели первичных документов, для участия в которой по мере необходимости приглашаются представители следственных органов, охраны и государственного пожарного надзора;
· предпринять меры по восстановлению тех первичных документов, которые подлежат восстановлению и хранению в течение установленного законодательством срока. Например, копии выписок о движении денежных средств по счетам в банках можно получить у банков, в которых открыты счета организации, договоры, акты, накладные запросить у контрагентов и т. д.
1.7. Первичный документ в налоговом учете
Первичные документы, служащие основанием для организации бухгалтерского учета, применяются также для организации налогового учета.
Налоговый учет - это система обобщения информации для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком, на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.
Налоговым органом при проведении камеральной налоговой проверки могут быть истребованы первичные документы для проверки правильности исчисления и уплаты налогов, а также документы, подтверждающие данные налогового учета (Письмо Минфина России от 01.01.2001 N /1-224).
В соответствии со ст. 120 НК РФ отсутствие первичных документов квалифицируется как грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения.
Основой для ведения налогового учета организациями и индивидуальными предпринимателями являются те же первичные учетные документы, на основании которых ведется и бухгалтерский учет.
В то же время налоговый учет как самостоятельная система учета предусматривает дополнительное к бухгалтерскому учету первичное документирование. При этом обязанность по оформлению первичных документов предусматривается в соответствующих главах части второй НК РФ, т. е. для целей налогообложения тем или иным конкретным видом налога.
В подп. 3 п. 1 ст. 23 части первой НК РФ установлено, что налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, но только в случае, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах. В соответствии с подп. 3 п. 3 ст. 24 части первой НК РФ налоговые агенты обязаны вести учет начисленных и выплаченных налогоплательщикам доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации налогов, в том числе по каждому налогоплательщику. Соответственно обязанность по оформлению первичных документов налогового учета распространяется только на те организации и на тех индивидуальных предпринимателей, которые признаются налогоплательщиками соответствующего налога или налоговыми агентами по соответствующему налогу.
В настоящее время законодательством о налогах и сборах предусмотрено оформление первичных документов налогового учета:
· счета-фактуры - для налогоплательщиков налога на добавленную стоимость и акцизов;
· налоговой карточки по учету доходов и налога на доходы физических лиц - для налоговых агентов по налогу на доходы физических лиц;
· карточек учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налогового вычета) - для налогоплательщиков плательщиков страховых взносов на обязательное пенсионное страхование;
· справки бухгалтера - для налогоплательщиков налога на прибыль организаций.
Счет-фактура не является первичным учетным документом, предусмотренным ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете". Это следует, в частности, из текста примечания к ст. 120 части первой НК, в котором счета-фактуры указаны отдельно от первичных документов. Минфин России, отвечая на конкретный запрос, в письме от 12 июля 2005 г. N /154 также указывал, что счет-фактура не относится к первичным учетным документам, о которых идет речь в ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете". Следует отметить, что позиция ВАС РФ представляется неопределенной. Так, например, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 9 марта 2004 г. N 12073/03 счет-фактура упоминается как первичный документ наравне с актом приема-передачи и накладной на отпуск товара. В Постановлении же Президиума ВАС РФ от 01.01.01 г. N 4047/05 указано, что счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами.
Соответственно, требования ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете", предъявляемые к содержанию и оформлению первичных учетных документов, на счет-фактуру не распространяются. Содержание и оформление счетов-фактур регламентированы положениями гл. 21 "Налог на добавленную стоимость" части второй НК РФ.
Обязанность по выставлению счетов-фактур возложена на налогоплательщиков налога на добавленную стоимость. Как установлено в п. 3 ст. 168 гл. 21 "Налог на добавленную стоимость" части второй Налогового кодекса РФ при реализации товаров (работ, услуг) выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).
Согласно п. 5 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат обложению (освобождаются от обложения) НДС, а также при освобождении налогоплательщика в соответствии со ст. 145 НК РФ от исполнения обязанностей налогоплательщика расчетные документы, первичные учетные документы оформляются и счета-фактуры выставляются без выделения соответствующих сумм НДС. При этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)".
В соответствии с п. 7 ст. 168 НК РФ при реализации товаров за наличный расчет организациями (предприятиями) и индивидуальными предпринимателями розничной торговли и общественного питания, а также другими организациями, индивидуальными предпринимателями, выполняющими работы и оказывающими платные услуги непосредственно населению, требования, установленные указанной статьей, по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы.
Как определено п. 1 ст. 169 НК РФ, счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм НДС к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ.
В пункте 3 ст. 169 НК РФ установлено, что плательщик НДС обязан составить счет-фактуру, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, если иное не предусмотрено п. 4 указанной статьи:
· при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с настоящей главой, в том числе не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со ст. 149 НК РФ;
· в иных случаях, определенных в установленном порядке.
Пунктом же 4 ст. 169 НК РФ предусмотрено, что счета-фактуры не составляются налогоплательщиками по операциям реализации ценных бумаг (за исключением брокерских и посреднических услуг), а также банками, страховыми организациями и негосударственными пенсионными фондами по операциям, не подлежащим налогообложению (освобождаемым от налогообложения) в соответствии со ст. 149 НК РФ.
Согласно п. 5 ст. 169 НК РФ в счете-фактуре должны быть указаны:
· порядковый номер и дата составления счета-фактуры;
· наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя;
· наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя;
· номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг);
· наименование поставляемых (отгруженных) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единица измерения (при возможности ее указания);
· количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания);
· наименование валюты;
· цена (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания) по договору (контракту) без учета налога, а в случае применения государственных регулируемых цен (тарифов), включающих в себя налог, с учетом суммы налога;
· стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав без налога;
· сумма акциза по подакцизным товарам;
· налоговая ставка;
· сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, определяемая исходя из применяемых налоговых ставок;
· стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав с учетом суммы налога;
· страна происхождения товара;
· номер таможенной декларации.
Сведения, предусмотренные подпунктами «страна происхождения товара», «номер таможенной декларации» указываются в отношении товаров, страной происхождения которых не является Российская Федерация. Налогоплательщик, реализующий указанные товары, несет ответственность только за соответствие указанных сведений в предъявляемых им счетах-фактурах сведениям, содержащимся в полученных им счетах-фактурах и товаросопроводительных документах.
Федеральным законом от 27 июля 2010 г. N 229-ФЗ в пункт 5.1 статьи 169 настоящего Кодекса внесены изменения, вступающие в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования названного Федерального закона
В пункте 6 ст. 169 НК РФ установлено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации. При выставлении счета-фактуры индивидуальным предпринимателем счет-фактура подписывается индивидуальным предпринимателем с указанием реквизитов свидетельства о государственной регистрации этого индивидуального предпринимателя.
В подпункте "г" п. 2 ст. 6 Федерального закона "О бухгалтерском учете" предусмотрено, что руководители организаций могут в зависимости от объема учетной работы вести бухгалтерский учет лично. В таких случаях счет-фактура, выставляемый организацией, главным бухгалтером организации не подписывается. На это указано, например, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 9 июля 2002 г. N 58/02 (до налоговых органов Постановление Президиума ВАС РФ доведено письмом МНС России от 2 сентября
Как разъяснено в письме ФНС России от 01.01.01 г. N 03-1-03/838/8 "О порядке заполнения счетов-фактур" предусмотренные Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость такие реквизиты счета-фактуры, как "Руководитель организации" и "Главный бухгалтер", являются формализованными показателями. Данные реквизиты применяются и в случае подписания счета-фактуры иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации. Учитывая вышеизложенное, изменение и (или) дополнение реквизитов счета-фактуры "Руководитель организации" и "Главный бухгалтер" НК РФ не предусмотрено. Вместе с тем, как отмечено ФНС России, в случае если счет-фактура подписан уполномоченным лицом с указанием непосредственно его должности, то такой счет-фактуру не следует рассматривать как составленный с нарушением требований п. 6 ст. 169 НК РФ.
В соответствии с п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. 5 и 6 указанной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом.
В случае если по условиям сделки обязательство выражено в иностранной валюте, то согласно п. 7 ст. 169 НК РФ суммы, указываемые в счете-фактуре, могут быть выражены в иностранной валюте.
Согласно п. 8 ст. 169 НК РФ порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж устанавливается Правительством РФ.
В соответствии со ст. 169 НК РФ Постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914 утверждены Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость. В преамбуле названных Правил (в ред. Постановления Правительства РФ от 01.01.01 г. N 283) установлено, что покупатели и продавцы оформляют счета-фактуры, ведут журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книгу покупок и книгу продаж, а также оформляют дополнительные листы книги покупок и дополнительные листы книги продаж по формам согласно приложениям N 1 - 5.
Следует иметь в виду, что согласно п. 5 ст. 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется следующими лицами в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы НДС:
· лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС;
· налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат обложению НДС.
При этом сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).
В качестве налоговых документов, в частности, предусмотрены :
· Налоговая карточка по учету доходов и налога на доходы физических лиц за 2003 г. (форма 1-НДФЛ) Приказ МНС РФ от 01.01.01 г. N БГ-3-04/583
· Справка о доходах физического лица (форма 2-НДФЛ) Приказ ФНС РФ от 01.01.01 г. N САЭ-3-04/706@
· Декларация по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ) Приказ Минфина РФ от 01.01.01 г. N 145н
· Декларация по налогу на доходы физических лиц (форма 4-НДФЛ) Приказ МНС РФ от 01.01.01 г. N САЭ-3-04/366@
· Реестр сведений о доходах физических лиц за 2003 год Приказ МНС РФ от 01.01.01 г. N БГ-3-04/583
Из того, что форма N 1-НДФЛ является первичным документом налогового учета, исходит и ВАС РФ. Об этом, в частности, говорится в Постановлении Президиума ВАС РФ от 7 октября 2003 г. N 4243/03 в обоснование вывода о том, что отсутствие налоговых карточек по учету доходов и налога на доходы физических лиц не является грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, ответственность за которые предусмотрена ст. 120 части первой НК РФ. Как указал Президиум ВАС РФ, в связи с тем что в ст. 120 НК РФ не указано однозначно, что под первичными документами понимаются, в том числе и первичные документы налогового учета, а содержание указанной нормы не исключает понимания под первичными документами только документов бухгалтерского учета, привлечение к ответственности в данном случае недопустимо.
Справка бухгалтера является первичным учетным документом и на оформление справки бухгалтера, как и на любой другой первичный учетный документ, распространяются требования Федерального закона "О бухгалтерском учете", в том числе и п. 2 его ст. 9.
С учетом того, что форма справки бухгалтера не содержится в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, справка бухгалтера должна содержать обязательные реквизиты, предусмотренные п. 2 ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете". По этой же причине форма справки согласно п. 3 ст. 6 Федерального закона "О бухгалтерском учете" и п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" подлежит утверждению при принятии организацией учетной политики. Согласно ст. 313 части второй НК РФ справка бухгалтера - это один из первичных учетных документов, являющихся подтверждением данных налогового учета по налогу на прибыль организаций. В статье 314 НК РФ справка бухгалтера также упоминается в качестве самостоятельного вида документов налогоплательщика, в которых группируется информация об объектах налогообложения.
Однако ни в законодательстве о налогах и сборах, ни в законодательстве о бухгалтерском учете, ни в положениях (стандартах) по бухгалтерскому учету такой вид первичных учетных документов, как справка бухгалтера, не упоминается.
Финансовые органы разъяснений по вопросам, связанным с использованием справки бухгалтера в качестве первичного документа налогового учетного, не давали. Единственным примером упоминания справки бухгалтера является указанная в Рекомендациях МНС России "Система налогового учета, рекомендуемая МНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации" бухгалтерская справка, поясняющая причины, по которым направление получателем целевых средств признано нецелевым. Такая справка служит первичным учетным документом при ведении одного из рекомендуемых МНС России регистров налогового учета - Регистра учета целевых средств, использованных не по целевому назначению.
Ряд положений о справке бухгалтера как об учетном документе содержатся в правовых актах, регулирующих применение журнально-ордерной формы ведения бухгалтерского учета (в этих документах используется понятие "бухгалтерская справка" или "справка, составляемая бухгалтерией", а не "справка бухгалтера", что, однако, представляется не имеющим принципиального значения).
Кроме того, в названных Инструкциях упоминается бухгалтерская справка как первичный учетный документ, составляемый в следующих случаях:
· при ведении учета расчетов с поставщиками и подрядчиками - по общему правилу операции об оплате счетов-фактур отражаются на основе выписок банка, кассовых ордеров или других денежных документов. По справкам, составляемым бухгалтерией, отражаются разного рода списания: недоплаченные суммы, принимаемые на учет как кредиторская задолженность по разным расчетам; суммы, обращаемые в погашение соответствующей дебиторской задолженности, не показанной в счете-фактуре, как зачет;
· при ведении учета расчетов с подотчетными лицами - одновременно с отнесением в дебет соответствующих счетов бухгалтерского учета сумм расхода по авансовым отчетам и возвратов неиспользованных авансов приводится справка о суммах расхода на оплату суточных и подъемных, требующаяся при заполнении соответствующей формы бухгалтерской отчетности;
· при ведении учета издержек обращения и других затрат снабженческих и сбытовых организаций - справки, составляемые бухгалтерией, указаны наряду с кассовыми приходными ордерами и банковскими выписками в качестве соответствующих первичных документов, на основании которых накапливаются по статьям аналитического учета суммы, обращаемые в уменьшение расходов, учтенных по счетам "Расходы будущих периодов" и "Издержки обращения" (в настоящее время счет имеет название "Расходы на продажу").
· кроме того, на основании справок производятся бухгалтерские записи, связанные с исправлением ошибок в журнале операций или ином бухгалтерском документе. При этом исправления записываются способом "красное сторно" и делается ссылка на номер и дату исправляемого документа, обоснование внесения исправлений;
Из изложенного следует, что справка бухгалтера при ведении налогового учета выполняет функцию уточнения данных бухгалтерского учета. При этом можно выделить три вида корректировок данных бухгалтерского учета посредством справки бухгалтера:
· справка бухгалтера обосновывает необходимость внесения исправительных записей в бухгалтерские учетные регистры в случае выявления ошибок;
· при недостаточности информации, содержащейся в первичных учетных документах, справка бухгалтера служит основанием для записей в регистрах бухгалтерского учета. В этих случаях справка бухгалтера сама является первичным учетным документом;
· справка бухгалтера применяется для обобщения или группировки некоторых данных бухгалтерского учета в случаях, когда для этих целей не могут быть использованы регистры бухгалтерского учета. При этом справка бухгалтера применяется в качестве специальной разработочной таблицы как вспомогательный регистр бухгалтерского учета.
Именно то, что справка бухгалтера является средством уточнения данных бухгалтерского учета, предопределило ее особую востребованность в качестве документа налогового учета. При этом справка бухгалтера выступает в качестве двух видов документов налогового учета: как первичный учетный документ (ст. 313 НК РФ) и как документ, в котором группируется информация об объектах налогообложения (ст. 314 НК РФ).
Оформление справок, как и на любой другой первичный учетный документ, распространяются требования Федерального закона "О бухгалтерском учете", в том числе и п. 2 его ст. 9.
Справка бухгалтера подписывается лицом, ее составившим. Подписание справки руководителем и главным бухгалтером организации не требуется, за исключением случаев, когда эти лица составляют справку.
В статье 314 НК РФ справка бухгалтера наряду с разработочными таблицами указаны как документы налогоплательщика, в которых группируется информация об объектах налогообложения и в которых соответственно, содержатся данные налогового учета. Справка бухгалтера как документ, группирующий информацию об объектах налогообложения, по сути, уже не является первичным учетным документом, а находится на стыке таких звеньев системы подтверждения данных налогового учета, как "первичные учетные документы" и "аналитические регистры налогового учета".
Аналогом справки бухгалтера как документа налогового учета, группирующего информацию об объектах налогообложения, в бухгалтерском учете являются сводные учетные документы, составление которых на основе первичных учетных документов предусмотрено п. 6 ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" для осуществления контроля и упорядочения обработки данных о хозяйственных операциях. Соответственно по аналогии с бухгалтерским учетом справку бухгалтера, упоминаемую в ст. 314 НК РФ, можно представить и как сводный учетный документ, составляемый на основе первичных документов налогового учета в целях группировки информации об объектах налогообложения.
Глава 25 части второй НК РФ, как говорилось выше, не содержит положений, относящихся к справке бухгалтера. Соответственно не остается ничего другого, как допустить, что на справку бухгалтера, упоминаемую в ст. 314 НК РФ, распространяются положения законодательства о бухгалтерском учете, касающиеся сводных учетных документов. В частности, как установлено в п. 7 ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете", первичные и сводные учетные документы могут составляться на бумажных и машинных носителях информации. В последнем случае организация обязана изготовлять за свой счет копии таких документов на бумажных носителях для других участников хозяйственных операций, а также по требованию органов, осуществляющих контроль в соответствии с законодательством Российской Федерации, суда и прокуратуры.
Кассовые чеки и бланки строгой отчетности
В соответствии с п. 1 ст. 2 Федерального закона от 01.01.01 г. N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" контрольно-кассовая техника (далее также - ККТ), включенная в Государственный реестр, применяется на территории Российской Федерации в обязательном порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг. Там же предусмотрено, что порядок совершения кредитными организациями кассовых операций с применением ККТ определяется Банком России.
В статье 5 Федерального закона "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" установлена обязанность организаций (за исключением кредитных организаций) и индивидуальных предпринимателей, применяющих ККТ, выдавать покупателям (клиентам) при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в момент оплаты отпечатанные ККТ кассовые чеки.
Согласно правовой позиции КС РФ, выраженной в Определении от 01.01.01 г. N 22-О Федеральный закон "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт", устанавливая обязательное использование ККТ, оснащенной фискальной памятью, при осуществлении организациями и индивидуальными предпринимателями наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт, преследует конституционно значимые цели и направлен на обеспечение интересов граждан в области торговли и оказания услуг, защиту прав потребителей, а также на охрану установленного порядка торговли и оказания услуг, фискальных интересов государства, финансовой (в том числе налоговой) дисциплины.
В Определении от 9 июня 2005 г. N 222-О КС РФ указал, что в Федеральном законе "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" обязательное применение ККТ при совершении торговых сделок связывается, прежде всего, с отражением фискальных данных на контрольной ленте и в фискальной памяти комплекса программно-аппаратных средств в составе ККТ, обеспечивающих некорректируемую ежесуточную (ежесменную) регистрацию и энергонезависимое долговременное хранение итоговой информации, необходимой для полного учета наличных денежных расчетов в целях правильного исчисления налогов.
Выше говорилось, что Постановлением Госкомстата России от 01.01.01 г. N 132 утверждены унифицированные формы первичной учетной документации по учету денежных расчетов с населением при осуществлении торговых операций с применением ККМ.
Однако отпечатанный ККТ чек, выданный организацией или индивидуальным предпринимателем, применяющими ККТ, покупателю (клиенту) при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт, также является первичным учетным документом. Об этом, в частности, говорится в письме Минфина России от 5 января 2004 г. N /2 "О применении контрольно-кассовой техники". В обоснование этого Минфином России указано, что кассовый чек, выданный при применении ККТ, является документом, подтверждающим исполнение обязательств по договору купли-продажи (оказания услуги) между покупателем (клиентом) и соответствующим юридическим лицом
или индивидуальным предпринимателем и составляется в момент совершения операции, как того требует Форма и содержание чека, отпечатанного ККТ, не нуждаются в отдельной правовой регламентации, так как Федеральным законом "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" установлены требования к ККТ, порядок и условия ее регистрации и применения.
Так, в п. 1 ст. 3 названного Федерального закона установлено, что при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт на территории Российской Федерации применяются модели ККТ, включенные в Государственный реестр.
|
Из за большого объема этот материал размещен на нескольких страницах:
1 2 3 4 5 |
