«Судебная бухгалтерия» (стр. 6 )

3)  участвовать с разрешения следователя при производстве допросов и других следственных действий и задавать допрашиваемым вопросы, относящиеся к предмету экспертизы;

4)  давать заключения в пределах своей компетенции, в том числе по вопросам, хотя и не поставленным в постановлении о назначении экспертизы, но имеющим отношение к предмету экспертного исследования;

5)  обжаловать в установленном законом порядке действия и решения следователя, прокурора, суда, ограничивающие его права;

6)  отказываться от дачи заключения по вопросам, выходящим за пределы его специальных познаний или если представленные материалы недостаточны для заключения.

В соответствии с ФЗ «О государственной экспертной деятельности в РФ», эксперт обязан:

- принять к производству порученную ему руководителем соответствующего государственного судебно-экспертного учреждения судебную экспертизу;

- провести полное исследование представленных ему объектов и материалов дела, дать обоснованное и объективное заключение по поставленным перед ним вопросам;

- составить мотивированное письменное сообщение о невозможности дать заключение и направить данное сообщение в орган или лицу, которое назначило экспертизу, если поставленные вопросы: а) выходят за пределы специальных знаний эксперта; б) объекты исследований и материалы дела непригодны или недостаточны для проведения исследований и дачи заключения и эксперту отказано в их дополнении; в) современный уровень развития науки не позволяет ответить на поставленные вопросы;

- не разглашать сведений, ставших ему известными в связи с производством судебной экспертизы, в том числе сведения, которые могут ограничить конституционные права граждан, а также сведений, составляющих государственную, коммерческую или иную охраняемую законом тайну;

Обеспечить сохранность представленных объектов исследования и материалов дела.

В соответствии с ч. 4 ст. 57. УПК РФ эксперт-бухгалтер не в праве.

1. Без ведома следователя вести переговоры с участниками уголовного судопроизводства по вопросам, связанным с производством экспертизы.

2. Самостоятельно собирать материалы для экспертного исследования.

3. Проводить без разрешения следователя исследования, могущие повлечь полное или частичное уничтожение объектов либо изменение их внешнего вида или основных свойств.

4. Давать ложные заключения

5. Разглашать данные предварительного расследования, ставшие известными ему в связи с участием в уголовном деле в качестве эксперта.

8.20. Понятие документальной ревизии, ее задачи

Документальная ревизия представляет собой систему обязательных контрольных действий по документальной и фактической проверке законности и обоснованности совершения в ревизуемом периоде хозяйственных и финансовых операций ревизуемой организации, правильности их отражения в бухгалтерском учете и отчетности, а также законности действий руководителя, главного бухгалтера и иных лиц, на которых в соответствии с законодательством Российской Федерации и нормативными актами установлена ответственность за их осуществление.

Цель ревизии - осуществление контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных и финансовых операций, их обоснованностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных и трудовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами., проводимые соответствующими органами исполнительной власти в пределах своей компетенции: финансовыми, налоговыми, таможенными и другими.

Специальными случаями проведения ревизии являются тематические проверки

Документальная ревизия часто сочетается с фактическим контролем (инвентаризацией, лабораторными анализами и т. д.).

Общими задачами документальной ревизии являются:

- проверка законности и целесообразности совершенных хозяйственных операций;

- проверка соблюдения финансовой и сметной дисциплины;

- борьба с хищениями собственности и другими злоупотреблениями должностных лиц;

- проверка выполнения плана;

-  проверка правильности постановки бухгалтерского учета и достоверности показателей учета и отчетности;

-  содействие режиму экономии и укреплению хозяйственного расчета.

Документальные ревизии различают по назначению, объему охватываемых проверкой операций, методу проведения и другим признакам: 

- в зависимости от органов, осуществляющих ревизию, они бывают внутренние и внешние, ведомственные и вневедомственные. 

- в зависимости от назначения ревизии могут быть плановые и внеплановые. 

- по объему охватываемых операций ревизии могут быть полными или частичными. 

- в зависимости от повторяемости контрольных функций различают ревизии первичные, повторные и дополнительные. 

-  по методу проведения ревизии могут быть сплошные, выборочные и комплексные. 

В процессе ревизии используются нормативные материалы, первичные документы и учетные регистры, данные отчетности, данные фактического конроля, приказы и распоряжения, материалы предыдущих ревизий. Результаты оформляются актом. Акт составляет ревизор в нужном количестве экземпляров. Его подписывают, кроме ревизора, руководитель ревизуемого предприятия и главный бухгалтер. Если последние не согласны с актом, они все равно должны его подписать, а свои возражения в письменном виде приложить к акту ревизии. Если имеют место факты злоупотреблений, наказуемых в уголовном порядке, то дело передается следственным органам.

Документальные ревизии проводят:

- контрольно-ревизионное управление Минфина России и его местные органы;

- органы внутриведомственного контроля;

Ревизионные комиссии общественных организаций и акционерных обществ (ст. 85 ФЗ «Об акционерных обществах»).

8.21. Основания для проведения первичной документальной ревизии

Правоохранительной практике известны два основных канала поступления информации, содержание которой требует назначения первичной ревизии. Соответственно этому можно выделить две основные ситуации назначения документальной ревизии.

1. Назначение ревизии до возбуждения уголовного дела оформляется письмом на имя соответствующего руководителя контрольно-ревизионного органа, которое подписывается руководителем правоохранительного органа. В письме указываются правовые и фактические основания для назначения ревизии, признаки нарушений, перечень конкретных вопросов, на которые ревизору необходимо дать ответ в результате изучения необходимых материалов.

Фактическим основанием для проведения первичной ревизии до возбуждения уголовного дела могут быть:

- наличие проверенной информации о конкретных фактах хищений и злоупотреблений должностных и материально-ответственных лиц, требующих проверки всей деятельности организации или ее структурных подразделений;

- обнаружение органом дознания таких документальных и фактических несоответствий, которые могут быть установлены только ревизионными методами;

- выявление при инвентаризации крупных недостач или излишков, а материалы инвентаризации ревизионным путем не проверялись;

- задержание с поличным при хищении материально-ответственных и должностных лиц.

Важной частью письма является задание ревизору, состоящее виз конкретных вопросов, на которые ему предстоит дать ответ в результате исследования необходимых документов. Совершенно недопустима постановка общих, расплывчатых вопросов, не позволяющих достаточно четко уяснить, что именно работник органа дознания хочет проверить ревизионным путем.

При назначении ревизии на закрытых (режимных) объектах или производственных участках, где может быть секретная документация, лица из числа ревизоров в обязательном порядке должны иметь допуск для работы с такими документами, оформленный в соответствии с положениями Инструкции «О порядке допуска должностных лиц и граждан РФ к государственной тайне», утвержденной Постановление Правительства РФ от 01.01.01. № 000.

2. При назначении первичной ревизии после возбуждения уголовного дела следователь должен располагать: а) обоснованной версией о способе совершения преступления; б) достаточно полными и достоверными данными о том, что расследуемое преступление оставило следы в бухгалтерских документах.

Основанием для проведения ревизии после возбуждения дела, чаще всего, являются:

- наличие в материалах дела отдельных фактов противоправной деятельности, из которых усматривается необходимость проверки по первичным документам всей деятельности организации, если за этот период плановая ревизия не проводилась;

- обоснованное ходатайство подозреваемого (обвиняемого) о проведении документальной ревизии;

- установление в процессе расследования факта работы обвиняемого в другой организации на аналогичной должности;

- обнаружение в процессе расследования преступных связей подозреваемого (обвиняемого) с работниками других организаций, включенных в сферу расследования;

- сообщение эксперта-бухгалтера о невозможности дачи заключения по конкретно поставленным вопросам без предварительного проведения ревизии.

8.22. Основания для проведения повторной документальной ревизии

Изучая материалы ревизии, надлежит детально оценить: полностью ли выполнено задание, поставленное перед ревизором, если нет, то в какой части не выполнено и почему; насколько полно исследован каждый вопрос; все ли документы приложены к акту ревизии, если каких-либо недостает, то где они находятся; основываются ли факты и выводы, указанные в акте, на первичных документах; правильно ли проведены отдельные ревизионные действия и применил ли ревизор при проверке документов необходимые приемы исследования; не содержит ли акт ревизии противоречий между исследовательской частью и выводами; какие факты злоупотреблений, хищений выявлены ревизией, не противоречат ли они материалам дела; присутствовали ли при проверке ревизуемые лица, имеются ли их объяснения и заключение ревизора по ним; есть ли необходимость в повторной, дополнительной ревизии или судебно-бухгалтерской экспертизе.
Нередко при оценке материалов ревизии вскрываются недостатки, например, проведение ревизии выборочным методом, тогда как требовалось сплошным, отсутствие при ревизии соответствующих лиц, неправильный расчет ущерба, отсутствие его дифференциации по конкретно виновным в причинении лицам. Порой ревизор проверяет данные учета и отчетности не за весь период работы материально ответственных лиц, не применяет действенные методы фактической проверки и необходимые приемы исследования данных бухгалтерского учета. Следственно-судебная практика свидетельствует, что часто не все факты, изложенные в акте ревизии, подтверждаются первичными документами учета, а иногда, ревизор дает действиям проверяемых лиц юридическую оценку, что недопустимо.

По этому поводу и отмечают: "В актах ревизии зачастую дается юридическая квалификация действий работников проверяемого предприятия (хищение, злоупотребление служебным положением, халатность и т. д.)". Продолжая полемику по данной проблеме и указывали, что этому "... способствуют нечеткие формулировки некоторых инструкций, где указано, что ревизоры устанавливают факты хищений и злоупотреблений, уголовно-наказуемые действия должностных лиц". Эти ученые считают, что "ревизоры должны фиксировать наличие события преступления и признаков состава преступления в действиях нарушителей в отличие, в частности, от экспертов-бухгалтеров, не управомоченных решать правовые вопросы".

Между тем ревизия носит производственный, административно-правовой характер, поэтому ревизор не может давать квалификацию преступлений и устанавливать виновность лиц. Это исключительная прерогатива следствия и суда, которые решают данные вопросы в соответствии с уголовно-процессуальным законодательством. Ревизор вправе лишь фиксировать факты нарушения определенных нормативных требований, указать конкретных лиц, допустивших нарушения. "Указание в актах ревизии на виновность тех или иных лиц, - как справедливо подчеркивает A. M. Гольдман, - часто бывает причиной необоснованного возбуждения против них уголовных дел, существенно ущемляет их права и законные интересы".

Для разрешения отдельных неясных вопросов, содержащихся в акте ревизии дознаватель, следователь, прокурор, суд вправе допросить ревизора в качестве свидетеля, а при необходимости назначить дополнительную или повторную документальную ревизию. Допрос ревизора производится, если от него надлежит получить разъяснение по вопросам исследования, уточнить установленное задание. Если ревизор не указал в акте ревизии сведения о недостаче (излишках), не рассчитал естественную убыль, следователь допрашивает его о том, какие правила оформления документов на складе не были соблюдены. Полагаем, что показания специалиста-ревизора, предусмотренные п. 4 ст. 80 УПК РФ, должны быть отражены в протоколе допроса в качестве свидетеля (ст. ст. 187-190 УПК России) с которым следователь обязан ознакомить подозреваемых лиц.

Касаясь проблем назначения повторных и дополнительных ревизий , , утверждают: "Повторные ревизии, как правило, назначаются, когда первичная ревизия проводилась недостаточно квалифицированно и на низком методическом уровне. Дополнительные ревизии проводятся для уточнения, углубления сведений по исследуемым вопросам. Повторная ревизия проводится всегда другим ревизором, а для дополнительной ревизии это правило не имеет значения". (28)
Основаниями для назначения дополнительной ревизии являются: проведение первичной ревизии не в полном объеме (не за весь период, не по всем документам и пунктам задания); наличие в акте ревизии противоречий, имеющих значение для дела; наличие в деле фактов злоупотреблений, совершенных лицами, деятельность которых не проверялась; обоснованное заявление подозреваемого о неполноте первичной ревизии; невозможность проведения бухгалтерской экспертизы без ревизии.

К основным случаям назначения повторной ревизии относятся: противоречия между выводами первичной ревизии и материалами дела; проведение первичной ревизии без приемов, позволяющих выявить злоупотребления; наличие сведений о некомпетентности ревизора, проводившего первичную ревизию; обоснованные возражения подозреваемых, обвиняемых против выводов первичной проверки; проведение комплексной ревизии без участия специалистов других отраслей знаний; сообщение эксперта-бухгалтера о том, что без предварительного проведения повторной ревизии невозможно обосновать выводы по поставленным вопросам. При назначении повторной ревизии на разрешение ревизора надлежит поставить вопрос о проверке выводов первичной ревизии, без учета этого обстоятельства в материалах дела может оказаться два акта документальной ревизии по одним и тем же вопросам, но с разными выводами, разрешать которые придется уже путем назначения судебно-бухгалтерской экспертизы.

8.23. Приемы фактического контроля, используемые при ревизии

При проведении ревизии при помощи приемов фактического контроля по многим объектам контроля можно установить их реальное состояние в натуре. Существует несколько приемов фактического контроля, получивших широкое распространение. Инвентаризация – это способ проверки фактического наличия материальных ценностей и его соответствие данным б/у на одну и ту же дату. Сопоставление данных инвентаризации с соответствующими остатками в учетных регистрах позволяет установить их реальное состояние, т. е. правильность фактических остатков, излишки или недостачи материальных ценностей. Для проведения инвентаризации приказом руководителя ревизуемого предприятия создается комиссия из соответствующих специалистов, включая работника бухгалтерии. Инвентаризация проводится в присутствии материально-ответственного лица (подготовка мест и документов (бирки, инв номера)) и ревизора. При инвентаризации составляются все необходимые документы (инв описи и ведомости, сличительные ведомости). Данные о фактическом наличии каждого вида материальных ценностей фиксируются в инвентаризационных описях или соответствующих актах, которые подписываются всеми членами инвентаризационной комиссии.

При обнаружении расхождений ревизор должен потребовать от материально- ответственных лиц письменные объяснения о причинах расхождений, определить их характер и порядок урегулирования. По результатам инвентаризации ревизор составляет промежуточный акт. До начала инвентаризации ревизор обязан взять у МОЛа расписку о том, что все, относ. к приходу/расходу ТМЦ документы, проведены по складскому учету и сданы в бухгалтерию для определения остатков на момент проверки и неоприходованных и несписанных в расход ценностей не имеется. Ко времени окончания инвентаризации обработать все документы и определить остатки на дату инвентаризации.

Кол-во ТМЦ определяется исходя из натур свойств и принятых единиц измерения путем подсчета, взвешивания, обмера и др. приемов. Данные о факт наличии каждого вида средств, топлива, запчасти, МБП, п/ф фиксируются в инвентаризационных описях или соотв. актах проверки, составленных по местам нахождения или хранения ценностей и должностными лицам, отв. за их сохранность. Описи подписываются всеми членами инвентаризационной комиссии, а у МОЛ берется расписка об отсутствии претензий к инвентаризационной комиссии.

Все исправления д. б. оговорены и подпис членами комиссии. После снятия факт остатков бухгалтерия совместно с ревизором определяет их соответствие данным БУ, если установлены расхождения, ревизор должен потребовать у МОЛ письменное объяснение по причинам расхождения, определить их характер и порядок регулирования. По результатам инвентаризации ревизор составляет промежуточный акт. Положение «Об инвентаризации».

Контрольный обмер производится с участием соответствующих специалистов и представляет собой разновидность инвентаризации. С его помощью проверяется правильность, достоверность отчетных данных о выполненных объемах и стоимости строительных, монтажных и ремонтных работ, оплаченных или предъявленных к оплате. При этом ревизор устанавливает соответствие фактически строящегося или ремонтируемого объекта его характеристикам, предусмотренным в титульном списке; полноту завершения работ. Проверяется соответствие объема, характера, стоимости работ, выполненных фактически и по актам, рабочим чертежам, журналам учета выполненных работ. При таком сопоставлении ревизор выявляет их соответствие или завышение или объем незапроцентованных работ.

Результаты контрольных обмеров оформляются актами и ведомостями перерасчета стоимости работ. Они подписываются ревизором, производителем работ и представителем ревизуемого предприятия. В случае приписок, завышения объемов выполненных строительных и монтажных работ ревизор выявляет виновных, получает от них письменное объяснение и разрабатывает предложения по устранению искажений и наказанию виновных. Обследование на месте производится при проверках готовности объектов собственных капитальных вложений или вышедших из ремонта объектов основных средств, установлении степени готовности объектов строительства, изношенности основных средств, порядка хранения, приемки и отпуска материальных ценностей. Контрольный запуск сырья и основных материалов в производство используют при поверке правильности норм расхода сырья и материалов на производство продукции.

Проверка качества сырья и основных материалов производится для установления причин низкого качества продукции, выполненных работ.

8.24. Этапы ревизии

Ревизия проводится в несколько этапов:

Первый этап – подготовительный. Он включает в себя издание приказа о назначении ревизии, в котором определяется состав ревизионной группы и сроки проведения проверки. На данном этапе ревизоры знакомятся с содержанием материалов предыдущих ревизий, анализируют отчетность проверяемой организации, составляют план предстоящей ревизии.

Целесообразно, чтобы план был согласован с инициатором проведения ревизии. При этом могут быть обсуждены и решены такие вопросы как: внезапность начала ревизии на ревизуемом предприятии; методы проведения ревизии; очередность и сроки проведения отдельных ревизионных действий; вызовы лиц для получения объяснений; обращение ревизора в другие организации и проведение встречных проверок и др. Правильное решение указанных вопросов имеет большое значение для обеспечения наибольшей эффективности ревизионной проверки и решения задач установления объективной истины.

На данном этапе сотруднику правоохранительного органа целесообразно предпринимать действия, способствующие обеспечению:

- сохранности бухгалтерских документов путем изъятия или опечатывания мест хранения;

- объективности ревизора путем устранения каких-либо давлений со стороны проверяемых лиц;

- взаимодействия с ревизором и координацию его действий путем использования информации о проверяемых лицах и их деятельности, полученной в ходе оперативно-розыскных мероприятий и следственных действий.

Эффективность документальной ревизии существенно повысится, если органы дознания, следствия будут осуществлять изъятие документов целенаправленно, с учетом специфики предстоящей ревизии и объектов предстоящей проверки.

Второй этап – неотложные контрольные действия ревизора. На данном этапе ревизор опечатывает места хранения денежных средств, материальных ценностей, складские помещения. Одновременно он предъявляет руководителю ревизуемой организации документы о назначении ревизии и знакомит его с составом ревизионной группы.

В начале ревизии сотрудник правоохранительных органов строит отношения с ревизором таким образом, чтобы последний систематически информировал его о ходе дальнейших ревизионных действиях и немедленно сообщал о выявлении фактов злоупотребления.

Третий этап – проведение контрольных действий. Данный этап состоит из двух стадий.

На первоначальной стадии осуществляется общая проверка хозяйственной деятельности. Ревизор первоначально знакомится со сводной документацией, с отчетностью отдельных структурных подразделений, применяет методы экономического анализа и уточняет методы проверки и виды операций, бухгалтерских документов, которые следует подвергнуть более глубокому изучению. Таким образом, основная цель данного этапа – выделение участков хозяйственной деятельности и конкретных операций, требующих детальной проверки.

На стадии общего исследования документов ревизором могут быть установлены условия, при которых возможно совершение экономических преступлений. К таким условиям относятся: 1. работа в должности, связанной с материальной ответственностью, бухгалтерским учетом без надлежащего контроля со стороны руководства предприятии за деятельностью этого круга работников; 2. отсутствие должностных инструкций, четко определенных должностных прав и обязанностей персонала предприятия; 3. отсутствие на предприятии действенного механизма внутреннего контроля за сохранностью имущества, законностью и целесообразностью финансовых и хозяйственных операций; 4. слабая постановка и методология бухгалтерского учета на предприятии; отсутствие серьезного внешнего аудита или ревизионного контроля со стороны вышестоящей организации.

Необходимо также, чтобы ревизор учитывал рекомендации сотрудника правоохранительных органов, касающиеся дальнейшего проведения ревизии, выполнения конкретных ревизионных действий, применения отдельных обоснованных методов проверки.

Вторая стадия работы ревизора на данном этапе предусматривает детальное исследование хозяйственных операций, предусматривает работу ревизора с первичными документами и выполнение ряда конкретных действий, таких, как встречная проверка, метод взаимного контроля и др.

Четвертый этап – составление документов о результатах ревизии. Результаты ревизии оформляются актом.

Акт – это документ, обобщающий результаты ревизии, в котором фиксируется состояние производственной и финансово-хозяйственной деятельности организации, отражаются как выявленные недостатки, нарушения действующих законов, положений, инструкций и случаи злоупотреблений, хищений и недостач, так и положительные стороны производственной деятельности проверяемого объекта.

Акт ревизии имеет три основные части: вводную, основную (описательную) и заключительную.

8.25. Оценка материалов ревизии следователем

Материалы ревизии чаще всего исследуются тем же лицом, которое вынесло постановление о ее назначении. Но в отдельных случаях к следователю могут поступать акты ревизии от контрольно-ревизионных органов, которые осуществляли проверку в рамках финансового контроля и выявили различные злоупотребления.

Анализ материалов ревизии начинается с выяснения того, какие конкретно факты установлены ревизором, содержат ли они признаки преступления и какого именно. При анализе таких материалов важно знать типичные способы и признаки совершения хищений имущества и иных преступлений в сфере производственной и финансово-хозяйственной деятельности предприятий, учреждений, организаций.

Оценивая материалы документально ревизии, проведенной по инициативе правоохранительных органов, следователь обязан выяснить:

- в полном ли объеме выполнено задание;

- применены ли ревизором все необходимые в данной ситуации приемы проверки документальных данных;

- правильно ли с точки зрения действующего законодательства оформлены отдельные ревизионные действия;

- на каком этапе ревизии привлекались должностные и материально-ответственные лица, дали ли они объяснения и как эти объяснения и как эти объяснения учтены ревизором;

- не имеются ли в акте противоречия между содержанием исследования и выводами ревизора;

- все ли необходимые документы приобщены к акту;

- какие факты преступления деяний установлены в ходе ревизии, были ли они известны ранее, и не противоречат ли эти данные материалам дела;

- достаточно ли полно установлены и документально подтверждены факты нарушений, указанные в акте ревизии, какие из фактов требуют дополнительной проверки и каким путем.

Существенное значение имеет изучение материалов с точки зрения их доказательственного значения. Оно имеет свои особенности, которые определяются более широким кругом задач, подлежащих разрешению в стадии расследования. Если ранее эти материалы рассматривались лишь с позиции обнаружения фактических данных, указывающих на признаки преступления, то на данном этапе следователю необходимо установить:

- какие факты (эпизоды) преступлений выявлены ревизией;

- какие собраны сведения о способах и обстоятельствах совершения преступления, все ли они известны;

- какие конкретно лица подозреваются в совершении преступления;

- определен ли размер материального ущерба, причиненного преступлением, нуждается ли он в уточнении, возмещен ли ущерб;

- выяснены ли обстоятельства, способствовавшие совершению преступления, что в этом направлении еще требуется установить;

- имеются ли данные, ставящие под сомнение доброкачественность ревизионных материалов;

- обоснованы ли выводы ревизии, каким образом выявлены и чем подтверждаются конкретные факты, какие из них можно считать установленными, а какие требуют дополнительной проверки и подтверждения.

Выясняя перечисленные вопросы, следователь не только анализирует, но и оценивает материалы ревизии. Одновременно он строит версии о событии и других обстоятельствах преступления и определяет обстоятельства, подлежащие доказыванию.

В ходе изучения материалов ревизии целесообразно суммировать данные, относящиеся к отдельным эпизодам, лицам, сделать соответствующие записи, составить таблицы, схемы и т. д.

После изучения акта первичной ревизии следователь должен принять следующие решения:

- признать проведенную ревизию доброкачественной и ее материалы приобщить к делу;

- при наличии существенных недостатков в материалах ревизии возвратить их органу, проводившему ревизию, для доработки;

- признать первичную ревизию (по различным мотивам) недостаточной, потребовать ее повторного производства.

8.26. Предмет, задачи судебно-бухгалтерской экспертизы

Судебная экспертиза - процессуальное действие, состоящее из проведения исследований и подготовки заключения экспертом по вопросам, разрешение которых требует специальных знаний в области науки, техники, искусства или ремесла и которые поставлены перед экспертом судом, судьей, органом дознания, лицом, производящим дознание, следователем или прокурором, в целях установления обстоятельств, подлежащих доказыванию по конкретному делу. Специфика судебно-бухгалтерской экспертизы проявляется, во-первых, в том, что для ее проведения требуются специальные познания в области бухгалтерского учета и смежных дисциплин (экономический анализ хозяйственной деятельности, налогообложение, финансы, аудит и др.), и, во-вторых, в том, что объектом расследования и судебного разбирательства являются хозяйственные операции, получившие отражение в документах или в учетных регистрах.

Правовой основой для проведения судебно-бухгалтерской экспертизы являются Конституция Российской Федерации, Гражданский процессуальный кодекс, Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации, Уголовно - процессуальный кодекс, Кодекс об административных правонарушениях, Таможенный кодекс Российской Федерации, Налоговый кодекс Российской Федерации и другие федеральные законы, а также нормативные акты федеральных органов исполнительной власти.

Судебно - бухгалтерская экспертиза не относится к числу обязательных экспертиз, а назначается в случаях необходимости. По каждому конкретному делу лицо, производящее дознание, следователь и суд должны разрешать этот вопрос исходя из конкретных обстоятельств. Отметим, что трудно предугадать все случаи, когда должна быть произведена судебно - бухгалтерская экспертиза, так как нельзя предусмотреть специфику отдельных злоупотреблений и особенности уголовных дел. Однако в некоторых случаях, оговоренных законом, экспертиза должна назначаться обязательно (например, при несоответствии результатов ревизии материалам следствия, если разногласия не могут быть устранены в ходе проведения повторной ревизии или если обвиняемый оспаривает результаты ревизии, заявляя, что ревизор не принял к зачету документы, предъявляемые ему обвиняемым).

С помощью судебно - бухгалтерской экспертизы можно:

- проверить правильность результатов проведения документальных ревизий, аудиторских проверок, документального оформления операций по приему, сохранности, реализации товарно-материальных ценностей и денежных средств;

- выявить наличие фактических данных, связанных с недостачей либо излишками товарно-материальных ценностей и суммой материального ущерба;

- определить соответствие отражения в бухгалтерских документах хозяйственных операций требованиям бухгалтерского учета и отчетности и действующим нормативным актам;

- установить документальную обоснованность оприходования, отпуска и списания материалов, готовой продукции, товаров, размеров и стоимости неучтенной продукции, определенных с учетом заключений технологов, товароведов и других специалистов;

- констатировать документальную обоснованность размеров сумм по искам, разрешаемым в порядке гражданского судопроизводства;

- конкретизировать круг лиц, за которыми, по документальным данным, в период образования недостачи либо излишков числились товарно - материальные ценности или денежные средства, а также лиц, обязанных обеспечивать выполнение требований бухгалтерского учета и контроля, несоблюдение которых установлено в ходе производства экспертизы;

- выявить нарушения в организации ведения бухгалтерского учета и контроля, которые способствовали образованию материального ущерба или препятствовали его своевременному выявлению;

- установить условия, способствовавшие совершению злоупотреблений, и разработать предложения, направленные на борьбу с ними.

На практике вопрос о назначении судебно - бухгалтерской экспертизы возникает в том случае, когда в ходе предварительного расследования возникает необходимость в специальных познаниях в бухгалтерском учете, налогообложении, экономическом анализе, финансах. Судебно - бухгалтерская экспертиза считается назначенной со дня вынесения соответствующего определения суда или постановления судьи, лица, производящего дознание, следователя или прокурора. Напомним, что на практике органами дознания чаще всего являются подразделения Министерства внутренних дел Российской Федерации. После этого к делу подключается эксперт - бухгалтер.

8.27. Различия между судебно-бухгалтерской экспертизой

и документальной ревизией

Формой использования специальных учетно-экономических знаний в определенном смысле является и ревизия, проводимая по требованию следователя. Она имеет большое сходство с бухгалтерской экспертизой, в связи с чем на практике возникают трудности в их разграничении. Вместе с тем, недопустимо отождествлять компетенцию эксперта-бухгалтера и ревизора. Выполнение экспертом ревизионных функций затрудняет оценку выявленных им фактов, что отражается на качестве следствия, может явиться одним из оснований для возвращения уголовного дела на доследование.

Сходство между ревизией, назначаемой по требованию следователя, и бухгалтерской экспертизой порождается двойственной сущностью такой ревизии. Однако, она имеет не только сходства с судебно-бухгалтерской экспертизой, но и различия.

Черты сходства и различия достаточно четко проявляются при сопоставлении обычной ревизии, а также ревизии, проводимой по требованию следователя, и, наконец, судебно-бухгалтерской экспертизы. Общим является то, что ревизия финансово-хозяйственной деятельности и судебно-бухгалтерская экспертиза используют при исследовании объектов одинаковые источники информации, методические приемы и контрольно-ревизионные процедуры, обосновывают свои выводы на документально достоверных доказательствах. Выявленные недостатки и нарушения законодательных актов, регулирующих хозяйственную деятельность, имеют адресность в части материальной и юридической ответственности. Кроме того, ревизии, как и экспертизе, присущи конкретность в определении размеров убытков, потерь, недостачи ценностей и обоснованности системой доказательств (первичные документы, ведомости инвентаризации, пояснительные записки материально-ответственных лиц и др.).

Понятие «судебно-бухгалтерская экспертиза» и «ревизия» на практике часто смешивают, что приводит к излишним затруднениям в деле оперативного получения необходимых данных по конкретному уголовному делу.

Что касается судебно-бухгалтерской экспертизы, то она не может существовать вне уголовного или арбитражного дела, поскольку представляет собой процессуально-правовую форму (правовую сторону) данного вида экспертизы.

Различно и процессуальное положение ревизора и эксперта-бухгалтера. Так, ревизор не является отдельным участником уголовного процесса, он может быть свидетелем по делу, а иногда и представителем гражданского истца, в то время как эксперт-бухгалтер – особая фигура в процессе со свойственными только ему процессуальными правами и обязанностями.

Различно значение акта документальной ревизии и заключения эксперта-бухгалтера по уголовному и гражданскому делу.

Перечисленные отличия столь существенны, что выполнение функций ревизора экспертом недопустимо и является препятствием для назначения его в качестве эксперта-бухгалтера по данному делу.

Таким образом, отличие судебно-бухгалтерской экспертизы от ревизии проявляется по субъекту, объекту, содержанию предмета, методам.

8.28. Компетенция эксперта – бухгалтера

Проведение судебно-бухгалтерской экспертизы предусматривает наличие конкретного лица, обладающего специальными познаниями эксперта, привлекаемого органами следствия и судом для проведения экспертиз. Нормативно участие эксперта предусмотрено во всех видах процесса: уголовном, гражданском, арбитражном и даже административном в качестве полноценного участника судопроизводства.