Оптимизация налогообложения (стр. 2 )

1. По элементу учетной политики «Начисление амортизационных отчислений по основным средствам» необходимо отметить следующее.

НК РФ для целей налогообложения прибыли с 01.01.02 предусмотрено использование линейного и нелинейного способов начисления амортизации, а Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденное приказом Минфина России от 30.03.01 № 26н, предусматривает возможность применения для целей бухгалтерского учета четырех методов, указанных выше. Поэтому по данному элементу учетной политики для целей оптимизации налога на имущество необходимо иметь в виду следующее:

во-первых,ст.375 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что налоговая база по налогу на имущество, признаваемого объектом налогообложения, определяется по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

Таким образом, для целей налогообложения налогом на имущество возможно использование одного из четырех методов начисления амортизации согласно ПБУ 6/01:

1. Линейный способ
2. Способ уменьшаемого остатка
3. Способ списания стоимости по суме чисел лет срока полезного использования
4. Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

во-вторых, предусмотренный ст.259 НК РФ линейный метод начисления амортизации совпадает, по своей сути, с линейным методом, приведенным в ПБУ 6/01. При этом необходимо учесть, что сроки полезного использования основных средств для исчисления налоговой амортизации определяются постановлением Правительства РФ от 01.01.02 № 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы». Указанная Классификация может использоваться и для целей бухгалтерского учета, но только по основным средствам, принятым к учету не ранее 01.01.02;

в-третьих, нелинейный метод, предусмотренный ст.259 главы 25 НК РФ, Основное отличие указанного метода согласно НК РФ состоит в том, что остаточная стоимость определяется на начало каждого месяца, а для целей бухгалтерского учета - на начало года. Кроме того, в целях налогообложения прибыли при таком способе амортизации с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества достигнет 20% от первоначальной (восстановительной) стоимости этого объекта, амортизация по нему исчисляется в другом порядке. Поэтому в данном случае придется отдельно рассчитывать амортизацию для бухгалтерского учета и для целей налогообложения прибыли предприятия;

в-четвертых, способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) в примере не рассматривается, так как результаты его применения для оптимизации налога на имущество напрямую зависят от способности предприятия правильно прогнозировать объемы своей деятельности. Когда имеет место тенденция постепенного снижения объемов выпускаемой продукции, в первые годы амортизационные отчисления больше и налог на имущество меньше, а в последующие годы налог на имущество увеличивается за счет уменьшения амортизационных отчислений. В случае же постепенного увеличения объемов выпускаемой продукции, сначала амортизационные отчисления меньше и налог на имущество больше, а в последующие годы наблюдается тенденция уменьшения налога на имущество за счет роста выручки, а, соответственно, и увеличения амортизационных отчислений.

Для иллюстрации налоговых последствий выбора в учетной политике метода начисления амортизационных отчислений произведем расчеты налога на имущество по легковому автомобилю стоимостью 100 тыс. руб. и сроком полезного использования 37 месяцев (3 года 1 месяц), принятому к учету 20.01.04.

Напомним, что ставка налога на имущество по Москве с 01.01.04 составляет 2,2%. А налоговая база рассчитывается как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

Среднегодовая (средняя) стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу.

В нашем примере остаточная стоимость автомобиля по состоянию на 01.01.04 равна нулю, поскольку автомобиль принят к учету 20.01.04, соответственно средняя стоимость автомобиля за I квартал 2004г. равна 72.972,97 руб. = (0+100.000+97.297,30+94.594,59)/4, см. табл. 1).

Сумма налога исчисляется по итогам налогового периода как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, определенной за налоговый период. А сумма авансового платежа по налогу исчисляется по итогам каждого отчетного периода в размере одной четвертой произведения соответствующей налоговой ставки и средней стоимости имущества.

В нашем примере сумма авансового платежа за I квартал 2004 г. составит 401,35 руб.= 72.972,97х2,2%/4).

Таблица 1. Линейный метод амортизации

Ежемесячная норма амортизации в данном случае составит 2,7 % (1/37х100)

Дата	Ежемесячная сумма амортизации, руб.	Остаточная стоимость на конец месяца, руб.	Налоговая база за налоговый (отчетный) период, руб.	Сумма налога (авансового платежа), руб.	Сумма накопленной амортизации на конец месяца, руб.
20.01.04		,00
Февраль 2004	2 702,70	97 297,30			2 702,70
Март 2004	2 702,70	94 594,59	72 972,97	401,35	5 405,41
Апрель 2004	2 702,70	91 891,89			8 108,11
Май 2004	2 702,70	89 189,19			10 810,81
Июнь 2004	2 702,70	86 486,49	79 922,78	439,58	13 513,51
Июль 2004	2 702,70	83 783,78			16 216,22
Август 2004	2 702,70	81 081,08			18 918,92
Сентябрь 2004	2 702,70	78 378,38	80 270,27	441,49	21 621,62
Октябрь 2004	2 702,70	75 675,68			24 324,32
Ноябрь 2004	2 702,70	72 972,97			27 027,03
Декабрь 2004	2 702,70	70 270,27	78 586,28	446,49	29 729,73
Январь 2005	2 702,70	67 567,57			32 432,43
Февраль 2005	2 702,70	64 864,86			35 135,14
Март 2005	2 702,70	62 162,16	66 216,22	364,19	37 837,84
Апрель 2005	2 702,70	59 459,46			40 540,54
Май 2005	2 702,70	56 756,76			43 243,24
Июнь 2005	2 702,70	54 054,05	62 162,16	341,89	45 945,95
Июль 2005	2 702,70	51 351,35			48 648,65
Август 2005	2 702,70	48 648,65			51 351,35
Сентябрь 2005	2 702,70	45 945,95	58 108,11	319,59	54 054,05
Октябрь 2005	2 702,70	43 243,24			56 756,76
Ноябрь 2005	2 702,70	40 540,54			59 459,46
Декабрь 2005	2 702,70	37 837,84	54 054,05	163,51	62 162,16
Январь 2006	2 702,70	35 135,14			64 864,86
Февраль 2006	2 702,70	32 432,43			67 567,57
Март 2006	2 702,70	29 729,73	33 783,78	185,81	70 270,27
Апрель 2006	2 702,70	27 027,03			72 972,97
Май 2006	2 702,70	24 324,32			75 675,68
Июнь 2006	2 702,70	21 621,62	29 729,73	163,51	78 378,38
Июль 2006	2 702,70	18 918,92			81 081,08
Август 2006	2 702,70	16 216,22			83 783,78
Сентябрь 2006	2 702,70	13 513,51	25 675,68	141,22	86 486,49
Октябрь 2006	2 702,70	10 810,81			89 189,19
Ноябрь 2006	2 702,70	8 108,11			91 891,89
Декабрь 2006	2 702,70	5 405,41	21 621,62	-14,86	94 594,59
Январь 2007	2 702,70	2 702,70			97 297,30
Февраль 2007	2 702,70	0,00			,00
Март 2007	расчет налога на имущество за 1 кв.	2 027,03	11,15

Итого сумма налога на имущество за весь период эксплуатации при применении линейного способа начисления амортизации составит - 3.404,91 рубля.

Таблица 2. Метод уменьшаемого остатка

Ежемесячная норма амортизации в данном случае составит 5,41 % (2/37х100)

Дата	Ежемесячная сумма амортизации, тыс. руб.	Остаточная стоимость на конец месяца, руб.	Налоговая база за налоговый (отчетный) период, руб.	Сумма налога (авансового платежа), руб.	Суммы накопленной амортизации, руб.
20.01.04		,00
Февраль 2004	5 405,41	94 594,59			5 405,41
Март 2004	5 405,41	89 189,19	70 945,95	390,20	10 810,81
Апрель 2004	5 405,41	83 783,78			16 216,22
Май 2004	5 405,41	78 378,38			21 621,62
Июнь 2004	5 405,41	72 972,97	74 131,27	407,72	27 027,03
Июль 2004	5 405,41	67 567,57			32 432,43
Август 2004	5 405,41	62 162,16			37 837,84
Сентябрь 2004	5 405,41	56 756,76	70 540,54	387,97	43 243,24
Октябрь 2004	5 405,41	51 351,35			48 648,65
Ноябрь 2004	5 405,41	45 945,95			54 054,05
Декабрь 2004	5 405,41	40 540,54	64 864,86	356,76	59 459,46
Январь 2005	2 191,38	38 349,16			61 650,84
Февраль 2005	2 191,38	36 157,78			63 842,22
Март 2005	2 191,38	33 966,40	37 253,47	204,89	66 033,60
Апрель 2005	2 191,38	31 775,02			68 224,98
Май 2005	2 191,38	29 583,64			70 416,36
Июнь 2005	2 191,38	27 392,26	33 966,40	186,82	72 607,74
Июль 2005	2 191,38	25 200,88			74 799,12
Август 2005	2 191,38	23 009,50			76 990,50
Сентябрь 2005	2 191,38	20 818,12	30 679,33	168,74	79 181,88
Октябрь 2005	2 191,38	18 626,74			81 373,26
Ноябрь 2005	2 191,38	16 435,35			83 564,65
Декабрь 2005	2 191,38	14 243,97	27 392,26	150,66	85 756,03
Январь 2006	769,94	13 474,03			86 525,97
Февраль 2006	769,94	12 704,09			87 295,91
Март 2006	769,94	11 934,14	13 089,06	71,99	88 065,86
Апрель 2006	769,94	11 164,20			88 835,80
Май 2006	769,94	10 394,25			89 605,75
Июнь 2006	769,94	9 624,31	11 934,14	65,64	90 375,69
Июль 2006	769,94	8 854,36			91 145,64
Август 2006	769,94	8 084,42			91 915,58
Сентябрь 2006	769,94	7 314,47	10 779,22	59,29	92 685,53
Октябрь 2006	769,94	6 544,53			93 455,47
Ноябрь 2006	769,94	5 774,59			94 225,41
Декабрь 2006	769,94	5 004,64	9 624,31	52,93	94 995,36
Январь 2007	2 502,32	2 502,32			97 497,68
Февраль 2007	2 502,32	0,00			,00
Март 2007	расчет налога на имущество за 1 кв.	1 876,74	10,32

Итого сумма налога на имущество за весь период при применеии способа уменьшаемого остатка составит - 2.251,71 рубля.