Нематериальные активы (стр. 5 )

Нововведением ПБУ 14/2007 является необходимость ежегодного подтверждения обоснованности выбранного способа амортизации. Пунктом 30 ПБУ 14/2007 установлено, что способ определения амортизации нематериального актива ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения. Если расчет ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования нематериального актива существенно изменился, способ определения амортизации такого актива должен быть изменен соответственно. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях.

Поскольку описание порядка отражения таких корректировок на сегодняшний день отсутствует, предлагаем использовать в таком случае счет 84. Вместе с тем, не исключаем возможности, что Минфин России будет придерживаться иного взгляда и предложит использование, например, счета 91. Надеемся, что в скором времени финансовое ведомство всё-же озвучит своё мнение и выступит с разъяснениями по данному вопросу, поэтому рекомендуем держать руку на пульсе и следить за письмами Минфина.

В отношении НМА с неопределенным сроком полезного использования действует аналогичное правило: если неопределенный срок по объекту НМА перестал быть таковым, то организация должна установить определенный срок полезного использования для данного объекта НМА и соответственно – способ его амортизации.

Пример 8

В составе нематериальных активов организации учитывается исключительное право на программу для ЭВМ «Расчет», фактическая (первоначальная) стоимость которой составляет 1 руб. НМА начал использоваться с 15 апреля 2008г., срок полезного использования этого нематериального актива установлен в количестве 60 месяцев. Амортизация начисляется линейным способом. Сумма ежемесячной амортизации -руб.

В соответствии с п.31 ПБУ 14/2007, амортизационные отчисления по нематериальным активам начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого актива к бухгалтерскому учету. Поэтому по состоянию на 1 января 2009 г. сумма начисленной амортизации составила руб. (=25 000 руб. x 8 мес.).

Руководство организации планирует прекратить использование этого программного продукта через 2 года, о чем принято решение 31 декабря 2008г. Таким образом, срок полезного использования нематериального актива сократится с 60 месяцев до 36 месяцев.

Сумма ежемесячной амортизации при новом сроке полезного использования составит, 67 руб. (=1 руб. : 36 мес.).

В связи с изменением (уменьшением) срока полезного использования НМА бухгалтер должен пересчитать сумму амортизации, начисленную по состоянию на 1 января 2009 года, т. е., 67 руб. x 8 мес. = ,36 руб.

В период между 31 декабря 2008 года и 1 января 2009 года, после реформации бухгалтерского баланса за 2008 г., в бухгалтерском учете организации будет отражена следующая запись:

Дебет 84 субсчет «Изменения в оценочных значениях» (91.2) Кредит 05 – ,36 руб. (=,36 рубруб.) – отражена корректировка суммы амортизации за период фактического использования нематериального актива в связи с уточнением срока полезного использования НМА.

Корректировка должна быть отражена при формировании данных бухгалтерского баланса за первый квартал 2009 г. - при формировании строки 110 «нематериальные активы» в графе «на начало отчетного года».

Кроме вышеописанных изменений в порядке начисления амортизации, в новом ПБУ 14/2007 отсутствуют следующие нормы ПБУ 14/2000:

·  Применение единых способов амортизации к «группам однородных НМА» в течение всего их срока полезного использования (п.15 ПБУ 14/2000). Согласно новому ПБУ 14/2007, выбор одного из способов амортизации должен осуществляться в отношении каждого объекта НМА, а не применяться к группе однородных НМА.

·  Приостановление амортизации НМА в случае «консервации организации» (п.15 ПБУ 14/2000);

По новым правилам ПБУ 14/2007 в течение срока полезного использования нематериальных активов начисление амортизационных отчислений не приостанавливается;

·  Особые правила начисления амортизации в сезонных производствах (п.16 ПБУ 14/2000);

·  Описание двух способов отражения начисленной амортизации в учете – путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете, либо уменьшения первоначальной стоимости объекта (п.21 ПБУ 14/2000).

ПБУ 14/2007 не предполагает наличие вариантов при отражении начисленной амортизации, следовательно, амортизация по НМА должна отражаться традиционно – путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете, т. е. по кредиту счета 05 «Амортизация НМА».

Считаем, что данное правило следует применять к тем НМА, которые будут приниматься к бухгалтерскому учету в 2008г., а в отношении НМА, которые приняты к бухгалтерскому учету до 2008 г. и амортизация по которым уже отражается по кредиту счета 04, мы не рекомендуем менять порядок отражения амортизации, по крайней мере до тех пор, пока на то не будет официальных указаний Минфина России.

·  Отражение НМА, стоимость которого полностью погашена, в условной оценке, с отнесением её на финансовые результаты (п.21 ПБУ 14/2000).

7. Списание нематериальных активов

Пунктом 34 ПБУ 14/2007 установлено, что стоимость нематериального актива подлежит списанию с бухгалтерского учета в двух случаях:

1.  если объект НМА выбывает,

2.  если объект НМА не способен приносить организации экономические выгоды в будущем.

Заметим, что согласно ранее действовавшему ПБУ 14/2000, списанию подлежала стоимость только тех НМА, использование которых было прекращено для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации. При этом не предусматривалась возможность списания НМА в случае, если объект не способен приносить выгоды.

Согласно абз. 2 п.34 ПБУ 14/2007 выбытие нематериального актива имеет место в случае:

·  прекращения срока действия права организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации;

·  передачи по договору об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации;

·  перехода исключительного права к другим лицам без договора (в том числе в порядке универсального правопреемства и при обращении взыскания на данный нематериальный актив);

·  прекращения использования вследствие морального износа;

·  передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал (фонд) другой организации, паевой фонд;

·  передачи по договору мены, дарения;

·  внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности;

·  выявления недостачи активов при их инвентаризации;

·  в иных случаях.

В соответствии с п. 35 ПБУ 14/2007 доходы и расходы от списания нематериальных активов должны быть отнесены на финансовые результаты организации в качестве прочих доходов и расходов, т. е. отражены в бухгалтерском учете на счете 91 «Прочие доходы и расходы организации» в отчетном периоде, к которому они относятся. При этом дата списания нематериального актива с бухгалтерского учета определяется исходя из установленных нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету правил признания доходов либо расходов. И как обычно: одновременно со списанием стоимости нематериальных активов подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений по этим нематериальным активам, что отражается проводкой: Дебет 05 Кредит 04.

Если выбывающий объект НМА ранее дооценивался, то при его выбытии, сумма дооценки переносится с добавочного капитала организации на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) организации, что находит отражение в следующей проводке:

Дебет 83 субсчет "Переоценка НМА" Кредит 84 субсчет «Переоценка НМА» - отражено уменьшение добавочного капитала на сумму дооценки выбывающего объекта.

Пример 9

15 января 2008г. приобрело исключительное право на справочную программу для ЭВМ «Справка города» за 1 200 000 руб. Срок полезного использования программы установлен в количестве 30 месяцев, амортизация начисляется линейным способом.

В учетной политике на 2008 г. предусмотрено, что НМА подлежат ежегодной переоценке. Предположим, что текущая рыночная стоимость НМА - программы «Справка города», определенная по данным активного рынка справочных программ для ЭВМ будет составлять на 1 января 2009 года 1 руб.

Предположим также, что в августе 2009 г. на рынке справочных программ появился новый продукт - программа «Супер-справка», функциональные возможности которой превосходят все существующие аналоги справочных программ.

25 октября 2009 года принято решение о прекращении использования программы «Справка города» по причине морального износа и списании её с бухгалтерского учета.

15 января 2008г.

Дебет 08 субсчет «Приобретение НМА» Кредит 60 – 1 руб. в составе вложений во внеоборотные активы отражены расходы по приобретению справочной программы для ЭВМ «Справка города».

Дебет 04 Кредит 08 субсчет «Приобретение НМА» руб. принят на учет нематериальный актив в сумме фактических расходов на его приобретение.

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений по НМА составит 40 000 руб. (=1 руб. /30 месяцев), поэтому:

28 февраля 2008г.

Дебет 20 Кредит 05 -руб. – начислена амортизация по НМА за февраль 2008 г.

31 марта 2008г.

Дебет 20 Кредит 05 -руб. – начислена амортизация по НМА за март 2008 г.

30 апреля 2008г.

Дебет 20 Кредит 05 -руб. – начислена амортизация по НМА за апрель 2008 г.

31 мая 2008г.

Дебет 20 Кредит 05 -руб. – начислена амортизация по НМА за май 2008 г.

30 июня 2008г.

Дебет 20 Кредит 05 -руб. – начислена амортизация по НМА за июнь 2008 г.

31 июля 2008г.

Дебет 20 Кредит 05 -руб. – начислена амортизация по НМА за июль 2008 г.

31 августа 2008г.

Дебет 20 Кредит 05 -руб. – начислена амортизация по НМА за август 2008 г.

30 сентября 2008г.

Дебет 20 Кредит 05 -руб. – начислена амортизация по НМА за сентябрь 2008 г.

31 октября 2008г.

Дебет 20 Кредит 05 -руб. – начислена амортизация по НМА за октябрь 2008 г.

30 ноября 2008г.

Дебет 20 Кредит 05 -руб. – начислена амортизация по НМА за ноябрь 2008 г.

31 декабря 2008г.

Дебет 20 Кредит 05 -руб. – начислена амортизация по НМА за декабрь 2008 г.

Общая сумма амортизации, начисленной за 11 месяцев использования НМА в 2008 г. составляет 440 000 руб. (=40 000 руб*11 мес.).

Поскольку текущая рыночная стоимость НМА - программы «Справка города», определенная по данным активного рынка справочных программ для ЭВМ, будет составлять на 1 января 2009 года 1 руб., то результаты переоценки должны быть отражены в учете организации 31 декабря 2008г. (уже после реформации баланса).

Сумма дооценки объекта НМА - программы для ЭВМ «Справка города» составляет руб. (=1 рубруб.).

Скорректируем сумму амортизации, накопленную к моменту переоценки НМА, для этого рассчитаем коэффициент (К) по формуле:

К = ВС : ПС,

где ВС - восстановительная стоимость объекта НМА;

ПС - первоначальная стоимость объекта НМА до переоценки.

Коэффициент К составит 1,25 (=1 руб. : 1 руб.).

Сумма скорректированной амортизации (А кор.) будет равна произведению суммы амортизации, начисленной до переоценки и коэффициента (К), т. е.:

А кор.= (А х К) =(руб. x 1,25)= 550 000 руб.

Разница между величиной амортизации с учетом дооценки НМА и суммой начисленной амортизации составит руб. (=550 000 рубруб.).

Таким образом, начисленную за 2008 год амортизацию следует увеличить на руб.

В бухгалтерском учете должны быть отражены следующие проводки:

31 декабря 2008г. (после реформации баланса за 2008г.)

Дебет 04 Кредит 83 субсчет "Переоценка НМА" - руб. - отражена сумма дооценки первоначальной стоимости НМА;

Дебет 83 субсчет "Переоценка НМА" Кредит 05 - руб. - отражена корректировка амортизации по дооцененному НМА;

В соответствии с п.20 ПБУ 14/2007, результаты переоценки не будут включены в данные бухгалтерского баланса 2008 года, но должны быть раскрыты организацией в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности за 2008г. Кроме того, результаты дооценки должны быть отражены при формировании данных бухгалтерского баланса за 1 квартал 2009 г. – в строке 110 «нематериальные активы» в графе «на начало отчетного года».

После проведенной переоценки НМА, сумма ежемесячных амортизационных отчислений в 2009 г. будет составлять 31 500 руб. (=1 руб. /30 месяцев, или 40 000 руб. x 1,25), поэтому:

31 января 2009г.

Дебет 20 Кредит 05 -руб. – начислена амортизация по НМА за январь 2009 г.

28 февраля 2009г.

Дебет 20 Кредит 05 -руб. – начислена амортизация по НМА за февраль 2009 г.

31 марта 2009г.

Дебет 20 Кредит 05 -руб. – начислена амортизация по НМА за март 2009 г.

30 апреля 2009г.

Дебет 20 Кредит 05 -руб. – начислена амортизация по НМА за апрель 2009 г.

31 мая 2009г.

Дебет 20 Кредит 05 -руб. – начислена амортизация по НМА за май 2009 г.

30 июня 2009г.

Дебет 20 Кредит 05 -руб. – начислена амортизация по НМА за июнь 2009 г.

31 июля 2009г.

Дебет 20 Кредит 05 -руб. – начислена амортизация по НМА за июль 2009 г.

31 августа 2009г.

Дебет 20 Кредит 05 -руб. – начислена амортизация по НМА за август 2009 г.

30 сентября 2009г.

Дебет 20 Кредит 05 -руб. – начислена амортизация по НМА за сентябрь 2009 г.

Поскольку в соответствии с п.32 ПБУ 14/2007 амортизационные отчисления по НМА прекращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем списания НМА с бухгалтерского учета, следовательно, даже несмотря на то, что программа для ЭВМ «Справка города» списана с бухгалтерского учёта 25 октября 2009 г., в месяце её выбытия, т. е. в октябре 2009 г. амортизацию по выбывшему НМА следует начислить, поэтому:

25 октября 2009г.

Дебет 20 Кредит 05 -руб. – начислена амортизация по НМА за октябрь 2009 г.

Дебет 05 Кредит 04 руб. - списана сумма начисленной амортизации выбывшего объекта НМА.

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 04 - руб. списана остаточная стоимость выбывшего объекта НМА.

Дебет 83 субсчет "Переоценка НМА" Кредит 84 субсчет "Прибыль от выбытия дооценённого НМА" – 190 000 руб. (= руб. – 110 000 руб.) - отражено уменьшение добавочного капитала на сумму дооценки выбышего НМА.

8. Учет операций, связанных с предоставлением (получением) права использования НМА

Учет операций, связанных с предоставлением (получением) права использования нематериальных активов не претерпел существенных изменений.

В соответствии с п.37 ПБУ 14/2007 отражение в бухгалтерском учете организации операций, связанных с предоставлением (получением) права использования результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации (за исключением права использования наименования места происхождения товара), осуществляется на основании:

·  лицензионных договоров,

·  договоров коммерческой концессии и других аналогичных договоров, заключенных в соответствии с установленным законодательством порядком.

Нематериальные активы, предоставленные правообладателем (лицензиаром) в пользование (при сохранении исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации), не списываются и подлежат обособленному отражению в бухгалтерском учете у правообладателя (лицензиара).

Начисление амортизации по нематериальным активам, предоставленным в пользование, производится правообладателем (лицензиаром).

Нематериальные активы, полученные в пользование, учитываются пользователем (лицензиатом) на забалансовом счете в оценке, определяемой исходя из размера вознаграждения, установленного в договоре.

Напомним, что в редакции п.26 ранее действовавшего ПБУ 14/2000, полученные в пользование НМА предписывалось учитывать в оценке, принятой в договоре.

Платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации, производимые в виде периодических платежей, исчисляемые и уплачиваемые в порядке и сроки, установленные договором, включаются пользователем (лицензиатом) в расходы отчетного периода. Платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации, производимые в виде фиксированного разового платежа, отражаются в бухгалтерском учете пользователя (лицензиата) как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора.

Так как действующей Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 01.01.2001 N 94н, не предусмотрено наличие забалансового счета для учета нематериальных активов, полученных в пользование, то организация самостоятельно может открыть для этой цели отдельный забалансовый счет, например, 012 "Нематериальные активы, полученные в пользование" (обязательно закрепив его использование в учетной политике организации).

Пример 10

01 февраля 2008 г. приобрело у день» по лицензионному договору право на использование компьютерной программы «Посчитаем?» в течение 2 лет. Срок действия договора: с 01 февраля 2008 г. до 01 февраля 2010г.

Стоимость приобретенного права составила руб. (правообладатель применяет УСН). Стоимость компьютерной программы составляет 2 руб. Сумма ежемесячной амортизации НМА у день» составляет 4 000 руб.

01 февраля 2008 г. были произведены расчеты по оплате права на использование программы и приступило к использованию программы.

Программы для ЭВМ являются результатами интеллектуальной деятельности, которым предоставляется правовая охрана (пп. 2 п. 1 ст. 1225 Гражданского кодекса РФ). Исключительное право на использование результата интеллектуальной деятельности предоставляется обладателем такого права другому лицу на основании лицензионного договора, в данном случае на срок 2 года (п. 1 ст. 1235, п. 4 ст. 1235 ГК РФ). , заключив лицензионный договор, приобретает право временного использования НМА, который по-прежнему принадлежит правообладателю, т. е. день».

Учет у лицензиара ( день»)

Вознаграждение лицензиара признается в бухгалтерском учете исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности и условий соответствующего договора. Принцип допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности означает, что факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.

Поскольку в рассматриваемом случае имеет место разовый платеж по лицензионному договору, то полученное вознаграждение следует учесть как доходы будущих периодов на счете 98 "Доходы будущих периодов" с последующим списанием на прочие доходы организации-правообладателя равномерно в течение срока действия договора (Инструкция по применению Плана счетов, п. 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации»).

01 февраля 2008 г.

Дебет 04 субсчет «НМА, предоставленные в пользование» Кредит 04 – 2 руб. – обособленно отражена в учете правообладателя стоимость компьютерной программы «Посчитаем?», предоставленной в пользование лицензиату - (основание - лицензионный договор).

Дебет 51 Кредит 62 – руб. - поступила оплата от по лицензионному договору (выписка банка).

Дебет 62 Кредит 98 субсчет «Доходы от предоставления права пользования программой ЭВМ» – руб. – в составе доходов будущих периодов признан доход от передачи права на использование компьютерной программы.

28 февраля 2008 г. (и ежемесячно, в течение срока действия лицензионного договора)

Дебет 98 субсчет «Доходы от предоставления права пользования программой ЭВМ» Кредит 91 субсчет «Прочие доходы» – 5 000 руб. в состав прочих доходов включена часть доходов будущих периодов, приходящаяся на февраль 2008г. (=руб./ 24 мес.), бух. справка.

Дебет 20 Кредит 05 – 4 000 руб. – начислена сумма ежемесячной амортизации по НМА, предоставленному в пользование .

Учет у лицензиата ()

Согласно п. 39 ПБУ 14/2007 НМА, полученные в пользование, учитываются организацией-пользователем на забалансовом счете в оценке, определяемой исходя из размера вознаграждения. В рассматриваемой ситуации вознаграждение по лицензионному договору составляет руб.

Для учета нематериальных активов, полученных в пользование, то открыло забалансовый счет 012 "Нематериальные активы, полученные в пользование".

Поскольку оплата за предоставленное право была произведена в форме фиксированного разового платежа, то данный платеж должен быть отражен в бухгалтерском учете на счете 97 "Расходы будущих периодов" и включен в расходы по обычным видам деятельности в течение срока действия договора (абз. 2 п. 39 ПБУ 14/2007, Инструкция по применению Плана счетов, п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 01.01.2001 N 33н).

01 февраля 2008 г.

Дебет 012 - руб. – отражена стоимость НМА, полученного в пользование (основание - лицензионный договор).

Дебет 97 субсчет «Расходы по приобретению права пользования программой ЭВМ» Кредит 60 – руб. – отражена задолженность перед день» по лицензионному договору.

Дебет 60 Кредит 51 – руб. – погашена задолженность перед правообладателем программы для ЭВМ.

28 февраля 2008 г. (и ежемесячно, в течение срока действия лицензионного договора)

Дебет 20 Кредит 97 субсчет «Расходы по приобретению права пользования программой ЭВМ» – 5 000 руб. списана часть расходов будущих периодов, приходящаяся на февраль 2008г. (=руб./ 24 мес.), бух. справка.

9. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

Объём информации о НМА, который следует отражать в бухгалтерской отчетности, начиная с 2008 года, заметно увеличился.

По сравнению с прежним перечнем, приведенном в ПБУ 14/2000, в состав информации об учетной политике дополнительно включены два новых пункта, а также изложены в новой редакции уже имевшиеся.

Итак, в составе информации об учетной политике организации подлежат теперь раскрытию:

·  способы оценки нематериальных активов, приобретенных не за денежные средства;

·  принятые организацией сроки полезного использования нематериальных активов;

·  способы определения амортизации нематериальных активов, а также установленный коэффициент при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка;

·  изменения сроков полезного использования нематериальных активов – это новый пункт;

·  изменения способов определения амортизации нематериальных активов – это новый пункт.

В бухгалтерской отчетности организации подлежит раскрытию следующая информация по отдельным видам нематериальных активов:

·  фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость с учетом сумм начисленной амортизации и убытков от обесценения на начало и конец отчетного года;

·  стоимость списания и поступления нематериальных активов, иные случаи движения нематериальных активов;

·  сумма начисленной амортизации по нематериальным активам с определенным сроком полезного использования;

·  фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость нематериальных активов с неопределенным сроком полезного использования, а также факторы, свидетельствующие о невозможности надежно определить срок полезного использования таких нематериальных активов, с выделением существенных факторов;

·  стоимость переоцененных нематериальных активов, а также фактическая (первоначальная) стоимость, суммы дооценки и уценки таких нематериальных активов;

·  оставшиеся сроки полезного использования нематериальных активов в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческих организаций;

·  стоимость нематериальных активов, подверженных обесценению в отчетном году, а также признанный убыток от обесценения;

·  наименование нематериальных активов с полностью погашенной стоимостью, но не списанных с бухгалтерского учета и используемых для получения экономической выгоды;

·  наименование, фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость, срок полезного использования и иная информация в отношении нематериального актива, без знания о которой заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.

При раскрытии в бухгалтерской отчетности информации о нематериальных активах отдельно должна быть раскрыта информация о нематериальных активах, созданных самой организацией – в ранее действовавшем ПБУ 14/2000 такое требование отсутствовало.

10. Деловая репутация

Для целей бухгалтерского учета стоимость приобретенной деловой репутации определяется расчетным путем как разница между покупной ценой, уплачиваемой продавцу при приобретении предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части), и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу на дату его покупки (приобретения).

Обращаем внимание на то, что новое ПБУ 14/2007 разрешает учитывать в составе НМА расходы на деловую репутацию даже в том случае, когда речь идет о приобретении части имущественного комплекса. Напомним, что пункт 27 ранее действовавшего ПБУ 14/2000 предусматривал возможность появления НМА в виде деловой репутации только в случае, когда приобретался весь имущественный комплекс.

Положительную деловую репутацию согласно п. 43 ПБУ 14/2007 следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод в связи с приобретенными неидентифицируемыми активами, и учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта. Формулировка, что положительная деловая репутация образуется в «связи с приобретенными неидентифицируемыми активами» является очередной новацией ПБУ 14/2007, которая никак не разъясняется в принятом документе.

Приобретенная деловая репутация амортизируется в течение двадцати лет (но не более срока деятельности организации). Амортизационные отчисления по положительной деловой репутации определяются линейным способом. Это установлено в пункте 44 ПБУ 14/2007.

Отрицательная деловая репутация рассматривается как скидка с цены, представляемая покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т. п.

Обращаем внимание, что новым ПБУ 14/2007 четко установлено, что отрицательная деловая репутация относится на финансовые результаты организации и включается в состав прочих доходов покупателя (т. е. отражается по дебету счета 91 субсчет «Прочие расходы») в полной сумме единовременно, а не признаётся в течение 20 лет, как это было в ранее действовавшем ПБУ 14/2000.

11. Что же делать с НМА организации сейчас?

Бухгалтерский учет НМА, поступающих в организацию в 2008 г., должен вестись уже по правилам ПБУ 14/2007 – это понятно. Не ясно другое - что делать с теми НМА, которые уже имеются в организации?

Минфин России не стал утруждать себя формулировкой переходных положений в связи с отменой ПБУ 14/2000, указав лишь только, что новое ПБУ 14/2007 применяется, начиная с бухгалтерской отчетности 2008 года. Поэтому, в очередной раз можно только гадать, как правильно отразить в отчетности 2008 года произошедшие изменения. Например, каким образом можно провести переоценку НМА и учесть её уже на 01.01.2008 г., т. е. при составлении бухгалтерского баланса за первый квартал 2008г., если документ, разрешающий проведение переоценки НМА (т. е. ПБУ 14/2007) действует только с 2008г. и оснований для проведения переоценки НМА на 01.01.2008 г ещё не было. Предполагаем, что никак. На это указывают и формулировки самого ПБУ 14/2007, в п. 20 которого, в частности, сказано, что «результаты переоценки принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года. Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерского баланса предыдущего отчетного года, но раскрываются организацией в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года». Иными словами, если отразить результаты переоценки НМА при составлении бухгалтерского баланса за первый квартал 2008 г. Вы ещё успели бы, то на каком основании в пояснительной записке за 2007 год отражать результаты переоценки НМА – совершенно непонятно, ведь в 2007 году действовало ПБУ 14/2000, положения которого не предусматривали проведение переоценки НМА. Учитывая вышеизложенное, выражаем мнение, что решение о проведении переоценки НМА (а также проверки на обесценение НМА) может быть принято организацией только в 2008 г., естественно, по состоянию на 01.01.2009 г.

Что касается пересмотра сроков полезного использования и способов начисления амортизации по имеющимся по состоянию на 01 января 2008г. объектам НМА, то в данном случае, при отсутствии разъяснений Минфина России, предлагаем Вам поступить следующим образом:

1.  В соответствии с требованиями п.25 ПБУ 14/2007 установить сроки полезного использования НМА в месяцах, для этого срок полезного использования НМА, установленный в годах нужно перевести в месяцы (см. пример 6).

2.  Нематериальные активы необходимо разделить на 2 группы: НМА с определенным сроком полезного использования и НМА с неопределенным сроком полезного использования.

В соответствии с требованиями п.27 ПБУ 14/2007 нужно проверить, не изменилась ли существенным образом продолжительность периода, в течение которого организация предполагает использовать НМА с определенным сроком полезного использования. В случае, если необходимость в изменении срока полезного использования НМА существует, следует скорректировать срок полезного использования (порядок отражения корректировки в учете и отчетности рассмотрен в примере 8).

В отношении НМА с неопределенным сроком полезного использования организация должна проверить, существуют ли по состоянию на 01 января 2008г. факторы, свидетельствующие о невозможности надежно определить срок полезного использования данного актива. В случае, если такие факторы по-прежнему существуют, то амортизация по таким объектам в 2008 г. не должна начисляться (абз. 2 п.23 ПБУ 14/2007). Если же такие факторы перестали существовать, то необходимо определить срок полезного использования данного НМА и способ его амортизации. В любом случае, возникшие в связи с этим корректировки должны быть отражены в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности на 01.01.2008г. как изменения в оценочных значениях (в порядке, аналогичном рассмотренному в примере 8).

3. В соответствии с требованиями п.30 ПБУ 14/2007 необходимо проверить способы начисления амортизации по НМА в порядке, установленном п.28 ПБУ 14/2007.

Консультации специалистов аудиторской компании «Бетроен»

Вопрос:

Опишите бухгалтерский и налоговый учет по договору о производстве художественного фильма.

Ответ:

Вашей организацией по факсу представлен Договор о производстве художественного фильма под рабочим названием «Х».

Сторонами договора являются Киноконцерн и Киностудия. Предметом договора является совместное производство художественного фильма. Причем Киностудия принимает на себя обязанность выполнить все работы по производству фильма (п.2.1 Договора), а также осуществляет финансирование указанных работ (п.2.6 Договора). Киноконцерн обязуется выполнить на своей производственно-технической базе определенный перечень работ (п.2.2), а также осуществить финансирования таких работ (п.2.6 Договора).

Готовый фильм (отснятый и смонтированный негатив) будет являться собственностью Киностудии (п.1.3 Договора). Исключительные имущественные авторские права на использование фильма в любой форме и любым способом на весь срок действия этих прав и на территории всего мира принадлежат Киностудии (п.3.1 Договора).

Полученные в результате использования фильма поступления будут распределяться в определенной пропорции между Киноконцерном (7%) и Киностудией (93%).

Приказом Минфина РФ от 01.01.2001 N 105н утверждено Положение по бухгалтерскому учету «Информация об участии в совместной деятельности» ПБУ 20/03, которым установлены правила и порядок раскрытия информации об участии в совместной деятельности в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству РФ.

Применяются требования ПБУ 20/03 не только в отношении договоров простого товарищества (договоров совместной деятельности), но и в отношении других договоров, заключенных ими в соответствии со ст. 421 ГК РФ (которой установлена свобода договора) при совместном осуществлении операций или совместном использовании активов.

В п. 3 ПБУ 20/03 подчеркивается, что информация об участии в совместной деятельности - это информация, раскрывающая часть деятельности организации (отчетный сегмент), осуществляемой с целью извлечения экономических выгод или дохода совместно с другими организациями и (или) индивидуальными предпринимателями путем объединения вкладов и (или) совместных действий без образования юридического лица.

Под совместно осуществляемыми операциями понимается выполнение каждым участником договора определенного этапа производства продукции (выполнение работы, оказание услуги) с использованием собственных активов (п. 6 ПБУ 20/03).

При этом каждый участник договора в бухгалтерском учете отражает свою часть расходов и обязательств, а также причитающуюся ему долю экономических выгод или дохода в соответствии с условиями договора.

Таким образом, операции, осуществляемые в рамках представленного договора с точки зрения названного ПБУ представляют собой совместно осуществляемые операции с целью получения экономической выгоды (дохода). В соответствии с нормами ПБУ 20/03 киностудия отражая в бухгалтерском учете операции по производству фильма будет отражать свою часть расходов и обязательств.

Для того, чтобы определиться с порядком учета по данному договору, в первую очередь необходимо классифицировать актив, который появится в результате реализации данного договора.

Пунктом 3 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов», утвержденного Приказом Минфина РФ от 01.01.2001 N 153н, установлен перечень условий при единовременном выполнении которых объект будет признаваться объектом нематериальных активов, а именно: