Визнання та облік доходів (стр. 2 )

Оцінка ступеня завершеності операції з надання послуг проводиться:

1)  вивченням виконаної роботи (узгоджена між сторонами оцінка готовності виконаної роботи);

2)  визначенням питомої ваги обсягу послуг, наданих на певну дату, у загальному обсязі послуг, які мають бути надані:

Відсоток виконання	=	Обсяг послуг, наданих на певну дату	х	100% ;
Загальний обсяг послуг, які мають бути надані

3) визначенням питомої ваги витрат, яких зазнає підприємство у зв’язку із наданням послуг, у загальній очікуваній сумі таких витрат:

Відсоток виконання	=	Витрати, понесені на певну дату [6]	х	100% .
Загальна сума попередньо оцінених витрат

Приклад 5

Аудиторська фірма 01.10.2001 р. уклала договір із клієнтом на проведення щорічного аудиту на сумугрн. (без ПДВ) із строком виконання робіт до 31 березня 2002 р. Згідно із затвердженим планом робіт передбачається, що на виконання цього договору працівники аудиторської фірми витратять 50 людино / днів. Оплата здійснюється після підписання акта виконаних робіт.

Станом на 31.12.2001 р. працівники аудиторської фірми витратили 20 людино/днів на виконання робіт за цим договором.

Таблиця 6

Відображення в обліку доходу від надання послуг ( 2001 р.)

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	Сума, грн.
Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
1	Витрати на заробітну плату аудиторів, які працювали над виконанням договору	231 “Виконання договору з надання послуг”	661 “Розрахунки за заробітною платою”	3 000 [7]
2	Нарахування на заробітну плату аудиторів, які працювали над виконанням договору	231 “Виконання договору з надання послуг”	65 “Розрахунки за страхуванням”	1 050 10
3	Розподілені загальновиробничі витрати за відповідним розрахунком	231 “Виконання договору з надання послуг”	91 “Загальновиробничі витрати”	450
4	Списана собівартість виконаних робіт	903 “Собівартість робіт та послуг”	231 “Виконання договору з надання послуг”	4 500
5	Визнання доходу з надання послуг (у тому числі ПДВ)	361 “Розрахунки з вітчизняними покупцями”	703 “Дохід від реалізації робіт і послуг”	9 600[8]
6	Відображення ПДВ	703 “Дохід від реалізації робіт і послуг”	643 “Податкові зобов’язання”	1 600
7	Відображення фінансового результату	703 “Дохід від реалізації робіт і послуг”	791 “Результат основної діяльності”	8 000
791 “Результат основної діяльності”	903 “Собівартість робіт та послуг”	4 500
791 “Результат основної діяльності”	441 “Нерозподілені прибутки”	3 500

Приклад 5 (продовження)

У наступному році аудит був повністю завершений. Працівники аудиторської фірми витратили 30 людино / днів на виконання цього завдання як це було передбачено планом. На момент завершення аудиторської перевірки стало очевидним, що клієнт є неплатоспроможним. Ймовірності того, що аудиторська фірма отримає грошові кошти за цим договором, немає.

Таблиця 7

Відображення в обліку доходу від надання послуг (2002 р.)

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	Сума, грн.
Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
1	Витрати на заробітну плату аудиторів, які працювали над виконанням договору	231 “Виконання договору з надання послуг”	661 “Розрахунки за заробітною платою”	4 500
2	Нарахування на заробітну плату аудиторів, що працювали над виконанням договору	231 “Виконання договору з надання послуг”	65 “Розрахунки за страхуванням”	1 570
3	Розподілені загальновиробничі витрати за відповідним розрахунком	231 “Виконання договору з надання послуг”	91 “Загальновиробничі витрати”	530
4	Списана собівартість виконаних робіт	903 “Собівартість робіт та послуг”	231 “Виконання договору з надання послуг”	6 600
5	Відображення фінансового результату	791 “Результат основної діяльності”	903 “Собівартість робіт та послуг”	6 600
441 “Нерозподілені прибутки”	791 “Результат основної діяльності”	6 600

Оскільки в даному випадку не існує ймовірності отримання грошових коштів – дохід не визнається.

Згідно з п. 14 ПБО 15 “Дохід”, якщо дохід (виручка) від надання послуг не може буди достовірно визначений, тобто не виконуються умови, за яких можлива достовірна оцінка результату операції (зазначені у п. 10 ПБО 15 “Дохід”), то дохід в цьому випадку відображається:

  у розмірі понесених витрат, які будуть відшкодовані;

  дохід не визнається, якщо не існує ймовірності відшкодування понесених витрат. Понесені витрати визнаються витратами звітного періоду.

Якщо надалі сума доходу буде достовірно оцінена, то дохід визнається за такою оцінкою.

Згідно з п. 12 ПБО 15 “Дохід”, якщо послуги полягають у виконанні невизначеної кількості дій (операцій) за визначений період часу, то дохід визначається шляхом рівномірного його нарахування за цей період (крім випадків, коли інший метод краще визначає ступінь завершеності надання послуг).

Таблиця 8

Приклад відображення в обліку нарахування доходу від надання послуг

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	Сума, грн.
Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
1	01.09.2000 р. університетом отримана попередня оплата від студента за навчання протягом одного року	301 “Каса в національній валюті”	69 “Доходи майбутніх періодів”	1 200
2	Визнання (нарахування) доходу на звітну дату (31.12.2000 р.) в частині, що відноситься до поточного року (1 200 / 12 х 4)	69 “Доходи майбутніх періодів”	703 “Дохід від реалізації робіт і послуг”	400

Визнання доходу за операціями з цільового фінансування

Відповідно до ПБО 15 “Дохід” цільове фінансування не визнається доходом доти, доки не існує підтвердження того, що воно буде отримане та підприємство виконає умови щодо такого фінансування.

Отримане цільове фінансування визнається доходом протягом тих періодів, у яких були зазнані витрати, пов’язані з виконанням умов цільового фінансування. Це є необхідним для зіставлення суми цільового фінансування з відповідними витратами, які воно має компенсувати.

Для обліку інформації про наявність та рух коштів, отриманих для здійснення заходів цільового призначення, використовується рахунок 48 “Цільове фінансування і цільові надходження”. Кошти цільового фінансування і цільових надходжень можуть надходити як субсидії, асигнування з бюджету та позабюджетних фондів, цільові внески фізичних та юридичних осіб тощо.

Кошти цільового фінансування, використані на капітальні інвестиції, відображаються зменшенням цільового фінансування і збільшенням доходу майбутніх періодів (рахунок 69) у періоді введення в експлуатацію необоротних активів. Протягом періоду корисного використання відповідних об’єктів інвестування (основних засобів, нематеріальних активів тощо) визнаються доходи звітного періоду пропорційно сумі нарахованої амортизації цих об’єктів.

Таблиця 9

Відображення в обліку цільового фінансування капітальних інвестицій

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	Сума, грн.
Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
1	Надходження коштів з цільового фінансування капітальних вкладень	311 “Поточні рахунки в національній валюті”	48 “Цільове фінансування та цільові надходження”	10 000
2	Використання коштів на будівництво основних засобів	151 “Капітальне будівництво”	311 “Поточні рахунки в національній валюті”	10 000
3	Введення в експлуатацію будівлі згідно з актом	103 “Будинки та споруди”	151 “Капітальне будівництво”	10 000
4	Віднесення суми цільового фінансування на доходи майбутніх періодів одночасно з введенням в експлуатацію	48 “Цільове фінансування та цільові надходження”	69 “Доходи майбутніх періодів”	10 000
5	Нарахування амортизації будівлі	91 “Загальновиробничі витрати”	131 “Знос основних засобів”	100
6	Визнання доходу одночасно з нарахуванням амортизації	69 “Доходи майбутніх періодів”	746 “Інші доходи від звичайної діяльності”	100

Цільове фінансування, отримане як компенсація витрат (або збитків), яких вже зазнало підприємство, або з метою негайної фінансової підтримки підприємства без майбутніх пов’язаних із цим витрат, визнається доходом того періоду, в якому утворилася дебіторська заборгованість, пов’язана з цим фінансуванням.

Таблиця 10

Відображення в обліку цільового фінансування,

отриманого як компенсація витрат, які вже зазнало підприємство

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	Сума, грн.
Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
1	Нарахування компенсаційних виплат загальновиробничому персоналу, за якими передбачено отримання відшкодування з Чорнобильського фонду	91 “Загальновиробничі витрати”	66 “Розрахунки по оплаті праці”	5 000
2	Відображена дебіторська заборгованість бюджету перед підприємством за такими виплатами	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	48 “Цільове фінансування та цільові надходження”	5 000
3	Визнання суми цільового фінансування доходом у кінці звітного періоду	48 “Цільове фінансування та цільові надходження”	718 “Одержані гранти та субсидії”	5 000
4	Отримання грошових коштів (компенсації) з бюджету	311 “Поточні рахунки в національній валюті”	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	5 000

Житлові організації, а також інші підприємства, на балансі яких перебуває житловий фонд, суму субсидій за квартирною платою відображають як цільове фінансування з утворенням дебіторської заборгованості за фінансовим казначейським органом, який здійснює платежі за дотаціями та субсидіями. Одночасно зазначена сума відображається за дебетом рахунку 48 і кредитом рахунку 718 “Одержані гранти і субсидії”.

Таблиця 11

Відображення (дотацій) субсидій в обліку підприємств,
на балансі яких перебуває житловий фонд

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	Сума, грн.
Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
1	Відображення доходу з надання послуг в сумі дебіторської заборгованості за квартирною платою	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”, аналітичний рахунок “Розрахунки за квартирною платою”	719 “Інші доходи від операційної діяльності”	20 000
2	Витрати на обслуговування житлового фонду	949 “Інші витрати операційної діяльності”	311 “Поточні рахунки в національній валюті” 66 “Розрахунки з оплати праці” 65 “Розрахунки за страхуванням”	6 000
2	Відображена дебіторська заборгованість казначейства перед підприємством на суму субсидій	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”, аналітичний рахунок “Розрахунки з казначейством”	48 “Цільове фінансування та цільові надходження”	1 000

Продовження табл. 11

1	2	3	4	5
3	Визнання суми цільового фінансування доходом у кінці звітного періоду	48 “Цільове фінансування та цільові надходження”	718 “Одержані гранти та субсидії”	1 000
4	Отримання грошових коштів (компенсації) з бюджету	311 “Поточні рахунки в національній валюті”, аналітичний рахунок “Розрахунки з казначейством”	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	1 000

Таблиця 12

Відображення в обліку реалізації квитків за пільговими цінами

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	Сума, грн.
Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
1	У касу отримані грошові кошти за реалізований квиток (50 % вартості)	301 “Каса в національній валюті”	703 “Дохід від реалізації робіт та послуг”	60
2	Відображення ПДВ	703 “Дохід від реалізації робіт та послуг”	641 “Розрахунки за податками”	10
3	Нарахована дебіторська заборгованість бюджету перед транспортним підприємством у розмірі 50 % вартості квитка	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	48 “Цільове фінансування та цільові надходження”	50
4	В кінці звітного періоду сума цільового фінансування визнається доходом	48 “Цільове фінансування та цільові надходження”	718 “Одержані гранти та субсидії”	50
5	Отримані грошові кошти з бюджету в наступних звітних періодах	311 “Поточні рахунки в національній валюті”	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	50

Визнання доходу за бартерним контрактом

Сума доходу за бартерним контрактом визначається за справедливою вартістю активів, робіт, послуг, що одержані або підлягають одержанню підприємством, зменшеною або збільшеною відповідно на суму переданих або одержаних грошових коштів та їх еквівалентів (п. 23 ПБО 15 “Дохід”).

Сума доходу

=

Справедлива вартість активів, робіт, послуг, які одержані або підлягають одержанню

–

Сума переданих грошових коштів або еквівалентів

або

+

Сума одержаних грошових коштів або еквівалентів

Приклад 6. Відображення в обліку бартерного контракту без грошової доплати

Сільськогосподарське підприємство “Колос” уклало бартерний товарообмінний контракт з підприємством “Ойл”. За умовами договору “Колос” передає цукор, балансова вартість якогогрн. (справедлива вартістьгрн. без ПДВ) та отримує бензин, балансова вартість якого в обліку підприємства “Ойл”грн. (справедлива вартістьгрн. без ПДВ).

Таблиця 13

Відображення товарообмінної операції в обліку підприємства “Колос”

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	Сума, грн.
Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
Перша подія – отримання бензину
1	Оприбуткування бензину	203 “Паливо”	631 “Розрахунки з постачальниками та підрядниками”	25 000[9]
2	Відображені розрахунки за податковим кредитом з ПДВ	644 “Податковий кредит”	631 “Розрахунки з постачальниками та підрядниками”	5 000
3	Відображені податкові зобов’язання з ПДВ	643 “Податкові зобов’язання”	641 “Розрахунки за податками”	5000
4	Відвантаження цукру, згідно з договором (за балансовою вартістю)	902 “Собівартість реалізованих товарів”	281 “Товари на складі”	20 000
5	Визнано дохід від обміну активами	361 “Розрахунки з покупцями та замовниками”	702 “Дохід від реалізації товарів”	30 000[10]
6	На суму ПДВ	702 “Дохід від реалізації товарів”	643 “Податкові зобов’язання”	5 000
7	Відображення суми податкового кредиту	641 “Розрахунки за податками”	644 “Податковий кредит”	5 000
8	Зарахування заборгованості	631 “Розрахунки з постачальниками та підрядниками”	361 “Розрахунки з покупцями та замовниками”	30 000

Таблиця 14

Відображення товарообмінної операції в обліку підприємства “Ойл”

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	Сума, грн.
Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
Перша подія – відвантаження бензину
1	Відвантажено бензин, згідно з договором	361 “Розрахунки з покупцями та замовниками”	702 “Дохід від реалізації товарів”	30 000[11]

Продовження табл. 14