Правовое регулирование налогообложения «Пассивных» доходов, получаемых в США налоговыми нерезидентами (стр. 2 )

Методология и методика исследования. Методологическую основу диссертации составляют общенаучные и частнонаучные методы: диалектический метод исследования правового регулирования налогообложения пассивного дохода от источников в США, получаемого налоговыми нерезидентами, а также формально-логический, структурно-системный и другие методы.

Путем применения указанных методов теоретический анализ соединен в исследовании с решением задач практического характера, имеющих существенное значение для правоприменительной практики.

Теоретическая основа исследования. В процессе создания теоретической основы диссертации были исследованы работы отечественных специалистов по налоговому праву: , , , . При написании диссертации были внимательно изучены труды американских ученых и практиков в области налогообложения и налогового права, а также некоторых зарубежных европейских учёных: Р. Андерсена (Richard Andersen), Б. Арнольда (Brian Arnold), Р. Дернберга (R. Doernberg), Д. Айзенберга (Joseph Isenbergh), А. Лимера (Andrew Lymer), М. МакИнтаер (Michael J. McInture), Р. Рейнхольда (Richard Reinhold), Д. Розенблюма (David Rosenbloom) и других.

Источниковедческая база исследования. В диссертации использованы американские нормативные правовые акты в сфере налогообложения (Кодекс внутренних доходов США и правила Казначейства США), Модельная налоговая конвенция США по вопросам налогообложения доходов (2006), подготовленная Казначейством США (далее – Модельная Конвенция)[7], так называемые Синие

Книги[8], решения американских судов, решения Службы внутренних доходов США (revenue rulings)[9]. В работе также использованы материалы американской

юридической периодики и американские правовые базы данных.

Научная новизна диссертации заключается в том, что в ней впервые в отечественной науке осуществлён комплексный анализ законодательства и правоприменительной практики в области налогообложения налоговых нерезидентов США, получающих пассивные доходы от источников в США, и мер по предотвращению ухода от уплаты налогов.

Положения, выносимые на защиту.

На защиту выносятся следующие, полученные в результате исследования теоретические положения, которые являются новыми или содержат элемент научной новизны, и которые следует рассматривать в качестве составных элементов проведенной диссертантом единой комплексной научной работы:

1. Проценты, дивиденды и роялти от источников в США, получаемые налоговыми нерезидентами США, подлежат налогообложению в США в соответствии с особым режимом налогообложения пассивных доходов. Данный режим является взаимоисключающим с режимом налогообложения доходов налогового нерезидента США, полученных от ведения предпринимательской деятельности в США. Отличительной чертой режима налогообложения пассивных доходов является механизм сбора налогов, подлежащих уплате. Обязанность по сбору налогов и их перечислению в бюджет возложена на налогового агента, то есть лицо, которое осуществляет выплату процентов, дивидендов или роялти налоговому нерезиденту США.

2. Определение источника процентов и дивидендов осуществляется в зависимости от налогового резидентства их плательщика. Источник пассивного дохода в форме роялти зависит от места использования объекта интеллектуальной собственности. Налоговое законодательство США, установив это правило, создало проблему многократного налогообложения каскадных роялти. Эта проблема возникает в связи с тем, что не происходит изменение источника роялти в случае серии последовательных лицензионных соглашений, как это имеет место в случае с процентами и дивидендами. В этих условиях запрет многократного налогообложения каскадных роялти был сформулирован Налоговым Судом США и стал источником правового регулирования соответствующих налоговых отношений.

3.  При разграничении роялти и вознаграждения за оказание услуг превалирующим фактором при определении правовой природы получаемого вознаграждения является характер отношений сторон. Истинный характер таких отношений устанавливается судами, которые, принимая решения, исходят из намерения сторон, совокупности их прав и обязанностей, а также положений заключённых договоров.

4.  Отсутствие двусторонних налоговых договоров со многими государствами и различия в ставках налога у источника в отношении процентов, дивидендов и роялти, предусмотренных налоговыми договорами, заключёнными США, позволяют налоговым нерезидентам использовать транзитные корпорации и последовательные займы, последовательные лицензионные соглашения и аналогичные конструкции в отношении дивидендов для уменьшения или ухода от налога у источника в США. Сложившиеся недостатки законодательного и международно-правового регулирования частично компенсируются судебной практикой, которая идет по пути формирования устойчивых правовых позиций по данному вопросу.

5.  Судебная практика оказывает прямое воздействие на внесение изменений в налоговое законодательство США. Именно суды выработали доктрину «посредника» для предотвращения «трити шоппинга». Применение данной доктрины основано на всестороннем анализе фактических обстоятельств дела. Основное значение при проведении такого анализа придаётся наличию или отсутствию аффилированности между сторонами сделок, а также тому, получает ли транзитная корпорация, потенциально вовлечённая в «трити шоппинг», прибыль, которой она может самостоятельно распоряжаться. Положения доктрины «посредника», выработанные судами, были отражены в нормативных правовых актах Казначейства США.

6.  Меры, направленные на предотвращение «трити шоппинга», закреплены не только в национальном налоговом законодательстве, но и в налоговых договорах, содержащих ограничительные положения, выраженные следующим принципом: только те налоговые резиденты договаривающегося государства, которые обладают с ним устойчивыми экономическими и другими реальными связями могут воспользоваться налоговыми преимуществами и льготами, предусмотренными соответствующим двусторонним налоговым договором. Для реализации данного принципа разработана специальная система тестов.

Теоретическая значимость исследования определяется разработкой обладающих новизной научных положений, выводов и рекомендаций, включающих анализ основных положений налогообложения пассивных доходов от источников в США, получаемых налоговыми нерезидентами США, и основных мер, направленных на предотвращение ухода от налога у источника в США. Полученные в ходе исследования теоретические выводы призваны обеспечить повышение эффективности финансово-правового регулирования налогообложения налоговых нерезидентов Российской Федерации, способствовать формированию научно-обоснованного подхода при разработке актов российского налогового законодательства. Положения диссертации могут быть использованы в последующих научных исследованиях по данной проблематике.

Практическая значимость исследования обусловлена процессами интеграции Российской Федерации в мировую экономическую систему. При этом практическая значимость работы проявляется в следующем.

Во-первых, опыт США в области правового регулирования налогообложения доходов в форме процентов, дивидендов и роялти от источников в США, получаемых налоговыми нерезидентами США, а также правоприменительная практика в данной сфере могут быть использованы как российским законодателем при принятии соответствующего законодательства, так и российскими правоприменительными органами. Несмотря на существенные различия между правовыми системами США и России, включая место судебной практики и судебного прецедента в системе источников права, правовой инструментарий, разработанный в США, может быть использован в России независимо от того, в каких источниках права США получили закрепление такие инструменты. Так, например, правила и подходы, выработанные судебной практикой США, вполне могут получить в российском праве законодательное закрепление. Иными словами, содержательная составляющая в данном контексте имеет преобладающее значение над формально-юридической (источником права, где получат закрепление соответствующие нормы).

Во-вторых, проведённый анализ может быть использован российскими хозяйствующими субъектами, получающими пассивные доходы от источников в США, при определении налоговых последствий и проведении налогового планирования.

Апробация результатов исследования. Диссертация подготовлена на кафедре административного и финансового права МГИМО (Университет) МИД России.

Полученные в ходе диссертационного исследования результаты излагались автором на научно-практических конференциях и семинарах в Москве и Нью-Йорке, в частности: 1) Limitation on benefits provision in the U. S. bilateral tax treaties: operation and policy considerations (Положения статьи «Ограничение льгот» в двусторонних налоговых договорах США: вопросы налоговой политики и применения) // Научно-практический семинар, организованный международной юридической фирмой Greenberg Traurig LLP, 11/2006; 2) Fundamentals of U. S. international taxation (Основы международного налогообложения в США) // Научно-практический семинар, организованный международной юридической фирмой Greenberg Traurig LLP, 03/2006; 3) Понятие и предмет международного налогового права // Научная конференция кафедры финансового права Государственного университета – Высшей школы экономики, 03/2004; 4) Достижение баланса частных и публичных интересов при определении момента исполнения обязанности по уплате налога // Научная конференция «Частные и публичные интересы в праве», Государственный университет – Высшая школа экономики, 12/2002.

Автор активно использовал результаты исследования в своей практической работе налогового адвоката в США: в оказании консультационных услуг юридическим лицам при заключении ими сделок и планировании предпринимательской деятельности, подготовке заключений и материалов для суда и Службы внутренних доходов США.

Основные положения, выводы и рекомендации, имеющиеся в диссертационном исследовании, получили отражение в опубликованных работах автора.