Аванс от физического лица (стр. 4 )

Продукция стоимостью 3 540 000 руб. (в том числе НДС 540 000 руб.) отгружена покупателю в апреле. Ее фактическая себестоимость составляет 2 500 000 руб., что соответствует сумме прямых расходов на ее изготовление по данным налогового учета.

В мае получена квартира, затем в том же месяце зарегистрирован переход права собственности. В июне квартира реализована физическому лицу за 4 000 000 руб. (без НДС), в июле зарегистрирован переход права собственности на квартиру к физическому лицу. Оплата получена от физического лица в июне, до государственной регистрации перехода права собственности на квартиру.

Гражданско-правовые отношения

В данном случае по договору поставки организация (поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность) обязуется передать в обусловленный срок производимую ею продукцию покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (ст. 506, п. 1 ст. 509 Гражданского кодекса РФ). Покупатель обязан принять продукцию и оплатить ее с соблюдением порядка и формы расчетов, предусмотренных договором поставки (п. 1 ст. 513, п. 1 ст. 516 ГК РФ).

Однако покупатель не исполнил свое обязательство по оплате продукции. По соглашению сторон неисполненное обязательство прекращается предоставлением взамен отступного (в рассматриваемом случае - квартиры) (ст. 409 ГК РФ). Указанное обязательство прекращается с момента предоставления отступного, а не с момента достижения сторонами соглашения об отступном (Определение ВАС РФ от 01.01.2001 N ВАС-18327/10 по делу N А04-819/2010, п. 1 Обзора практики применения арбитражными судами статьи 409 Гражданского кодекса Российской Федерации (Приложение к Информационному письму Президиума ВАС РФ от 01.01.2001 N 102)). Значит, обязательство покупателя по оплате отгруженной ему продукции прекращается на дату передачи организации квартиры, т. е. в мае.

Переход к организации права собственности на квартиру как на недвижимое имущество подлежит государственной регистрации (п. 1 ст. 130, п. 1 ст. 131 ГК РФ, ст. 18 Жилищного кодекса РФ, п. 1 ст. 4 Федерального закона от 01.01.2001 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним") <1>.

Заметим, что квартира является жилым помещением и может использоваться только для проживания граждан (п. 2 ч. 1 ст. 16, ч. 1, 3 ст. 17 ЖК РФ, п. п. 2, 3 ст. 288 ГК РФ). В данном случае полученная квартира продается организацией физическому лицу.

Реализация квартиры производится на основании договора продажи недвижимости (п. 1 ст. 549 ГК РФ). Этот договор подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации (п. 2 ст. 558 ГК РФ).

Переход права собственности на квартиру к физическому лицу также подлежит государственной регистрации (п. 1 ст. 551 ГК РФ) <1>. Право собственности на квартиру возникает у организации, а затем у физического лица с момента такой регистрации (п. 2 ст. 223 ГК РФ).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Реализация продукции на территории РФ признается объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ).

На дату отгрузки продукции покупателю у организации возникает налоговая база по НДС в размере договорной стоимости продукции (за вычетом НДС) (пп. 1 п. 1 ст. 167, абз. 1 п. 1 ст. 154, п. 3 ст. 38 НК РФ) <2>.

Передача покупателем продукции квартиры по соглашению о предоставлении отступного является объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 3 ст. 38 НК РФ). При этом в соответствии с пп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ реализация жилых помещений освобождается от налогообложения НДС. Однако юридические лица вправе отказаться от этой льготы (п. 5 ст. 149 НК РФ). В данной схеме покупатель, передающий квартиру, не использует свое право на освобождение от налогообложения НДС, а организация - использует.

Тогда на дату государственной регистрации права собственности на квартиру покупатель предъявляет организации НДС (абз. 1 п. 1 ст. 168, п. 3 ст. 167 НК РФ) <3>. Так как квартира не будет использована организацией для облагаемых НДС операций, то предъявленный передающей стороной НДС не может быть принят к вычету и включается в стоимость квартиры (пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ).

Если организация использует право на освобождение от НДС, установленное пп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ, то реализация квартиры физическому лицу не облагается НДС. В связи с этим напомним, что организация, осуществляющая операции, подлежащие налогообложению НДС, и операции, не подлежащие налогообложению в соответствии со ст. 149 НК РФ, обязана вести раздельный учет таких операций (п. 4 ст. 149 НК РФ).

Бухгалтерский учет

1. На дату передачи покупателю готовой продукции выручка от ее реализации включается в состав доходов от обычных видов деятельности (абз. 1 п. 5, п. п. 6.1, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 01.01.2001 N 32н). При этом производится запись по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 01.01.2001 N 94н). Одновременно фактическая себестоимость готовой продукции списывается с кредита счета 43 "Готовая продукция" в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж" (абз. 1 п. 5, абз. 1 п. 9, абз. 2 п. 19 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 01.01.2001 N 32н).

2. Как отмечено выше, в момент подписания соглашения об отступном первоначальное обязательство не погашается, поэтому в бухгалтерском учете никаких записей не производится.

3. Квартира, предназначенная для перепродажи, в бухгалтерском учете является товаром (абз. 6 п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 01.01.2001 N 44н). В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов товары учитываются на одноименном счете 41 "Товары". В данном случае право собственности на квартиру переходит к организации после государственной регистрации. Следовательно, до государственной регистрации организация не вправе продать квартиру. В связи с этим считаем, что до перехода к организации права собственности организация не может учесть квартиру на счете 41.

Полученная квартира, на наш взгляд, может отражаться на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" по цене, указанной в акте приемки-передачи (п. 2 ст. 8 Федерального закона от 01.01.2001 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", п. 18, пп. "г" п. 155 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 01.01.2001 N 119н).

На дату государственной регистрации перехода права собственности на квартиру к организации эта квартира принимается к бухгалтерскому учету в составе материально-производственных запасов по фактической себестоимости (п. 5 ПБУ 5/01). Фактической себестоимостью квартиры признается сумма погашаемого обязательства покупателя по оплате продукции (без НДС) (абз. 1 п. 10 ПБУ 5/01). Фактическая себестоимость квартиры, полученной в качестве отступного, отражается записью по дебету счета 41 и кредиту счета 62.

На сумму предъявленного при передаче квартиры НДС производится запись по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" и кредиту счета 62. Включение суммы НДС в стоимость квартиры отражается записью по дебету счета 41 и кредиту счета 19.

4. Организация, передающая физическому лицу объект недвижимости, право на который подлежит государственной регистрации, должна отразить в бухгалтерском учете выбытие этого объекта в тот момент, когда такое выбытие фактически имело место, независимо от факта государственной регистрации права собственности. Для отражения выбывшего объекта недвижимости до момента признания доходов и расходов от его выбытия может использоваться счет 45 "Товары отгруженные", аналитический счет, например, "Переданные объекты недвижимости".

На дату государственной регистрации перехода права собственности выручка от реализации квартиры включается в состав доходов от обычных видов деятельности (п. п. 5, 6.1, пп. "г" п. 12 ПБУ 9/99). При этом производится запись по дебету счета 62 и кредиту счета 90, субсчет 90-1. Одновременно фактическая себестоимость квартиры списывается со счета 45 в дебет счета 90, субсчет 90-2.

Налог на прибыль организаций

Выручка от реализации готовой продукции (за вычетом НДС) признается доходом на дату перехода права собственности на нее к покупателю (п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248, абз. 1 п. 3 ст. 271 НК РФ). Одновременно учитываются прямые расходы, связанные с изготовлением продукции (абз. 2 п. 2 ст. 318 НК РФ). В данном случае они равны фактической себестоимости готовой продукции, отраженной в бухгалтерском учете.

Квартира, предназначенная для перепродажи, в налоговом учете является товаром (п. 3 ст. 38 НК РФ). Стоимость квартиры как товара формирует сумма погашаемого обязательства покупателя по оплате готовой продукции (включая НДС) (абз. 2 ст. 320 НК РФ, Письмо Минфина России от 01.01.2001 N 03-03-06/2/1). В данном случае стоимость квартиры в налоговом учете соответствует ее фактической себестоимости по данным бухгалтерского учета.

Сумма выручки от продажи квартиры является доходом от реализации (п. 1 ст. 248, п. п. 1, 2 ст. 249 НК РФ). Согласно разъяснению Минфина России для целей налогообложения прибыли такой доход признается на дату передачи квартиры физическому лицу и подачи документов на государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним (Письма Минфина России от 01.01.2001 N 03-03-06/1/78, от 01.01.2001 N 03-03-06/1/301, разъяснения консультанта отдела налогообложения прибыли (дохода) организаций Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина Осипова от 01.01.2001). В рассматриваемой ситуации передача квартиры произошла в июне, а государственная регистрация перехода права собственности произведена в июле.

Доход от реализации квартиры для целей налогообложения прибыли уменьшается на ее стоимость, сформированную в вышеописанном порядке (пп. 3 п. 1 ст. 268, абз. 3 ст. 320 НК РФ).