КонсультантПлюс: правовые новости. Специальный выпуск "Комментарий к Федеральному закону от 01.01.2001 N 402- ФЗ " О бухгалтерском учете" (стр. 1 )

Подписаться на обзоры на www. *****

КонсультантПлюс: ПРАВОВЫЕ НОВОСТИ. СПЕЦИАЛЬНЫЙ ВЫПУСК

"КОММЕНТАРИЙ К ФЕДЕРАЛЬНОМУ ЗАКОНУ ОТ 06.12.2011 N 402-ФЗ

"О БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ"

С 1 января 2013 г. вступает в силу Федеральный закон от 01.01.2001 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете". Данный материал посвящен анализу основных отличий норм нового Закона "О бухгалтерском учете" от положений действующего до указанной даты Федерального закона от 01.01.2001 N 129-ФЗ.

1. Сфера действия закона >>>

2. Кто вправе не вести бухгалтерский учет >>>

3. Объекты бухгалтерского учета >>>

4. Денежное измерение объектов бухгалтерского учета >>>

5. Регулирование бухгалтерского учета >>>

5.1. Субъекты регулирования бухгалтерского учета >>>

5.2. Принципы регулирования бухгалтерского учета >>>

5.3. Законодательство о бухгалтерском учете и документы в области регулирования бухгалтерского учета >>>

6. Организация бухгалтерского учета >>>

6.1. Нормы, касающиеся руководителя >>>

6.2. Нормы, касающиеся главного бухгалтера >>>

6.3. Урегулирование разногласий между руководителем и главным бухгалтером >>>

7. Учетная политика >>>

7.1. Понятие учетной политики и ее формирование >>>

7.2. Изменение учетной политики >>>

8. Первичные учетные документы >>>

8.1. Формы первичных учетных документов >>>

8.2. Обязательные реквизиты первичных учетных документов >>>

8.3. Момент и способы составления первичного учетного документа >>>

8.4. Внесение исправлений в первичные учетные документы >>>

8.5. Изъятие первичных учетных документов >>>

9. Регистры бухгалтерского учета >>>

10. Инвентаризация >>>

11. Бухгалтерская отчетность и внутренний контроль >>>

11.1. Общие требования к бухгалтерской (финансовой) отчетности >>>

11.2. Состав и формы бухгалтерской (финансовой) отчетности >>>

11.3. Годовая и промежуточная бухгалтерская (финансовая) отчетность. Отчетный период и отчетная дата >>>

11.4. Представление, утверждение и опубликование бухгалтерской (финансовой) отчетности >>>

11.5. Внутренний контроль >>>

12. Хранение документов бухгалтерского учета >>>

1. Сфера действия закона

Сравним положения п. 1 ст. 4 Закона N 129-ФЗ и ст. 2 Закона N 402-ФЗ:

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

Статья 4 Закона N 129-ФЗ Статья 2 Закона N 402-ФЗ

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

Закон распространяется на: Закон распространяется на:

- организации, находящиеся на - коммерческие и некоммерческие

территории Российской Федерации; организации;

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

- филиалы и представительства - находящиеся на территории

иностранных организаций Российской Федерации филиалы,

(если иное не предусмотрено представительства и иные структурные

международными договорами Российской подразделения организаций, созданных

Федерации) (п. 1) в соответствии с законодательством

иностранных государств;

- международные организации, их

филиалы и представительства,

находящиеся на территории Российской

Федерации

(если иное не предусмотрено

международными договорами Российской

Федерации);

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

- государственные органы;

- органы местного самоуправления;

- органы управления государственных

внебюджетных фондов и

территориальных государственных

внебюджетных фондов;

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

- Центральный банк Российской

Федерации;

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

- индивидуальных предпринимателей;

- адвокатов, учредивших адвокатские

кабинеты;

- нотариусов;

- иных лиц, занимающихся частной

практикой

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

Закон применяется при:

- ведении бюджетного учета активов и

обязательств Российской Федерации,

субъектов Российской Федерации и

муниципальных образований, операций,

изменяющих указанные активы и

обязательства, а также при

составлении бюджетной отчетности;

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

- ведении доверительным управляющим

бухгалтерского учета переданного ему

в доверительное управление имущества

и связанных с ним объектов

бухгалтерского учета;

- ведении бухгалтерского учета

общего имущества участников простого

товарищества и связанных с ним

объектов бухгалтерского учета;

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

- ведении бухгалтерского учета в

процессе выполнения соглашения о

разделе продукции, если иное не

установлено Федеральным законом от

30.12.1995 N 225-ФЗ "О соглашениях о

разделе продукции"

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

Закон не применяется при составлении:

- отчетности для внутренних целей;

- отчетности, представляемой

кредитной организации в соответствии

с ее требованиями;

- отчетности для иных целей (если

законодательством Российской

Федерации и принятыми в соответствии

с ним правилами составления такой

отчетности не предусматривается

применение Закона N 402-ФЗ)

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

Таким образом, сфера действия нового Закона "О бухгалтерском учете" существенно расширена. Помимо организаций, филиалов и представительств иностранных организаций к экономическим субъектам, на которые распространяется действие закона, отнесены:

- индивидуальные предприниматели;

- адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты;

- нотариусы;

- иные лица, занимающиеся частной практикой.

Кроме того, отдельно упомянуты такие экономические субъекты, как государственные органы, органы местного самоуправления, органы управления внебюджетных фондов, Банк России.

Отдельной нормой в Законе N 402-ФЗ закреплено, что он применяется в следующих случаях:

- при ведении бюджетного учета и составлении бюджетной отчетности;

- при ведении доверительным управляющим бухгалтерского учета операций с имуществом, полученным в доверительное управление;

- при ведении бухгалтерского учета в простом товариществе;

- при ведении бухгалтерского учета при выполнении соглашений о разделе продукции.

Следует отметить, что бухгалтерский учет операций, связанных с получением имущества в доверительное управление, а также операций, связанных с деятельностью простого товарищества, и до вступления в силу Закона N 402-ФЗ осуществляется в соответствии с действующим законом "О бухгалтерском учете". Ведь бухгалтерский учет в простом товариществе ведется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Информация об участии в совместной деятельности" ПБУ 20/03, утвержденным Приказом Минфина России от 01.01.2001 N 105н, а согласно пп. "б" п. 2 ст. 5 Закона N 129-ФЗ положения (стандарты) по бухгалтерскому учету, устанавливающие принципы, правила и способы ведения организациями учета хозяйственных операций, составления и представления бухгалтерской отчетности, разрабатываются и утверждаются Минфином России и обязательны для исполнения всеми организациями на территории РФ. Правила отражения в бухгалтерском учете операций по договору доверительного управления имуществом установлены Указаниями об отражении в бухгалтерском учете организаций операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом (утв. Приказом Минфина России от 01.01.2001 N 97н), которые также являются нормативным актом по бухгалтерскому учету (пп. "в" п. 2 ст. 5 Закона N 129-ФЗ). Нормы упомянутых ПБУ 20/03 и Указаний не противоречат положениям Закона N 129-ФЗ.

Что же касается учета операций по соглашениям о разделе продукции, то он до вступления в силу Закона N 402-ФЗ регламентируется, в частности, п. 2 ст. 14 Федерального закона от 01.01.2001 N 225-ФЗ "О соглашениях о разделе продукции". Указанный пункт допускает ведение бухгалтерского учета в иностранной валюте и пересчет таких данных в рубли только при составлении бухгалтерской отчетности по курсу Банка России на отчетную дату. Данная норма противоречит п. 1 ст. 8, п. 2 ст. 11 Закона N 129-ФЗ, а также правилам, установленным Положением по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденным Приказом Минфина России от 01.01.2001 N 154н. После 1 января 2013 г. бухгалтерский учет операций в рамках соглашений о разделе продукции по-прежнему будет вестись по правилам Закона N 225-ФЗ, поскольку это предусмотрено нормой ч. 4 ст. 2 Закона N 402-ФЗ.

Кроме того, в отличие от Закона N 129-ФЗ в Законе N 402-ФЗ очерчены области неприменения его норм. К ним относятся составление отчетности для внутренних целей, отчетности, представляемой кредитной организации в соответствии с ее требованиями, а также отчетности для иных целей.

2. Кто вправе не вести бухгалтерский учет

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

Статья 4 Закона N 129-ФЗ Статья 6 Закона N 402-ФЗ

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

Граждане, осуществляющие Индивидуальный предприниматель,

предпринимательскую деятельность без лицо, занимающееся частной

образования юридического лица (п. 2) практикой, если в соответствии с

──────────────────────────────────── законодательством РФ о налогах и

Адвокаты, которые осуществляют сборах они ведут учет доходов или

адвокатскую деятельность в доходов и расходов и (или) иных

адвокатском кабинете (п. 2) объектов налогообложения (п. 1 ч. 2)

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

Организации, применяющие УСН (кроме

бухучета основных средств и --

нематериальных активов) (п. 3)

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

Филиал, представительство или иное

структурное подразделение

организации, созданной в

соответствии с законодательством

иностранного государства,

находящиеся на территории РФ - в

-- случае, если в соответствии с

законодательством РФ о налогах и

сборах они ведут учет доходов и

расходов и (или) иных объектов

налогообложения в порядке,

установленном указанным

законодательством (п. 2 ч. 2)

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

Организации, получившие статус Организации, получившие статус

участников проекта "Сколково", если участников проекта "Сколково", вправе

годовой объем выручки от реализации применять упрощенные способы ведения

товаров (работ, услуг) не превышает бухгалтерского учета, включая

1 руб. и организация упрощенную бухгалтерскую (финансовую)

ведет учет доходов и расходов в отчетность, установленные для

порядке, установленном для УСН субъектов малого предпринимательства

(кроме бухучета основных средств и (ч. 4)

нематериальных активов).

Если годовой объем выручки от

реализации товаров (работ, услуг)

организации, применяющей в

соответствии с данной нормой

освобождение от ведения бухучета,

превысил 1 руб., то

организация обязана вести

бухгалтерский учет в соответствии с

законодательством РФ начиная с

начала следующего календарного года

(п. 4)

───────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

Сравнив и проанализировав нормы ст. 4 Закона N 129-ФЗ и ст. 6 Закона N 402-ФЗ, можно сделать следующие выводы.

1. Индивидуальные предприниматели и лица, занимающиеся частной практикой (в том числе адвокаты, осуществляющие адвокатскую деятельность в адвокатском кабинете), после вступления в силу нового Закона по-прежнему вправе не вести бухгалтерский учет. Связано это с тем, что данные субъекты экономической деятельности обязаны вести учет доходов или доходов и расходов и (или) иных объектов налогообложения в соответствии с налоговым законодательством, причем независимо от применяемой системы налогообложения (пп. 5 п. 1 ст. 23, абз. 2 п. 8 ст. 346.5, п. п. 2, 9 ст. 346.29, ст. 346.24, 346.53 НК РФ).

По данному вопросу см. также:

Информационное сообщение Минфина России "Об изменениях в специальных налоговых режимах";

Письма Минфина России:

от 01.01.2001 N /29;

от 01.01.2001 N /221;

от 01.01.2001 N /233;

от 01.01.2001 N /239;

от 01.01.2001 N /249;

от 01.01.2001 N /257;

от 01.01.2001 N /267.

2. С 1 января 2013 г. все организации обязаны вести бухгалтерский учет независимо от применяемой ими системы налогообложения. Исключением являются только структурные подразделения организаций, созданных в соответствии с законодательствами иностранных государств, находящиеся на территории РФ и в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах ведущие учет доходов и расходов и (или) иных объектов налогообложения.

Следует отметить, что и ранее Минфин России настаивал на обязанности акционерных обществ и обществ с ограниченной ответственностью, перешедших на УСН, вести бухгалтерский учет, как этого требуют п. 3 ст. 91, п. 1 ст. 97 и п. 1 ст. 103 ГК РФ, ст. ст. 18, 23, 25, 45, 46 Федерального закона от 01.01.2001 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", ст. ст. 29, 33, 35, 42, 48, 52, 78, 83, 84.6, 87, 88, 89, 92 Федерального закона от 01.01.2001 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах".

По данному вопросу см. Письма Минфина России:

от 01.01.2001 N /111;

от 01.01.2001 N /2/67;

от 01.01.2001 N /156;

от 01.01.2001 N /07;

от 01.01.2001 N /2/142.

Об обязанности ОАО, применяющего УСН, составлять и публиковать бухгалтерскую отчетность см. Определение Конституционного Суда РФ от 01.01.2001 N 319-О.

3. Объекты бухгалтерского учета

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

Пункт 2 ст. 1 Закона N 129-ФЗ Статья 5 Закона N 402-ФЗ

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

Имущество организаций Активы

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

Обязательства организаций Обязательства

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

Хозяйственные операции, Факты хозяйственной жизни (то есть

осуществляемые организациями в сделки, события, операции, которые

процессе их деятельности оказывают или способны оказать

влияние на финансовое положение

экономического субъекта, финансовый

результат его деятельности и (или)

движение денежных средств (п. 8 ст. 3

Закона N 402-ФЗ))

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

Источники финансирования

деятельности

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

Доходы

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

Расходы

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

Иные объекты в случае, если это

установлено федеральными стандартами

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

Как видим, перечень объектов бухгалтерского учета претерпел существенные изменения. Эти изменения неразрывно связаны с трансформацией определения бухгалтерского учета.

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

Пункт 1 ст. 1 Закона N 129-ФЗ Часть 2 ст. 1 Закона N 402-ФЗ

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

Бухгалтерский учет - упорядоченная Бухгалтерский учет - формирование

система сбора, регистрации и документированной систематизированной

обобщения информации в денежном информации об объектах,

выражении об имуществе, предусмотренных настоящим Федеральным

обязательствах организаций и их законом, в соответствии

движении путем сплошного, с требованиями, установленными

непрерывного и документального настоящим Федеральным законом, и

учета всех хозяйственных операций составление на ее основе

бухгалтерской (финансовой) отчетности

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

Неизменным в перечне остался только один объект бухгалтерского учета - обязательства.

Вместо имущества организаций объектом бухгалтерского учета в новом Законе названы активы, в перечень объектов учета добавлены доходы и расходы. Данные изменения логично вытекают из п. 8.1 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России, Президентским советом ИПБ РФ 29 декабря 1997 г.; далее - Концепция), в котором именно активы, обязательства, доходы и расходы рассматриваются в качестве объектов бухгалтерского учета.

Замена в списке объектов бухгалтерского учета имущества на активы свидетельствует о новых целях, которые преследует бухгалтерский учет. Учет имущества (а не активов) соответствует контрольной функции, возлагавшейся на бухгалтерский учет, но не позволяет формировать информацию для составления бухгалтерской (финансовой) отчетности, которая должна давать достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта, необходимое пользователям этой отчетности для принятия экономических решений (ч. 1 ст. 13 Закона N 402-ФЗ). Для составления такой отчетности необходима информация именно об активах, контролируемых организацией, а не о ее имуществе (п. 5.1.1 Концепции).

Напомним, что в соответствии с п. п. 7.2, 7.2.1, 7.2.2 Концепции к активам относят хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате свершившихся фактов ее хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем, то есть обладают потенциальной возможностью прямо или косвенно способствовать притоку денежных средств в организацию. При этом материально-вещественная форма объекта и юридические условия его использования не являются существенными критериями отнесения его к активам.

Таким образом, не всякое имущество экономического субъекта может быть квалифицировано как актив. Для этого оно должно быть способным принести данному субъекту экономические выгоды в результате использования в процессе производства, обмена на другой актив, передачи с целью погашения обязательства, распределения между собственниками. В то же время к активам могут быть отнесены объекты, не принадлежащие экономическому субъекту на праве собственности, то есть не являющиеся его имуществом. Это возможно, если экономический субъект осуществляет контроль над самим объектом и имеет право на получение экономических выгод от него.

Заметим, что вместе с исчезновением из Закона "О бухгалтерском учете" имущества как объекта бухгалтерского учета исчез и принцип имущественной обособленности, который был закреплен в п. 2 ст. 8 Закона N 129-ФЗ в качестве одного из основных требований к ведению бухгалтерского учета. При этом допущение имущественной обособленности, содержащееся в п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/2008, утвержденного Приказом Минфина России от 01.01.2001 N 106н, не противоречит духу нового закона. Ведь в данной норме речь идет уже об обособленном учете не имущества организации, а ее активов и обязательств.