А)материнская организация сама является дочерней организацией и находится в полной или частичной

обственности другой организации.;

B) долговые или долевые инструменты материнской организации обращаются на открытом рынке;

C) материнская организация направляет и осуществляет процедуры по направлению отчетности

в регулирующий орган по ценным бумагам для выпуска инструментов для обращения на открытом

рынке;

D) конечная или любая организация данной материнской организации выпускает

консолидированную финансовую отчетность для открытого доступа, соответствующую МСФО;

E) нет правильного ответа

14. При проверке начислений заработной платы рабочим, для оплаты труда которых установлена

сдельная форма, в качестве основного документа, подтверждающего начисление, аудитор использует:
A) табель учета рабочего времени;
B) наряды;
C) штатное расписание.

D) оклады

E) почасовую ставку
15. Трудовое законодательство РK предусматривает следующие виды дисциплинарных взысканий

с работника:
A) выговор;
B) административный штраф;
C) лишение премии;
D) перенос отпуска на зимнее время;
E) замечание.

16. Уменьшение кредиторской задолженности в случае изменения курса банка производят записью:

А) Дт Прочие доходы Кт Счета к оплате;

B) Дт Счета к оплате Кт Доход от курсовой разницы;

C) Дт Расходы по курсовой разнице Кт Счета к оплате;

D) Дт Прочие расходы Кт Счета к оплате;

E) Дт Кт Счета к оплате Кт Валютный счет;

17.В налоговом учете при определении текущих налоговых обязательств различают:

А) Постоянные и переменные разницы;

НЕ нашли? Не то? Что вы ищете?

B) Постоянные и временные разницы;

C) Временные и суммовые разницы;

D) Бухгалтерская и налоговая разницы;

E) Основные и дополнительные разницы.

18.Арендный процент, начисленный арендатором по арендованному имуществу включаются в:

A) Доходы от реализации продукции;

B) Доходы от основной деятельности;

C) Прочие расходы;

D) Доходы от неосновной деятельности;

E) Расходы по процентам.

19. Как отразится в бухгалтерском учете инвестора доля его участия в убытках этой инвестируемой организации?

А) Дт Акции Кт Нераспределенный доход;

B) Дт Убыток от долевого участия Кт Акции;

C) Дт Убыток от долевого участия Кт Уставный капитал;

D) Дт Убыток от долевого участия Кт Задолженность по дивидендам;

E) Дт Задолженность по дивидендам Кт Убыток от долевого участия.

20.Какой принцип применяется в финансовой отчетности применяется?

A) Непрерывности деятельности;

B) Конфиденциальности;

C) Гласности;

D) Независимости;

E) Ликвидности.

21.Между предприятием А и предприятием Б заключен договор мены, по которому предприятие А

передало предприятию Б товар 11 сентября, а предприятие Б передало товар предприятию А 15 сентября. Право собственности на переданный товар у предприятий возникло:

A)у обоих предприятий 15 сентября;

B)у обоих предприятий 11 сентября;

C)у предприятия Б – 11 сентября, у предприятия А– 15 сентября.

D)15 сентября

E)когда составлен акт сверки

22.Предприятие заключило договор аренды имущества. В чьи обязанности входит осуществление

текущего и капитального ремонта арендованного имущества:

A)текущий ремонт за счет арендатор, капитальный – за счет арендодателя;

B)все виды ремонта за счет арендатора;

C)все виды ремонта за счет арендодателя.

D)как оговорено в договоре аренды

E)ремонт в течение аренды не производится

23. В отчете о движении денежных средств, подтверждаемом аудиторской организацией и индивидуальным

аудитором в составе годовой финансовой отчетности, получение кредитов и займов отражается в графе:

A)финансовая деятельность;

B)текущая деятельность;

C)инвестиционная деятельность.

D)операционная деятельность

E)управленческая деятельность

24.Учредительными документами акционерного общества являются:

A)устав;

B)учредительный договор;

C)устав и учредительный договор.

D)договор

E)акций

25.Аудитор при проверке уставного капитала должен иметь в виду, что минимальный размер

уставного капитала акционерного общества должен составлять:

A)не менее 1000-кратного МРП;

B)не менее 100-кратного МРП;

C)не менее 500-кратного МРП.

D)50000МРП

E)50000МЗП

26. Проверяя порядок формирования себестоимости партии штор ТОО аудитор обнаружил лишние 6 0000тенге, не подтвержденные никаким первичным документом. Бухгалтер обратился к учетным регистрам и выяснил, что не так давно эти 6 тысяч были переведены на счет грузоперевозочной компании.

Но документа, подтверждающего оказание услуги, например, товарно - транспортная накладная, акт приемки-сдачи оказанных услуг, бухгалтер не нашел. Какое решение этой проблемы должен предложить аудитор?           
A) порекомендовать бухгалтеру обратиться в грузоперевозочную компанию и попросить дубликаты

первичных документов, подтверждающих недавнее оказание услуги;          
B) провести перерасчет всех расходов, включенных в себестоимость партии штор без учета этих

6 0000 тенге;        
C) включить 6 0000 в состав прочих расходов;          
D) провести инвентаризацию незавершенного производства и самостоятельно оформить

недостающий документ.

E) ошибка не существенная


27. Чтобы выяснить, предусмотрено ли создание на предприятии резервов сомнительным долгам,

и какой процент составляют отчисления, аудитор смотрит:
A) устав предприятия;
B) учетную политику;
C) план счетов;
D) учредительный договор.
E)расчеты бухгалтерские
28. Аудитор проводит проверку банковских выписок ТОО «Зеленая аптека».

Выберите из предложенных вариантов тот, в котором указаны ВСЕ документы, которые

необходимы аудитору, чтобы проверить эту выписку:
 
A) документы, приложенные к выписке; договор с плательщиком (покупателем) либо решение

суда или налогового органа; договор с плательщиком (покупателем);
B) инкассовое поручение; платежное поручение; мемориальный ордер;
C) документы, приложенные к выписке; договор с плательщиком (покупателем) либо решение

су­да или налогового органа; договор с платель­щиком (покупателем); договор банковского счета,
D) договор с плетельщиком (покупателем) либо решение суда или налогового органа; договор

с плательщиком (покупателем); договор банковского счета.

E) учетную политику

29. Вправе ли аудитор использовать в качестве доказательств информацию, полученную от сотрудников банка, обслуживающего аудируемое предприятие, а также от постоянных поставщиков и покупателей?
A) нет, поскольку в соответствии со стандартами аудиторской деятельности, аудитор имеет праве использовать для проверки только ту информацию, которую получает в пределах проверяемого предприятия;
B) нет, поскольку такая информация не имеет никакого отношения к финансовой отчетности, подготавливаемой на предприятии;
C) да, но при условии, что эта информация никак не повлияет на мнение аудитора в результате проверки;
D) да, аудитор имеет право использовать такую информацию в качестве аудиторских доказательств.
E) по разрешению аудируемого субъекта

30.В начале проверки порядка учета готовой продукции аудитор должен убедиться в том, что учетная политика аудируемого предприятия содержит:
A) информацию о том, какой способ отражения готовой продукции в учете используется для каждого вида продукции;
B) вид применяемых учетных цен и порядок их расчета (если предприятие использует способ учета готовой продукции по фактической производственной себестоимости);
C) порядок расчета нормативной себестоимости (если предприятие использует способ учета готовой продукции по нормативной себестоимости);
D) все вышеприведенные 3 условия.

E) информацию о ценах реализации

Преподаватель:

МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ

РЕСПУБЛИКИ КАЗАХСТАН

МЕЖДУНАРОДНАЯ АКАДЕМИЯ БИЗНЕСА

КАФЕДРА «ОЦЕНКА, УЧЕТ И АУДИТ»

Краткий курс лекций

курса «ПРАКТИЧЕСКИЙ АУДИТ»

(для студентов специальности «Учет и аудит» – 5В050800)

Рассмотрен и одобрен на заседании

кафедры «Оценка, учет и аудит»

от «____» __________2013 г. Протокол № ___

и. о.зав. кафедрой _____________

Алматы, 2013


Практический аудит

КРАТКИЙ КОНСПЕКТ ЛЕКЦИЙ

Тема № 1. Информационная база, цели и подходы к проведению аудита финансовой отчетности

Основной целью обязательного аудита, как вы уже знаете, является формирование мнения аудитора о достоверности финансовой отчетности компании. Однако для того, чтобы результаты аудиторского труда были востребованы, во-первых, должна существовать группа пользователей, заинтересованных в достоверности информации, содержащейся в финансовой отчетности, в связи с принятием на основе ее данных управленческих решений, во-вторых, финансовая отчетность должна быть настолько содержательна, чтобы удовлетворить интересы группы пользователей.

На данном этапе в Казахстане в полной мере не соблюдается ни одно из этих условий. Формально существует группа потенциально заинтересованных внешних пользователей финансовой отчетности, таких, как собственники, инвесторы, кредиторы, поставщики и покупатели. Однако у многих из них только формируется культура использования финансовой отчетности в качестве источника информации для принятия управленческих решений. Следовательно, и компания, отчетность которого подвергается аудиту, не всегда рассматривает ее как метод привлечения внешних контрагентов. Обратная сторона ситуации: невостребованная финансовая отчетность по форме и содержанию не может служить надежным источником информации, необходимой для принятия решения. Разрешение этого противоречия возможно только при условии возникновения объективных потребностей субъектов рынка в информативной финансовой отчетности. Это процесс следует стимулировать, в том числе путем наполнения финансовой отчетности новым содержанием.

Порядок составления финансовой отчетности регулируется стандартами бухгалтерского учета: №30 «Представление финансовой отчетности» и №4 «Отчет о движении денег».

Состав и содержание финансовой отчетности подчинены задаче комплексного удовлетворения информационных потребностей ее пользователей. Поэтому при формировании мнения о достоверности финансовой отчетности аудитор должен оценить, насколько содержание каждого элемента отчетности соответствует информационной задаче.

Информационные задачи для элементов финансовой отчетности можно охарактеризовать следующим образом:

Бухгалтерский баланс – достоверное отражение имущественного и финансового положения организации на отчетную дату.

Отчет о доходах и расходах - характеристика финансовых результатов хозяйственной деятельности субъекта за отчетный период

Отчет о движении денег – информация, характеризующая наличие, поступление и расходование денежных средств субъекта в отчетном периоде.

Отчет об изменениях в собственном капитале - изменения в собственном капитале организации между двумя отчетными периодами отражают увеличение или уменьшение чистых активов в течение отчетного периода в зависимости от конкретного принципа оценки, принятого и раскрытого в финансовой отчетности за исключением операций с собственниками, таких как вклады в уставный капитал и дивиденды. Общее изменение в собственном капитале представляет собой суммарный доход (убыток), возникший в результате деятельности организации в течение отчетного периода.

Пояснительная записка обладает не меньшей информативностью, чем ее основные отчетные формы. Она должна раскрывать учетную политику субъекта и обеспечивать пользователей финансовой отчетности дополнительными данными, которые нецелесообразно включать в ее основные формы, но которые необходимы пользователям финансовой отчетности и по мере развития рыночных отношений ей будет придаваться особое значение.

Проверка финансовой отчетности начинается с общего обзора отчетных форм. При этом, прежде всего обращается внимание на заполнение адресной части форм. Здесь должно быть указано полное наименование организации в соответствии с учредительными документами, вид деятельности организации должен соответствовать его Уставу, а в случае лицензирования данного вида деятельности – проверить наличие лицензии и срока ее действия.

Затем проверяется правильность заполнения отчетов по форме (наличие всех предусмотренных показателей, отсутствие подчисток и помарок) и определяются те участки учета, где аудиторский риск наиболее значителен, то есть где наиболее вероятна возможность мошенничества или ошибок в учете и отчетности для данного клиента. В зависимости от этого выявляются те операции и активы, которые должны быть проверены боле тщательно, и те, где можно довериться информации клиента.

Далее необходимо провести счетную и логическую проверку, т. е. проверить сопоставимость и взаимоувязку показателей, отраженных в различных формах финансовой отчетности.

Требования, предъявляемые к составлению и представлению финансовой отчетности, с точки зрения целей аудита

Рассмотрим особенности и основные требования, предъявляемые к составлению и представлению финансовой отчетности, с точки зрения аудитора:

1.  Финансовая отчетность должна отражать достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении субъекта хозяйствования, а также финансовых результатах ее деятельности.

2.  Все части финансовой отчетности представляют собой единое целое и взаимосвязаны между собой. Аудитор должен подтверждать достоверность не только данных, отраженных во всех предусмотренных формах, а также установить, что между показателями, содержащимися во всех формах финансовой отчетности, существует взаимосвязь и они не противоречивы.

3.  Финансовая отчетность должна включать показателя деятельности филиалов, представительств и иных подразделений, в том числе выделенных на отдельные балансы. Организации, имеющие дочерние компании, кроме финансового отчета материнской компании составляют и представляют консолидированную (сводную) отчетность. Перед аудиторами встает вопрос о достоверности такой отчетности, т. к. аудиторская фирма не всегда может проверить своими силами все филиалы, представительства и обособленные подразделения. В таком случае, возникает необходимость использовать при формировании мнения о достоверности финансовой отчетности результаты работы других аудиторов.

4.  Содержание и формы финансовой отчетности применяются последовательно от одного отчетного периода к другому. Данные бухгалтерского баланса на начало отчетного периода должны быть сопоставимы с данными бухгалтерского баланса за период, предшествующий отчетному. Если данные не сопоставимы, то необходима их корректировка. Аудитор должен получить доказательства, что необходимые корректировки были произведены и каждая корректировка раскрыта в пояснениях к бухгалтерскому балансу. В Казахстане, что касается обеспечения сопоставимости показателей различных отчетных периодов, то данный вопрос обычно не занимает внимания бухгалтеров.

5.  Финансовая отчетность открыта для ознакомления пользователей, организация должна обеспечить возможность для заинтересованных пользователей ознакомиться с финансовой отчетностью. В сроки, установленные законодательством Республики Казахстан, организация обязана обеспечить представление годовой финансовой отчетности: органам государственной налоговой службы, органу государственной статистики, каждому учредителю (участнику), для нужд других заинтересованных пользователей в случаях, определенных законодательством. Также предусмотрена процедура публикации финансовой отчетности, включая итоговую часть аудиторского заключения.

Цели аудита финансовой отчетности и способы их достижения

В основе правильной и рациональной организации процесса аудита, выбора необходимых и достаточных аудиторских процедур лежит четкое понимание аудитором целей аудита финансовой отчетности.

Достижение основной цели аудита – формирование объективного мнения о достоверности финансовой отчетности – обеспечивается путем достижения отдельных (более конкретных) подцелей аудита, таких как: наличие, права и обязательства, явление, полнота, оценка, точность, измерение, представление и раскрытие (МСА 500 «Аудиторское доказательство).

Аудитор должен углубиться в финансовую отчетность, пройти в обратном порядке этапы ее подготовки и получить на каждом уровне обработки учетной информации достаточные доказательства для формирования объективного итогового мнения ее достоверности.

Для осуществления непосредственно процесса проверки необходимо финансовую отчетность подразделить на сегменты (элементы) и сформулировать подцели аудита для каждого сегмента. Процесс последовательного подразделения финансовой отчетности на статьи, статей – на счета бухгалтерского учета, счетов – на хозяйственные операции называется дезагрегированием финансовой отчетности (данное понятие приводится у Ю. А Данилевского).

Дезагрегирование финансовой отчетности осуществляется в несколько этапов.

Первый этап – подразделение финансовой отчетности на статьи.

На втором этапе аудитор должен определить структуру каждой статьи финансовой отчетности и установить взаимосвязь между ее статьями и соответствующими счетами бухгалтерского учета. Для статей бухгалтерского баланса определяются счета, сальдо счетов которых включены в данную статью. Для статей отчета о результатах финансово-хозяйственной деятельности устанавливается взаимосвязь со счетами, обороты по которым участвовали в формировании показателей отчета.

На третьем этапе следует подразделить информацию, отраженную на счетах бухгалтерского учета, на элементы, которыми являются финансово-хозяйственные операции.

Тестируя хозяйственные операции на соответствие вышеперечисленным критериям (подцелям аудита) аудитор получает доказательства в отношении сальдо и оборотов по счетам, на которых отражены хозяйственные операции, т. е. устанавливается степень достоверности показателей финансовой отчетности, содержание которых определяется на основе информации, учтенной на счетах бухгалтерского учета.

Процесс дезагрегирования финансовой отчетности с позиций достижения целей аудита можно назвать сегментированием аудита. А элементы, в отношении которых будут проводиться аудиторские процедуры в целях получения доказательств на соответствие установленным критериям, можно назвать сегментами аудита.

Таким образом, цель аудита финансовой отчетности достигается путем достижения подцелей, установленных для каждого сегмента аудита. Подразделение финансовой отчетности на элементы облегчает работу с ней, помогает в распределении конкретных задач между членами аудиторской группы при организации процесса аудита. В итоге основным тестируемым элементом является хозяйственная операция. Эта последовательность достижения цели аудит – основа организации процесса аудиторской проверки.

Для достижения целей аудита финансовой отчетности в международной практике применяются два подхода к организации процесса аудита: пообъектный и циклический.

При пообъектном подходе выделяемые сегменты аудита фактически совпадают с объектами бухгалтерского учета.

Выделение в качестве сегментов аудита циклов хозяйственных операций проводится с учетом содержания финансово-хозяйственной деятельности компании. В качестве сегментов можно выделить следующие циклы аудита:

·  Цикл приобретения;

·  Цикл производства;

·  Цикл реализации, получения доходов и формирования финансового результата;

·  Цикл оплаты;

·  Цикл использования дохода и формирования капитала;

·  Цикл инвестирования.

Классификация операций по циклам соответствующей деятельности является эффективным способом проверки. Хотя число и последовательность циклов в различных компаниях могут быть неодинаковыми, существуют циклы, общие для всех компаний.

Выделение циклов хозяйственных операций позволяет применять в ходе аудита метод направленного тестирования, суть которого заключается в следующем. В силу природы двойной записи, искажение по записи по кредиту одного счета приведет к искажению дебетовой записи по корреспондирующему счету, и наоборот. Направленное тестирование означает, что если аудитор тестирует дебет одного счета на предмет завышения, то одновременно тестируется кредит корреспондирующего счета на предмет занижения. Целенаправленно проверив дебетовые записи одного счета, аудитор может сделать вывод о подтверждении (неподтверждении) кредитовых записей по корреспондирующим счетам. Например, если тестируются кредитовые записи в цикле приобретения (т. е. величина кредиторской задолженности), то одновременно тестируются дебетовые записи корреспондирующих счетов (т. е. счета учета долгосрочных инвестиций, материалов).

Данный подход применяется по двум направлениям:

·  тестирование дебетовых записей на предмет завышения;

·  тестирование кредитовых записей на предмет занижения.

Это означает, что аудитор проверяет расходы и активы на предмет завышения, а обязательства и доходы на предмет занижения. Метод направленного тестирования позволяет оптимизировать затраты труда и времени, необходимые для проведения аудита.

Таким образом, финансовая отчетность должна представлять достоверную информацию об имущественном и финансовом состоянии организации и о финансовых результатах его деятельности. Это требование адресовано составителям финансовой отчетности, но в полной мере это относится и аудиторским организациям, сопричастным к подтверждению этой финансовой отчетности. Искажение отчетности, с целью завышения прибыли, несколько не типично для отечественных организаций, которые стремятся скорее к занижению показателей дохода, с целью «минимизации» налогов. В то же время существуют обстоятельства, когда организация ищет способы для увеличения доходной части своей финансовой отчетности. Как правило, такое случается при необходимости предоставления финансовой отчетности потенциальным инвесторам и банковским учреждениям.

Тема № 2. Аудит цикла закупок

Цикл приобретения включает хозяйственные операции по приобретению долгосрочных активов (за исключением долгосрочных финансовых вложений) и заготовлению товарно-материальных ценностей в обмен на обязательство перед поставщиками по уплате денежных средств или уплату денежных средств.

Обычно операции цикла приобретения классифицируются по следующим основным направлениям:

·  Составление требований на товары, услуги или другие виды активов;

·  Утверждение приобретений и фирм-поставщиков;

·  Покупка - размещение заказов;

·  Получение, проверка и приемка активов;

·  Ведение аналитических счетов запасов и основных средств;

·  Учет кредиторской задолженности;

·  Учет денежных средств.

Важно не только выделить счета, относящиеся к циклу приобретения, но и определить исходные точки аудита для применения направленного тестирования, т. е. какие счета будут подвергнуты проверке, а какие –подтверждены.

В качестве исходной точки аудита цикла приобретения целесообразен кредит счета учета расчетов с поставщиками и подрядчиками, а подтверждаются счета долгосрочных активов и запасов. При организации проверки следует иметь в виду, что получаемые от поставщиков счета и счета-фактуры – смешанные источники аудиторских доказательств. Объем кредиторской задолженности может быть в свою очередь подтвержден аудиторскими доказательствами, полученными из внешних источников. Внешние же доказательства подтверждающие дебетовые обороты по счетам учета долгосрочных активов и запасов получить весьма проблематично.

Если сопоставить циклический и пообъектный подходы к сегментированию аудита, то можно сказать, что аудит цикла приобретения частично включает в себя операции по осуществлению капитальных вложений, аудит операций с основными средствами, нематериальными активами, запасов, НДС по приобретенным ценностям, аудит расчетов с поставщиками и подрядчиками.

При аудите цикла приобретения аудитор может использовать следующие источники информации:

·  Договоры, которыми оформлены хозяйственные операции по приобретению долгосрочных активов и заготовлению запасов( в частности договоры купли-продажи, поставки, подряда на капитальное строительство, мены, лизинга, специальные договоры, оформляющие поступление объектов нематериальных активов);

·  Акты приемки-сдачи выполненных работ;

·  Расчетные документы, в частности счета-фактуры, полученные от поставщиков;

·  Регистры бухгалтерского учета (в зависимости от принятой формы его ведения) по счетам подразделов 3310 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 3380 «Прочая кредиторская задолженность и начисления», 2410 «Основные средства», 1310 «Материалы», 3130 «Налог на добавленную стоимость» и др.;

·  Первичные учетные документы.

Цели и процедуры контроля цикла приобретения

Для любой системы финансово-хозяйственной деятельности организации характерны следующие цели контроля:

·  Только санкционированные операции сразу же регистрируются в правильной сумме на соответствующем счете и в соответствующий отчетный период;

·  Доступ к активам возможен только на основании соответствующего разрешения;

·  Отраженные активы соответствуют фактическому наличию активов.

Достижение вышеуказанных целей возможно при выполнении определенных контрольных процедур, таких как:

·  Последовательная нумерация документов с последующей проверкой на предмет полноты;

·  Сбор информации по группам счетов и других итоговых показателей на стадии ввода с последующей проверкой на предмет полноты и точности выходных данных;

·  Ведение контрольных счетов, чтобы убедиться в полноте и точности записей в бухгалтерских регистрах учета.

Для достижения целей контроля цикла приобретения необходимо убедиться, что:

a)  Заказы на приобретаемые товары (услуги) были сделаны в соответствии с утвержденной производственной программой;

b)  Заказы на приобретаемые товары (услуги) производятся только по мере необходимости для ритмичной деятельности компании и передаются соответствующим поставщикам;

c)  Качество, количество и условия приобретения полученных товаров (услуг) систематически проверяются;

d)  Счета–фактуры и сопроводительная к ним документация тщательно проверяются и утверждаются как действительные;

e)  Все действительные операции, относящиеся к торговой кредиторской задолженности своевременно и точно находят отражение в бухгалтерском учете.

Для достижения выше поставленных целей контроля оправдано выполнение соответствующих процедур контроля в процессе выполнения определенных операций цикла приобретения:

1.Заказы

a)  Заявки на покупку должны быть завизированы уполномоченным на то лицом;

b)  На все заказы должно быть получено разрешение ответственного должностного лица, рамки полномочия которого должны быть определены предварительно;

c)  Все заказы должны оформляться на официальных документах с указанием реквизитов поставщика, количество и цены товара;

d)  Копии заказов должны сохраняться для осуществления контроля за сроками поставки товара;

e)  Крупные сделки (капитальные вложения) должны быть санкционированы решением Совета.

2. Прием товара

a)  Прием товаров должен осуществлять специальный торговый отдел (отдел снабжения);

b)  Количество и качество всех товаров должно в обязательном порядке проверяться. Все полученные товары должны оформляться соответствующим документом (приемным актом), заверенным ответственным должностным лицом.

c)  Приемные акты должны сверяться с заказами на покупку. Любые несоответствия (качество, количество, цена) должны найти отражение в документах с обязательным уведомлением поставщика. Должна прослеживаться последовательность нумерации в приемных актах, периодически проверяться полнота записей в них.

3. Выписка счетов-фактур и возврат товаров

a)  Счета-фактуры на приобретенные товары должны быть завизированы несколькими уполномоченными на то лицами с последовательным присвоением серийных номеров во избежание утери;

b)  Счета-фактуры на приобретенные товары должны сверяться с приемными актами, после чего только могут быть подвергнуты дальнейшей обработке;

c)  Итоговые суммы счетов-фактур следует сверять с заказами;

d)  Разрешение на оплату счета-фактуры должно заверяться ответственным лицом, не имеющим прямого отношения к функциям заказа и получением товара;

e)  Последовательность нумерации счетов-фактур должна проверяться. Счета-фактуры должны быть занесены в регистрационные книги.

f)  Должен осуществляться контроль за итоговыми суммами при внесении счетов-фактур в регистрационные книги с книгами ежедневного учета покупок или журналами закупок;

g)  Должен вестись учет возврата товара и проверяться кредитовые авизо, полученные от поставщика.

4. Журнал закупок и поставщики

a)  Следует вести контрольный учет в журнале закупок и регулярно сверять его с данными на счетах-фактурах. Сверка должна выполняться независимыми должностными лицами;

b) Учет в журнале закупок должен вестись лицом, не связанным с получением товара, заверением счетов-фактур и текущей оплатой;

c)  Отчеты поставщиков должны сверяться с данными журнала закупок.

Оценка эффективности контроля цикла приобретения

Главная цель на этапе оценки эффективности контроля цикла приобретения – определить сильные и слабые стороны структуры внутреннего контроля компании. Для ее достижения аудитор должен быть знаком с общими процедурами, с основными документами и методами контроля.

В аудиторских тестах контроля отдельных элементов операций с целью определения эффективности внутреннего контроля применяется метод выборки операций для проверки. Каждая процедура контроля соответствует определенному направлению контроля. Эти процедуры должны дать аудиторам возможность получить объективные доказательства эффективности контроля и достоверности учетных записей.

Процедуры аудиторских тестов контроля закупок и кредиторской задолженности

Процедуры

Направления контроля

А. Закупки

1. Выбрать пример отчета о доставке:

а. Документально подтвердить соответствующими заказами на поставку и отметить недостающие отчеты о доставке (по номерам)

б. Проследить перенос сумм в учетные записи

2. Проверить квалификацию служащих отдела закупок

Разрешение, полнота

Полнота, условия

В. Кредиторская задолженность

1.  Выбрать пример открытых счетов к оплате и подтвердить их документами на закупку (счетами-фактурами поставщиков)

2.  Проверить правильность классификации дебетовых записей при операциях с кредиторской задолженностью

3.  Выбрать пример записей на счете кредиторской задолженности после балансовой даты и подтвердить правильность периодизации сопроводительными документами – подтвердить, что обязательство должно быть учтено после балансовой даты

Реальность

Классификация

Периодизация

Оценивая результаты проверок контроля, аудитор решает, насколько их структура и процедуры, взятые в целом хорошо разработаны с точки зрения соответствия целям контроля, и насколько они эффективно действуют. От этого будет зависеть, подтверждается ли прежняя низкая оценка риска контроля и может ли аудитор значительно сократить проверки на существенность.

На основании данных, полученных в результате аудиторских тестов контроля, аудитор устанавливает содержание процедур проверки на существенность, их время и масштаб.

Цели аудита закупочного цикла следующие:

Полнота

·  Подлежащие оплате счета представляют все суммы, которые должно предприятие по закупке товаров и услуг на дату составления баланса;

·  Все товары / услуги, которые приобретены за период, охватываемый финансовыми отчетами, за вычетом возвратов, отражены в финансовых отчетах.

o  Точность

·  Закупочные сделки основаны на правильных ценах и количествах, точно подсчитаны и распределены в Главной книге и в регистре, подлежащих оплате счетов;

·  Счета-фактуры правильно подсчитаны и занесены в регистр подлежащих оплате счетов;

·  Данные регистров математически правильны и согласуются с Главной книгой.

o  Существование (наличие)

·  Зарегистрированные подлежащие оплате счета содержат суммы, которые должно предприятие на дату составления баланса;

·  Предмет зарегистрированных закупочных сделок – товары/услуги, действительно полученные за финансовых год.

o  Ограничение учетного периода

·  Закупочные сделки, подлежащие оплате счета, возврат зарегистрированы за соответствующий период

o  Оценка

·  Подлежащие оплате счета и платежная ведомость отражают все суммы, которое должно предприятие;

·  Зафиксированы все расходы и убытки за отчетный период, включая нереализованные потери (убытки) из-за невыгодных обязательств по закупкам.

o  Права и обязательства

·  Подлежащие оплате счета являются юридическими обязательствами предприятия на дату составления баланса.

o  Представление и отражение

·  Подлежащие оплате счета и расходы правильно описаны и классифицированы в финансовых отчетах;

·  Правильно отражена возможность убытков в соответствии с обязательствами по закупкам.

Аудитор достигает этих целей, проводя проверки на существенность или объединяя их с проверкой внутренних структур и процедур контроля. Если на предприятии процедуры контроля разработаны и действуют эффективно, то это дает возможность значительно сократить масштабы проверок на существенность, направленных на выявление полноты, точности и наличия. Что касается других целей аудита, аудитор достигает их, проводя проверки на существенность, а также оценивая степень вероятности ошибок, и систему бухгалтерского учета. Например, если аудитор знает о колебании курса иностранной валюты, он может уделить особое внимание такой цели аудита, как «оценка» счетов, подлежащих оплате в иностранной валюте.

Процедуры проверки на существенность

Процедуры проверки, направленные на выявление наличия и точности, зарегистрированных подлежащих оплате счетов, обычно включают:

a)  Сопоставление отобранных записей в регистрах подлежащих оплате счетов или в пробном балансе с соответствующими денежными выплатами и другими подтверждающими документами, такими как счета-фактуры поставщиков; изучение доказательства того, что все счета-фактуры у клиента соответствуют заказам на закупки и отчетам о получении; повторное проведение процедуры сопоставления (на основе проверки, если необходимо), чтобы убедиться, что все аспекты сделки представляются обоснованными (например, счета-фактуры поставщиков адресованы клиенту);

b)  Выявление подтверждающей документации, увязывающей данные аналитического и синтетического учета; аудитор должен также проверить математическую правильность данных подлежащих оплате счетов, пробного баланса и сверки счетов;

c)  Расследование причин положительных (дебетовых) сальдо в счетах, подлежащих оплате, они могут указывать на переплату; в этом случае аудитор должен определить, можно ли получить переплаченные суммы обратно. Они могут также отражать закупки, которые не были зарегистрированы, но тем не менее были оплачены; в этом случае аудитор должен выяснить, почему они не были зарегистрированы.

d)  Процедуры проверки на существенность по циклу приобретения также могут применяться по отношению учетной документации, учета запасов. Аудитор должен провести сверку контрольных счетов, а также выполнить аналитические процедуры по циклу приобретения.

Тема № 3. Аудит цикла производства

Цикл производства – совокупность хозяйственных операций по производственному потреблению средств труда (основных средств и НМА), предметов труда (материалов) и собственно труда (начисление заработной платы) в целях изготовления и выпуска готовой продукции. Цель учета производственного цикла – проследить движение ресурсов внутри компании.

Аудит цикла производства наиболее сложный и трудоемкий. Для каждого субъекта хозяйствования он будет иметь свои индивидуальные особенности в зависимости от характера отрасли и специфики бизнеса клиента. Ситуация усложняется тем, что практически все источники информации являются внутренними документами, созданные самой организацией, что понижает их ценность для аудита. Поэтому для успешного проведения проверки цикла производства особенно важно хорошее понимание аудитором сущности производственного процесса и его технологических особенностей, а также визуальное ознакомление с производственными цехами и линиями, складским хозяйством.

Число типов операций производственного цикла зависит от сложности производственного процесса. К обычным операциям производственного цикла относятся отпуск сырья (материалов) в производство, распределение затрат на рабочую силу и накладные расходы, расход материалов непосредственно в производство, обработка материалов и перемещение готовой продукции, а также процедуры хранения сырья, материалов и готовой продукции, отгрузку произведенных товаров.

Количество комбинаций и последовательность операций, которые могут возникнуть в процессе производства товаров, при хранении сырья и готовой продукции по существу могут быть неограниченны. Управление производством, учет и контроль могут принимать самые различные формы вследствие технологического многообразия современных производственных операций.

Чтобы понять ход операций производственного цикла, в качестве типичных выделим следующие процессы:

·  Планирование и контроль производства;

·  Планирование и контроль материально-производственных запасов;

·  Уменьшение учтенных запасов при отгрузке товаров потребителям;

·  Учет затрат на материалы и накладные расходы;

·  Учет затрат труда;

·  Определение себестоимости реализованных товаров.

Оценка эффективности системы контроля цикла производства

После ознакомления с производственным процессом аудитор должен оценить эффективность функционирования систем учета и контроля. Для этого он должен проанализировать различные направления контроля:

Направления контроля (производственный цикл)

Общие направления

Приемы специального направления

1

Учтенные операции реальны и документированы

Учет затрат отделен от контроля производства, заработной платы и запасов. Отчеты об использовании материалов сопоставляются с расписками складов о выдаче материалов. Отчеты об использовании труда сопоставляются с табелями учета времени.

2

Все без исключения реальные производственные операции учтены

Все документы предварительно пронумерованы, последовательность номеров проверяется

3

Производственные операции разрешены

Данные об использовании материалов и труда подготовлены мастером и утверждены контролером производства

4

При подсчете затрат на выполнение заказа использованы точные данные

Записи в ведомости затрат по заказу проверены лицом, не участвующим в ее подготовке

5

Труд и материалы правильно классифицированы как основные и вспомогательные

Мастером учтены все использованные материалы и затраты труда как основные или вспомогательные

6

Учет производства является полным

Открытые ведомости затрат по заказу периодически сверяются со счетом незавершенного производства

7

Производственные операции правильно учитываются с точки зрения их периодизации

Еженедельно составляются и передаются в отдел учета затрат производственные отчеты об использованных материалах и труде, Ведомости затрат по заказу заполняются еженедельно, и ежемесячно производятся итоговые журнальные записи о незавершенном производстве и выполненных работах

Как было уже отмечено, производственный цикл каждой компании уникален и поэтому аудитору необходимо составлять отдельный вопросник внутреннего контроля, тогда как вопросники, применяемые для других циклов в основном стандартны и могут применяться для всех видов деятельности.

Вопросник внутреннего контроля:

учет процесса производства и затрат

Условия

1.  Имеет ли доступ к чистым бланкам производственных нарядов-заказов кто-либо, кроме ответственного лица?

2.  Имеет ли кто-либо, кроме ответственных лиц, доступ к бланкам накладных на материалы и потребностей в рабочей силе?

3.  Имеет ли кто-либо, кроме ответственных лиц, доступ к бланкам требований на материалы?

Реальность

4.  Проверяет ли контролер производства требования на материалы и карточки учета рабочего времени после подготовки их мастером?

5.  Проверяет ли контролер производства еженедельные отчеты о труде основных производственных рабочих и использованных материалах, подготовленные мастером?

Полнота

6.  Производится ли предварительная нумерация производственных нарядов-заказов, накладных и требований на материалы и бланки потребности в рабочей силе, и используется ли она для выявления отсутствующих документов?

7.  Производится ли предварительная нумерация расписок о выдаче документов, и используется ли она для выявления отсутствующих документов?

Ответственность

8.  Готовят ли производственные наряды-заказы, накладные на материалы и заявки потребностей в рабочей силе ответственные лица?

Точность

9.  Учитываются различия между данными из расписок о выдаче материалов и данными отчетов об использованных материалах, и доводится ли информация о них до сведения ответственного за организацию учета затрат?

10.  Учитываются ли и доводятся ли до сведения ответственного за организацию учета затрат данные о различиях между информацией карточек учета рабочего времени и отчетов о труде?

Классификация

11.  Даны ли в руководстве по учету инструкции по правильной классификации затрат при их учете?

Учет

12.  Проверяют ли ответственные за организацию учета затрат итоговые записи?

Периодизация

13.  Даны ли в руководстве по учету инструкции по датированию записей о затратах временем их произведения? Проверяет ли главный бухгалтер ежемесячные, квартальные и годовые накопленные затраты?

На основании предварительной оценки аудитор разрабатывает аудиторские тесты контроля операций производственного цикла, которые позволяют определить эффективность контрольных процедур по всем направлениям контролям.

Цели аудита производственного цикла и запасов:

Полнота

·  Товарно-материальные запасы представляют собой все сырьевые материалы, незавершенное производство и готовую продукцию, которыми владеет компания, в том числе находящиеся в наличии в пути или на территории других компаний;

·  Все отправленные товары ( и возвращенные) за период, охватываемый финансовыми отчетами, отражены в себестоимости реализованной продукции.

Точность

·  Аналитические регистры непрерывного учета математически точны и соответствуют синтетическим счетам учета запасов в Главной книге.

·  Затраты, связанные с запасами, правильно классифицированы и аккумулированы.

·  Себестоимость реализованной продукции рассчитана на основе правильных издержек и количества, суммирована и занесена в синтетические счета себестоимости реализованной продукции и учета запасов.

Наличие

·  Зафиксированные в документах запасы существуют в пригодном для продажи состоянии и представляют имущество (собственность), которое должным образом храниться (для продажи).

·  Зафиксированная в документах себестоимость реализованной продукции представляет товары, действительно отгруженные в течении периода, охватываемого финансовыми отчетами.

Ограничение учетного периода

·  Понесенные производственные издержки, их отнесение к незавершенному производству, готовой продукции и себестоимости реализованной продукции (и возвратов) документированы в надлежащий период.

Оценка

·  Затраты, связанные с запасами и себестоимостью реализованной продукции, устанавливаются и аккумулируются с использованием последовательно применяемый общепринятых принципов бухгалтерского учета.

·  Запасы (включая неходовые и устаревшие наименования) заявлены по стоимости, не превышающей их чистую реализационную стоимость.

Права и обязательства

·  Компания обладает юридическим правом собственности на свои запасы; из этих запасов исключены товары, являющиеся собственностью других.

Представление информации

·  Запасы и себестоимость реализованной продукции правильно определены и классифицированы в финансовых отчетах.

·  Представлена информация обо всех обязательствах по запасам

Тема № 4. Аудит цикла реализации и формировании финансовых
результатов

Операции, завершаемые в относительно короткий промежуток времени, когда продажа, доставка и денежный сбор осуществляется в пределах нескольких недель или месяцев, является наиболее распространенными операциями получения доходов.

В финансовых отчетах доходы обычно выделяются отдельными строками. В большинстве компаний имеется один или несколько основных источников дохода и отдельные, менее существенные, обычно определяемые как «прочие доходы». Критерии такого деления зависят от специализации предприятия.

В современном бизнесе цикл получения доходов может быть разделен на три группы операций:

·  Реализация товаров и услуг;

·  Оплата предоставляемых товаров и услуг;

·  Возврат товаров и прием претензий от покупателей

Процесс реализации товаров и услуг обычно включает следующие виды деятельности: получение и регистрацию заказов покупателей; определение условий кредита и отправки товаров; подтверждение заказов; выполнение заказов по отправке или предоставлению определенных услуг; отметку о выполнении заказов. Получение заказа от покупателя является началом цикла получения доходов. По мере поступления заказов их заносят в специальную книгу, регистрируют на заранее пронумерованных бланках, подшивают для дальнейшей обработки или вводят в компьютер.

Процедура определения рамок кредита на каждом предприятии своя. В любом случае санкция на кредит обычно дается в письменном виде главой кредитного отдела или другим ответственным лицом.

Во избежание ошибок или недопонимания, многие компании подтверждают заказы у покупателя.

Выполнение заказа на товары обычно проходит следующие этапы: заявку, упаковку и отправку.

Регистрация грузов обычно является первоначальным пунктов при регистрации торговых операций для отчетности. В компьютеризированной системе ввод данных о выполнении заказов на отправку автоматически приводит к выписке счета-фактуры. Счета-фактуры являются основой для регистрации хода торговли и счетов дебиторов.

Получение платы за товары и услуги обычно включает следующие действия:

·  Получение наличных денег и помещение их в банк;

·  Сравнение переведенных сумм с зарегистрированными;

·  Санкционирование скидок;

·  Регистрация денежных поступлений и различного рода скидок.

Случаи возвратов и жалоб единичны. Но при этом возврат товаров требует обязательной регистрации для дальнейшей обработки и оформляется соответствующим документом. Изучаются причины возвратов. Ведется работа с клиентами.

Цели контроля цикла реализации можно сформулировать следующим образом:

·  Заказы клиентов утверждены, проконтролированы и зарегистрированы для своевременного их исполнения и определения резерва на покрытие убытков в случае невыполнения обязательств;

·  Отгруженные товары и выполненные работы находятся под контролем, что является гарантией того, что накладные выписаны, а доход от всех продаж отражен в учете;

·  Возвращенный товар и претензии клиентов находятся под контролем, что позволяет определить обязательства по возвращенным товарам и полученным претензиям;

·  Счета-фактуры выписанные на реализацию в кредит должным образом проверяются на предмет их точности и наличия разрешения прежде, чем они будут учтены как дебиторская задолженность;

·  В учетную документацию вносятся операции с дебиторами точно и в обязательном порядке санкционированные;

·  Существуют контрольные процедуры, гарантирующие своевременную оплату по счетам-фактурам и создание требуемого резерва на покрытие сомнительной дебиторской задолженности.

Для достижения указанных выше целей существуют определенные контрольные процедуры:

1. Заказы

1)  По мере поступления заказы заносятся в специальный журнал, регистрируются на заранее пронумерованных бланках, подшиваются для дальнейшей обработки или водятся в компьютер. Контроль сводится к периодическому просмотру ответственным лицом файлов документов или книг учета;

2)  Администрация разрабатывает процедуру, определяющую размер кредита для покупателей, соответствующим образом дает об этом информацию, и затем контролирует ее выполнение;

3)  Во избежание ошибок, заказы подтверждаются у покупателя;

4)  Документы на отправку товаров составляются на основании заказов.

2. Отправка

1)  Отправка товаров регистрируется. Счет-фактура подписывается ответственным лицом при наличии необходимой документации.

2)  Документы на отправку предварительно пронумерованы.

3)  Наличие периодической отчетности по предварительно пронумерованным документам по отправке и торговым счет-фактурам с рассмотрением спорных вопросов лицом, не занимающимся функциями отправки или составления счетов-фактур.

3. Выписка счетов-фактур и кредитовые авизо

1)  Счета-фактуры на реализованные товары заверяются ответственным лицом на основании первоначально утвержденного заказа и документов на отправку.

2)  Все счета-фактуры и кредитовые авизо вносятся в книги ежедневного учета реализации.

3)  Все счета-фактуры на реализованный товар и кредитовые авизо проверяются на предмет указанных в них цен, торговых сумм и вычислений лицом, не участвующим в их подготовке.

4)  Все счета-фактуры и кредитовые авизо предварительно пронумерованы в соответствии с серийным номером и регулярно осуществляется контроль порядка следования.

5)  Кредитовые авизо заверяются лицом, не связанным с отправкой товаров и ведением журнала реализации.

6)  Любое аннулирование счетов-фактур приводит к аннулированию документов на отправку. Предварительно заверенные соответствующим должностным лицом аннулированные счета-фактуры сохраняются.

4. Возврат товаров

1)  На возвращенный товар составляется акт приемки для последующего контроля и составления отчетности по ним.

2)  Любой товар, возвращенный покупателем проверяется на наличие брака, и в случае такового, обязательно находят отражение в соответствующем документе.

5. Дебиторская задолженность

1)  Служащие отдела дебиторской задолженности фиксируют номера счетов-фактур и периодически проверяют счета-фактуры по товарам, ожидающим отгрузки в поисках необработанных экземпляров.

2)  Регулярно открываются контрольные счета по реализации, периодически подводятся итоги в Главной книге и составляются списки счетов дебиторов.

3)  Регулярно отправляются отчеты по реализации клиентам.

4)  Осуществляются процедуры, позволяющие контролировать просроченные и безнадежные долги.

5)  Применения судебных мер в отношении должников и списание безнадежного долга осуществляется на основании письменного разрешения должностного лица, не имеющим отношения к функциям приема наличности.

Оценка эффективности контроля цикла получения дохода Стратегия аудита для каждого счета и типа операций внутри цикла получения доходов основана прежде всего на оценке аудитором эффективности внутреннего контроля данного цикла.

Для определения сильных и слабых сторон используют системную структуру. Эта структура базируется на принципах и по направлениям внутреннего контроля.

При тестировании деталей операции, определяющих эффективность внутреннего контроля, используется выборочный метод отбора операций для аудиторской проверки и оценки данных. Совокупность процедур аудиторских тестов контроля дает возможность аудиторской проверки бухгалтерского учета операций по двум основным направлениям:

1.  Определяется, все ли совершившиеся операции учтены.

2.  Все ли учтенные операции действительно производились (реально существовали).

Для достижения указанных выше целей необходимо четкое разделение обязанностей. В системе реализации можно выделить три процесса, которые должны осуществляться разным персоналом. Эти процессы включают:

1.  прием заказов клиентов

2.  отдел отправки товаров

3.  выписка счетов-фактур на товары

Существует множество средств контроля, которые могут потребоваться для цикла реализации ввиду важности этой сферы в любом виде деятельности.

Процедуры аудиторских тестов контроля реализации и дебиторской задолженности

А. Реализация

1.  Выбрать пример из документов на отгрузку:

а) сканировать на предмет недостающих номеров (полнота);

б) проследить по соответствующим счетам-фактурам (полнота).

2.  Сканировать счета-фактуры на предмет пропущенных номеров. (полнота)

3.  Выбрать пример из учтенных счетов-фактур (журнал реализации):

а) выполнить пересчет, чтобы подтвердить точность вычислений (точность);

б) подтвердить приложенными документами на отгрузку; отметить дату и количество товаров (реальность, точность);

в) подтвердить цены по утвержденному перечню цен (утверждение);

г) подтвердить утверждение кредита (утверждение);

д) проследить проводки в Главной книге и точность счета потребителя (учет).

4.  Пронаблюдать работу с заказом потребителя и подготовку счета-фактуры.

Б. Дебиторская задолженность

1.  Проследить счета–фактуры по проводкам по счетам к получению (процедура А.3-д) (учет).

2.  Проследить денежные поступления по проводкам по счетам к получению (процедура Б.1) (учет).

3.  Выбрать пример записи о списании кредита:

а) проверить правильность утверждения (утверждение);

б) проследить по проводкам по счетам потребителей (учет).

4.  Выбрать пример счета потребителя:

а) подтвердить дебетовые записи счетами-фактурами (реальность);

б) подтвердить кредитовые записи по приложенным документам на денежные поступления и утвержденным запискам о списании кредита. (реальность)

5.  Пронаблюдать отправку ежемесячных отчетов потребителям (реальность).

После выполнения аудиторских тестов контроля и составления подтверждающих рабочих документов аудитор должен дать заключительную оценку эффективности контроля, цель которой заключается в установлении программы аудиторской проверки сальдо счетов цикла реализации и получения дохода. Чем выше эффективность контроля, тем более ограниченнее могут быть эти процедуры.

Процедуры проверки на существенность В зависимости, какую оценку риска контроля по определенным целям аудита дал аудитор для некоторых или всех счетов цикла реализации и получения доходов, определяются направления и процедуры проверки на существенность.

Одним из наиболее широко применяемых типов проверок на существенность для установления наличия и степени точности счетов дебиторов является прямой контакт аудитора с покупателями, называемый подтверждением. Опытный аудитор подтверждает необычные на вид счета. При некоторых обстоятельствах, аудитор может сравнить на основе проверки счета, транспортные документы и другие данные с записями в счетах дебиторов за какой-то период. Проверки на существенность, проводимые для получения уверенности в том, что полностью включаются в счет и регистрируются отгруженные товары, могут заключаться в аналитических процедурах. Последние дают уверенность, что сбыт и дебиторская задолженность не занижаются и не завышаются. Проверки реальности записей о сбыте и аналитические сравнения счетов и соотношений могут дать значительную уверенность в завершенности работы по сбыту и приему счетов.

Аудитором могут быть выполнены следующие проверки на существенность:

·  Проверить прирост физического наличия товаров по итоговым суммам по строкам в журналах ежедневного объема реализации и ежедневного возврата товаров.

·  Проверить перенос отдельных счетов-фактур в учетные регистры и на контрольные счета.

·  Сверить записи в журнале ежедневного объема реализации с оригиналами счетов-фактур, кредитовых авизо, документов на отправку и наоборот.

·  Проверить последовательность нумерации счетов-фактур, не пропущены ли номера, просмотреть все копии аннулированных счетов-фактур.

·  Сравнить цены, указанные в заверенных подписью счетах–фактурах и обновленных прайс-листах.

·  Рассмотреть кредитовые авизо на предмет крупных и необычных сумм.

·  Сверить документы на отправку с копиями счетов-фактур на реализованные товары.

·  Проверить сверку контрольных счетов на конец года на основании первичной документации. Необходимо убедиться, что сверка проведена должным образом.

·  Процедуры проверки на существенность могут быть намного шире в зависимости от масштабов аудита.

Процедуры проверки на существенность и тесты контроля, на первый взгляд, очень похожи и это не говорит о их взаимозаменяемости. Важно понимать концептуальные различия этих двух видов тестов.

Основные типы ошибочных и ложных утверждений. Операции с доходами, дебиторской задолженностью и кассой дают множество классических примеров мошенничества и хищений. Реализационные и другие приносящие доходы операции могут быть умышленно переоценены с целью увеличить размеры учтенных по операции статей. Полная аудиторская проверка дебиторской задолженности с учетом возможности существования фиктивных дебиторов и внимательная сверка кассовых поступлений помогут выявить большую часть попыток переоценить реализацию. Труднее обнаружить недооценку реализации, когда хотят уклониться от уплаты подоходного налога. Неполный учет реализации можно определить, внимательно анализируя учетные показатели (например, валовую прибыль).

При нечетко налаженной системе бухгалтерского учета или недостаточно эффективном контроле за выпиской счетов-фактур и подведением итогов могут возникнуть значительные искажения фактов. Например:

·  Отгруженные товары, на которые не выписаны счета, приводят к уменьшению доходов и дебиторской задолженности;

·  Регистрация несанкционированных отгрузок может привести к появлению счета, задолженность по которому трудно будет взыскать;

·  Незамеченные ошибки в счетах-фактурах могут вызвать завышение или занижение доходов и дебиторской задолженности;

·  Ошибки при регистрации в синтетическом и аналитическом учете могут привести к искажению соответствующих остатков. (Ошибки или задержки при подведении итогов также могут повлиять на возможность взыскания задолженности по счетам дебиторов);

В дополнение к информации о том, как построен контроль у клиента, аудитор обязан изучить следующие виды информации:

·  основные источники доходов компании;

·  объем и денежный размер реализации;

·  количество покупателей, обслуживаемых компанией;

·  обычные условия реализации, определяющие моменты регистрации доходов;

·  обычные условия кредита и скидок;

·  прохождение операций, входящий в цикл получения доходов, через систему учета.

Тема № 5. Аудит денежных средств

Кассовая наличность и остаток на банковском счете являются ликвидными активами, которые представлены:

·  Денежные знаки и монеты;

·  Текущие счета в банке;

·  Депозитные счета в банке.

Денежные средства принадлежат к числу наиболее подвижных и легко реализуемых активов предприятия. Они носят массовый и распространенный характер. Подвижность денежных средств и массовость денежных операций делают этот участок хозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта наиболее уязвимым с точки зрения различных нарушений и злоупотреблений.

В связи с чем обычно ожидается, что внутренний контроль денежных средств ведется очень тщательно. Правильная организация процедур контроля по направлениям позволит обеспечить:

·  Денежная наличность представляет собой все купюры и монеты, текущий счет и другие банковские счета на имя клиента;

·  Кассовый остаток точно отражает разницу между поступлениями и выплатами;

·  Кассовые остатки точно отражают все наличные деньги, средства в пути и хранящиеся у третьих сторон;

·  Наличные средства специального назначения классифицированы в балансовом отчете для правильного представления ограниченных прав и обязательств;

·  Все ограничения на использование наличные средств раскрываются, и можно получить точное представление и раскрытие информации в финансовых отчетах.

Цели аудита денежных средств заключаются в получении разумной гарантии того, что:

·  Зарегистрированные наличные деньги на руках и в финансовых учреждениях фактически существуют в точности и в полном объеме, и клиент имеет законное право владения ими на дату составления баланса;

·  Вся кассовая наличность ликвидна, например, иностранная валюта на руках или на депозитах в финансовых учреждениях, в других странах правильно оценена;

·  Наличность ограничена нормативными сроками и ее предстоящим использованием и правильно идентифицирована и раскрыта;

·  Денежные поступления, расходы и переводы между банковскими счетами учтены в положенное время.

При этом необходимо помнить, что операции по движению денежных средств проверяются сплошным методом. При этом особое внимание должно быть уделено вопросу обеспечения сохранности денег и ценностей.

Проверка кассовой наличности. В составе денежных средств наиболее подвижный характер имеют наличные деньги. Движение наличных денег совершается посредством кассовых операций. Кассовые операции весьма разнообразны, но среди них можно выделить основные:

·  Выдача средств на оплату труда;

·  Выдача средств на оплату хозяйственных расходов;

·  Выдача средств подотчетным лицам и др.

При аудите кассовой наличности часто выполняются проверки на существенность, цель которых контроль:

·  Полноты проверки, точности и наличия выведенного сальдо подтверждение остатков и другой информации банками и другими финансовыми учреждениями, подготовка, обзор и проверка банковской сверки счетов; ведение учета кассовой наличности;

·  Проверки на произвольно избранную дату банковских переводов;

·  Проверка ограничений кассовой наличности.

Методы проверки кассовых операций четко разработаны и имеют давнюю историю. В силу того, что кассовые операции носят массовый характер, этот этап аудиторской проверки является достаточно трудоемким. Однако кассовые операции однообразны, а методы или процедуры проверки достаточно просты.

Основными документами, которые необходимо подвергнуть изучению при проверке кассовых операций, являются: кассовая книга, отчеты кассира, приходные и расходные кассовые ордера, журналы регистрации приходных и расходных ордеров, журнал регистрации выданных доверенностей, журнал регистрации депонентов; журнал платежных (расчетно-платежных) ведомостей, оправдательные документы к кассовым документам, авансовые отчеты.

Ответственность за соблюдение порядка ведения кассовых операций возлагается на руководителей предприятий, главных бухгалтеров и кассиров. Поэтому аудитор должен опросить каждого из ответственных лиц.

В ходе проверки кассовых операций, необходимо проконтролировать:

Использованы ли по целевому назначению полученные из банка деньги на зарплату, командировки и хозяйственные нужды;

Имеются ли случаи выдачи наличных денег посторонним лицам без доверенностей; при наличии таких фактов аудитор должен уточнить их причины, установить, чьему распоряжению они были выданы и не скрываются ли за этим злоупотребления;

Нет ли фактов подписи расходных кассовых документов только руководителем или главным бухгалтером;

Имеются ли случаи подписи руководителем и главным бухгалтером незаполненных чеков и выдачи их кассиру для самостоятельного заполнения при получении денег в банке;

Наличие и подлинность на кассовых ордерах и других денежных документах подписей должностных лиц и получателей денег;

Законность произведенных из кассы выплат денежных средств, списываемых на расходы без последующего представления отчетов по этим операциям;

Правильность корреспонденции счетов по кассовым документам;

Своевременность депонирования невыплаченных сумм.

Для того чтобы составить свое мнение о постановке бухгалтерского учета, достоверности и объективности учетных данных, эффективности системы внутреннего контроля аудитор должен собрать достаточное количество доказательств.

Классификатор возможных нарушений при ведении операций по кассе. Основные нарушения – злоупотребления, хищения, ошибки – в области кассовых операций могут быть классифицированы следующим образом:

1.  Прямое хищение денежных средств

1.1  ничем не замаскированное;

1.2  Замаскированное не оформленными документами и расписками.

2.  Неоприходование и присвоение поступивших денежных сумм

2.1  Из банка;

2.2  От различных физических и юридических лиц по приходным ордерам;

2.3  от различных юридических лиц по доверенности.

3.  Излишнее списание денег по кассе

3.1  Повторное использование одних и тех же документов;

3.2  Неправильный подсчет итогов в кассовых документах и отчетах;

3.3  Списание сумм без оснований или по подложным документам;

3.4  Подлог в законно оформленных документах с увеличением сумм списаний.

4.  Присвоение сумм, законно начисленных разным лицам и организациям

4.1  Присвоение депонированной заработной платы и средств, начисленных по другим основаниям;

4.2  Присвоение сумм, причитающихся другим предприятиям.

5.  Расчеты с населением наличными за готовую продукцию, товары, выполненные работы и оказание услуги

5.1  без применения контрольно-кассовых машин;

5.2  без регистрации контрольно-кассовых машин в налоговых органах.

Подтверждение остатков на банковских счетах. Аудитор обычно должен подтвердить остаток на банковском счете на конец года. Это осуществляется с помощью прямой корреспонденции со всеми банками, с которыми клиент имел деловые связи в течение года независимо от всех изменений или сверки счетов на конец года. Обычной практикой является подтверждение всех банковских счетов, открытых в любое время в течение проверяемого года. Проверить сальдо банковского счета и разные виды задолженности может с помощью подписанного клиентом запроса.

Банк может иметь договоренность с клиентом о предоставлении других услуг, кроме сохранение вкладов или выдачи кредита. Например, банк может как условие кредита попросить заемщиков оставить определенную сумму не депоненте (компенсационные остатки). Банк как агент или доверенное лицо может также держать ценные бумаги или другие на хранении или накапливать их на счете клиента. Другие договоренности – устные и письменные гарантии, обязательства на покупку иностранной валюты, аккредитивы и кредитные линии – могут составлять условный долг.

Аудиторы подтверждают задолженность клиентов банкам и другим финансовым учреждениям, а также связанные с этим финансовые соглашения, для чего просят клиента послать запросы о подтверждении этого официальными лицами данных учреждений. Таким образом, аудитор может попросить клиента послать письма ряду банковских служащих с просьбой о предоставлении информации о разных долгах и других соглашениях.

Основными контрольными процедурами банковских операций являются периодическое согласование получения наличных денег и расходов с суммами, указанными в банковских выписках (отчетах). Процедура сверки будет более эффективной, если кроме согласования остатков, производится сверка статей банковской выписки (отчета) со счетами. Чаще всего процедуры сверки используются для доказательства кассовой наличности.

Эффективное разделение обязанностей требует, чтобы лицо, занимающееся сверкой сальдо банковского счета с сальдо бухгалтерских счетов, не имело никакого отношения к поступлению и расходам наличных денег, подготовке или визированию ордеров расписок для оплаты.

Ключевыми процедурами контроля являются сверка клиентом банковских счетов и соответствующее разделение обязанностей относительно кассовой наличности и операций. Оценка аудитором эффективности сверки счетов клиентом определяет характер, распределение по времени и степень многих проверок на существенность кассовой наличности. Основными факторами являются адекватность системы учета, компетентность работников, выполняющих сверку, и разделение обязанностей. Чем больший эффект дала сверка счетов клиентом, тем менее подробными будут процедуры сверки счетов аудитором.

Данные процедуры могут варьироваться от простого просмотра сверки счетов клиентом на конец года, если риск контроля оценивается как низкий, до выполнения независимой сверки счетов за весь год с применением соответствующей формы доказательства фактического наличия денежных средств в кассе.

При просмотре аудитором согласования банковских счетов необходимо:

1.  Получить копии сверки клиентом банковских счетов и установить их математическую точность;

2.  Сверить общее сальдо банковских счетов с сальдо синтетического счета; для этого обычно требуется знать сумму остатков кассовой наличности по Главной книге;

3.  Просмотреть сверку банковских счетов для выполнения необычных пунктов и получить доказательства их правильности с помощью запроса или изучения документов.

При контроле сверки счетов, выполненной клиентом, осуществляются также процедуры, позволяющие:

1.  Определить фактическое наличие оплаченных чеков, депозитов, кредитового и дебетового авизо, содержащихся в банковских выписках, выданных на дату или перед датой составления баланса;

2.  Проследить учет неоплаченных счетов наличными;

3.  Проверить депозиты в пути и определить наличие каких-либо необычных задержек между датой поступления по книгам и датой депозита по банковским выпискам;

4.  Проследить другие пункты сверки по соответствующей документации и поступлениями в учете кассовой наличности;

5.  Проверить необычные пункты в сверке счетов. Если чеки остались неоплаченными после определенного периода, то необходимо выявить причину этого и сумму, которая или восстановлена в счете кассы, или ликвидирована.

6.  Определить характер статей в банковской выписке на конец года, которые не учтены в сверке банковских счетов, например, неправильно закодированные банковские ошибки и поправки. Если информация в учетных документах клиента не согласуется с банковской, то от банка необходимо потребовать уточнения. При таких обстоятельствах аудитор должен рассмотреть целесообразность выполнения проверки с помощью методов доказательства фактического наличия денежных средств в кассе.

Тема № 6. Аудит долгосрочных активов

Цели и задачи аудита. Последовательность работ при проведении аудиторской проверки. Основной целью аудита является установление соответствия применяемой в организации методики учета и налогообложения операций по движению основных средств нормативным актам, действующим в |РК в проверяемом периоде для того, чтобы сформировать мнение о достоверности финансовой отчетности во всех существенных аспектах.

Для достижения поставленной цели необходимо выполнение определенных аудиторских процедур.

Основные средства, как осязаемые активы могут быть предметом наблюдения и инвентаризации. Однако полная инвентаризация ОС считается расширенной процедурой и используется только в том случае, когда налицо серьезные недостатки внутреннего контроля. При выполнении данной процедуры аудиторы ведут наблюдение за количеством, качеством, кондицией и степенью износа.

При проверке счетов ОС начинают с проверки утверждения сметы расходов Советом Директоров и выделения в смете капитальных вложений планируемых затрат.

Подтверждение отдельных данных о хозяйственной операции с основными средствами считается расширенной процедурой, так как большая часть данных представлена и внешними, и внутренними документами. Счета-фактуры, контракты, соглашения об аренде, страховые полисы, отметки налоговой инспекции, погашенные чеки и инвентаризация активов могут снабдить аудитора убедительной информацией. Подтверждение может быть использовано, когда необходимо:

·  Проверить сроки и статус важной аренды;

·  Уточнить, действует ли страховой полис;

·  Убедиться, что права собственности не нарушены и налоги уплачены.

При помощи подтверждения можно обнаружить, что осязаемые активы находятся в закладе как обеспечение обязательств. Письма, адресованные арендодателям, страховым компаниям, правительственным чиновникам и кредиторам, будут полезны, если группа аудиторов нуждается в более убедительных данных, чем те которые можно извлечь из регистров учета клиента

Математические проверки делают в ходе проведения процедур по выявлению риска неэффективности контроля, чтобы гарантировать обнаружение неумышленных ошибок. Распределение страховых премий, установление налогов и соответствующие начисления должны быть пересчитаны. Множество операций пересчета требуется при проверке начисления износа и оценок выбытия и списания.

Полная рабочая документация должна содержать результаты опросов по поводу активов и соответствующих счетов, в которых фиксируется движение активов, их заклад в качестве обеспечения обязательств, даны учтенная трактовка полностью амортизированных активов, статус активов в процессе производства, объяснена действующая страховая политика, отражены временные платеж по специально установленным налоговым ставкам, факт переоценки имущества с точки зрения налогообложения и программа ремонта и затрат на содержание основных средств. Информацию по многим этим пунктам аудитор может не найти в обычных регистрах учета, значит клиенту следует изложить их в специальном письме.

Результаты проверки следует оформить в специальной рабочей ведомости для основных средств – ведомости анализа счетов. В ней отражаются сальдо на начало года, хозяйственные операции, увеличивающие или уменьшающие суммы по счетам, и сальдо на конец года.

Основными задачами аудиторской проверки являются:

1.  Проверка правильности приобретения, оприходования и списания основных средств и нематериальных активов;

2.  Оценка состояния синтетического и аналитического учета основных средства, нематериальных активов, долгосрочных инвестиций;

3.  Оценка полноты и правильности отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете и отчетности;

4.  Проверка соблюдения организацией налогового законодательства по операциям, связанным с долгосрочными инвестициями, приобретением и выбытием основных средств и нематериальных активов.

Основным документом для реализации поставленных задач является программа аудиторской проверки.

Программа аудиторской проверки

1.  Аудит тождественности показателей бухгалтерской отчетности и регистров бухгалтерского учета

2.  Аудит оформления первичных документов

3.  Своевременность постановки на учет основных средств

4.  Организация аналитического учета ОС

5.  Правильность применения действующих в проверяемом периоде амортизационных отчислений при начислении износа по отдельным объектам основных средств (выборочно)

6.  Отражения в учетной политики принятого организацией варианта учета и списания затрат на ремонт основных средств

7.  Правильность образования, использования и корректировок резерва предстоящих затрат по ремонту основных средств

8.  Отражение операций по выбытию основных средств и списанию финансовых результатов для целей бухгалтерского учета и налогообложения

9.  Переоценка основных средств отражение в учете ее результатов

10.  Учет арендованных основных средств

11.  НДС по операциям приобретения и выбытия основных средств, правильность его исчисления и отражения в учете.

12.  Инвентаризация основных средств

В ходе выполнения данной программы аудитор должен:

·  наглядно представить систему учета приобретения основных средств, точно определяя, какие счета задействованы, и оценить структуру контроля внутри этой системы;

·  используя вопросник внутреннего контроля и блок-схемы потоков, определить риск неэффективности контроля основных средств;

·  перечислить аудиторские процедуры, используемые обычно для сбора доказательств того, что методы контроля уменьшают риск его неэффективности;

·  оценить сильные и слабые стороны контроля для определения содержания, времени и масштаба процедур;

·  наметить специальные процедуры, при помощи которых можно выяснить, верно ли в финансовой отчетности отражены учет основных средств;
составить основные рабочие документы для счетов основных средств и перечислить основные хозяйственные операции, зафиксированные в этих документах;

·  описать типы ложной и неточной информации, которые могут встретиться при изучении счетов приобретений и кредиторской задолженности.

Контрольные тесты (тесты внутреннего контроля). При тестировании средств внутреннего контроля аудитор должен четко представлять как должны быть делегированы виды функциональной ответственности за основные средства отдельным подразделениям или управленческим уровням. Они таковы:

·  Планирование и утверждение капитальных затрат;

·  Полномочия для списания, продажи или иного изъятия активов из производства;

·  Обработка данных, связанных с приобретением основных средств и платежами за них;

·  Ответственность за физическую сохранность и эксплуатацию активов;

·  Согласование результатов инвентаризации основных средств с данными аналитических счетов.

Разработка блок-схемы движения информации о потоке основных средств между должностными лицами может быть составлена для иллюстрации обработки учетной информации.

Рассмотрим вопросник внутреннего контроля, который позволит протестировать эффективность контроля.

Вопросник внутреннего контроля ОС и учет соответствующих хозяйственных операций

1.

Условия

Ведутся ли детализированные регистры для различных видов основных средств?

Да

2.

3.

Реальность

Фиксирует ли бухгалтерия действия по размещению, разборке или остановку производственного оборудования? Регистрируется ли сдача в прокат или в аренду?

Проводится ли периодически инспекция и инвентаризация основных средств?

Да. Неформально через планирование производства

Да. Один раз в шесть месяцев

4

5.

Полнота

Существует ли страховка на случай стихийных бедствий? Анализируются ли периодически коэффициенты покрытия? Когда проводился последний анализ?

Анализируются ли периодически правильность установления налогов? Когда проводился последний анализ?

Да. Каждые шесть месяцев

Да. 30 ноября

6.

7.

Разрешение

Подготавливаются ли счета расходов и предложения по аренде для просмотра и утверждения Советом директоров или ответственными служащими?

Если фактические расходы превышают утвержденные, то этот излишек получает подтверждение

Да

Да

8.

9.

Точность

Существует ли единая политика по вопросу определения уровня амортизации, времени использования оборудования?

Проверяют ли начисление амортизации внутренне аудиторы или другие ответственные

Да.

Нет.

10.

Классификация

Содержат ли инструкции по учету указания по капитализации активов и издержек на ремонт и хранение этих активов?

Да

11.

12.

Бухгалтерский учет

Согласуются ли периодически сведения регистров учета основных средств с данными Главной книги?

Ведутся ли регистры по сданным или взятым в аренду активов?

Да.

Не применяется

13.

Периодизация

Содержит ли положение об учете инструкции по регистрации поступающих основных средств на соответствующую дату приобретения?

Да.

Обзор внутреннего контроля, в том числе системы учета и контрольных процедур, обычно делают «младшие» аудиторы. Руководитель аудиторов оценивает рабочие документы обзора (блок-схемы и вопросники) для того чтобы установить возможность риска его неэффективности и решить, снизится ли этот риск в дальнейшем при тестировании контроля. Слабые стороны контроля, выявленные в процессе проверки, должен оценить руководитель аудиторов, чтобы понять, требуются ли углубленные аудиторские процедуры. Разработка программы аудиторских процедур должна начинаться с ознакомления со спецификой учета основных средств и ведения соответствующих счетов затрат. Аудитор выбирает наиболее эффективные процедуры сбора данных.

Основные типы ложной и неточной информации. Простое хищение средств служащими должно быть предупреждено методами внутреннего контроля и не может считаться основным типом мошенничества. Таковыми должны считаться действия, которые могут вызвать лавину ошибок в финансовой отчетности. Эти действия чаще всего совершают управляющие, реже – служащие более низких звеньев. Хищения ОС или незарегистрированную их продажу определить несложно применяя методы инвентаризации и наблюдения.

Сложнее дело обстоит с подкупом управляющих контрагентами, поставщиками, арендодателями, так как подкуп невозможно обнаружить в регистрах учета клиента. Аудиторы должны быть начеку, чтобы найти данные о стоимости активов, превышающей рыночные цены.

Еще труднее выявить случаи мошенничества при покупке активов, сдаче (получении) их в аренду или страховке. Такие хозяйственные операции обычно совершаются по ценам, отличающимся от определяемых рынком. Подобные факты должны быть раскрыты в пояснениях к финансовой отчетности. Согласно одному из основных принципов, хозяйственные операции отражаются по рыночным ценам, определяемым в ходе коммерческих сделок между независимыми участниками. Операции зависимых участников таковыми не являются.

К сожалению, из-за таких хозяйственных операций в финансовой отчетности появляются существенные ошибки. Примерами могут служить фиктивная продажа каких-либо активов для получения выигрыша в целях поддержания дохода и утечка наличных средств вследствие вздувания цен. Внутренние аудиторы могут быстрее раскрыть этот тип мошенничества, когда проверяют отклонения от политики в области управления или когда собирают доказательства существования внутренних резервов повышения эффективности функционирования предприятия.

Тема № 7. Аудит цикла инвестирования

Важным видом долгосрочных активов являются инвестиции, под кото­рыми понимается долгосрочное вложение капитала внутри страны или за гра­ницей в предприятия промышленности, транспорта, сельского хозяйства, торговли и других отраслей экономики с целью получения дохода.

Инвестиция включает в себя следующие статьи: 1) инвестиции в дочерние товарищества; 2) инвести­ции в зависимые товарищества; 3) прочие инвестиции.

Под долгосрочными инвестициями понимаются затраты на создание, увеличение размеров, приобретение внеоборотных акти­вов длительного пользования, не предназначенных для продажи, за исключением долгосрочных финансовых вложений в государственные ценные бумаги, ценные бумаги и уставные капиталы других предприятий.

Финансовые инвестиции - активы, которыми субъект владеет в целях получения дохода (например, процентов, роялти, ди­видендов и арендной платы), прироста инвестированного капитала или полу­чения прочей выгоды (например, в результате коммерческих отношений).

Финансовые инвестиции осуществляются в государственные ценные бу­маги и в уставный капитал хозяйствующих субъектов, а также предоставля­ются другим субъектам займы на территории Республики Казахстан и за ее пределами.

Прежде чем приступить к аудиту инвестиций, необходимо разработать программу аудиторской проверки их, примерное содержание которой пред­ложена нами в таблице 15.

Таблица 15. Программа аудиторской проверки инвестиций

№ п/п

Процедуры аудита

Источники информации

Сроки проверки

1

2

3

4

1

2

3

4

5

6

7

8

9

Проверка правильности отражения в балансе инве­стиций

Проверка соответствия данных аналитического и синтетического учета инвестиций

Проверка правильности классификации финансовых инвестиций

Установление наличия и мест хранения ценных бу­маг, ознакомление с первичными документами

Проверка правильности оценки стоимости инвестиций

Проверка правильности осуществления бухгалтер­ских записей по приобретению ценных бумаг Проверка правильности списания разницы между покупной и номинальной стоимостью ценных бумаг Проверка правильности отражения в учете выбытия финансовых инвестиций

Проверка законности предоставления субъектом зай­мов другим юридическим лицам

Баланс, Главная книга

Главная книга, журнал-ордер № 12, первичные документы

Первичные документы Книга учета ценных бумаг, реестр акционеров, акты купли-продажи, платежные поручения, акции, серти­фикаты, облигации, свидетельства, договоры, накладные и др. Договоры, акты купли-продажи, платежные поручения, накладные Журналы-ордера №№ 1, 2, 3, 4, 6, 7, 8, Главная книга

-II-

Журнал-ордер №12, Главная книга Договоры, расчетно-платежные до­кументы

Затем следует проверить правильность оценки стоимости инвестиций. Аудитор должен проверить, какой используется метод оценки стоимости инвестиций и соответствует ли он варианту, выбранному учетной политикой субъекта. Затраты на проведение инвестиций должны быть документально подтверждены и отражены в аналитическом учете. Стоимость отдельных фи­нансовых вложений (паи) может быть подтверждена накладными и другими документами, указывающими на право собственности.

Аудитор ознакомится с документами, подтверждающими совершенные финансовые вложения. Ими являются полученные акции, сертификаты раз­ные, облигации, свидетельства на суммы произведенных вкладов, договоры на предоставление займов. Документы, подтверждающие продажу ценных бумаг, - это акты купли-продажи, платежные поручения, подтверждающие погашение облигаций и возврат предоставленных займов.

Далее аудитору следует обратить внимание на правильность отражения финансовых инвестиций в бухгалтерском учете в сумме фактических затрат.

Ценные бумаги приходуются на соответствующие счета подраздела «Финансовые инвестиции» по покупной стоимости, включая расходы, непо­средственно связанные с приобретением, такие, как брокерское вознагражде­ние и вознаграждение за банковские услуги. Если покупная стоимость приоб­ретенных облигаций и иных аналогичных ценных бумаг выше их номиналь­ной стоимости, то при каждом начислении причитающегося по ним дохода производится списание разницы между покупной и номинальной стоимостью, а если ниже - начисление ее. В обоих случаях:

-  сумма разницы между покупной и номинальной стоимостью, списываемая (доначисляемая) при каждом начислении причитающегося дохода по ценным бумагам, определяется, исходя из общей суммы разницы и установ­ленной периодичности выплаты доходов по ценным бумагам;

-  к моменту погашения (выкупа) ценных бумаг оценка, в которой они учи­тываются на счет «Облигации», должна соответствовать номинальной стоимости.

Так как долгосрочные финансовые инвестиции периодически подлежат переоценке, аудитору необходимо ознакомиться с ее материалами и прове­рить правильность отражения результатов произведенных переоценок на сче­тах бухгалтерского учета.

Сумма дооценки долгосрочных финансовых инвестиций относится на уве­личение собственного капитала, а уценки - на расходы по неосновной дея­тельности.

На счете «Прочие инвестиции» подраздела «Финансовые инвестиции» учиты­ваются займы, предоставленные другим субъектам. Аудитор должен уделить свое внимание и проверке предоставления субъектом займов другим юриди­ческим лицам. При отсутствии лицензии на право ведения банковской дея­тельности такие займы могут предоставляться только за счет собственных средств субъекта, без привлечения кредитов и кредиторской задолженности, в основном с использованием в качестве источника полученного дохода. Закон­ность предоставленных займов изучается путем проверки составления дого­воров и расчетно-платежных документов.

К долгосрочным активам относятся также расходы будущих периодов, которые не могут быть списаны в течение одного года от отчетной даты, и дебиторская задолженность, которая не может быть получена в течение одно­го года от отчетной даты. Поскольку методика аудита их одинакова с соот­ветствующими статьями текущих активов, аудит их будет рассмотрен совме­стно с одноименными названиями текущих активов.

Краткосрочными финансовыми инвестициями считаются инвестиции (на срок не более одного года) субъекта в ценные бумаги других субъектов, процентные облигации государственных и местных займов, а также займы, предоставленные другим субъектам. Они отражаются в балансе по текущей стоимости и наименьшей оценке из покупной и текущей стоимости. При от­ражении их по второй оценке балансовая стоимость может определяться либо на основе совокупного портфеля в целом или по видам инвестиций, либо на основе отдельной инвестиции. Порядок оценки, осуществления бухгалтерских записей по движению краткосрочных инвестиций и методика аудита аналогичны долгосрочным финан­совым инвестициям.

Тема № 8. Аудит обязательств и капитала

Цель и информационная база аудита. В условиях рынка предприятия вступают в договорные отношения по использованию имущества, денежных средств, инвестиций и проведению коммерческих операций. Доверительность этих отношений должна подкрепиться возможностью для всех участников сделок получать и использовать финансовую информацию. Важное место в системе контроля отводится аудиторским службам, призванным осуществлять независимую экспертизу и анализ бухгалтерской отчетности предприятий и организаций.

Собственники, и прежде всего коллективные собственники - акционеры, пайщики, а также кредиторы, лишены возможности самостоятельно убедиться в том, что все многочисленные операции предприятия, зачастую очень сложные, законны и правильно отражены в отчетности, так как обычно не имеют доступа к учетным записям, ни соответствующего опыта, и поэтому нуждаются в услугах аудиторов.

Методика проведения аудита расчетов с поставщиками и подрядчиками

Кредиторская задолженность – это сумма обязательства (долга) предприятия другим юридическим лицам или гражданам.

Основными задачами, стоящими перед аудитором при проверке кредиторской задолженности, являются:

- проверка соблюдения правил платежной дисциплины, обоснованности применяемых при расчетах цен и сохранности средств в расчетах;

- проверка реальности и юридической обоснованности числящихся на балансе организация сумм кредиторской задолженности;

- разработка рекомендаций по упорядочению расчетов, снижению кредиторской задолженности.

Рациональная организация контроля за состоянием расчетов с кредиторами способствует укреплению договорной и расчетной дисциплины, выполнению обязательств по поставкам продукции в заданном ассортименте и качестве, повышению ответственности за соблюдение платежной дисциплины, сокращению кредиторской задолженности и, следовательно, улучшению финансового положения предприятия.

Главной целью аудитора при проверке кредиторской задолженности является установление точности и достоверности ее величины, отраженной в его балансе. Для этого ему необходимо сверить балансовые данные с записями в оборотно - сальдовой ведомости, карточках счета и других учетных регистрах.

Проверку состояния кредиторской задолженности аудитору следует начать с инвентаризации расчетов с кредиторами (поставщиками и подрядчиками, рабочими и служащими, бюджетом и др.), которая заключается в выявлении по соответствующим документам остатков по счетам и тщательной проверке обоснованности сумм, числящихся на счетах. Аудитор и члены инвентаризационной комиссии устанавливают сроки возникновения кредиторской задолженности и ее реальность.

Начиная проверку расчетов с поставщиками и подрядчиками, аудитору необходимо провести, как было сказано выше, взаимную сверку (инвентаризацию) с кредиторами. Взаимная сверка производится посредством запроса о состоянии расчетов, прилагая к нему выписку-расшифровку задолженности, числящейся на аудируемом организации.

Запросы - подтверждения используется, если на счетах числятся крупные суммы или предъявленные поставщиками и покупателями счета являются спорными. В запрос могут включаться данные об остатках на счетах или счета –фактуры, если остатки в них значительны. Запросы - подтверждение могут быть оформлены на бланке организации. Организация, получившие запрос, проставляет сумму, которую оно подтверждает. Такой запрос – подтверждение отсылают поставщику в двух экземплярах, из которых один возвращается аудитору.

Результаты инвентаризации расчетов с кредиторами оформляется актом. В акте следует указать суммы несогласованной кредиторской задолженности и величину ее, по которой истекли сроки исковой давности. По этим видам задолженности к акту инвентаризации должна быть приложена справка, в которой приводятся наименования и адреса кредиторов, сумма задолженности, указано, за что она числится, с какого времени и на основании каких документов.

Составляя программу проверки расчетов с поставщиками и подрядчиками, аудитор должен выяснить, насколько он может опереться на проведенную в этом направлении работу внутреннего аудита, выявить состояние внутреннего контроля и учета. Для этого необходимо провести тестирование организация, по данным которого можно определить, на каком уровне организован внутренний контроль за операциями по расчетам с поставщиками и состояние учета.

Программа аудиторской проверки расчетов с поставщиками и подрядчиками.

Содержание

Источник информации

Приемы проверки

Наличие подтверждающих документов на приобретение ТМЗ

Договоры, письма, счета-фактуры и приходные документы

Прослеживание

подтверждение

Проверка своевременности предъявляемых претензий по качеству и количеству товаров

Акты о расхождении количества и качества полученных ТМЗ

-/-

Проверка правильности изъятия поставщиками НДС

Счета-фактуры, инструкции по НДС

Пересчет

Соответствие занесения данных счетов поставщиков в учетные регистры

Счета-фактуры, регистры бухучета

Прослеживание

Проверка реальности кредиторской задолженности

Оборотно-сальдовая ведомость 671 счету, ответы на запросы поставщикам, акты-сверок

Подтверждение

Проверка полноты оприходования материальных ценностей МОЛ

Счета, приходные акты, накладные, данные складского учета

Выборочная проверка, сопоставление

Проверка правильности составление корреспонденций счетов

Карточки счета 3310счета,1610 счета

Прослеживание

Подтверждение сальдо кредиторской задолженности

При первоначальных проверках аудитору необходимо получить доказательство того, что:

а) начальные сальдо текущих обязательств не содержат искажений, которые существенно влияют на финансовую отчетность текущего периода;

б) конечные сальдо предыдущего периода были правильно перенесены в текущий период или, при необходимости, исправлены;

в) соответствующая учетная политика применяется последовательно, или изменения в учетной политике учтены и раскрыты.

Методика проведения аудита расчетов с бюджетом. В части учета расчетов с бюджетом по налогу на добавленную стоимость. В соответствии с п. п.2 п.3 ст.242 Налогового кодекса в счете-фактуре, являющемся основанием для отнесения в зачет НДС в соответствии со статьей 235 Налогового кодекса, должны быть указаны фамилия, имя, отчество либо полное наименование, адрес и регистрационный номер поставщика и получателя товаров (работ, услуг), а также номер свидетельства о постановке на учет по НДС поставщика.

Согласно п.4 ст.242 Налогового кодекса, счет-фактура выписывается не позднее даты совершения оборота по реализации и заверяется подписями руководителя и главного бухгалтера, либо иными уполномоченными на то должностными лицами. Соответственно НДС, предъявленный за отпущенные товары, оказанные услуги, выполненные работы, на основании п.4 ст. 235 Налогового кодекса будут принят налоговыми органами в зачет, если будет отнесены зачет в том периоде, в котором получены товары (работы, услуги).

Индивидуальный подоходный налог. Согласно п.2 «Правил составления расчета по индивидуальному подоходному налогу»(далее Правила), утвержденных приказом Председателя Налогового комитета Министерства финансов Республики Казахстан от 08.12.04г. № 000, в строках 201.00.001А, 201.00.001В и 201.00.001С должны указываться доходы, начисленные налоговым агентом за 1,2 и3 месяцы отчетного периода, физическим лицам, в том числе работникам, по договорам на возмездное оказание услуг, аренды, подряда, независимо от того, подлежат обложению индивидуальным подоходным налогом указанные доходы или нет, а также суммы обязательных пенсионных взносов, социальных отчислений и индивидуального подоходного налога.

Товариществом не отражены в данных строках налоговой отчетности в течение года необлагаемые доходы работников: компенсации по командировкам, спецодежда и другие расходы.

Показатели формы 201.00.005 (выплачено доходов) не соответствует показателям бухгалтерского учета по выплате доходов, соответственно искажены данные строки 201.00.006 и данные 201.00.008.

Методика проведения аудита операций по оплате труда.

Цели и задачи системы оплаты труда

Основными задачи аудита для достижения вышеуказанной цели являются:

Ø  Оценка существующей в организации системы расчетов с персоналом и ее эффективности;

Ø  Оценка состояния синтетического и аналитического учета операций по оплате труда и расчетам с персоналом организации;

Ø  Оценка полноты отражения совершенных операций в бухгалтерском учета;

Ø  Проверка соблюдения организацией налогового законодательства по операциям, связанным с расчетами по оплате труда;

Ø  Проверка соблюдения организацией законодательства по расчетам с внебюджетными фондами, по социальному страхованию и обеспечению.

Цели контроля разумной системы внутреннего контроля по расчетам с персоналом по заработной плате следующие:

1.  Зарплата должна начисляться только персоналу клиента и в соответствии со ставками оплаты;

2.  Зарплата персонала должна соответствовать записям выполненной работы, например, выработке, комиссионных от реализации и т. д.;

3.  Калькуляция по платежным ведомостям должна быть точной;

4.  Выдача заработной платы должна производиться соответствующим лицам;

5.  Учет обязательств по подоходному налогу, социальному страхованию и другим налогам должен вестись соответствующим образом.

Процедуры контроля:

а) утверждение и контроль документации

1)  прием на работу или увольнение санкционированы в письменной форме.

2)  Изменения ставок оплаты санкционируются должностным лицом.

3)  Сверхурочное время санкционируется менеджером;

4)  Платежные ведомости проверяются и подписываются независимым лицом;

5)  При почасовой оплате труда используются карточки учета рабочего времени.

6)  Ведутся записи, касающиеся деталей найма каждого сотрудника, ухода на пенсию, увольнения. Ставок оплаты, выходных дней с образцом подписи работника.

б) арифметическая точность

1)  платежная ведомость составляется на основании карточек учета рабочего времени и выборочно проверяется на точность в соответствии с текущими ставками оплаты труда;

2)  В платежной ведомости произведен правильный и точный расчет налогов, отчислений страховых взносов, пенсионных отчислений и др. Периодически ведомость проверяется независимым лицом.

в) доступ к активам и учет

1)  сотрудник расписывается в платежной ведомости.

2)  Не разрешается получать зарплату за другого без соответствующего документа;

3)  Существует специальный отдел по зарплате, персонал которого непосредственно не связан с функциями получения или выплаты денежной наличности.

4)  Обязанности сотрудников отдела по зарплатам периодически меняются.

5)  Независимое должностное лицо периодически проводит внезапный контроль при выдаче заработной платы.

6)  Невостребованные зарплаты учитываются в соответствующем регистре и находятся у кого-либо не из числа сотрудников отдела зарплаты до момента востребования или в течение определенного заранее периода после которого денежная наличность должна быть возвращена в банк. Должностное лицо своевременно определяет причину не востребования зарплаты.

При оценке вероятности существенных ошибок и нарушений в системе оплаты труда аудиторы должны знать, что большая их часть относится к одному их двух типов:

1)  учтенные операции расчетов с персоналом на самом деле не происходили, например, (несуществующие (или бывшие) работники получили зарплату, которые фактически получил кто-то другой;

2)  учтено фиктивное рабочее время, например, в рабочее время, за которое начисляются совокупные выплаты работникам, включены неотработанные часы.

Разделение обязанностей и выдача разрешений предотвращают, выявляют или корректируют подобные нарушения и поэтому особенно важны при оценке системы.

Аудит собственного капитала. Собственный капитал - это активы субъекта после вычета его обяза­тельств. Собственный капитал принадлежит к числу сравнительно новых объектов отечественного бухгалтерского учета, а следовательно, и аудита.

Основным элементом собственного капитала является уставный капи­тал, представляющий собой совокупность вкладов участников (собственников) в имущество при создании субъекта для обеспечения его деятельности.

Прежде чем приступить к аудиту уставного капитала, аудитору следует разработать программу его проверки. Ниже мы предлагаем разработанную нами программу (таблица 21).

Из приведенной программы следует, что на первом этапе аудита уставного капитала необходимо проверить соответствие его величины, показанной в ба­лансе, данным учредительных документов и счетов 5020 «Простые акции», 5010 «Привилегированные акции», 5030 «Вклады и паи» Главной книги, а также журнала-ордера №13, в котором отражены обороты по кредиту этих счетов, показывающих сумму задолженности учредителей, участников по вкладам в уставный капитал. Затем необходимо записи, произведенные в журнале-ордере №13, сопоставить с данными аналитического учета, т. е. проверить правильность корреспонденции счетов при формировании уставного капитала.

Следующим этапом аудита уставного капитала является проверка пра­вильности его формирования.

При проведении этой процедуры аудита проверяющему следует прежде всего установить: когда и в каком районе зарегистрирован субъект, кто его учредители и какова их доля в уставном капитале, каков порядок его форми­рования?

Порядок формирования уставного капитала регулируется законодательст­вом и учредительными документами. В зависимости от формы собственности и организационно-правовой формы хозяйствования он формируется по раз­ному. Уставный капитал государственных субъектов отражает сумму средств, выделенных государством из бюджета в момент вступления субъекта в экс­плуатацию для осуществления его деятельности (стоимость всех затрат на строительные, монтажные, наладочные работы, стоимость оборудования, оборотных и денежных средств). Уставный капитал негосударственных коммерческих структур формирует­ся за счет средств (денежных, материальных и др.), внесенных участниками, и поэтому представляет собой коллективную собственность нескольких юриди­ческих или физических лиц - учредителей акционерного общества, товарище­ства и субъектов других организационно-правовых форм. В Указе Президента Республики Казахстан «О хозяйственных товарище­ствах», имеющем силу Закона, от 2 мая 1995 г. № 000 /143/ и в Законе Рес­публики Казахстан «О товариществах с ограниченной и дополнительной от­ветственностью» от 22 апреля 1998 года № 000-1 ЗРК /144/ отмечается, что первоначальный размер уставного капитала ТОО равен сумме вкладов учре­дителей и не может быть менее суммы, эквивалентной ста размерам месяч­ного расчетного показателя на дату представления документов для государ­ственной регистрации товарищества.

Вкладом в уставный капитал товариществ с ограниченной ответственно­стью могут быть деньги, ценные бумаги, вещи, имущественные права, в том числе право землепользования и право на результаты интеллектуальной дея­тельности и иное имущество.

Вклады учредителей (участников) в уставный капитал в натуральной фор­ме или в виде имущественных прав оцениваются в денежной форме по со­глашению всех учредителей или по решению общего собрания участников товарищества. В случаях, когда в качестве вклада товариществу передается право поль­зования имуществом, размер этого вклада определяется платой за пользова­ние, исчисленной за весь срок, указанный в учредительных документах.

Отношение вклада каждого участника к общей сумме уставного капитала является долей участника в уставном капитале, если иное не предусмотрено учредительным договором. Такая доля может выражаться в части целого или в процентах. Участники товарищества с ограниченной ответственностью обязаны вне­сти до момента регистрации товарищества не менее 25% общей суммы устав­ного капитала, однако не менее минимального размера уставного капитала, установленного законодательством на день регистрации ТОО.

Таблица 21. Программа аудиторской проверки уставного капитала

№ п/п

Процедуры аудита

Источники информации

Сроки

Провед. ау­дита

1

2

3

4

1

2

3

4

5

6

7

Проверка соответствия показателей баланса данным Главной книги

Проверка правильности ведения синтетического и аналитического учета

Проверка правильности формирования уставно­го капитала

Проверка полноты и своевременности оприходования взносов (вкладов) учредителей

Проверка обоснованности изменения уставного капитала и своевременности внесения его в уч­редительные документы

Инвентаризация имущества и иных имущест­венных прав, внесенных в качестве взносов в уставный капитал субъекта

Разработка и обоснование предложений по устранению выявленных отклонений в учете устав­ного капитала по сравнению с действующим законодательством

Баланс, Главная книга по счетам «Простые акции», "Привилегированные акции», «Вклады и паи», «Не-опла­ченный капитал», «Изъятый капитал» Главная книга, журнал-ордер №13, реестр акционеров, карточки (ведомости учета акционеров), учредительные документы, акты приемки-передачи основных средств и нематериальных активов, платежные по­ручения, приходные кассовые ордера и др. Действующее законодательство, учредительные документы, бухгалтерские справки Акты приемки-передачи основных средств и нематериальных активов, акты приемки товарно-материальных запасов, накладные, платежные поручения, приходные кассовые ордера, записи на счетах бухгалтерского учета и др. Протоколы решения общего собрания уч­редителей (собственников) и акционеров, проспект эмиссии Акт инвентаризации, инвентаризационная опись, сличительные ведомости

Выводы аудитора

Моментом фактического поступления взноса в уставный капитал субъекта являются: для денежных средств - дата зачисления денег на расчетный счет или внесения в кассу субъекта; для основных средств, материальных и нема­териальных активов - дата составления акта приемки-передачи основных средств, материальных и нематериальных активов или других документов, подтверждающих поступление указанных объектов.

Аудитору по данным актов приемки-передачи основных средств и немате­риальных активов, актов о приемке товарно-материальных запасов, наклад­ных платежных поручений, приходных кассовых ордеров и других первичных документов необходимо проверить полноту и своевременность оприходова­ния взносов (вкладов) учредителей. При проверке необходимо выяснить следующие вопросы:

1)  все ли учредители внесли установленный законодательством размер вкладов в уставный капитал до регистрации субъекта;

2)  сформирован ли уставный капитал полностью в соответствии с учреди­тельными документами и требованиями законодательства;

3)  что конкретно внесли учредители в качестве вкладов в уставный капитал;

4)  как определяется размер вклада участника, передающего имущество лишь в пользование;

5)  как оценивается вклад участника в стоимостном выражении и в каких случаях не требуется его оценка независимым аудитором?

Аудитору следует проверить полноту и правильность взноса в уставный капитал каждого учредителя. Особенно это важно на СП. В практике нередки случаи, когда иностранный учредитель уклоняется от внесения своей части в уставный капитал, поэтому учредителям следует напомнить, что Правитель­ство РК в таком случае может признать это СП несостоявшимся.

Вклад казахстанского участника в уставный капитал СП оценивается по договоренности с иностранными участниками как в отечественной, так и в иностранной валюте по договорным ценам с учетом цен мирового рынка. Вклад иностранного участника оценивается в том же порядке с пересчетом стоимости вклада в тенге по валютному курсу Национального банка РК на день подписания договора о создании СП или иную дату, согласованную его участниками. При отсутствии цен мирового рынка стоимость вносимого иму­щества определяется по согласованию участников.

Аудитор должен знать, что при регистрации или перерегистрации товари­щества с ограниченной ответственностью уставный капитал не проверяется. Проверка его может производиться:

1)  по требованию любого из участников, коими являются учредители, подписавшие учредительный договор, после государственной регистрации товарищества. Экспертиза, осуществляемая независимым экспертом, оплачи­вается заинтересованным участником;

2)  по решению суда;

3)  по итогам каждого финансового года - по финансовой отчетности.

Важной процедурой аудита уставного капитала является проверка обос­нованности изменения уставного капитала и своевременности внесения его в учредительные документы.

Уставный капитал, в отличие от других источников имущества субъекта, является относительно стабильной величиной. Решение по его изменению может быть принято только после его полной оплаты на общем собрании уча­стников.

Аудитор должен составить таблицу с указанием учредителей, акционеров, объявленного взноса в уставный капитал и фактически внесенного со ссылкой на документ.

Для повышения качества проверки уставного капитала далее целесообраз­но аудитору организовать проведение инвентаризации имущества и иных имущественных прав, внесенных в качестве взносов в уставный капитал субъ­екта. Известны факты, когда в составе имущества, внесенного в качестве взносов в уставный капитал, числились основные средства и производствен­ные запасы, пришедшие в негодность, или в числе иных имущественных прав - интеллектуальная собственность, срок полезного использования которой давно истек.

Завершающей процедурой аудита является обобщение выявленных откло­нений в учете уставного капитала по сравнению с действующим законода­тельством, разработка и обоснование предложений по их устранению.

При проверке резервного капитала аудитору необходимо установить пра­вильность его создания и использования, соответствие остатков на начало и конец года по статье «Резервный капитал», показанных в балансе, остаткам счетов «Резервный капитал», приведенных в Главной книге по данным журнала-ордера № 13.

В заключение аудитору необходимо оценить величину нераспределенного дохода. Это проводится путем сопоставления ее с предыдущими отчетными периодами, чтобы увидеть динамику данного показателя и установить тен­денцию его изменения.

Тема № 9. Анализ в аудите

Финансовый анализ по данным финансовой отчетности называют класси­ческим способом анализа. Главной его целью является глубокое, тща­тельное и комплексное исследование финансово-хозяйственной деятельности субъекта и на этой основе получение ответа на вопрос, какова эффективность ее, каковы важнейшие пути оздоровления и укрепления финансовой устойчи­вости предприятия, повышения его деловой активности.

Под финансовой устойчивостью следует понимать такое состояние финансовых ресурсов, при котором обеспечиваются самофи­нансирование воспроизводственных затрат и платежеспособность организации.

На формирование устойчивого финансового положения предприятия большое влияние оказывают его взаимоотношения с контрагентами (налоговыми органами, банками, поставщиками, покупателями, акционерами и т. д.). Поэтому условием хорошего финансового положения являются нала­женные деловые отношения с партнерами. Естественно, акционеры будут вкладывать свои сбережения в приобретение акций именно финансово устой­чивых хозяйствующих субъектов, обладающих стабильной доходностью и ак­куратно выплачивающих дивиденды. Чтобы иметь инвестиционную привле­кательность, финансовое положение данного субъекта должно быть лучше, чем соседнего, и не только сегодня, но и в обозримом будущем.

Финансовое положение определяет конкурентоспособ­ность организации, его потенциал в деловом сотрудничестве, оценивает, в какой степени гарантированы экономические интересы самого субъекта и его партнеров по финансовым и другим отношениям. Наилучшим способом получения объективной достоверной оценки финансового положе­ния субъекта является его анализ, который позволяет отследить тенденции развития хозяйствующего субъекта, дать комплексную оценку его деятельно­сти и служит перекладным мостом между выработкой управленческих реше­ний и собственно производственно-предпринимательской деятельностью хо­зяйствующего субъекта.

Анализ устойчивости финансового положения на ту или иную дату позво­ляет ответить на вопрос, насколько правильно предприятие управляло финансовыми ресурсами в течение периода, предшествующего этой дате.

Финансовый анализ предприятия включает последовательное проведение следующих видов анализа:

1.  Предварительную (общую) оценку финансового состояния предприятия
и изменение его финансовых показателей за отчетный период.

2.  Анализ платежеспособности и финансовой устойчивости предприятия.

3.  Анализ кредитоспособности предприятия и ликвидности его баланса.

4.  Анализ финансовых результатов предприятия.

5.  Анализ оборачиваемости оборотных активов.

6.  Оценку потенциального банкротства..

Из этой методики последовательности проведения финансового анализа вытекает вывод, что его следует начать с общей оценки финансового положе­ния предприятия..

При анализе активов, являющихся важнейшим элементом финансовой от­четности, изучается их наличие, состав, структура и происшедшие в них из­менения. Анализ структуры активов в целом и его отдельных группировок по­зволяет судить о рациональном их размещении.

Увеличение активов положительно характеризует работу хозяйствующего субъекта, поскольку свидетельствует о его дальнейшем развитии. Однако, анализируя причины увеличения стоимости имущества хозяйствующего субъ­екта, следует учитывать влияние инфляции, высокий уровень которой приво­дит к значительным отклонениям номинальных данных балансового отчета от реальных. При анализе активов необходимо выяснить, как они размещены и на что больше внимания уделялось в отчетном году, каково состояние произ­водственного потенциала хозяйствующего субъекта, его основных средств, какова мобильность имущества. Для этого прежде всего находят величину производственного потенциала субъекта, на методику определения которой в профессиональной литературе имеются различные точки зрения. Так, по од­ной из них в его стоимость включают стоимость основных средств, производ­ственных запасов, незавершенного производства, животных на выращивании и откорме.

Вслед за этим показателем важно определить долю текущих активов в ва­люте баланса: повышение коэффициента мобильности активов хозяйствую­щего субъекта, определяемого отношением стоимости текущих активов к стоимости всего имущества субъекта. С финансовой точки зрения рост его является положительным сдвигом в структуре - имущество становится более мобильным, что свидетельствует об ускорении его оборачиваемости, о росте эффективности его использования.

Показателем, характеризующим техническое состояние основных средств, является коэффициент износа, определяемый отношением суммы износа ос­новных средств к их первоначальной стоимости на определенный момент. По оценкам некоторых экономистов, коэффициент износа, превышающий 50%, считается нежелательным явлением.

Далее следует проанализировать источники образования активов баланса. При этом надо иметь в виду, что поступление, приобретение и создание иму­щества хозяйствующего субъекта может осуществляться за счет собственного и заемного капитала, соотношение которых определяет его финансовую ус­тойчивость.

В процессе анализа источников формирования активов устанавливается фактический размер собственного и привлеченного (заемного) капитала, вы­являются причины, вызвавшие их изменения за отчетный период, дается им соответствующая оценка. Но главное внимание следует уделить собственному капиталу, поскольку запас источников собственных средств - это запас фи­нансовой устойчивости. Важно установить не только фактический размер собст­венного капитала, но и определить удельный вес его в общей сумме капитала.

Этот показатель в профессиональной литературе носит различные назва­ния (коэффициент собственности, коэффициент независимости, коэффициент автономии), но суть его одна - по нему определяют насколько предприятие независим от заемных средств и способен маневрировать собст­венными средствами. Коэффициент независимости определяется отношением собственного капитала к общему, совокупному капиталу по формуле:

Рост его свидетельствует об увеличении финансовой независимости хо­зяйствующего субъекта, снижении риска финансовых затруднений в будущих периодах.

Следующим показателем, характеризующим финансовую устойчивость хозяйствующего субъекта, является коэффициент финансирования, представ­ляющим собой отношение собственного капитала к заемному капиталу:

Чем выше уровень этого коэффициента, тем для банков и инвесторов на­дежнее финансирование.

Сложившаяся ситуация с коэффициентами, характеризующими соотноше­ния собственного, заемного и общего капитала с различных позиций, требует изучения структуры собственного и заемного капитала и ее изменения за от­четный период.

При анализе важно определить не только абсолютную величину собствен­ного оборотного капитала, но и его удельный вес в общей величине собствен­ного капитала. Этот показатель - весьма существенная характеристика финан­совой устойчивости хозяйствующего субъекта. В профессиональной литера­туре и на практике его называют коэффициентом маневренности. Он пока­зывает, какая часть собственных средств хозяйствующего субъекта находится в мобильной форме, позволяющей относительно свободно маневрировать этими средствами.

С финансовой точки зрения, повышение и высокий уровень его положи­тельно характеризуют финансовое положение хозяйствующего субъекта: соб­ственные средства при этом мобильны, большая часть их вложена не в основ­ные средства и иные долгосрочные активы, а в оборотные средства. Поэтому рост коэффициента маневренности желателен, но в тех пределах, в каких он возможен при конкретной структуре имущества предприятия.

Уровень коэффициента маневренности зависит от характера деятельности хозяйствующего субъекта: в фондоемких производствах его нормальный уро­вень должен быть ниже, чем в материалоемких (так как в фондоемких значи­тельная часть собственных средств является источником покрытия основных производственных фондов).

Финансовая устойчивость хозяйствующего субъекта характеризуется не только составом источников средств, но и правильностью их вложения в ак­тивы финансовой отчетности. Поэтому наряду с оценкой структуры собствен­ных средств определенный интерес представляет структура заемных средств хозяйствующего субъекта.

Для проведения анализа необходимо сопоставить отчетные показатели отдельных статей заемных средств с групповыми итогами, определить откло­нения их от базисных и показать изменения относительных величин. При этом аналитику необходимо определить удельный вес долгосрочных и крат­косрочных кредитов в обязательствах хозяйствующего субъекта, а также долю в них кредиторской задолженности, сравнить ее с дебиторской задолженностью.

Затем исследуются абсолютные показатели, позволяющие классифициро­вать финансовое положение хозяйствующего субъекта по степени его финан­совой устойчивости.

Абсолютными показателями финансовой устойчивости являются пока­затели, характеризующие степень обеспеченности товарно-материальных за­пасов источниками их формирования.

Для характеристики источников формирования товарно-материальных запасов определяют три основных показателя.

1. Наличие собственного оборотного капитала (С0.к)- Этот показатель определяется как разница между собственным капиталом (I раздел пассива баланса) и долгосрочными активами (I раздел актива баланса). Он характери­зует собственные оборотные средства. Его увеличение по сравнению с пре­дыдущим периодом свидетельствует о дальнейшем развитии деятельности хо­зяйствующего субъекта. Вычисление трех показателей обеспеченности товарно-материальных за­пасов источниками их формирования позволяет классифицировать финансо­вое положение хозяйствующего субъекта по степени его устойчивости на сле­дующие четыре типа:

1)  абсолютная устойчивость финансового положения;

2)  нормальная устойчивость финансового положения;

3)  неустойчивое финансовое положение;

4)  кризисное (критическое) финансовое положение.

Абсолютная устойчивость финансового положения складывается тогда, когда ситуация характеризуется неравенством:

Сок. > ТМЗ.

Данное сопоставление говорит о том, что товарно-материальные запасы покрываются собственным оборотным капиталом, т. е. предприятие не зависит от внешних кредиторов. Такая ситуация встречается крайне редко. Более того, она вряд ли может рассматриваться как идеальная, по­скольку означает, что администрация не умеет, не желает или не имеет воз­можности использовать внешние источники средств для основной деятельности.

Нормальная устойчивость финансового положения характеризуется неравенством:

Приведенное соотношение соответствует положению, когда успешно функционирующий субъект использует для покрытия товарно-материальных запасов различные «нормальные» источники средств собственные и привле­ченные.

Неустойчивое финансовое положение возникает тогда, когда сложив­шаяся ситуация характеризуется следующим неравенством:

Данное соотношение соответствует положению, когда предприятие для покрытия части своих товарно-материальных запасов вынужден привлекать дополнительные источники покрытия, не являющиеся в известном смысле «нормальными», т. е. обоснованными.

Кризисное (критическое) финансовое положение характеризуется си­туацией, когда в дополнение к предыдущему неравенству предприятие имеет кредиты и займы, не погашенные в срок, а также просрочен­ную кредиторскую задолженность. Данная ситуация означает, что субъект не может вовремя расплатиться со своими кредиторами, он находится на грани банкротства, т. е. денежные средства, краткосрочные ценные бумаги и дебиторская задолженность не покрывают даже его кредиторской задолженности и просроченных ссуд.

В условиях рыночной экономики при хроническом повторении ситуации предприятие должен быть объявлен банкротом.

В заключение следует отметить, что в профессиональной литературе встречается и несколько иная классификация хозяйствующих субъектов по сложившейся финансовой ситуации. Их подразделяют на четыре груп­пы, но со следующими названиями:

-  предприятие с хорошим финансовым состоянием;

-  предприятие со средним финансовым состоянием;

-  предприятие с плохим финансовым состоянием;

-  предприятие-банкрот.

Далее аналитику необходимо рассмотреть вопросы анализа ликвидности активов хозяйствующего субъекта. Ликвидность определяется как степень покрытия обязательств хозяйст­вующего субъекта его активами, срок превращения которых в деньги со­ответствует сроку погашения обязательств.

Анализ ликвидности баланса заключается в сравнении средств по активу, сгруппированных по степени их ликвидности, с обязательствами по пассиву, сгруппированными по срокам их погашения. Группировка статей актива и пассива, как правило, осуществляется в строго определенном порядке - от наиболее ликвидных к наименее ликвидным (актив), т. е. в порядке убывания ликвидности, и от более срочных к менее срочным платежам (пассив),т. е. в порядке возрастания сроков, хотя возможен и обратный порядок, которого придерживаются, например, фирмы западноевропейских стран.

Одним из важнейших критериев финансовой устойчивости хозяйствующе­го субъекта является его платежеспособность. Под платежеспособностью понимают способность предприятия рассчитаться по своим долгосрочным обязательствам. Анализ платежеспособности хозяйствующего субъекта осуществляют пу­тем соизмерения наличия и поступления средств с платежами первой необходи­мости. Различают текущую и ожидаемую (перспективную) платежеспособность.

Текущая платежеспособность определяется на дату составления баланса. Предприятие считается платежеспособным, если у него нет просро­ченной задолженности поставщикам, по банковским ссудам и другим расчетам.

Ожидаемая (перспективная) платежеспособность определяется на кон­кретную предстоящую дату путем сравнения суммы его платежных средств со срочными (первоочередными) обязательствами хозяйствующего субъекта на эту дату.

Наиболее четко платежеспособность выявляется при анализе ее за относи­тельно короткий срок (неделя, полмесяца).

Одним из важных показателей, характеризующих платежеспособность предприятия, является его кредитоспособность. Понятие «платежеспособность» более широкое, чем понятие «кредитоспособность». Платежеспособность учитывает все долги субъекта. Она характеризует такое финансовое положение его, которое позволяет погасить все свои долги, в том числе вернуть взятый банковский кредит. Следующим этапом анализа является выявление кредитоспособности предприятия. Анализ кредитоспособности имеет своей целью дать качественную оценку заемщика, которая определяется банком до решения вопроса об условиях кредитования, предвидеть способность и готовность клиента вернуть взятые им в долг средства в соответствии с кредитным договором, а также оценить обоснованность и целесообразность кредитных вложений и дальнейших от­ношений между банком и заемщиком (продолжение, прекращение кредитова­ния, применение санкций к неаккуратным заемщикам и т. п.).

Главными причинами некредитоспособности заемщика являются наличие неоправданной дебиторской задолженности, нарушение обязательств перед субъектами, накопление избыточных производственных и товарных запасов, низкая эффективность хозяйственной деятельности, замедление оборачивае­мости оборотных средств.

Тема № 10. Заключительный этап аудита

Заключительный этап аудита есть собственно выполнение аудиторских процедур. На этом этапе осуществляется системное изучение и анализ полученной инфор­мации.

Системное изучение позволяет определить центры ответственности, пото­ки и объемы информации, пункты наибольшей загруженности сбором и обра­боткой информации и на этой основе сделать вывод: кому предоставлено пра­во принятия решения и ответственность за реализацию этих решений по ин­тересующим аудитора аспектам деятельности субъекта, то есть кто является центром ответственности: такими центрами в зависимости от существа рас­сматриваемого аудитором вопросов могут быть руководитель хозяйствующе­го субъекта, его заместители, главный бухгалтер, начальники отделов и т. п.; по каким направлениям идет поток указаний от центра ответствен­ности, не искажаются ли они в пути; как распределены основные функции между исполнителями приказов и решений, исходящих от центра ответствен­ности, какова мера их ответственности за исполнение решений и указаний ру­ководства. Приведенные положения, на наш взгляд, можно отнести к систем­ному изучению нисходящего («сверху вниз») потока информации.

Другой поток информации идет «снизу вверх» и на своем пути потенци­ально подвержен значительной деформации, так как в большей степени под­лежит обработке и переработке. Особенно это относится к информации, по­ступающей в систему бухгалтерского учета, где перерабатывается более 60% всей информации, циркулирующей в общей информационной системе хозяй­ствующего субъекта.

На данном этапе аудиторской проверки аудитор должен решить, соответ­ствует ли полученная информация действительности, т. е. отражает ли пред­ставленная финансовая отчетность достоверную и объективную картину. По­этому аудитор определяет ее достоверность, проводит глубокие аналитиче­ские исследования.

Аудиторскую проверку финансовой отчетности следует проводить в стро­го определенной, логической последовательности. Мы рекомендуем осущест­влять ее в соответствии с расположением элементов финансовой отчетности, признаками и принципами построения бухгалтерского баланса. Элементами финансовой отчетности являются активы, собственный капитал, обязательст­ва, доходы и расходы. Первые три элемента в указанной последовательности расположены в бухгалтерском балансе, а два остальных - в отчете о результа­тах финансово-хозяйственной деятельности.

Согласно НСФО 2 «Бухгалтерский баланс и ос­новные раскрытия в финансовых отчетах» /123/, активы в балансе построены в зависимости от ликвидности активов по принципу: от более ликвидных к менее ликвидным, источники их образования - в зависимости от срочности погашения обязательств по принципу: от более срочных к менее срочным. Исходя из этих соображений, предлагаем составить укрупненную тематику аудита финансовой отчетности в следующей последовательности: 1) аудит долгосрочных активов; 2) аудит краткосрочных активов; 3) аудит собственного ка­питала; 4) аудит обязательств; 5) аудит доходов и расходов.

По каждой теме необходимо составить детализированную программу ау­диторской проверки, указав в ней последовательное осуществление необхо­димых аудиторских процедур и их исполнителей.

Завершающим этапом аудиторской проверки является составления ауди­торского заключения и акта приемки-сдачи его клиенту. Аудитор по ре­зультатам проведенной работы составляет аудиторское заключение и пред­ставляет его заказчику в срок, определенный договором. При этом составля­ется акт приемки-сдачи аудиторского заключения.

Аудиторское заключение - четко выраженное в письменном виде мнение аудитора по финансовой отчетности в целом. Оно является «неотъемлемой частью финансовой отчетности аудируемых субъектов, обязанных проводить аудит в соответствии с законодательством». Форма и содержание его должны отвечать требованиям Положения (стандарта) аудита 5 «Аудиторское заключение по финансовой отчетности». В соответствии с этим стандар­том основные элементы аудиторского заключения располагаются в следую­щем порядке: 1) заглавие; 2) адресат; 3) введение; 4) описание масштаба, ха­рактера аудита; 5) выражение мнения по финансовой отчетности; 6) дата ау­диторского заключения; 7) наименование и адресат лица, проводившего ау­дит.

Единообразие в форме и содержании аудиторского заключения необходи­мы для облегчения его понимания пользователями и обнаружения необычных обстоятельств в случае их возникновения.

Аудиторское заключение должно иметь соответствующее заглавие, в ко­тором целесообразно использовать термин «независимый аудитор», чтобы отличить заключение аудитора от отчетов, например, сотрудников субъекта или других лиц, которые могут не придерживаться этических требований, предъявляемых независимому аудитору. Оно должно содержать соответст­вующий адресат, предусмотренный условиями проведения аудита. Заключе­ние обычно адресуется акционерам или наблюдательному совету субъекта, финансовая отчетность которого проверяется.

Во ведении аудиторского заключения должен быть указан перечень под­вергнутых аудиторской проверке финансовых отчетов клиента с указанием даты составления финансовых отчетов и периода проверки, а также приведе­ны утверждения, что руководитель субъекта несет ответственность за финан­совую отчетность, а аудитор - за выраженное по ней мнение.

В описании масштаба и характера аудита указывается масштаб аудита, под которым подразумевается выполнение аудитором необходимых в данных обстоятельствах аудиторских процедур, а также должна быть приведена ссылка, что аудит проводился в соответствии с положениями (стандартами) аудита, действующими в Республике Казахстан. Последняя придает уверен­ность пользователям финансовой отчетности при принятия ими соответст­вующих решений.

Здесь же должно быть высказано утверждение, что аудит был спланирован и проведен с целью получения разумной уверенности отсутствия в финансо­вой отчетности существенных искажений.

Далее в аудиторском заключении отмечается, что аудит включал в себя следующее:

1)  изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих по­
казатели финансовой отчетности и раскрытия;

2)  оценку принципов бухгалтерского учета, использованных при подго­
товке финансовой отчетности;

3)  оценку существенных субъективных оценок и суждений, сделанных ру­
ководством при подготовке финансовой отчетности;

4)  оценку представления финансовой отчетности в целом.

Описание масштаба и характера аудита должно завершиться утверждени­ем, что проведенный аудит предоставляет достаточную основу для выражения мнения по финансовой отчетности.

В аудиторском заключении четко выражается мнение аудитора относи­тельно достоверности и объективности представленной финансовой отчетно­сти. Для этого используются эквивалентные по значению два термина: 1) представляет достоверную и объективную картину; 2) представлена объек­тивно по всем существенным параметрам. Оба термина показывают, что аудитор рассматривает только существенные для финансовой отчетности ас­пекты.

В аудиторском заключении ставится дата завершения аудиторской про­верки. Это информирует пользователя о том, что аудитор рассмотрел влияние на финансовую отчетность и заключение происшедших до этой даты событий и сделок, ставших ему известными. Поскольку в обязанности аудитора вхо­дит составление заключения по финансовой отчетности, подготовленной и предоставленной руководством, он не должен датировать заключение числом, предшествующим дате подписания и утверждения финансовой отчетности руководством.

В аудиторском заключении указывается наименование и юридический адрес лица, ответственного за проведение аудита.

Аудиторское заключение, составленное аудитором, являющимся индиви­дуальным предпринимателем, подписывается им и заверяется его личной пе­чатью.

Аудиторское заключение аудиторской организации подписывается ауди­тором-исполнителем, заверяется его личной печатью, утверждается руководи­телем аудиторской организации и заверяется ее печатью.

В начале 90-х годов, когда аудит в нашей стране делал свои первые шаги, не было единого требования к составлению аудиторского заключения. В то время применялись лишь два варианта выражения мнения по финансовой от­четности: положительное и отрицательное.

В результате принятия и введения в действие стандартов по аудиту нашли свое четкое выражение не только форма и содержание аудиторского заключе­ния, но и варианты выражения мнения по финансовой отчетности. Согласно Положению (стандарту) аудита 5 «Аудиторское заключение по финансовой отчетности» в настоящее время аудиторы могут выражать свое мнение, ис­пользуя один из четырех действующих вариантов, к которым относятся: 1) безусловное мнение; 2) условное мнение; 3) отказ от выражения мнения; 4) отрицательное мнение.

Безусловное мнение выражается тогда, когда аудитор приходит к выводу, что финансовая отчетность представляет достоверную и объективную карти­ну (представлена объективно по всем существенным аспектам) в соответствии с установленными требованиями. Безусловное мнение подразумевает пра­вильное применение принципов бухгалтерского учета, а также определение методов бухгалтерского учета, любых их изменений, определение влияния этого на финансовые отчеты и раскрытия.

Аудитор может оказаться не в состоянии выразить безусловное мнение, если существует одно из нижеследующих обстоятельств, влияние которых, по мнению аудитора, может быть существенным для финансовой отчетности:

1)  ограничение масштаба аудита;

2)  несогласие с руководством относительно приемлемости выбранной учетной политики: применение методов раскрытия информации в финансовой отчетности.

Обстоятельство, описанное в первом пункте, может привести к выраже­нию условного мнения или отказу от мнения. Обстоятельства, описанные во втором пункте, могут привести к выражению условного или отрицательного мнения.

Условное мнение должно быть выражено, если аудитор считает, что не может быть выражено безусловное мнение, но влияние какого-либо несогла­сия с руководством или ограничения масштаба не настолько всеобъемлющее и существенное, чтобы выразить отрицательное мнение или отказ от мнения, условное мнение должно выражаться с использованием фразы «за исключе­нием», с описанием аспектов, по которым сделаны оговорки.

Аудитор должен отказаться от выражения мнения, если возможное влия­ние какого-либо ограничения масштаба настолько всеобъемлющее и сущест­венное, что аудитор не смог получить достаточные соответствующие ауди­торские доказательства и, следовательно, не может выразить мнение по фи­нансовой отчетности.

Отрицательное мнение выражается, когда влияние какого-либо несогласия с руководством настолько всеобъемлющее и существенное для финансовой отчетности, что аудитор считает недостаточными оговорки, включенные в за­ключение для раскрытия неполноты или недостоверности финансовой отчет­ности.

Если аудитор выражает какое-либо мнение, не являющееся безусловным, в заключение должно быть включено четкое описание всех существенных причин и, если это практически осуществимо, количественное определение их влияния на финансовую отчетность. Обычно эта информация приводится в отдельном параграфе, предшествующем выражению мнения или отказу от мнения, и может включать ссылку на более подробное описание в поясни­тельной записке к финансовой отчетности.

Тема № 11. Другие виды аудита и сопутствующие услуги

Экологический аудит как эффективный инструмент в области охраны окружающей среды и рационального природопользования становится все более значимым для любого предприятия, оказывающего воздействие на окружающую среду, здоровье персонала и населения. Одним из важнейших экологических аспектов организаций независимо от сферы их деятельности является образование отходов производства и потребления. С вопросами обращения с отходами связаны практически все организации, осуществляющие те или иные виды хозяйственной деятельности, начиная с предприятий нефтегазовой отрасли, предприятий строительного комплекса, атомных электростанций и заканчивая офисными помещениями, школами и т. д. Перечисленные организации отличаются и по объемам образующихся отходов, и по их наименованиям, но в связи с ужесточением природоохранного законодательства, усилением контроля в области охраны окружающей среды, возможным вступлением во Всемирную торговую организацию, вопросы обеспечения экологической безопасности для всех типов организаций становятся актуальными.

Таким образом, становится очевидной необходимость разработки и использования нетрадиционных подходов к решению существующих и потенциальных эколого-экономических проблем, изыскания новых резервов развития страны. Наиболее перспективным направлением деятельности является экологический аудит.

Такая форма аудита настоятельно требует разработки научно-методических подходов к его осуществлению, потому что в нашей стране она появилась сравнительно недавно и в связи с экономическими преобразованиями получают все большее распространение. Как всякая новая область деятельности, экологический аудит нуждается в разработке концептуальных основ, методических и организационных форм.

Экологический аудит является одним из факторов повышения эффективности и темпов развития экономики регионов, сохраняющим ее окружающую среду - Это происходит, за счет:

1.  стимулирования природоохранной деятельности предприятий с целью повышения их инвестиционной привлекательности для осуществления национальных и, особенно, международных инвестиций в промышленность области,

2.  увеличения выпуска готовой продукции за счет повышения эффективности использования и достижении экономии в производственном процессе ограниченных природных ресурсов,

3.  повышения конкурентоспособности отечественной продукции за счет увеличения фактора экологичности,

4.  увеличения покупательского спроса на продукцию, которому будет способствовать повышение «зеленого» имиджа предприятий, экологизации технологического процесса и внедрения энергосберегающих и малоотходных технологий,

5.  предотвращения техногенных и экологических катастроф, своевременное предотвращение которых очень актуально в последнее время в связи с колоссальным износом транспортного, очистного и промышленного оборудования,

6.  оздоровления окружающей среды, сохраняя здоровье будущих поколений.

Целью аудита является разработка основ методологии и научно-методических подходов к проведению экологического аудита деятельности промышленных предприятий различных форм собственности в условиях рыночной экономики.

Экологический аудит может проводиться как для всех экологически значимых аспектов деятельности предприятия, так и для каких-либо конкретных аспектов (отходы), которым организация хочет уделять максимальное внимание на данном этапе. Вся информация, полученная в ходе экологического аудита, является конфиденциальной. Необходимо отметить, что лишь оценка деятельности по обращению с отходами, проведенная не только на уровне предприятия, но и на уровне муниципального образования, может заложить основы для последующего внедрения эффективной и действенной системы управления отходами производства и потребления. Данный факт объяснятся тем, что по вопросам обращения с отходами аудируемая организация контактирует со множеством других как государственных, так и коммерческих учреждений, в совокупности с которыми составляет систему, общая деятельность которой должна координироваться и подчиняться единым правилам.

Потенциальными выгодами для организации в результате проведения экологического аудита могут быть:

    поддержание крепких государственных/общественных связей; предоставление деловым партнерам (в том числе зарубежным) гарантии того, что существуют обязательства в отношении управления окружающей средой в соответствии с требованиями стандартов ISO 14000; удовлетворение критериям инвесторов и расширение доступа к капиталу кредитующих организаций; получение страховки на более выгодных условиях при снижении экологического риска; усиление контроля издержек, связанных с природоохранной деятельностью и их снижение; создание возможностей для экономии затрат (в том числе за счет применения более чистых технологий, минимизации отходов, сокращения используемых входных материалов, энергии); улучшение связей с местными и государственными органами власти и природоохранными органами, содействие получению разрешений и полномочий;
    улучшение репутации и имиджа как на российском, так и международном рынках; повышение способности обеспечения соответствия природоохранному законодательству; повышение конкурентоспособности на рынке услуг и при участии в тендерах; улучшение мотивации и лояльность взаимоотношений с персоналом (охрана труда, риски, аварийные ситуации).

По результатам проведенных работ организация может с легкостью внедрить Систему управления отходами производства и потребления как в рамках внедрения общей Системы управления окружающей средой, так и в качестве самостоятельной единицы и сертифицировать ее в дальнейшем на соответствие международным стандартам.

Целями экологического аудита являются:

    оценка соответствия состояния объекта (или исследуемых мероприятий) законодательным требованиям и обязательствам данного объекта; получение информации о деятельности предприятия в области охраны окружающей среды; помощь предприятиям в проведении их природоохранной политики и создании необходимых инструментов ее реализации;

·  синтез деятельности в области природопользования и природоохранных мер с другой деятельностью объекта.
Таким образом, цель экоаудита - именно фактическая экологическая деятельность предприятия (выделение средств на природоохранные цели, минимизация выбросов, рациональное использование ресурсов, оценка возможности возникновения неблагоприятного экологического сценария и ущерба от его последствий, экологическое просвещение, информация, взаимодействие с населением и т. д.), а не только экологическая отчетность, часто являющаяся недостоверной и в которую сложно включить многие из перечисленных направлений.

Существуют принципиальные различия между экологическим и финансовым аудитом, хотя сейчас разрабатываются меры по сближению этих моделей. Так, экологический аудит - прежде всего добровольная деятельность объекта, но очевидно, что обязательный экологический аудит также будет применяться в ситуациях, предусмотренных законодательством, по решению и поручению государственных органов (просматривается некоторая аналогия с внутренним и внешним финансовыми аудитами). Если рассматривать экологический аудит как добровольный акт, то в таком случае его проведение - внутреннее дело самого предприятия.

Экологический контроль включает в себя проверку выполнения мероприятий по охране окружающей среды, соответственно требованиям и нормативам законодательства, рациональному использованию ресурсов. Лицо, осуществляющее государственный экологический контроль, обладает правом выдавать лицензии на сбросы и выбросы, назначать государственную
экологическую экспертизу, устанавливать нормативы на выбросы и сбросы, привлекать к административной ответственности виновных в нарушении природоохранного законодательства, а также приостанавливать или прекращать деятельность опасных в этом отношении объектов. В отличие от государственного экологического контроля, объект экологического аудита более широк: любые виды деятельности, соприкасающиеся с окружающей средой. Кроме того, количество и состав экоаудиторов не является столь четко регламентированным, как в государственном экологическом контроле, что создает больше возможностей для оценки ситуации с различных точек зрения; экологический аудит, в отличие от государственного экологического контроля, в большинстве случаев - добровольная процедура, предлагающая рекомендации, а не грозящая санкциями, ориентированная на помощь самому объекту аудита.

Показатель экоэффектиености экологической деятельности компании можно получить, разделив сумму наиболее важных параметров, характеризующих ее производительность, на использованные ресурсы. Этим методом можно пользоваться при подсчете экоэффективности компании, производящих не только материальную продукцию, но и услуги.

Внутренний аудит – организованная в компании в интересах его собственников и регламентированная его внутренними документами система контроля над соблюдением установленного порядка ведения бухгалтерского учета и надежностью функционирования системы внутреннего контроля.

Внутренний аудит – это фактически внутрихозяйственный контроль.

Внутренний аудит призван служить интересам собственников. Он организуется в форме ревизионных комиссий и (или) специального органа внутреннего аудита, избираемого на собраниях акционеров или учредителей.

Внутренний аудит - одна из функций управления, организационная система контрольных процедур, осуществляемая работниками специализированного подразделения компании с целью осуществления текущего и последующего контроля бизнес процессов в системе учета, а также обобщения информации о состоянии контроля в организации в целом.

Необходимость во внутреннем аудите обусловлена несколькими причинами:

·  усложнением организационной структуры предприятий (наличие дочерних компаний т. п.)

·  разнообразием видов деятельности и возможностью их кооперирования;

·  удаленностью подразделений, филиалов от головного предприятия;

·  Стремлением администрации предприятия получить достаточно объективную и независимую оценку действий менеджеров всех уровней управления.

Объектом внутреннего аудита является система внутреннего контроля организации в целом. В зависимости от приоритетов и конкретных задач, поставленных руководством компании в конкретный момент времени, проверки осуществляемые службой внутреннего аудита, могут иметь различную направленность. Объектом аудита в зависимости от влияния факторов внешней и внутренней среды может быть любой этап учетного процесса, сегмента бизнеса, проект или факт хозяйственной деятельности.

Согласно МСА 610 «Внутренний аудит – деятельность по оценке работы, созданная внутри субъекта в качестве одной из его служб. Наряду с прочими вопросами в его функции входят проверка, оценка и мониторинг адекватности и эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Цель внутреннего аудита заключается в экспертной оценке соблюдения экономической политики предприятия, включая и учетную, оценке функционирования внутрихозяйственного контроля, осуществляемого всеми его структурными подразделениями. Следовательно, кроме задач чисто контрольного характера, внутренний аудит более подробно решает задачи экономической диагностики, выработки финансовой стратегии, маркетинговых исследований, управленческого консультирования и др. В данном случае под аудитом понимается совокупность различного рода аудиторский услуг по заказу администрации предприятия, оказываемых самостоятельным структурным подразделением данной организации. Есть еще один аспект внутреннего аудита. Он состоит в том, что специализированная служба внутреннего аудита не может быть одним из структурных подразделений учетно-финансовой службы, Иначе он не выполнит роль эксперта в оценке учетной политики.

Понятие внутреннего аудита а Казахстане пока мало чем отличается от понятия ведомственной ревизии. Сейчас в наших условиях между ними почти можно ставить знак равенства.

Операционный аудит – это проверка любой части процедур и методов функционирования хозяйственной системы в целях оценки экономичности и эффективности и производительности.

Экономичное использование ресурсов предусматривает определенный уровень выпуска продукции при минимальных затратах. Предприятие, достигающее определенного уровня производства при наиболее низких затратах, использует свои ресурсы экономично. Если выпуск можно увеличить без дополнительных затрат, то считается, что возможно использование ресурсов с большей отдачей.

Предметом проверки обычно является количественно измеримая информация об экономических действиях и событиях.

Задача проверки эффективности использования ресурсов заключается в нахождении самой выгодной комбинации услуг при минимальном количестве ресурсов.

Под производительностью понимается соотношение между произведенными товарами или услугами и использованными для их производства ресурсами. Продуктивная эксплуатация обеспечивает максимальный выпуск продукции при любых затраченных ресурсах.

Баланс между экономичностью и эффективностью достигается посредством третьего фактора – производительностью.

К проверке экономии и эффективности можно отнести: 1) приобретение, защита и использование фирмой своих ресурсов (таких, как штат работников, собственность и т. д.), 2) причины непроизводительной или неэкономичной работы и 3) соблюдение фирмой законов и правил.

Каждый из указанных видов аудита в принципе может быть осуществлен у хозяйствующего субъекта, причем:

    как в рамках внутреннего, так и внешнего аудита, и как обязательная, так и инициативная аудиторская проверка.

Концептуальная основа Международных стандартов аудита разграничивает сопутствующие услуги. К таковым относятся обзор, согласованные процедуры и компиляция. Следует отметить, что сопутствующие услуги могут оказываться как обособленно, так и в рамках проведения аудита, по соглашению с заказчиком аудита в необходимых случаях.

Обзор - проверка финансовой отчетности, без оценки системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Обзорная проверка осуществляется без сбора подтверждающих доказательств и процедур, применяемых при аудите. Аудитор устанавливает по всем привлекшим внимание его внимание существенным аспектам – составлена ли финансовая отчетность в соответствии с установленной концептуальной основой ее представления. Обзорная проверка может сопровождаться аналитическими процедурами.

Компиляция – сбор, классификация и обобщение бухгалтерской информации, без подтверждения ее достоверности. Такая информация нужна для управленческого персонала компании в целях принятия управленческих решений. Примером компиляции может служить обобщенная информация по движению товарно-материальных запасов по поставщикам и потребителям за отчетный период. Компиляция как вид сопутствующей услуги встречается редко.

Согласованные услуги – это процедуры, согласованные между аудитором, организацией и какой-либо третьей стороной. Согласованные процедуры раскрываются МСА 920 «Соглашения по выполнению согласованных процедур в отношении финансовой информации». Основная цель согласованных процедур состоит в проведении определенных процедур, согласованных с руководством организации и третьим лицом, заинтересованным в результатах согласованной процедуры. Результатом согласованных процедур является отчет, выражающий выводы аудитора.

Например, компания намерена приобрести другую компанию или долю в его уставом капитале. Для выяснения финансового положения приобретаемой компании приглашается аудитор, который выдает свой отчет сторонам соглашения о согласованных процедурах.

В обязательном порядке в отчете по согласованным процедурам должно быть указано, что:

Выполненные процедуры не являются аудитом или обзором и поэтому не выражается никакой уверенности;

Отчет ограничен теми сторонами, которые согласовали подлежащие выполнению процедуры;

Отчет имеет отношение только к элементам, счетам или определенной финансовой и нефинансовой информации и что он не распространяется на финансовую отчетность в целом.

Описание всех видов по согласованным процедурам приводится в п.18 МСА 920.

Концептуальная основа не применяется к таким услугам аудиторов, как консалтинг, налогообложение, консультации по бухгалтерскому учету и финансовым вопросам. То есть в таких случаях аудитор не использует положения аудиторских стандартов.

Законодательство по аудиту позволяет аудиторам, кроме осуществления аудита финансовой отчетности, заниматься другими перечисленными в Законе РК «Об аудиторской деятельности» услугами по профилю своей деятельности. Перечень услуг представлен законодательно более широко, чем в концептуальной основе.

Исходя из сложившегося опыта отечественных аудиторских фирм к аудиторским услугам можно отнести следующие виды услуг:

1.  Аудиторские проверки финансовой отчетности (обязательный и инициативный аудит) предприятий и организаций различных типов и форм собственности;

2.  Сопутствующие услуги:

·  Экспресс-анализ;

·  Обзорная проверка;

·  Анализ хозяйственно-финансовой деятельности;

·  Консультации: по вопросам финансового, налогового, банковского и иного хозяйственного законодательства и др.;

·  Проверка по согласованным с клиентом процедурам;

·  Постановка, ведение и восстановление бухгалтерского учета;

·  Составление финансовой отчетности, а также отчетности по ценным бумагам, проспектов эмиссии и др.;

3.  Автоматизация бухгалтерского учета и аналитических работ;

4.  Оказание помощи в проведении приватизации;

5.  Налоговое планирование и оптимизация налогообложения;

6.  Составление бизнес-планов и иных технико-экономических обоснований;

7.  Оценка активов и пассивов хозяйствующего субъекта;

8.  Составление деклараций о доходах и др.;

9.  Маркетинговые исследования рынка;

10.Юридические услуги, разработка учредительных документов и их регистрация, ликвидация предприятий;

11.Учебно-консультационные услуги, подготовка кадров и др.

Оказание аудиторских услуг требует итоговой документации. Обычно это аудиторское заключение. Вместе с тем аудиторское заключение может быть представлено не только по результатам аудита, но и по результатам некоторых сопутствующих услуг.

Услуги оказываемые аудиторами, можно подразделить на аттестуемые (требующие представления аудиторского заключения, прежде всего – это собственно аудит) и неаттестуемые (не требующие представления аудиторского заключения).

К аттестуемым услугам аудиторов и аудиторских фирм относятся:

1.  Контроль правильности (эффективность внутрихозяйственного контроля и др.);

2.  Обзорная проверка (по сокращенной программе, например, квартальная отчетность);

3.  Согласованные с клиентом процедуры (неожиданное снятие остатков по кассе);

4.  Восстановление и ведение бухгалтерского учета; составление бухгалтерской отчетности;

5.  Налоговое планирование и оптимизация налогообложения;

6.  Консультационные услуги (в области бухгалтерского учета, налогов, компьютерных систем, технологии производства.

Из-за особой сложности процесса аудита нельзя быть до конца уверенным в абсолютной верности аудиторского заключения. Аудитор почти всегда преодолевает определенные сомнения в том, насколько он прав.

Разумеется никаких аудиторских заключений не требуется, когда фирма, скажем, осуществила перевод западной специальной литературы или тиражировала действующее экономическое законодательство, если она разработала учредительные документы, при различных учебно-консультационных услугах и т. п..

В МСА 900-999 «Сопутствующие услуги» даны рекомендации в отношении ответственности аудитора в случае соглашения по оказанию сопутствующих услуг, а также формы и содержания отчета, который аудитор публикует в связи с этим соглашением.

МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ

Из за большого объема этот материал размещен на нескольких страницах:
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20