«Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения в организациях» (стр. 3 )

Вместе с тем фактическое пользование поставленной энергией осуществляет Ваша организация. Соответственно, по нашему мнению, прежний собственник АЗС вправе получить компенсацию уплаченных им коммунальных платежей от Вашей организации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора.

Стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами (пункт 2 статьи 421 ГК РФ).

Соответственно, по нашему мнению, стороны вправе как заключить отдельное соглашение о компенсации затрат по уплате коммунальных платежей, так и оформить свои правоотношения агентским договором.

В соответствии с пунктом 1 статьи 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

По нашему мнению, Ваша организация вправе поручить предыдущему собственнику организовать коммунальное обслуживание приобретенной АЗС с последующей компенсацией понесенных расходов.

Следует отметить, что агентский договор является возмездным договором. Соответственно, чтобы избежать риска признания услуг агента безвозмездно оказанными, в агентском соглашении необходимо предусмотреть вознаграждение агенту.

Рассмотрим, какой из вариантов предпочтительнее для Вашей организации с точки зрения налогообложения прибыли.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает доходы от реализации на сумму расходов при выполнении следующих условий:

- расходы не поименованы в статье 270 НК РФ;

- расходы экономически обоснованные;

- документально подтвержденные;

- направленные на получение дохода.

Прежде всего, отмечаем, что согласно статье 210 ГК РФ собственник несет бремя содержания принадлежащего ему имущества.

Соответственно, поскольку Ваша организация обладает имуществом на праве собственности, а также использует указанное имущество в коммерческой деятельности, компенсируемые Вашей организации прежнему собственнику затраты по оплате коммунальных услуг могут быть учтены для целей налогообложения прибыли как экономически обоснованные и направленные на получение дохода.

В отношении документального подтверждения таких расходов отмечаем следующее.

Вне зависимости от варианта оформления взаимоотношений, по нашему мнению, компенсацию затрат целесообразно производить на основе двухстороннего акта. В случае оформления взаимоотношений агентским договором такой акт будет служить отчетом агента. Кроме того, в целях документального подтверждение понесенных затрат рекомендуем к указанному акту прикладывать копии первичных документов от коммунальных служб.

Вместе с тем мы полностью не можем исключить риск исключения расходов из состава налоговой базы по налогу на прибыль на основании письма Минфина РФ от 26.03.08 № /1/203, в котором, в частности, указано:

«Таким образом, в случае отсутствия заключенного договора на оказание коммунальных услуг расходы на такие коммунальные услуги, по нашему мнению, не могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли организаций.»

Таким образом, Минфин РФ признает затраты по оплате коммунальных платежей без договора с коммунальными службами документально неподтвержденными. По нашему мнению, при наличии договора, в соответствии с которым организацией-новым собственником производится компенсация затрат организации – прежнему собственнику, а также при использовании имущества в коммерческой деятельности такой подход противоречит требованиям статьи 252 НК РФ.

В отношении налогообложения НДС отмечаем, что наиболее «безопасным» с точки зрения принятия Вашей организацией сумм «входного» НДС к вычету будет являться заключение агентского договора.

Согласно письму Минфина РФ от 14.11.06 № /20:

«Комитент вправе принять к вычету суммы налога на добавленную стоимость по оплаченным через комиссионера услугам (работам) третьих лиц, привлеченных для исполнения контракта (услуги по транспортировке и другие услуги). Суммы налога на добавленную стоимость, принимаемые к вычету, указываются в счетах-фактурах, составленных комиссионером для комитента на основании показателей счетов-фактур, выставленных комиссионеру третьими лицами, и подлежат вычету у комитента при выполнении условий, предусмотренных ст. ст. 171 и 172 Кодекса, и при наличии копий первичных учетных и расчетных документов, полученных от комиссионера.»

Аналогичный вывод сделан в письме МНС РФ от 21.05.01 № ВГ-6-03/404.

При этом с отношении принятия к вычету НДС по соглашению о компенсации затрат, мы не можем исключить налогового риска отказа в вычете по НДС.

Вывод о наличии налогового риска основан, в частности, на письме Минфина РФ от 03.03.06 № /52, касающемуся компенсации затрат по коммунальным платежам арендатором арендодателю, аналогичной рассматриваемой ситуации:

«Согласно Постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.01.2001 N 7349/99 арендодатель не может являться энергоснабжающей организацией для арендатора, поскольку сам в качестве абонента получает электроэнергию для снабжения здания у энергоснабжающей организации.

Учитывая изложенное, относить операции по поставке (отпуску) электроэнергии, осуществляемые в рамках вышеназванных договоров, к операциям по реализации товаров для целей налога на добавленную стоимость оснований не имеется. В связи с этим данные операции объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость не являются и, соответственно, счета-фактуры по электроэнергии, потребленной арендатором, арендодателем не выставляются.

На основании норм ст. 170 Кодекса суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг) в случае их использования для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость, к вычету не принимаются, а учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг). В связи с этим по договорам, согласно которым в стоимость услуг по аренде помещения оплата электроэнергии не включается, у арендодателя не подлежат вычету суммы налога на добавленную стоимость по электроэнергии, предъявленные ему энергоснабжающей организацией, в части электроэнергии, потребленной арендатором.

Учитывая, что арендатор компенсирует расходы арендодателя на оплату электроэнергии и поэтому не имеет счета-фактуры по потребленной им электроэнергии, права на вычет налога на добавленную стоимость, перечисленного арендатором арендодателю в составе суммы компенсации, у арендатора не возникает.»

Аналогичный вывод содержится в письме Минфина РФ от 14.05.08 № /2/51.

Учитывая вышеизложенное, считаем, что агентский договор в рассматриваемой ситуации будет более оптимален с точки зрения принятия к вычету сумм «входного» НДС по коммунальным платежам.

В отношении арендных платежей за землю отмечаем следующее.

Согласно пункту 1 статьи 35 ЗК РФ при переходе права собственности на здание, строение, сооружение, находящиеся на чужом земельном участке, к другому лицу оно приобретает право на использование соответствующей части земельного участка, занятой зданием, строением, сооружением и необходимой для их использования, на тех же условиях и в том же объеме, что и прежний их собственник.

Как указано в пункте 13 Постановления Пленума ВАС РФ от 24.03.05 № 11 «О некоторых вопросах, связанных с применением земельного законодательства»:

«Согласно пункту 1 статьи 35 ЗК РФ, пункту 3 статьи 552 ГК РФ при продаже недвижимости (переходе права собственности), находящейся на земельном участке, не принадлежащем продавцу на праве собственности, покупатель приобретает право на использование части земельного участка, которая занята этой недвижимостью и необходима для ее использования.

В силу указанных норм покупатель здания, строения, сооружения вправе требовать оформления соответствующих прав на земельный участок, занятый недвижимостью и необходимый для ее использования, на тех же условиях и в том же объеме, что и прежний собственник недвижимости, с момента государственной регистрации перехода права собственности на здание, строение, сооружение.»

При этом согласно пункту 14 указанного Постановления:

«Покупатель здания, строения, сооружения, находящихся на земельном участке, принадлежащем продавцу на праве аренды, с момента регистрации перехода права собственности на такую недвижимость приобретает право пользования земельным участком, занятым зданием, строением, сооружением и необходимым для их использования на праве аренды, независимо от того, оформлен ли в установленном порядке договор аренды между покупателем недвижимости и собственником земельного участка.»

Из изложенного суды делают вывод о том, что обязанность уплачивать арендную плата за землю возникает у нового собственника недвижимого имущества, находящегося на указанном земельном участке, с момента регистрации право собственности на такое недвижимое имущество.

Так, ФАС ВВО в Постановлении от 12.09.08 по делу № А/2007-К1-2/615/44, в частности, указал:

«Как установил суд и видно из документов, по договору купли-продажи от 01.01.2001 Предприниматель приобрел в собственность у Некоммерческого Партнерства "Владимирская Корпорация "Агропромсервис" административно-производственное здание с обслуживающими коммуникациями общей площадью 169,7 квадратного метра, находящееся по адресу: город Владимир, улица Луначарского, дом 16а. Право собственности на указанный объект зарегистрировано 01.12.2004, о чем выдано свидетельство о праве серии 33 АВ N 314095.

Прежний собственник нежилого здания владел земельным участком, занятым недвижимым имуществом и необходимым для его использования площадью 784 квадратных метра, на правах арендатора по договору , заключенному Некоммерческим Партнерством "Владимирская Корпорация "Агропромсервис" 2009 года.

Таким образом, с момента регистрации перехода права собственности на административное здание Предприниматель признается фактическим землепользователем участка общей площадью 784 квадратных метра, несмотря на отсутствие арендных отношений в виде составленного собственником земельного участка и новым собственником объекта недвижимости самостоятельного документа.

В пункте 7 статьи 1 Земельного кодекса Российской Федерации установлен принцип платности использования земли, согласно которому любое использование земли осуществляется за плату, за исключением случаев, установленных федеральными законами и законами субъектов Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 65 Земельного кодекса Российской Федерации использование земли в Российской Федерации является платным. Формами платы за использование земли являются земельный налог и арендная плата.

Согласно абзацу 2 пункта 3 статьи 65 Земельного кодекса Российской Федерации порядок определения размера арендной платы, условия и сроки внесения арендной платы за землю, находящиеся в муниципальной собственности, устанавливаются органами местного самоуправления.

Факт безвозмездного использования спорного земельного участка подтвержден в ходе судебного разбирательства и ответчиком не оспаривается. В данном случае возможной формой платы за землю для ответчика является арендная плата, подлежащая взысканию в порядке применения норм о неосновательном обогащении.»

Аналогичный вывод сделан в Постановлении ФАС ЗСО от 26.02.09 /2009(1080-А27-47):

«Апелляционный суд пришел к обоснованному выводу о том, что с 02.11.2005 - с момента регистрации перехода права собственности на АЗС ответчик является фактическим землепользователем участка площадью 3 297,34 кв. м. При этом, приобретение права использования части земельного участка в силу указанных норм не освобождает от оформления прав на земельный участок. Право землепользования надлежащим образом не было оформлено.

Отсутствие договорных правоотношений между сторонами не исключает возмездности пользования земельным участком под принадлежащим истцу на праве собственности недвижимым имуществом и, следовательно, не освобождает ответчика от обязанности произвести оплату за такое пользование.»

При этом в Постановлении ФАС ВСО от 12.08.09 № А/08 рассмотрен иск администрации г. Иркутска к организации, которая являлась прежним собственником недвижимого имущества, о взыскании арендной платы за землю за период, с момента регистрации прав нового собственника недвижимого имущества. Суд, ссылаясь на приведенные выше нормы права, счел необоснованными доводы администрации, поскольку право пользования земельным участком, а, соответственно, и обязанность вносить арендную плату за землю возникает у нового собственника недвижимого имущества с момента регистрации прав на земельный участок.

Учитывая вышеизложенное, считаем, что в настоящее время обязанность по уплате арендных платежей за землю возлагается на Вашу организацию как на нового собственника недвижимого имущества. Заключение каких-либо соглашений со старым собственником земельного участка по компенсации ему уплаченной арендной платы, по нашему мнению, не исключает риск взыскания арендных платежей с Вашей организации.

Департамент общего аудита об учете таможенных платежей.

Просим Вас описать порядок бухгалтерского и налогового учета таможенной пошлины и НДС в следующей ситуации (речь идет об импорте товаров на территорию РФ):

1) Таможня выпускает товар с условной корректировкой таможенной стоимости. При этом таможня дает 45 дней на сбор дополнительных документов для подтверждения заявленной ТС. При этом оформляется ДТС-1 и КТС-1 на условную корректировку и таможня дает расписку о том, что внесены средства в качестве обеспечения уплаты таможенных платежей для выпуска.

2) По истечению 45 дней таможня принимает решение об окончательной корректировке таможенной стоимости товара и оформляет КТС-2 и ДТС-2. Внесенные в качестве обеспечения денежные средства зачитываются в счет уплаты таможенных платежей.

3) Организация обращается в суд с иском о неправомерной корректировке таможенной стоимости, суд выносит решение в пользу организации. Организация обращается в таможню с заявлением о зачете излишне уплаченных денежных средств в счет будущих платежей.

В соответствии с пунктом 7 статьи 323 Таможенного кодекса РФ (далее по тексту – ТК РФ) в случаях, когда декларантом не представлены в установленные таможенным органом сроки дополнительные документы и сведения либо таможенным органом обнаружены признаки того, что представленные декларантом сведения могут не являться достоверными и (или) достаточными, и при этом декларант отказался определить таможенную стоимость товаров на основе другого метода по предложению таможенного органа, таможенный орган самостоятельно определяет таможенную стоимость товаров, последовательно применяя методы определения таможенной стоимости товаров.

В соответствии со статьей 323 Таможенного кодекса РФ (далее по тексту – ТК РФ) таможенная стоимость товаров определяется декларантом согласно методам определения таможенной стоимости, установленным законодательством Российской Федерации, и заявляется в таможенный орган при декларировании товаров.

Заявляемая декларантом таможенная стоимость товаров и представляемые им сведения, относящиеся к ее определению, должны основываться на достоверной и документально подтвержденной информации (пункты 1, 2 статьи 323 ТК РФ).

Таможенный орган на основании документов и сведений, представленных декларантом, а также на основании имеющейся в его распоряжении информации, используемой при определении таможенной стоимости товаров, принимает решение о согласии с избранным декларантом методом определения таможенной стоимости товаров и о правильности определения заявленной декларантом таможенной стоимости товаров.

Если представленные декларантом документы и сведения не являются достаточными для принятия решения в отношении заявленной таможенной стоимости товаров, таможенный орган в письменной форме запрашивает у декларанта дополнительные документы и сведения и устанавливает срок для их представления, который должен быть достаточен для этого (пункт 4 статьи 323 ТК РФ).

Если в сроки выпуска товаров процедура определения таможенной стоимости товаров не завершена, выпуск производится при условии обеспечения уплаты таможенных платежей[26], которые могут быть дополнительно начислены. Таможенный орган в письменной форме сообщает декларанту размер требуемого обеспечения уплаты таможенных платежей (пункт 6 статьи 323 ТК РФ).

В случаях, когда декларантом не представлены в установленные таможенным органом сроки дополнительные документы и сведения либо таможенным органом обнаружены признаки того, что представленные декларантом сведения могут не являться достоверными и (или) достаточными, и при этом декларант отказался определить таможенную стоимость товаров на основе другого метода по предложению таможенного органа, таможенный орган самостоятельно определяет таможенную стоимость товаров, последовательно применяя методы определения таможенной стоимости товаров. Таможенный орган уведомляет декларанта о принятом решении в письменной форме не позднее дня, следующего за днем принятия такого решения. В случае, когда таможенный орган определяет таможенную стоимость товаров после выпуска товаров, таможенный орган выставляет требование об уплате таможенных платежей (статья 350), если требуется доплата таможенных пошлин, налогов (пункт 7 статьи 323 ТК РФ).

Рассмотрим порядок учета указанных платежей.

Бухгалтерский учет.

В соответствии с пунктом 2 ПБУ 5/01[27] товары являются частью материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенные для продажи.

Материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

К фактическим затратам на приобретение материально-производственных запасов в том числе относятся таможенные пошлины (пункты 5, 6 ПБУ 5/01).

При этом принятие к учету товара отражается следующим образом:

Дебет 76 Кредит 51 – перечислены таможенные платежи (НДС и пошлина);

Дебет 41 Кредит 60 – на сумму контрактной стоимости товара;

Дебет 41 Кредит 76 – на сумму ввозной таможенной пошлины;

Дебет 19 Кредит 76 – учтен уплаченный при ввозе НДС;

Дебет 68 Кредит 19 – принят к вычету НДС.

Таким образом, суммы таможенной пошлины подлежат включению в первоначальную стоимость товара.

НДС, уплаченный при ввозе товаров, может быть принят к вычету. Право на вычет НДС, уплаченный при ввозе товаров, имеет только плательщик НДС при соблюдении условий, установленных статьями 171-172 НК РФ:

- товары ввезены в режиме выпуска для свободного потребления;

- товары приобретаются для операций, облагаемых НДС;

- товары приняты к учету;

- уплата НДС подтверждена соответствующими документами (ГТД, платежные документы).

В силу пункта 2 статьи 171 и статьи 172 НК РФ «ввозной» НДС можно принять к вычету при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату налога.

Таможенные декларации или их копии и платежные документы хранятся в журнале учета полученных счетов-фактур и подлежат регистрации в книге покупок (пункт 5, 10 Постановления Правительства РФ № 000[28]).

В рассматриваемом случае, не согласившись с заявленной таможенной стоимостью, таможенный орган выпустил товар с условием обеспечения таможенных платежей. Данные платежи должны были быть зачтены в счет пересчитанных таможенных платежей. При этом позднее в судебном порядке Вашей организации удалось отстоять свою точку зрения, и теперь уплаченные суммы подлежат зачету в счет будущих платежей.

В связи с этим необходимо отметить, что в соответствии с пунктом 12 ПБУ 5/01 фактическая себестоимость материально-производственных запасов, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации.

Поэтому, по нашему мнению, доначисленные таможенные платежи не подлежат включению в стоимость товара, а могут быть учтены в составе расходов от обычных видов деятельности на основании решения таможенного органа (пункты 2, 5, 16 ПБУ 10/99[29]).

Дебет 76 Кредит 51 – уплачены дополнительные таможенные платежи (обеспечительный платеж);

Дебет 44 Кредит 76 – включена в состав расходов на продажу доначисленная таможенная пошлина (зачтен обеспечительный платеж).

В отношении доначисленного решением таможенного органа НДС необходимо отметить следующее.

Как уже было указано выше, НДС, уплаченный при ввозе товара на территорию РФ налогоплательщик вправе принять к вычету при условии выполнения требований установленных статьями 171-172 НК РФ. При этом, по нашему мнению, сумма доначисленного НДС также может быть принята к вычету на общих основаниях.

Аналогичное мнение высказано в письме ФНС России от 27.06.07 № 03-2-03/1236.

Дальнейшая отмена в судебном порядке указанного решения таможенного органа влечет возникновение у организации прочего дохода в соответствии с пунктом 7 ПБУ 9/99[30].

Дебет 76 Кредит 91.1 – включена в состав прочих доходов таможенная пошлина на основании судебного решения.

В случае, если ранее организацией суммы доначисленного НДС были приняты к вычету, то необходимо внести исправления в книгу покупок.

Налоговый учет.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ суммы таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

При этом, согласно подпункту 1 пункта 7 статьи 272 НК РФ датой признания в составе расходов указанных таможенных пошлин и сборов является дата их начисления.

Таким образом, таможенные пошлины и сборы не включаются в стоимость товара, а учитываются в составе прочих расходов на дату начисления. Суммы доначисленных таможенных пошлин и сборов также могут быть включены в состав расходов на дату принятия таможенным органом решения о доначислении.

Однако по нашему мнению, таможенные пошлины могут быть учтены также и в стоимости товара.

В соответствии со статей 320 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие оптовую, мелкооптовую и розничную торговлю, формируют расходы на реализацию (далее в настоящей статье - издержки обращения) с учетом следующих особенностей.

В течение текущего месяца издержки обращения формируются в соответствии с настоящей главой. При этом в сумму издержек обращения включаются также расходы налогоплательщика - покупателя товаров на доставку этих товаров, складские расходы и иные расходы текущего месяца, связанные с приобретением, если они не учтены в стоимости приобретения товаров, и реализацией этих товаров. К издержкам обращения не относится стоимость приобретения товаров по цене, установленной условиями договора. При этом налогоплательщик имеет право сформировать стоимость приобретения товаров с учетом расходов, связанных с приобретением этих товаров. Указанная стоимость товаров учитывается при их реализации в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 268 НК РФ.

Таким образом, учитывая вышеуказанную норму, можно сделать вывод о том, что налогоплательщик может учитывать любые расходы, связанные с приобретением товаров в их стоимости, в том числе, на наш взгляд, можно учитывать и таможенные пошлины. При этом такой порядок должен быть закреплен в учетной политике предприятия.

Аналогичное мнение высказано в письме УФНС РФ по г. Москве от 09.09.05 № 20-12/64164.2.

В случае, если организация учитывает таможенные пошлины в стоимости товаров, возникает вопрос о включении в стоимость товаров и дополнительно доначисленных таможенных пошлин.

По нашему мнению, доначисленные пошлины могут быть учтены на основании подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ в прочих расходах, связанных с производством и реализацией.

В результате отмены судом решения таможенного органа о доначислении у Вашей организации возникает, по нашему мнению, внереализационный доход, который признается в учете на дату вступления в силу решения суда (статья 250, пункт 4 статьи 271 НК РФ).

Департамент общего аудита об учете арендных платежей в составе арендной платы

Арендодатель (собственник нежилого помещения) продает одному из Арендаторов (всего 2 Арендатора) нежилое помещение. За период до момента перехода права собственности (даты регистрации сделки в регистрационной палате) Арендодатель оплачивает расходы по содержанию указанных помещений (коммунальные, уборка, охрана, связь) и получает от всех Арендаторов (в т. ч. от Покупателя) арендную плату, которая так же включает оплату выше перечисленных расходов, за указанный период.

Вправе ли Арендодатель принимать для расчета по налогу на прибыль расходы - коммунальные, уборка, охрана, связь? Вправе ли Арендатор (Покупатель) принимать для расчета по налогу на прибыль расходы по арендной плате за этот период?

Как следует из вопроса, одним из арендаторов заключен договор купли-продажи арендуемого помещения. До регистрации перехода права собственности покупатель – арендатор уплачивает арендную плату.

В соответствии с пунктом 1 статьи 131 ГК РФ право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней.

В случаях, когда отчуждение имущества подлежит государственной регистрации, право собственности у приобретателя возникает с момента такой регистрации, если иное не установлено законом (пункт 2 статьи 223 ГК РФ).

Как указано в пункте 14 Постановления Пленума ВАС РФ от 25.02.98 № 8[31]

«при разрешении споров, связанных с возникновением и прекращением права собственности на недвижимость, арбитражным судам следует исходить из того, что до государственной регистрации перехода права собственности покупатель по договору продажи недвижимости, исполненному сторонами, не вправе распоряжаться данным имуществом, поскольку право собственности на это имущество до момента государственной регистрации сохраняется за продавцом.»

Соответственно, до момента перехода права собственности покупатель осуществляет пользование объектом основных средств. Как следует из вопроса, такое пользование до момента перехода права собственности на имущество осуществляется на основе действующего договора аренды.

Таким образом, далее мы исходим из того, что до момента регистрации права собственности на имущество к одному из арендаторов уплата арендной платы производится на основании действующих договоров аренды.

В соответствии со статьей 210 ГК РФ собственник несет бремя содержания принадлежащего ему имущества, если иное не предусмотрено законом или договором.

Как следует из вопроса, стоимость коммунальных услуг и услуг по содержанию помещений включается в состав арендной платы.

Пунктами 1 и 2 статьи 614 ГК РФ установлено, что порядок, условия и сроки внесения арендной платы определяются договором аренды.

Арендная плата устанавливается за все арендуемое имущество в целом или отдельно по каждой из его составных частей в виде:

1) определенных в твердой сумме платежей, вносимых периодически или единовременно;

2) установленной доли полученных в результате использования арендованного имущества продукции, плодов или доходов;

3) предоставления арендатором определенных услуг;

4) передачи арендатором арендодателю обусловленной договором вещи в собственность или в аренду;

5) возложения на арендатора обусловленных договором затрат на улучшение арендованного имущества.

Стороны могут предусматривать в договоре аренды сочетание указанных форм арендной платы или иные формы оплаты аренды.

При этом пунктом 1 статьи 424 ГК РФ установлено, что исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон.

По договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование (статья 606 ГК РФ). Арендатор обязан своевременно вносить плату за пользование имуществом (арендную плату) (пункт 1 статьи 614 ГК РФ).

Из указанных норм, по нашему мнению, следует, что по умолчанию коммунальные расходы не входят в состав арендной платы.

Однако стороны вправе предусмотреть, что коммунальные платежи, а также платежи за уборку и охрану включаются в состав арендной платы.

При этом арендная плата может определяться как в твердой сумме, так и в виде 2-х составляющих – постоянной (составляющей плату за пользование помещением), так и переменной (рассчитанной на основе сумм, выставленных коммунальными службами).

Как указано в пункте 11 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.02 № 66:

«При применении пункта 3 статьи 614 ГК РФ судам необходимо исходить из того, что в течение года должно оставаться неизменным условие договора, предусматривающее твердый размер арендной платы либо порядок (механизм) ее исчисления.»

Таким образом, и тот, и другой порядок определения арендной платы соответствует требованиям действующего законодательства.

При этом следует учитывать, что коммунальные платежи и иные платежи на содержание помещения являются частью арендной платы.

Соответственно, вся сумма выставляемых арендных платежей подлежит включению арендодателем в состав доходов для целей налогообложения прибыли.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик может учесть понесенные им затраты для целей налогообложения прибыли при единовременном соблюдении следующих условий:

- такие затраты не поименованы в статье 270 НК РФ;

- затраты экономически обоснованны, документально подтверждены и направлены на получение дохода.

В рассматриваемом случае затраты по оплате коммунальных платежей, охраны, уборки и иных услуг по содержанию помещения возникают у арендодателя в связи со сдачей помещения в аренду, и за указанные услуги арендодатель получает арендную плату.

Учитывая вышеизложенное, считаем, что все условия для учета расходов по оплате коммунальных платежей у арендодателя выполнены.

Соответственно, он вправе учесть понесенные затраты для целей налогообложения прибыли.

Вопрос 2: Вправе ли Арендатор (Покупатель) принимать для расчета по налогу на прибыль расходы по арендной плате за этот период?

Как было отмечено выше, арендная плата арендаторами, в том числе, покупателем уплачивается в рамках действующего договора аренды.

При этом коммунальные платежи и иные платежи на содержание помещения включены в состав арендной платы.

В соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в том числе, арендные платежи за арендуемое имущество (в том числе земельные участки).

Соответственно, при использовании арендаторами имущества в предпринимательской деятельности они вправе весь арендный платеж учесть в составе расходов для налога на прибыль.

Департамент общего аудита о налоговых рисках при получении процентного займа и выдаче беспроцентного

Видите ли вы какие-либо налоговые риски для нашей компании в случае еси она получила валютный кредит от своей сестры на пополнение оборотных средств за определенное вознаграждение (%) и часть этого кредита использует на предоставление своей 100% дочке беспроцентного рублевого займа?

Из норм главы 25 НК РФ следует, что проценты по полученным кредитам могут быть включены в состав расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в случае их соответствия критериям, установленным статьей 269 НК РФ, а также общим условиям для признания расходов, установленных статьей 252 НК РФ.

Одними из условий статьи 252 НК РФ является направленность понесенных расходов на получение дохода.

Как следует из вопроса, Организация привлекает кредитные средства, и часть из них направляет на предоставление беспроцентного займа.

Отметим, что положениями главы 42 ГК РФ, регламентирующей порядок заключения договоров займа, за сторонами закреплено самостоятельное право определения размера процентной ставки по договору или выдача беспроцентного займа (статья 809 ГК РФ). Более общей нормой статьи 421 ГК РФ гарантировано, что условия заключаемого договора определяются по соглашению сторон. Если договаривающимися сторонами соблюден письменный порядок заключения договора займа, определены условия выдачи займа и согласовано, что займ является беспроцентным, то данный договор не будет противоречить нормам гражданского законодательства.

Таким образом, для целей налогового законодательства выдача займодавцем денежной суммы по договору займа на менее выгодных условиях, чем полученный им кредит, не может служить прямым доказательством отсутствия цели получения дохода.

Отметим, что позиция налоговых органов по данному вопросу не в пользу налогоплательщиков. Так, в письме УФНС РФ по г. Москве от 28.02.05 № 20-12/12463 выражено следующее мнение:

«…расходы в виде процентов за полученные кредиты и займы в случае их использования для предоставления беспроцентных займов другим организациям не могут быть рассмотрены в качестве внереализационных расходов и уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль в порядке и на условиях, предусмотренных ст. 269 НК РФ, так как эти расходы не соответствуют критериям, приведенным в п. 1 ст. 252 НК РФ…».

Следует отметить, что арбитражная практика по данному вопросу в настоящее время достаточно противоречива.

Так, в Постановлении ФАС МО от 06.05.09 № КА-А40/2336-09, в частности, отмечено:

«Суды полно и всесторонне исследовав представленные в материалы дела документы и пришли к правильному выводу о том, что полученные от ОАО "Альфа-Банк" денежные средства в сумме руб. перечислены Обществом платежным поручением от 26.04.05 N 93 на расчетный счет ОАО "ЕПК" как беспроцентный заем на основании договора займа 22.04.05 N 12-00/7240//05/1 от (т. 1 л. д.и проценты по данному кредиту не принимались в расходы для целей исчисления налога на прибыль, таким образом, включение во внереализационные расходы процентов в сумме,32 руб. не является экономически оправданным, поскольку проценты, начисляемые на кредит, полученный в ОАО "Альфа-Банк", не включались в расходы, уменьшающие доходы при исчислении налога на прибыль.