Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения в организациях (стр. 1 )

Москва, ул. Петровка, д. 19, стр. 6; www. *****;

СБОРНИК

«Актуальные вопросы

бухгалтерского учета и налогообложения

в организациях»

№5-2010

По материалам консультаций

ИЮНЬ 2010г.

г. Москва

Содержание

Департамент общего аудита о сопоставимости кредитов. 3

Департамент общего аудита об оценке неденежного вклада иностранной организации в уставный капитал российской организации. 8

Департамент общего аудита о расчете материальной выгоды по НДФЛ.. 12

Департамент общего аудита об отражении дохода при получении в собственность заложенного имущества по приобретенным правам требования по договорам ипотеки. 14

Департамент общего аудита о списании дебиторской задолженности. 16

Департамент общего аудита об учете процентов по овердрафту для целей налогообложения прибыли 19

Департамент общего аудита о порядке налогового учета процентов по кредитному договору. 21

Департамент общего аудита о реализации акций индивидуальным предпринимателем, находящимся на УСН.. 23

Департамент общего аудита о зачете (возврате) НДФЛ.. 27

Департамент общего аудита о налоговом учете приобретенного права на заключение договора аренды недвижимого имущества. 29

Департамент общего аудита об учете дополнительного оборудования, предназначенного для запаса 34

Департамент общего аудита о затратах на оценку компании для получения кредита в случае, если кредит не получен. 37

Департамент общего аудита о реализации безвозмездно полученных акций. 39

Департамент общего аудита о налогообложении НДС услуг по перевозке товаров из Италии в РФ и о формировании таможенной стоимости товара, ввозимого на условиях FCA.. 41

Департамент общего аудита об амортизационной группе бурильной машины. 52

Департамент общего аудита о перечислении залогодателем денежных средств вместо предоставления предмета залога после ликвидации должника. 53

Департамент общего аудита о раздельном учете по НДС при выдаче займов. 60

Департамент общего аудита об определении стоимости имущества, обнаруженного в процессе инвентаризации. 62

Департамент общего аудита о порядке начисления процентов на остаток на расчетном счете. 65

Департамент общего аудита о понятии «долгового обязательства» при получении кредитной линии 67

Департамент общего аудита о сопоставимости кредитов

1. Можно ли и нужно ли сопоставимость кредитов по объемам определять по данным кредитующего банка по выданным им кредитам в текущем квартале?

2. Если по факту до 2009 г. мы не применяли метод среднего процента по сопоставимым обязательствам по кредитам, полученным до 2010 года, а с 01.01.2010 г. собираемся пользоваться этим методом, то как включать в расходы проценты по кредитам, полученным до 01.01.2010 г. и прежде нормируемым с применением Ставки рефинансирования, увеличенный на соответствующий периоду коэффициент (1,1 или 1,5), при условии, конечно, что в период их получения они соответствовали критериям сопоставимости?

3. Насколько приемлем критерий сопоставимости по срокам «срок погашения которых отличается не более чем на 12 месяцев»? Будет ли безопаснее определить критерий так «срок, на который предоставлены кредиты отличается не более чем на 12 месяцев» или «срок, на который предоставлены кредиты отличается не более чем на 10%»?

4. Можно ли признать в течение одного квартала наличие двух групп сопоставимых кредитов и в каждой группе использовать метод среднего процента? Правильно ли рассчитывать предельную величину процентов не по всем полученным в квартале кредитам, а по группам сопоставимых кредитов?

Вопрос 1:

В соответствии со статьей 269 НК РФ в качестве критериев сопоставимости установлены следующие критерии.

Долговые обязательства должны быть выданы:

- в одном квартале[1];

- в одной валюте;

- на те же сроки;

- в сопоставимых объемах;

- под аналогичные обеспечения.

Прежде всего, отмечаем, что поскольку четких критериев сопоставимости долговых обязательств НК РФ не содержит, в силу статьи 313 НК РФ[2] Вашей организации следует самостоятельно детализировать указанные критерии в учетной политике для целей налогового учета.

Аналогичное мнение отражено, в частности, в Письмах МФ РФ от 06.03.06 № /1/183, от 27.08.04 № /1/20. Например, в Письме МФ РФ от 27.03.06 № /1/282 указано, что:

«Порядок определения сопоставимости по критериям (за исключением критерия по валюте) определяется в учетной политике налогоплательщика, заявленной до начала налогового периода, исходя из принципа существенности и обычаев делового оборота.

В случае если указанного порядка в учетной политике не предусмотрено, предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.»

Следует учитывать, что какие-либо критерии сопоставимости по объемам полученных кредитов действующим законодательством не установлены.

Соответственно, такой критерий Ваша организация может установить для себя самостоятельно.

При этом отметим, что контролирующие органы в ряде своих писем указывают, что долговые обязательства считаются сопоставимыми при условии, что суммы отклоняются не более чем на 20 %.

Данное мнение, например, было отражено в Письме МФ РФ от 05.03.05 № /2/35:

«Из приведенного в письме примера следует, что полученные по кредитным договорам кредиты не отвечают вышеперечисленным критериям сопоставимости кредитов:

- кредиты выданы в несопоставимых суммах - размер полученных кредитов отклоняется более чем на 20 процентов и т. д.»

В письме от 23.06.05 № /2/13 Минфин РФ считает возможным установить в учетной политике для целей налогообложения, что суммы кредитов являются сопоставимыми, если их размер не отклоняется более чем на 10%.

Обращаем Ваше внимание, что несмотря на то, что налогоплательщик вправе самостоятельно установить в учетной политике критерий сопоставимости долговых обязательств по объемам, есть пример судебного решения, в котором суд признал обязательства несопоставимыми, поскольку из объем отличался на 47%[3]. При этом информация о том, содержался ли такой критерий сопоставимости в учетной политике для целей налогового учета налогоплательщика в данном решении отсутствует.

В то же время налогоплательщик имеет право установить критерий, отличный от изложенных выше. Так, например, в Постановлении ФАС Уральского округа от 15.09.08 /08-С3 по делу № А/07 рассматривался случай, когда предприятием в учетную политику были внесены условия сопоставимости долговых обязательств по объему (от 1 млн до 31 млн руб.). Суд признал данные долговые обязательства выданными на сопоставимых условиях.

Учитывая вышеизложенное, в целях снижения налогового риска рекомендуем Вашей организации при определении сопоставимости долговых обязательств по объемам принять один из критериев, указанных в приведенных выше письмах Минфина РФ.

Однако, установление критериев сопоставимости будет зависеть от хозяйственной деятельности налогоплательщика, а также от его готовности отстаивать выбранную позицию в судебном порядке.

При этом использование документов, предоставляемых банком-кредитором, подтверждающих сопоставимость выданных кредитов, законодательством не предусмотрено.

Данное мнение изложено в Письме Минфина от 06.03.06 № /1/183.

Однако существует ряд судебных решений в пользу налогоплательщика, в которых судами сделан вывод о возможности использовать для оценки сопоставимости полученных долговых обязательств справку, выданную кредитором (банком или заимодавцем). Данный вывод был сделан, в частности, в Постановлениях ФАС ЦО от 11.03.10 по делу /2009А-13-201ДСП, ФАС ПО от 17.04.07 № А/06 и от 31.07.07 /2007, ФАС ВСО от 18.03.08 № А/07-44-Ф02-868/08 и от 29.06.07 /06-Ф02-3757/07.

Таким образом, в случае, если Организация примет решение оценивать сопоставимость кредитов по объемам на основании информации, предоставляемой банком-кредитором, свою точку зрения с большой долей вероятности ей придется отстаивать в судебном порядке.

Вместе с тем наличие положительной арбитражной практики позволяет сделать вывод о вероятном решение спора в пользу Организации.

Вопрос 2:

Согласно пункту 8 статьи 272 НК РФ расход по договорам займа и иным аналогичным договорам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, включается в состав расходов на конец месяца соответствующего отчетного периода.

При этом в соответствии с пунктом 1 статьи 269 НК РФ расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.

При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

При отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Таким образом, предельный размер процентов определяется на конец каждого месяца с учетом действующего на данный момент порядка его расчета. НК РФ не предусматривает, что Организации для расчета предельной величины процентов необходимо применять тот, метод который был установлен при получении кредита в течение всего срока действия кредитного договора.

Таким образом, Организации по обязательствам, полученным до 01.01.2010, по нашему мнению, следует применять порядок учета расходов по процентам по долговым обязательствам, выбранный в учетной политике на 2010 год. В данном случае не имеет значения метод, применявшийся в предыдущем налоговом периоде.

Вопрос 3:

По нашему мнению, указанная выше формулировка НК РФ не дает право самостоятельно определять критерии сопоставимости долговых обязательств по срокам.

Для сопоставимости долговых обязательств, сроки, на которые они выдаются, должны быть одинаковыми.

Аналогичное мнение выражено в письме Минфина РФ от 23.06.05 № /2/13.

При этом, по нашему мнению, срок предоставления кредита в рамках кредитной линии должен рассматриваться применительно к каждому полученному траншу.

Однако в отдельных письмах налоговые органы выражают мнение, согласно которому долговые обязательства признаются выданными на сопоставимых условиях, в случае, если сроки отклоняются не более чем на 10%. Например, в Письме Минфина РФ от 07.06.06 № /130, в частности, указано:

«Таким образом, на основании изложенного под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, отвечающие одновременно следующим критериям:

- выданы в одинаковой валюте;

- выданы на те же сроки;

- выданы под аналогичные обеспечения;

- выданы в сопоставимых объемах.

Изменение хотя бы одного из критериев сопоставимости долговых обязательств, установленных п. 1 ст. 269 Кодекса (изменение срока предоставления займа более чем на 10 процентов, изменение объемов займа и т. д.), ведет к признанию долговых обязательств для целей налогообложения несопоставимыми.»

Следует отметить, что возможность установления различных сроков в качестве критерия сопоставимости долговых обязательств подтверждается также и арбитражной практикой.

Так, ФАС Поволжского округа в постановлении от 08.12.05 по делу /05-7/410 указал:

«Общество с ограниченной ответственностью "Сим-Тэп" представило договоры займа N 38 от 01.01.2001 на сумму 1000000 руб. сроком на 9 месяцев и N 39 от 01.01.2001 на сумму 1000000 руб. сроком на 4 месяца.

Налоговая инспекция ссылается на то, что при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде процентов, начисленных налогоплательщиком-заемщиком кредитору сверх сумм, признаваемых расходами в целях налогообложения в соответствии со ст. 269 настоящего Кодекса. При этом предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка РФ, увеличенной в 1,1 раза при оформлении долгового обязательства в рублях.

Налогоплательщик при исчислении процентов исходил из того, что под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте, на те же сроки, в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения, при этом критерии сопоставимости устанавливаются налогоплательщиком самостоятельно, на что указано в письме МНС РФ от 01.01.2001 N 02-6-10/484-Ю209.

Приказом по Обществу с ограниченной ответственностью "СимТэп" N 27 от 01.01.2001 определены сопоставимые условия по размеру (объему заемных средств) и по срокам предоставления займа. Указанные займы по договорам в соответствии с учетной политикой Общества считаются выданными на сопоставимых условиях. По расчетам налогоплательщика средний уровень процентов составляет 24%, а максимальная процентная ставка составляет 28,8%.

Таким образом, требования заявителя о признании незаконным решения налогового органа № 000 от 01.01.2001 является обоснованным.»

В то же время следует отметить, что ФНС РФ в своем письме от 19.05.09 № 3-2-13/74 указал следующее:

«Что касается возможности урегулирования учетной политикой отклонения в сроках выдачи долговых обязательств, при котором эти долговые обязательства можно будет считать выданными на сопоставимых условиях, то необходимый подход будет направлен после получения разъяснений Минфина России.»

Однако на данный момент официальные разъяснения Минфина по данному вопросу отсутствуют.

Вместе с тем Минфин РФ в письме от 29.07.09 № /141 разъяснил, что под долговыми обязательствами, выданными на те же сроки следует понимать долговые обязательства, выданные на сроки, сопоставимые по продолжительности. При этом требования об идентичности сроков выдачи долговых обязательств (с точностью до дня) статья 269 НК РФ не содержит.

По нашему мнению, поскольку в НК РФ не указан четкий критерий сопоставимости сроков, Ваша организация может выбрать любую формулировку данного критерия. В то же время, поскольку в Письме Минфина РФ от 07.06.06 № /130 предложен критерий отклонения сроков не более чем на 10%, то в целях снижения риска целесообразно именно его закрепить в учетной политике.

Вместе с тем, учитывая формулировку НК РФ полностью исключить риск мы не можем.

Вопрос 4:

НК РФ не содержит разъяснений, касающихся того, должны ли быть все полученные в одном квартале кредиты сопоставимыми или Организация вправе объединять сопоставимые обязательства в группы.

Как указано в пункте 1 статьи 269 НК РФ при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Указанная формулировка, на наш взгляд, свидетельствует о том, что наличие или отсутствие сопоставимых обязательств определяется для каждого полученного кредита.

В НК РФ отсутствует требование того, чтобы сопоставимыми являлись все, полученные в квартале кредиты. Следовательно, по нашему мнению, Организация вправе определить группы сопоставимых обязательств.

По данному вопросу Минфин РФ выразил следующее мнение в письме от 19.06.09 № /1/414, которое было указано в Вашем вопросе:

«Для целей расчета среднего уровня процентов по сопоставимым долговым обязательствам указанные долговые обязательства могут быть объединены в соответствующие группы согласно применяемым налогоплательщиком критериям сопоставимости.»

Аналогичное мнение изложено в Письме Минфина РФ от 10.06.09 № /1/393.

Следовательно, по нашему мнению, в соответствии с изложенным выше, в Вашем примере, на наш взгляд, можно признать сопоставимыми первые три выданных кредита, а также в отдельной группе кредиты, выданные по третьей кредитной линии.

Департамент общего аудита об оценке неденежного вклада иностранной организации в уставный капитал российской организации

Иностранная компания (США) вносит в качестве вклада в уставный капитал нематериальный актив. Оценка нематериальных активов произведена российской компанией, имеющей международный сертификат оценщика (п.1 ст. 277 НК РФ).

Может ли быть оспорен факт формирования уставного капитала общества, если оценка была проведена не иностранным, а российским оценщиком? На основании каких документов формируется стоимость нематериального актива в налоговом учете принимающей стороны: отчета оценщика или данных из бухгалтерских книг иностранной компании, апостилированных и переведенных на русский язык? Какая стоимость должна быть у нематериального актива в этой ситуации в налоговом учете? Позволит ли проведение дополнительной оценки международным оценщиком зафиксировать стоимость нематериального актива в налоговом учете согласно отчету оценщика?

Прежде всего отмечаем, что согласно пункту 1 статьи 15 Федерального закона «Об обществах с ограниченной ответственностью» от 08.02.98 (далее по тексту – Закон ) оплата долей в уставном капитале общества может осуществляться деньгами, ценными бумагами, другими вещами или имущественными правами либо иными имеющими денежную оценку правами.

Денежная оценка имущества, вносимого для оплаты долей в уставном капитале общества, утверждается решением общего собрания участников общества, принимаемым всеми участниками общества единогласно (пункт 2 статьи 15 Закона ).

Если номинальная стоимость или увеличение номинальной стоимости доли участника общества в уставном капитале общества, оплачиваемой неденежными средствами, составляет более чем двадцать тысяч рублей, в целях определения стоимости этого имущества должен привлекаться независимый оценщик при условии, что иное не предусмотрено федеральным законом. Номинальная стоимость или увеличение номинальной стоимости доли участника общества, оплачиваемой такими неденежными средствами, не может превышать сумму оценки указанного имущества, определенную независимым оценщиком.

Как следует из вопроса, для оценки неденежной части взноса в уставный капитал был привлечен российский независимый оценщик.

Соответственно, при соблюдении иных указанных выше требований относительно оценки вклада формирование уставного капитала произведено в полном соответствии с требованиями действующего законодательства. А, следовательно, юридический факт формирования уставного капитала оспорен быть не может.

Вместе с тем согласно пункту 1 статьи 277 НК РФ при внесении (вкладе) имущества (имущественных прав) в уставный капитал физическими лицами и иностранными организациями его стоимостью (остаточной стоимостью) признаются документально подтвержденные расходы на его приобретение (создание) с учетом амортизации (износа), начисленной в целях налогообложения прибыли (дохода) в государстве, налоговым резидентом которого является передающая сторона, но не выше рыночной стоимости этого имущества (имущественных прав), подтвержденной независимым оценщиком, действующим в соответствии с законодательством указанного государства.

Таким образом, по правилам статьи 277 НК РФ первоначальная стоимость вносимого имущества (имущественных прав) в рассматриваемой ситуации должна определяться как меньшее из 2-х значений:

- документально подтвержденные расходы на приобретение НМА за вычетом начисленной амортизации по данным налогового учета передающей стороны;

- рыночной стоимости НМА, подтвержденной независимым оценщиком, действующим в соответствии с законодательством США.

Соответственно, чтобы определить первоначальную стоимости нематериального актива в Вашем распоряжении должен быть как отчет оценщика, так и документы, подтверждающие стоимость НМА передающей стороны.

Как следует из вопроса, рыночная оценка имущества в данном случае произведена российской организацией, имеющей международный сертификат оценщика.

В этой связи отмечаем следующее.

Из норм НК РФ следует, что рыночная оценка имущества должна быть произведена независимым оценщиком, действующим в соответствии с законодательством иностранного государства.

Иными словами, независимый оценщик для целей статьи 277 НК РФ должен действовать в соответствии с законодательством США.

Указанный вывод подтверждается, в том числе, письмом Минфина РФ от 03.02.06 № /1/84:

«Исходя из приведенной нормы Кодекса независимый оценщик, оценивающий рыночную стоимость передаваемого в качестве вклада в уставный капитал имущества, должен обязательно являться лицом, действующим в качестве оценщика в соответствии с законодательством государства, налоговым резидентом которого является передающая имущество сторона.

В рассматриваемом случае независимым оценщиком должен являться оценщик, действующий в качестве такового в соответствии с законодательством США, регулирующим оценочную деятельность.

Иные критерии, которым должен соответствовать независимый оценщик, например, государство его инкорпорации (если оценщик - юридическое лицо), гражданство (если оценщик - физическое лицо), постоянное местопребывание (резидентство) оценщика, Кодекс не устанавливает.

Кодекс не регламентирует также правосубъектность независимого оценщика. Им может быть как юридическое, так и физическое лицо (в зависимости от того, какие лица признаются субъектами оценочной деятельности и правомочны осуществлять таковую в соответствии с законодательством соответствующего иностранного государства, регулирующим оценочную деятельность), имеющее необходимые лицензии (разрешения) на право осуществления оценочной деятельности в соответствии с законодательством данного иностранного государства.»

При этом возможность получения оценки от организации, имеющей международный сертификат оценки, предусмотрена лишь в тех случаях, когда в стране местонахождения передающей имущество стороны отсутствует институт оценки.

Так, в частности, в письме Минфина РФ от 21.07.06 № /1/602 указано:

«Российская организация, принимающая от иностранного учредителя имущество в виде вклада в уставный капитал общества, обязана документально подтвердить стоимость принимаемого имущества.

При отсутствии института независимых оценщиков на территории государства, резидентом которого является иностранный учредитель, и при условии, что оборудование на территорию Российской Федерации поступает транзитом из страны производителя оборудования, по нашему мнению, организация может воспользоваться услугами независимых оценщиков, действующих в соответствии с законодательством страны производителя ввозимого оборудования. При отсутствии в этой стране института оценщиков стоимость принимаемого имущества может быть подтверждена независимым оценщиком, действующим в соответствии с законодательством иного государства, имеющим международный сертификат оценщика.»

В письме Минфина РФ от 12.10.06 № /239 указано:

«При отсутствии института независимых оценщиков на территории государства, резидентом которого является иностранный учредитель либо производитель амортизируемого имущества, в случае если такие страны различны, стоимость такого имущества может быть подтверждена независимым оценщиком иного государства.

В этом случае независимым оценщиком имущества может выступать действительный член любой иностранной ассоциации профессиональных оценщиков (например, в качестве такой ассоциации может выступать Американское общество оценщиков), осуществляющий оценку имущества в соответствии с Международными стандартами оценки. Эта оценка может приниматься для подтверждения стоимости вносимого в уставный капитал российской организации имущества для целей налога на прибыль при наличии соответствующего подтверждения его членства в ассоциации профессиональных оценщиков.»

Аналогичный вывод содержится также в письмах Минфина РФ от 14.08.07 № /219, от 31.08.09 № /1/556, от 12.09.07 № /17.

Из изложенного следует, что поскольку в США имеется институт оценки, то, на наш взгляд, без подтверждения членства в одной из американских ассоциаций оценщиков, оценка российской организации не может являться подтверждением формирования первоначальной стоимости НМА в налоговом учете.

Вопрос 2: Какая стоимость должна быть у нематериального актива в этой ситуации в налоговом учете? Позволит ли проведение дополнительной оценки международным оценщиком зафиксировать стоимость нематериального актива в налоговом учете согласно отчету оценщика?

Как было отмечено выше, в соответствии со статьей 277 НК РФ стоимостью полученного имущества (остаточной стоимостью) признаются документально подтвержденные расходы на его приобретение (создание) с учетом амортизации (износа), начисленной в целях налогообложения прибыли (дохода) в государстве, налоговым резидентом которого является передающая сторона, но не выше рыночной стоимости этого имущества (имущественных прав), подтвержденной независимым оценщиком, действующим в соответствии с законодательством указанного государства.

В рассматриваемом случае, несмотря на то, что в США действует институт профессиональных оценщиков, рыночная стоимость имущества была подтверждена российским оценщиком, имеющим международный сертификат.

Соответственно, информация о рыночной стоимости такого имущества, подтвержденная независимым оценщиком, действующим в соответствии с законодательством США, в данном случае отсутствует,

Вследствие этого подтвердить первоначальную стоимость указанного имущества не представляется возможным.

Как указано в письме Минфина РФ от 14.08.07 № /219:

«В рассматриваемом случае оценка имущества, передаваемого в уставный капитал, необходима для подтверждения первоначальной стоимости полученного имущества, служащей основанием для расчета амортизационных начислений, включаемых в состав расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Следует также отметить, что подтверждение первоначальной стоимости полученного от иностранного учредителя оборудования является правом, а не обязанностью налогоплательщика. Так, в соответствии с п. 1 ст. 277 Кодекса, если получающая сторона не может документально подтвердить стоимость вносимого имущества (имущественных прав) или какой-либо его части, то стоимость этого имущества (имущественных прав) либо его части для целей налогообложения прибыли признается равной нулю.»

Следует учитывать, что какая-либо арбитражная практика по данному вопросу в настоящее время отсутствует. Вследствие этого предположить исход судебного разбирательства в случае, если Ваша организация примет решение принять к учету указанные объекты по стоимости приобретения передающей стороной, не представляется возможным[4].

В целях избежания налогового риска рекомендуем Вашей организации провести оценку по стандартам, установленным в США.

Кроме того, обращаем Ваше внимание на следующий момент. Как следует из формулировки статьи 277 НК РФ стоимостью полученного имущества (остаточной стоимостью) признаются документально подтвержденные расходы на его приобретение (создание) с учетом амортизации (износа), начисленной в целях налогообложения прибыли (дохода) в государстве, налоговым резидентом которого является передающая сторона

Как следует из вопроса, Ваша организация планирует подтвердить затраты передающей стороны на приобретение указанных объектов на основе данных бухгалтерских книг иностранной компании, апостилированных и переведенных на русский язык.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ документально подтвержденными расходами признаются, в том числе, расходы, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы.

По нашему мнению, бухгалтерские книги лишь систематизируют информацию, содержащуюся в первичных документах. Соответственно, одних бухгалтерских книг для целей подтверждения первоначальной стоимости НМА может быть недостаточно. По возможности рекомендуем запросить у передающей стороны первичные документы на приобретение НМА.

В противном случае, мы не можем исключить риск того, что указанные затраты будут признаны налоговым органом документально неподтвержденными, и, соответственно, затраты по переданным объектам (амортизация НМА, первоначальная стоимость опытного образца) могут быть исключены из состава расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли.

Департамент общего аудита о расчете материальной выгоды по НДФЛ

Мы выдали сотруднику нашей организации в апреле 2010 года беспроцентный заем, первая выплата/погашение было осуществлено 31 мая. В течение апреля-мая (с 30.04.2010) изменилась ставка рефинансирования ЦБ РФ.

Стоит ли при расчете НДФЛ с материальной выгоды раздельно учитывать дни, относящиеся к разным ставкам, или берется ставка рефинансирования на дату погашения, т. е. на последнее число месяца 31.05.2010?

Например:

(500000 руб. * 2/3 * 8,25% * 8дн. + 500000 руб. * 2/3 * 8,00% * 32дн.) * 35% / 365 дн. = 1030,25 руб. НДФЛ

Или верен расчет: (500000 руб. * 2/3 * 8,00% * 40дн. * 35%) / 365 дн. = 1022,83 руб. НДФЛ? Должна ли сумма материальной выгоды дополнительно включаться в доход сотрудника и вместе с суммой заработной платы списываться на расходы: Дт 26 Кт 70? Или это просто расчетная сумма для определения размера НДФЛ с материальной выгоды и в учете не отражается (проводок на эту сумму не делается)?

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 212 НК РФ доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей.

При этом налоговая база определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из двух третьих действующей ставки рефинансирования, установленной Центральным банком Российской Федерации на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.

Датой фактического получения налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды является дата уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным средствам (подпункт 3 пункта 1 статьи 223 НК РФ).

Порядок определения налоговой базы по доходам налогоплательщика в виде материальной выгоды при получении беспроцентного займа НК РФ не определен.

Вместе с тем позиция Минфина РФ и налоговых органов сводится к тому, что датой фактического получения дохода в виде материальной выгоды по договорам беспроцентного займа является дата возврата заемных средств.

Такой вывод сделан в письмах Минфина РФ от 22.01.10 № /6-3, от 17.07.09 № /174, от 17.07.09 № /175, от 14.04.09 № /89.

Учитывая вышеизложенное, считаем, что при расчете дохода в виде материальной выгоды применяется ставка рефинансирования, действующая на дату возврата (частичного возврата) денежных средств.

Аналогичный вывод сделан в совместном письме Минфина РФ и ФНС РФ от 13.02.08 № ШС-6-3/98@:

«В отношении доходов в виде материальной выгоды за пользование беспроцентными кредитами (займами), полученных с 1 января 2008 года, для целей расчета налоговой базы будет применяться ставка рефинансирования, установленная Банком России на дату получения дохода налогоплательщиком, то есть на каждую дату возврата заемных средств.»

Как следует из вопроса, на дату выдачи займа действовала одна ставка рефинансирования. На дату первого частичного погашения суммы займа ставка рефинансирования изменилась.

Учитывая вышеизложенное, в рассматриваемой ситуации при расчете материальной выгоды Ваша организация обязана применить ставку рефинансирования, действующую на дату погашения займа. Изменение ставки рефинансирования учитывать не следует.

Соответственно, применительно к рассматриваемой ситуации верен второй вариант расчета.

Вопрос 2: Должна ли сумма материальной выгоды дополнительно включаться в доход сотрудника и вместе с суммой заработной платы списываться на расходы: Дт 26 Кт 70? Или это просто расчетная сумма для определения размера НДФЛ с материальной выгоды и в учете не отражается (проводок на эту сумму не делается)?

В соответствии с пунктом 2 ПБУ 10/99 расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации[5].

В рассматриваемой ситуации материальная выгода сотрудника не ведет к уменьшению экономических выгод организации в результате выбытия активов или возникновения обязательств.

Соответственно, сама исчисленная сумма материальной выгоды учитываться в составе расходов Вашей организации не должна.

Удержание НДФЛ с суммы материальной выгоды из заработной платы сотрудника будет отражаться в общеустановленном порядке проводкой Дт 70 Кт 68.