Комментарий к Налоговому Кодексу Российской Федерации (стр. 19 )

На практике может возникнуть вопрос о том, правомерно ли включение во внереализационные доходы сумм штрафных санкций или возмещаемых убытков только в связи с наличием этих условий в договоре, вне зависимости от претензий, предъявленных налогоплательщиками контрагентам, и при отсутствии возражений должника. Судебная практика исходит из того, что моментом признания таких доходов является дата подписания документа о согласии со штрафными санкциями (помимо комментируемого Постановления, подобный вывод может подтверждаться и иными решениями судов, например, решение ВАС РФ от 01.01.2001 N 8551/03, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.01.2001 N А/2005).

Как следует из письма Минфина России от 01.01.2001 N /1/651, депонированная зарплата учитывается в доходах по истечении срока исковой давности, который равен трем месяцам.

В то же время ФНС России в письме от 01.01.2001 N 3-2-06/109 разъяснила, что срок обращения работника с требованием о выплате депонированной заработной платы к работодателю законодательством не ограничен. В случае отказа работодателя удовлетворить данное требование и обращения работника в суд с соблюдением определенного статьей 392 Трудового кодекса РФ трехмесячного срока суд может вынести решение об удовлетворении иска, если не истек общий, т. е. трехлетний, срок исковой давности. Следовательно, спорная кредиторская задолженность учитывается в доходах, если депонированная заработная плата не была востребована работником в течение трех лет.

По мнению Минфина России (см., например, письмо от 01.01.2001 N /3/59), распределению подлежат расходы только по договорам, предусматривающим получение доходов в течение нескольких периодов.

В то же время, как следует из рассматриваемого разъяснения, налоговые органы полагают, что налогоплательщик обязан учитывать равномерно расходы по любым длящимся договорам, а не только по тем, которые предусматривают получение доходов в течение нескольких периодов.

Положения НК РФ не предусматривают особого порядка учета доходов и расходов организации при переходе с одного метода признания доходов на другой. Как следует из позиции Минфина России, изложенной в письме от 01.01.2001 N /1/854, доходы признаются на дату перехода.

В то же время Управление ФНС России по г. Москве в письме от 01.01.2001 N 20-12/89146 разъяснило, что к операциям, осуществляемым налогоплательщиком с начала налогового периода, в котором произошел переход на метод начисления, применяются правила статей 271 и 272 НК РФ. При этом по сделкам, которые налогоплательщик осуществил до перехода на метод начисления, доход для целей налогообложения прибыли в период применения метода начисления будет признаваться по мере поступления оплаты любым предусмотренным способом.

Статья 272. Порядок признания расходов при методе начисления

Комментарий к статье 272

При использовании метода начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты, и определяются с учетом положений статей НК РФ.

В письме Минфина России от 01.01.2001 N /1/178 обращено внимание, что положения статьи 272 НК РФ распространяются и на налогоплательщиков - иностранных организаций.

На практике встречаются споры по вопросу о порядке признания расходов при методе начисления в том случае, если фактически расходы были осуществлены налогоплательщиком в одном налоговом периоде, а документы, служащие основанием для проведения расчетов, предъявлены налогоплательщику в другом налоговом периоде.

Согласно письму Минфина России от 01.01.2001 N /1/183 один из трех указанных в подпункте 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ способов признания расходов в виде оплаты сторонним организациям за предоставленные ими услуги, относимые к внереализационным и прочим расходам, налогоплательщик должен закрепить в учетной политике.

По мнению Минфина России, если согласно учетной политике налогоплательщика датой возникновения расходов по оплате услуг, оказанных сторонней организацией, признается дата подписания акта приемки-передачи услуг, то такие расходы в целях налогообложения прибыли признаются на дату подписания акта вне зависимости от того, когда данный акт фактически представлен налогоплательщику.

В соответствии с письмом Минфина России от 01.01.2001 N /1/12 при применении метода начисления расходы на оплату услуг телефонной связи будут относиться к тому налоговому (отчетному) периоду, в котором возникла обязанность оплатить оказанные оператором связи услуги, в порядке, предусмотренном договором оказания услуг телефонной связи. Если исходя из условий договора оказания услуг телефонной связи обязанность оплатить оказанные услуги возникает в момент выставления счета, то датой признания расходов будет являться дата выставления счета.

В соответствии с письмом Минфина России от 01.01.2001 N /2/10 для налогоплательщиков, применяющих метод начисления, датой признания расходов на оплату юридических услуг может являться дата составления документа об оплате указанных расходов (акта приемки выполненных работ (оказанных услуг)) или дата принятия (акцепта) документов к оплате.

В соответствии с письмом Минфина России от 01.01.2001 N /1/50 расходы в виде арендных платежей учитываются в налоговой базе в тот день, в который согласно договору должны осуществляться расчеты. Если договором не предусмотрено такое условие, эти расходы относятся в состав расходов, учитываемых в налоговой базе по налогу на прибыль организаций, по предъявлении документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо в последний день отчетного (налогового) периода. При этом в случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. Таким образом, тогда, когда условиями договора предусмотрена уплата арендных платежей реже, чем один раз в отчетный период, расходы в виде арендных платежей признаются на конец отчетного (налогового) периода.

У официальных и судебных органов отсутствует единая точка зрения по вопросу о том, распределяется ли плата за получение лицензий и патентов на срок их действия. Так, в письме Минфина России от 01.01.2001 N /1/569 указано, что госпошлина за рассмотрение заявления о предоставлении лицензии и госпошлина за выдачу лицензии учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, равномерно в течение срока действия лицензии.

Как разъяснено в Постановлении ФАС Поволжского округа от 01.01.2001 N А49-7142/2006, как списывать расходы, решает налогоплательщик.

Исходя из позиции Минфина России, изложенной в письме от 01.01.2001 N /1/718, расходы по оплате услуг, связанных с получением лицензий, патентов, сертификатов и т. п. учитываются равными долями в течение установленного налогоплательщиком срока.

В то же время следует отметить, что некоторые суды приходят к мнению, согласно которому подобные расходы учитываются единовременно (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.01.2001 N А/2005).

Как следует из письма Минфина России от 01.01.2001 N /1/526, расходы на приобретение программы, если в договоре срок передачи неисключительных прав не установлен, необходимо учитывать равномерно в течение срока, установленного налогоплательщиком самостоятельно.

В то же время в письме Управления ФНС России по г. Москве от 01.01.2001 N 20-12/46408 содержится позиция, согласно которой подобные расходы можно учесть единовременно.

Как следует из приведенных разъяснений налоговых органов, расходы в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей учитываются в том отчетном (налоговом) периоде, за который представляется декларация (расчет).

Судебная практика тем не менее содержит подход, согласно которому датой начисления налогов является дата отражения платежей по налогам в учете (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.01.2001 N А/04-211).

По мнению Минфина России, как следует из письма от 01.01.2001 N /2/176, расходы по уплате госпошлины учитываются в том периоде, в котором соответствующий орган принял документы от налогоплательщика.

Так, например, расходы на государственную пошлину за рассмотрение дела в суде учитываются в день подачи заявления.

Минфин России и ФНС России (см., например, письмо ФНС России от 01.01.2001 N 02-3-08/530) по вопросу о том, какой момент следует считать датой предъявления документа, служащего основанием для проведения расчетов, единогласны - это дата составления указанных документов.

Положения НК РФ не устанавливают, что дата, на которую налогоплательщик признает расходы в виде затрат на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги), должна указываться в учетной политике.

Судебная практика подтверждает подобный вывод (см., например, Постановление ФАС Московского округа от 01.01.2001, 25.09.2006 N КА-А40/8766-06).

Положениями подпункта 5 пункта 7 статьи 272 НК РФ предусматривается, что расходы на командировки учитываются на дату утверждения авансового отчета. Из письма Минфина России от 01.01.2001 N /2/58 можно сделать вывод, что исключений из данного правила в отношении случаев безналичной оплаты командировочных непосредственно организацией, а не работником, не установлено.

Согласно пункту 1 статьи 929 ГК РФ по договору имущественного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию) при наступлении предусмотренного в договоре события (страхового случая) возместить другой стороне (страхователю) или иному лицу, в пользу которого заключен договор (выгодоприобретателю), причиненные вследствие этого события убытки в застрахованном имуществе либо убытки в связи с иными имущественными интересами страхователя (выплатить страховое возмещение) в пределах определенной договором суммы (страховой суммы).

При этом пункт 1 статьи 11 Закона РФ от 01.01.2001 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" устанавливает, что страховая премия (страховые взносы) уплачивается страхователем в валюте Российской Федерации, за исключением случаев, предусмотренных валютным законодательством Российской Федерации и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами органов валютного регулирования. Из изложенных норм следует вывод, что страховая премия может быть уплачена только в денежной форме.

Аналогичный вывод содержится в письме МНС России от 01.01.2001 N ВГ-6-02/*****@***Учитывая изложенное, суды, в частности, не признают расходами для целей налогообложения прибыли расходы на страхование, оплаченные неденежными средствами, в том числе путем передачи имущества (векселя) (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.01.2001 N А13-6053/04-21). Однако по этому вопросу есть и другая позиция.

Так, ФАС Московского округа в Постановлении от 01.01.2001 N КГ-А40/5584-04 рассматривал ситуацию, когда стороны, заключая договор страхования, предусмотрели, что страховая премия должна уплачиваться в рассрочку, двумя взносами. Впоследствии стороны подписали соглашение об отступном, по условиям которого страхователь взамен исполнения обязательства по уплате первого страхового взноса предоставил ответчику векселя на соответствующую сумму, определенную в договоре страхования. Учитывая изложенное, уплата страховой премии по договору имущественного страхования ценными бумагами, например векселями, является неправомерной. Противоположный вывод, очевидно, придется доказывать в суде.

В соответствии с пунктом 9 статьи 258 Налогового кодекса РФ в целях гл. 25 НК РФ амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной стоимости, определяемой в соответствии со статьей 257 НК РФ, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ.

Налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 НК РФ.

Если налогоплательщик использует указанное право, соответствующие объекты основных средств после их ввода в эксплуатацию включаются в амортизационные группы (подгруппы) по своей первоначальной стоимости за вычетом не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости, отнесенных в состав расходов отчетного (налогового) периода, а суммы, на которые изменяется первоначальная стоимость объектов в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации объектов, учитываются в суммарном балансе амортизационных групп (подгрупп) (изменяют первоначальную стоимость объектов, амортизация по которым начисляется линейным методом в соответствии со ст. 259 НК РФ) за вычетом не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) таких сумм.

В случае реализации ранее чем по истечении пяти лет с момента введения в эксплуатацию основных средств, в отношении которых были применены положения абзаца 2 данного пункта, суммы расходов, включенных в состав расходов очередного отчетного (налогового) периода в соответствии с абз. 2 данного пункта, подлежат восстановлению и включению в налоговую базу по налогу.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 4 статьи 271 НК РФ датой получения дохода признается последний день отчетного (налогового) периода - по доходам в виде сумм восстановленных резервов и иным аналогичным доходам.

Представляется, что, поскольку в главе 25 НК РФ не установлено иное, а также не содержится нормы права, которая устанавливает, в каком периоде следует восстанавливать амортизационную премию: в периоде, когда она была применена, либо же в периоде, когда соответствующие основные средства реализуются, - в данном случае подлежит применению подпункт 5 пункта 4 статьи 271 НК РФ.

Таким образом, амортизационную премию по смыслу абзаца 4 пункта 9 статьи 258 НК РФ следует восстанавливать (т. е. включать в доходы для целей исчисления налоговой базы) в том периоде, когда основные средства реализуются.

Исходя из разъяснений Минфина России, изложенных в письме от 01.01.2001 N /1/539, можно сделать вывод, что затраты в виде амортизационной премии учитываются с момента подачи документов на государственную регистрацию реконструированного объекта.

Следовательно, амортизационная премия по зданию, реконструируемому, например, более 12 месяцев, применяется с момента подачи документов на госрегистрацию.

Как разъяснено в письме Минфина России от 01.01.2001 N /1/515, налогоплательщик вправе учесть понесенные расходы в полном объеме независимо от превышения согласованного сторонами курса над официально установленным курсом ЦБ РФ.

Однако существует и решение суда с другим выводом. ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 01.01.2001 N А29-5671/2006А указал, что в силу пункта 10 статьи 272 НК РФ на затраты в целях налогообложения могут относиться только суммы платежей, пересчитанные в рубли по официальному курсу, который установлен ЦБ РФ. Следовательно, платежи, определенные по согласованному курсу пересчета валюты в части его превышения официального курса, не могут учитываться при налогообложении прибыли. Из Постановления ФАС Дальневосточного округа от 01.01.2001, 23.05.2007 N Ф03-А24/07-2/1446 следует, что отпускные, выплаченные работнику, учитываются в расходах в месяце их начисления независимо от того, отзывался работник из отпуска или нет. Необходимо отметить, что подобная позиция является спорной, поскольку если работник досрочно вышел из отпуска, то с первого дня работы ему следует начислять заработную плату. При этом работодатель не вправе одновременно учитывать в расходах отпускные и заработную плату. Поэтому суммы, начисленные за неиспользованную часть отпуска, должны быть удержаны с работника или возвращены им в кассу предприятия добровольно. При предоставлении оставшейся части отпуска суммы отпускных будут рассчитаны заново.

В статье 272 НК РФ не установлено исключений для бюджетных учреждений в отношении правил о пропорциональном распределении расходов. В то же время подобные исключения установлены в пункте 3 статьи 321.1 НК РФ. Судебная практика подтверждает, что правила, установленные статьей 321.1 НК РФ, являются специальными (см., например, Постановление ФАС Дальневосточного округа от 01.01.2001 N Ф03-А51/06-2/81).

Статья 273. Порядок определения доходов и расходов при кассовом методе

Комментарий к статье 273

Исходя из пункта 1 статьи 273 НК РФ при признании доходов и расходов банки могут применять только метод начисления. Аналогичный вывод выражен и в письме Минфина России от 01.01.2001 N /1/37.

Из анализа положений пункта 2 статьи 273, подпункта 1 пункта 1 статьи 251 НК РФ можно сделать вывод, согласно которому организации, определяющие доходы и расходы кассовым методом, учитывают авансы в составе доходов в день их поступления на счет или в кассу организации. Это подтверждает и пункт 8 информационного письма ВАС РФ от 01.01.2001 N 98.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления. Однако данное положение НК РФ применимо только к налогоплательщикам, определяющим доходы и расходы по методу начисления, поскольку в пункте 2 статьи 273 НК РФ четко определена дата получения доходов для организаций, использующих кассовый метод, - день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу.

Положения НК РФ не предусматривают особого порядка учета доходов и расходов организации при переходе с одного метода признания доходов на другой. По мнению Минфина России, изложенному в письме от 01.01.2001 N /1/854, если при переходе с кассового метода на метод начисления у налогоплательщика числится дебиторская задолженность по оказанным, но не оплаченным услугам, относящаяся к прошлым налоговым периодам, то указанная задолженность подлежит включению в состав доходов от реализации на дату перехода организации на метод начисления.

Однако в письме Управления ФНС РФ по г. Москве от 01.01.2001 N 20-12/89146 налоговые органы указали, что доходы для целей налогообложения прибыли по сделкам, осуществленным налогоплательщиком до перехода на метод начисления, следует признавать по мере поступления оплаты.

Часто бывает так, что командировка работника начинается в одном налоговом периоде, а заканчивается - в другом. Проблема возникает в случае, если командировочные расходы (расходы на проезд, проживание, а также суточные) были оплачены работнику до командировки. Уменьшение налогооблагаемой базы на указанные расходы в периоде начала командировки неправомерно, поскольку авансовый отчет предоставляется после ее окончания.

В соответствии с пунктом 3 статьи 273 НК РФ при использовании налогоплательщиком кассового метода расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты.

Таким образом, выдав работнику аванс на командировочные расходы, налогоплательщик не имеет права включать его в состав расходов, пока он не будет израсходован на цели командировки (приобретение проездных документов, проживание в гостинице и т. д.) и подтвержден документально (авансовым отчетом с приложением подтверждающих документов).

Согласно статье 273 НК РФ при расчете налога на прибыль кассовым методом расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты. Причем налогоплательщику не нужно определять стоимость затрат в незавершенном производстве. Расходы, оплаченные за счет займа, учитываются при налогообложении прибыли. На это указывает и Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 01.01.2001 N А/04-С3-Ф02-155/06-С1.

Статья 274. Налоговая база

Комментарий к статье 274

В соответствии с пунктом 3 статьи 274 НК РФ доходы и расходы налогоплательщика в целях главы 25 НК РФ учитываются в денежной форме.

Данное положение корреспондирует с пунктом 2 статьи 249 НК РФ, согласно которому выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Доходы, полученные в натуральной форме в результате реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая товарообменные операции), учитываются, если иное не предусмотрено НК РФ, исходя из цены сделки с учетом положений статьи 40 НК РФ.

Аналогичное положение установлено и в отношении внереализационных доходов, полученных в натуральной форме.

Налоговые органы указывают, что сумма убытка, полученного за предыдущий налоговый период, может уменьшать налоговую базу как за соответствующий отчетный период налогового периода, так и за налоговый период в целом при соблюдении условий переноса убытка (см., например, письмо Управления ФНС России по г. Москве от 01.01.2001 N 20-12/3490).

Минфин России в письме от 01.01.2001 N /1/821 заметил, что глава 25 НК РФ не ставит порядок признания расходов в зависимость от того, были у организации доходы или нет.

Следовательно, организация учитывает расходы в целях налогообложения прибыли как в периоде получения доходов, так и в периоде, в котором организация доходы не получает, при условии, что осуществляемая деятельность в целом направлена на получение доходов.

В соответствии с пунктом 14 статьи 274 НК РФ особенности определения налоговой базы по профессиональным участникам рынка ценных бумаг устанавливаются с учетом:

статьи 298 НК РФ, которая устанавливает особенности определения доходов профессиональных участников рынка ценных бумаг;

статьи 299 НК РФ, которая устанавливает особенности определения расходов профессиональных участников рынка ценных бумаг.

Статья 275. Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным от долевого участия в других организациях

Комментарий к статье 275

В пункте 2 статьи 275 НК РФ приведена формула, по которой налоговый агент (организация, выплачивающая дивиденды) определяет сумму налога для удержания из доходов конкретного налогоплательщика - получателя дивидендов. Выглядит она следующим образом:

Н = К x Сн x (д - Д),

где:

Н - сумма налога к удержанию;

К - отношение суммы дивидендов, распределяемых в пользу налогоплательщика - получателя дивидендов, к общей сумме дивидендов, распределяемых налоговым агентом;

Сн - соответствующая налоговая ставка;

д - общая сумма дивидендов, распределяемая налоговым агентом в пользу всех налогоплательщиков - получателей дивидендов;

Д - общая сумма дивидендов, полученных самим агентом в текущем и предыдущем отчетных (налоговых) периодах, если ранее эти суммы не участвовали в расчете облагаемого дохода.

До 01.01.2010 при расчете этого показателя учитывались только те дивиденды, которые распределялись в пользу плательщиков налога на прибыль и НДФЛ, и исключались дивиденды, с которых эти налоги не уплачиваются. На это неоднократно указывал Минфин России (см., например, письма от 01.01.2001 N /2/159, от 01.01.2001 N /2/148, от 01.01.2001 N /1/556, от 01.01.2001 N /2/114 (п. 1), от 01.01.2001 N /1/82, от 01.01.2001 N /1/114).

После указанной даты показатель "д" - это общая сумма дивидендов, подлежащая распределению налоговым агентом в пользу всех получателей независимо от того, являются они плательщиками налога на прибыль и НДФЛ или нет.

Статья 275.1. Особенности определения налоговой базы налогоплательщиками, осуществляющими деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств

Комментарий к статье 275.1

Как разъяснил КС РФ в Определении от 01.01.2001 N 815-О-П, хотя в абзаце десятом статьи 275.1 НК РФ и установлено, что расходы на содержание объектов обслуживающих производств и хозяйств признаются в пределах нормативов, утвержденных органами местного самоуправления, обязанность по утверждению указанных нормативов среди вопросов местного значения Федеральный закон от 01.01.2001 N 131-ФЗ "Об общих принципах местного самоуправления в Российской Федерации" не предусматривает (статьи 14, 15 и 16).

Отсутствие на территории муниципального образования аналогичных хозяйств, производств и служб либо неутверждение органами местного самоуправления соответствующих нормативов и порядка не должно ставить градообразующие организации, в нарушение статьи 19 Конституции РФ, в неравное положение по сравнению с иными налогоплательщиками, по месту нахождения которых упомянутые аналогичные хозяйства, производства и службы имеются либо такие нормативы и порядок утверждены.

При невозможности сравнения показателей в силу отсутствия аналогичных хозяйств, производств и служб и непринятия органами местного самоуправления соответствующих нормативов и порядка градообразующие организации вправе признавать для целей налогообложения расходы на содержание обслуживающих подразделений и хозяйств в размере фактически осуществленных ими расходов без ограничений.

Положения абзаца десятого статьи 275.1 НК РФ - в их конституционно-правовом истолковании в системе действующего правового регулирования - не предполагают отнесение фактов отсутствия аналогичных хозяйств на территории муниципального образования и непринятия органами местного самоуправления соответствующих нормативов и порядка к самостоятельным и достаточным основаниям для отказа налоговых органов признать для целей налогообложения фактически осуществленные градообразующими организациями расходы.

Минфин России в письме от 01.01.2001 N /1/174 разъяснил, что налоговая база по деятельности обслуживающих производств и хозяйств определяется в целом по всем обслуживающим производствам и хозяйствам.

Статьей 169 Федерального закона от 01.01.2001 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Закон N 127-ФЗ) предусмотрено, что для целей Закона N 127-ФЗ градообразующими организациями признаются юридические лица
, численность работников которых составляет не менее двадцати пяти процентов численности работающего населения соответствующего населенного пункта. Положения, предусмотренные параграфом 2 Закона N 127-ФЗ, применяются также к иным организациям, численность работников которых превышает пять тысяч человек.

Согласно позиции Минфина России, отраженной в письме от 01.01.2001 N /40, статус градообразующей организации применяется к организации в целом и в связи с этим в целях применения положений статьи 275.1 НК РФ градообразующей организацией не может быть признано структурное подразделение юридического лица.

Учитывая изложенное, структурное подразделение юридического лица не может быть признано градообразующей организацией в целях исчисления налога на прибыль.

Письмами Минфина России от 01.01.2001 N /1-78 и от 01.01.2001 N /1/199 разъяснено, что налоговая база по налогу на прибыль организаций, содержащих на балансе объекты общественного питания, обслуживающие трудовые коллективы, определяется в зависимости от того, являются ли данные объекты обособленными подразделениями. В частности, если объект общественного питания (столовая) является обособленным подразделением налогоплательщика, определяемым в соответствии с пунктом 2 статьи 11 НК РФ, налоговая база по деятельности такого объекта определяется в порядке, предусмотренном статьей 275.1 НК РФ. Если же столовая не является обособленным подразделением, налогообложение деятельности по оказанию услуг общественного питания трудовому коллективу осуществляется в общеустановленном порядке.

Статья 275.1 НК РФ не уточняет, применяются ли ее положения в том случае, если подразделение налогоплательщика помимо деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, осуществляет иную деятельность, и в каком соотношении.

Судебная практика свидетельствует, что ограничительные условия признания расходов по обслуживающим производствам и хозяйствам, предусмотренные статьей 275.1 НК РФ, не подлежат применению, если осуществление обособленным подразделением налогоплательщика деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, составляют лишь незначительную часть в производственной деятельности. К таким выводам пришел, в частности, ФАС Центрального округа в Постановлении от 01.01.2001 N А68-АП-651/14-04).

ФАС Уральского округа в Постановлении от 01.01.2001 N Ф09-1419/06-С7 разъяснил, что налогоплательщик обязан самостоятельно подтвердить выполнение указанных условий.

По мнению ФАС Восточно-Сибирского округа, выраженному в Постановлении от 01.01.2001 N А33-8409/05-Ф02-6760/05-С1, в случае, если налогоплательщиком не представлены документы, подтверждающие выполнение условий установленных статьей 275.1 НК РФ, налогоплательщик не вправе учитывать убыток, полученный при осуществлении деятельности, связанной с использованием обслуживающих производств и хозяйств.

Аналогичные выводы отражены в Постановлении ФАС Московского округа от 01.01.2001 N КА-А40/2823-06.

Согласно письму Минфина России от 01.01.2001 N /3/57 организации, численность работников которых превышает пять тысяч человек, не могут быть признаны градообразующими организациями в целях применения положений статьи 275.1 НК РФ. Минфин России ссылается на то, что по смыслу пункта 2 статьи 169 следует, что к организациям, численность работников которых превышает пять тысяч человек, применяются только положения о банкротстве градообразующих организаций, предусмотренные параграфом 2 главы IX Федерального закона N 127-ФЗ.

Согласно письму Минфина России от 01.01.2001 N /1/121 аналогичные положения пункта 2 статьи 132 Федерального закона N 6-ФЗ, которым установлено, что правила, предусмотренные параграфом 2 "Банкротство градообразующих организаций" Федерального закона N 6-ФЗ, применяются также к иным организациям, численность работников которых превышает пять тысяч человек, для целей налогообложения не учитываются.

Точка зрения судов по этому вопросу неоднозначна.

Согласно Постановлениям Президиума ВАС РФ от 01.01.2001 N 10888/04 и от 01.01.2001 N 10929/04, поскольку НК РФ не содержит понятия градообразующего предприятия, то в соответствии с пунктом 2 статьи 11 НК РФ применению подлежит в зависимости от рассматриваемого налогового периода либо статья 169 Федерального закона N 127-ФЗ, либо статья 132 Федерального закона N 6-ФЗ.

В рассмотренном деле арбитражный суд пришел к выводу, что налогоплательщики, численность работников которых превышает пять тысяч человек, являются градообразующими организациями в соответствии с законодательством Российской Федерации и вправе учесть в целях налогообложения прибыли фактически осуществленные расходы на содержание объектов, названных в статье 275.1 НК РФ.

Обосновывая свою позицию, суд исходил из положений статьи 11 НК РФ, пункта 2 статьи 169 Федерального закона N 127-ФЗ.

В Постановлении ФАС Центрального округа от 01.01.2001 N А62-2608/2004 суд пришел к аналогичному выводу о том, что поскольку численность работников налогоплательщика составляла более 5000 человек, налогоплательщик обладает статусом "градообразующая организация", а значит, правомерно применил льготу по налогу на прибыль, установленную статьей 275.1 НК РФ, как градообразующее предприятие.

В то же время в Постановлении ФАС Уральского округа от 01.01.2001 N Ф09-3393/05-С7 сделан вывод о том, что предприятия, численность работников которых превышает пять тысяч человек, к которым в силу пункта 2 статьи 169 Федерального закона N 127-ФЗ применяются положения о банкротстве градообразующих организаций, для целей налогообложения не могут рассматриваться в качестве градообразующих.

Аналогичный вывод изложен в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 01.01.2001 N А44-1440/04-С15.

Таким образом, исходя из позиции Минфина России, организации, численность работников которых превышает пять тысяч человек, но составляет менее двадцати пяти процентов численности работающего населения соответствующего населенного пункта, не являются градообразующими организациями в целях применения положений статьи 275.1 НК РФ.

Статья 276. Особенности определения налоговой базы участников договора доверительного управления имуществом

Комментарий к статье 276

Минфин России в письме от 01.01.2001 N /1/395 обратил внимание, что согласно пункту 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.

Учитывая, что главой 25 НК РФ не установлено, что на доверительного управляющего
возложены обязанности налогового агента, управляющий не может формировать налоговую базу и уплачивать за учредителя управления налог на прибыль за счет средств учредителя управления.

Минфин России в письме от 01.01.2001 N /2/103 обобщил, что исходя из положений пунктов 2 и 3 статьи 276 НК РФ положительный финансовый результат (прибыль), полученный по доверительному управлению имуществом, включается в состав доходов учредителя доверительного управления в рамках договора доверительного управления и учитывается при налогообложении прибыли в составе внереализационных доходов.

При этом расходы, связанные с осуществлением договора доверительного управления имуществом (включая амортизацию имущества, а также вознаграждение доверительного управляющего), не учитываются при определении финансового результата, а включаются в состав внереализационных расходов учредителя доверительного управления по самостоятельному основанию.

Учитывая изложенное, при определении суммы налога, удерживаемого с доходов учредителя доверительного управления, являющегося иностранной организацией, не осуществляющей деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации, учитываются доходы в виде финансового результата по доверительному управлению имуществом.

Минфин России в письме от 01.01.2001 N /1/153 заметил, что это положение действует и на момент окончания срока действия договора. Реализация (выбытие) инвестиционного пая облагается в соответствии со статьей 280 НК РФ.

В статье 250 НК РФ установлен перечень внереализационных доходов налогоплательщика. Данный перечень является открытым.

Следовательно, доход от доверительного управления имуществом закрытого паевого инвестиционного фонда, получаемый от управляющей компании такого паевого инвестиционного фонда, для целей налогообложения прибыли учредитель учитывает в составе внереализационных доходов.

Таким образом, расходы по приобретению имущества для закрытого паевого инвестиционного фонда, а также доходы и расходы, связанные со сдачей в аренду этого имущества, не формируют налоговую базу управляющей компании - доверительного управляющего для целей исчисления налога на прибыль.