Так, статьей 1286 ГК РФ установлено, что по лицензионному договору одна сторона - автор или иной правообладатель (лицензиар) предоставляет либо обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования этого произведения в установленных договором пределах.
Лицензионный договор заключается в письменной форме.
Заключение лицензионных договоров о предоставлении права использования программы для ЭВМ или базы данных допускается путем заключения каждым пользователем с соответствующим правообладателем договора присоединения[42], условия которого изложены на приобретаемом экземпляре таких программы или базы данных либо на упаковке этого экземпляра. Начало использования таких программы или базы данных пользователем, как оно определяется этими условиями, означает его согласие на заключение договора.
На основании изложенного, считаем, что лицензионный договор о предоставлении права на использование ПО может быть заключен путем оформления договора присоединения, т. е. путем приобретения экземпляра ПО, на котором изложены условия договора присоединения, и началом его использования.
Хотелось бы обратить Ваше внимание на мнение, изложенное в совместном Постановление Пленума Верховного Суда РФ № 5 и Пленума ВАС РФ № 29 от 26.03.09:
«38.2. Предусмотренный пунктом 3 статьи 1286 ГК РФ договор заключается между правообладателем, то есть обладателем исключительного права на программу для ЭВМ или базу данных, и пользователем, то есть лицом, правомерно владеющим экземпляром такой программы или базы и начинающим пользование соответствующей программой или базой. Лицо, приобретшее экземпляр программы для ЭВМ или базы данных не для самостоятельного пользования, а для перепродажи его третьему лицу, не является субъектом отношений, определенных названной нормой».
Таким образом, по нашему мнению, если Организация будет приобретать экземпляры программного обеспечения в товарной упаковке, содержащей условия договора присоединения, и перепродавать его третьим лицам, то такую операцию следует рассматривать в качестве приобретения и реализации товара.
Однако хотелось бы отметить, что на основании подпункта 2 пункта 2 статьи 1270 ГК РФ распространение произведения путем продажи или иного отчуждения его оригинала или экземпляров признается использованием произведения независимо от того, совершаются ли соответствующие действия в целях извлечения прибыли или без такой цели.
При этом статьей 1272 ГК РФ установлено, что если оригинал или экземпляры правомерно опубликованного произведения введены в гражданский оборот на территории РФ путем их продажи или иного отчуждения, дальнейшее распространение оригинала или экземпляров произведения допускается без согласия правообладателя и без выплаты ему вознаграждения, за исключением случая, предусмотренного статьей 1293 ГК РФ.
Таким образом, на наш взгляд, возможны два варианта распространения экземпляров ПО в качестве товара:
- приобретение экземпляров ПО, введенных в оборот, и их последующая реализации без заключения лицензионного договора;
- заключение лицензионного договора, дающего право на распространение экземпляров программы.
Кроме того, обращаем ваше внимание на следующее.
В соответствии с пунктом 1 статьи 1238 ГК РФ при письменном согласии лицензиара лицензиат может по договору предоставить право использования результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации другому лицу (сублицензионный договор).
По сублицензионному договору сублицензиату могут быть предоставлены права использования результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации только в пределах тех прав и тех способов использования, которые предусмотрены лицензионным договором для лицензиата (пункт 2 статьи 1238 ГК РФ).
Таким образом, при получении прав на использование ПО на основании лицензионного договора, Организация вправе передать указанные права казахской компании на основании сублицензионного договора в случае, если данное право предусмотрено лицензионным договором.
Далее рассмотрим предложенные Вами варианты.
Вариант 1. Покупка ПО как товара в РФ у российского поставщика ПО российского происхождения и перепродажа в КЗ как товара.
Данный вариант возможен, если экземпляры ПО введены в гражданский оборот на территории РФ и оформлены в товарной упаковке, содержащей условия договора присоединения. В этом случае Ваша Организация приобретает экземпляры ПО на основании договора купли-продажи у российского поставщика и перепродает их в Казахстан также по договору купли-продажи.
НДС
1) приобретение экземпляров ПО у российского поставщика:
Реализация товара на территории РФ признается объектом обложения НДС в соответствии с нормами подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ.
При этом налогоплательщиком в данном случае является поставщик – российская организация. При приобретении экземпляров ПО в составе его стоимости поставщик обязан предъявить в адрес Вашей Организации НДС и выставить счет-фактуру.
Впоследствии Организация вправе будет заявить вычет в отношении данного НДС.
Соответственно, налоговых обязательств у Вашей Организации в данном случае не возникает.
2) реализация экземпляров ПО в Казахстан:
Порядок обложения НДС операции, связанной с перемещением товаров по территории таможенного союза был подробно изложен нами в ответе № 10-10/30 от 27.10.10.
Нами было отмечено, что при определении порядка налогообложения данной операции необходимо руководствоваться Соглашением от 25.01.08 «О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе» (далее по тексту – Соглашение) и Протоколом от 11.12.09 (далее по тексту – Протокол).
В соответствии с пунктом 1 статьи 1 Протокола при экспорте товаров с территории одного государства (РФ) - члена таможенного союза на территорию другого государства (Казахстан) - члена таможенного союза налогоплательщиком государства (РФ) - члена таможенного союза, с территории которого вывезены товары, применяются нулевая ставка НДС при представлении в налоговый орган документов, предусмотренных пунктом 2 статьи 1 Протокола.
Для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки НДС и налогоплательщиком государства (РФ) - члена таможенного союза, с территории которого вывезены товары, в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией представляются следующие документы (их копии):
1) договоры (контракты) с учетом изменений, дополнений и приложений к ним, на основании которых осуществляется экспорт товаров;
2) выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации экспортированных товаров на счет налогоплательщика-экспортера, если иное не предусмотрено законодательством государства - члена таможенного союза. Поскольку статьей 165 НК РФ прямо предусмотрено представление в составе документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки налога, выписки банка, то считаем, что при осуществлении вывоза товаров в рамках процедуры экспорта Ваша организация также будет обязана представить указанный документ.
3) заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, составленное по форме Приложения 1 к Протоколу об обмене информацией в электронном виде между налоговыми органами государств - членов таможенного союза об уплаченных суммах косвенных налогов, с отметкой налогового органа государства - члена таможенного союза, на территорию которого импортированы товары, об уплате косвенных налогов (освобождении или ином порядке исполнения налоговых обязательств) (в оригинале или в копии по усмотрению налоговых органов государств - членов таможенного союза);
4) транспортные (товаросопроводительные) документы, предусмотренные законодательством государства - члена таможенного союза, подтверждающие перемещение товаров с территории одного государства - члена таможенного союза на территорию другого государства - члена таможенного союза. Указанные документы не представляются в случае, если для отдельных видов перемещения товаров оформление таких документов не предусмотрено законодательством государства - члена таможенного союза;
5) иные документы, подтверждающие обоснованность применения нулевой ставки НДС, предусмотренные законодательством государства - члена таможенного союза, с территории которого экспортированы товары.
Указанные документы представляются в налоговый орган в течение 180 календарных дней с даты отгрузки (передачи) товаров[43].
При этом следует учитывать, что налоговый вычет по товарам, приобретенным для осуществления экспортной операции может быть применен в порядке, установленном законодательством РФ (пункт 1 статьи 1 Протокола).
В соответствии с пунктом 3 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, предусмотренных пунктами 1 - 8 статьи 171 НК РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 НК РФ (облагаемых по ставке 0%), производятся в порядке, установленном настоящей статьей, на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 НК РФ.
Пунктом 9 статьи 167 НК РФ момент определения налоговой базы по ставке 0% определен как последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов.
Соответственно, по нашему мнению, НДС, предъявленный в составе товара, приобретенного у поставщика, заявляется к вычету в налоговой декларации за квартал, в котором был собран полный пакет документов под нулевую ставку.
При этом, на наш взгляд, должны соблюдаться также и иные условия для применения налогового вычета:
- товары приняты на учет на основании соответствующих первичных документов.
Налог на прибыль
1) приобретение экземпляров ПО у российского поставщика:
Поскольку реализация товара на территории РФ осуществляется поставщиком – российской компанией, налог на прибыль с суммы полученной выручки ею уплачивается самостоятельно.
Соответственно, у Вашей Организации при приобретении экземпляров ПО налоговых обязательств по налогу на прибыль не возникает.
2) реализация экземпляров ПО в Казахстан:
Объектом налогообложения налогом на прибыль признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов (пункт 1 статьи 247 НК РФ).
При этом к доходам относятся, в том числе, доходы от реализации товаров (подпункт 1 пункта 1 статьи 248 НК РФ).
Следует отметить, что глава 25 НК РФ не делает исключений в отношении статуса лица, которому были поставлены товары – российская компания или иностранная компания.
Соответственно, доходы от реализации экземпляров ПО казахской компании будут облагаться налогом на прибыль в общеустановленном порядке.
Иными словами, на дату реализации (дату перехода права собственности на экземпляры ПО) Организация обязана признать доход от реализации экземпляров ПО, при этом в составе расходов учитываются затраты на их приобретение (пункт 3 статьи 271 НК РФ, подпункт 3 пункта 1 статьи 268 НК РФ).
Отметим, что в настоящее время между Правительством РФ и Правительством Республики Казахстан действует Конвенция от 18.10.96 об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доходы и капитал (далее по тексту – Конвенция).
В соответствии с пунктом 4 статьи 13 Конвенции доходы от отчуждения любого имущества, не упомянутого в пунктах 1 и 2[44], облагаются налогом только в договаривающемся государстве (РФ), резидентом которого является лицо, отчуждающее имущество.
Соответственно, в зависимости от того, какие нормы содержатся в законодательстве Казахстана, возможны 2 ситуации:
- налог не будет удержан казахской компанией при выплате дохода;
- налог будет удержан казахской компанией при выплате дохода.
Однако в этом случае Ваша Организация вправе зачесть сумму налога, уплаченную на территории Казахстана в счет уплаты налога на прибыль в порядке, установленном статьей 311 НК РФ.
Вариант 2. Покупка ПО как лицензии в РФ у российского поставщика ПО российского происхождения и перепродажа в КЗ как товара.
Как было отмечено нами ранее, для того, чтобы ПО могли быть переданы в качестве товара, они должны иметь товарную упаковку, содержащую условие о договоре присоединения. В этом случае Организации необходимо либо получить экземпляры ПО от правообладателя, либо самостоятельно их создать.
Таким образом, в данном случае могут быть заключены лицензионные договоры двух видов:
- либо на использование и распространение ПО,
- либо на использование, воспроизведение и распространение ПО.
По лицензионному договору на использование и распространение ПО Организация приобретает неисключительные права на реализацию ПО третьим лицам, а также получает экземпляры ПО в соответствующей товарной упаковке. При этом Организация несет расходы, связанные с оплатой стоимости лицензионного договора, которая будет зависеть от количества полученных экземпляров ПО по договору.
По лицензионному договору на использование, воспроизведение и распространение ПО Организация приобретает неисключительные права на создание экземпляров ПО и право на реализацию их третьим лицам. В этом случае, Организация несет расходы, связанные с оплатой стоимости лицензионного договора, а также расходы, связанные с созданием экземпляров ПО.
Данный вариант с оформлением лицензионного договора между поставщиком ПО и Организацией подходит для случая, когда ПО не введено в гражданский оборот правообладателем ПО, а соответственно, не может распространяться без получения соответствующего разрешения правообладателя.
НДС
1) приобретение права на использование ПО на основании лицензионного договора у российского поставщика:
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, а также передача имущественных прав.
При этом согласно подпункту 26 пункта 2 статьи 146 НК РФ не подлежит налогообложению НДС реализация на территории РФ исключительных прав на программы для электронных вычислительных машин, а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора.
На основании приведенных норм, платежи, установленные лицензионным договором, дающим право на реализацию ПО, или на воспроизведение и реализацию ПО, не облагаются НДС.
Кроме того, налогоплательщиком НДС в данном случае является поставщик – российская организация, налоговых обязательств по НДС у Вашей Организации не возникнет.
2) реализация экземпляров ПО в Казахстан:
Независимо от того, приобретает Организация экземпляры ПО у поставщика или самостоятельно их создает, порядок налогообложения НДС стоимости экземпляров ПО, реализованных казахской компании, будет аналогичен тому, который был изложен нами при рассмотрении Варианта 1 – применяется нулевая ставка.
Налог на прибыль
1) приобретение права на использование ПО на основании лицензионного договора у российского поставщика:
При приобретении неисключительных прав на ПО на основании лицензионного договора, обязательств по налогу на прибыль у Вашей Организации не возникнет, поскольку поставщик – российская организация, самостоятельно уплачивающая налог на прибыль.
2) реализация экземпляров ПО в Казахстан:
Порядок обложения налогом на прибыль стоимости экземпляров ПО, реализованных казахской компании, будет аналогичен тому, который был изложен нами при рассмотрении Варианта 1 - доходы от реализации экземпляров ПО включаются в налоговую базу по налогу на прибыль в момент перехода прав собственности на экземпляры ПО.
Кроме того, в зависимости от того, какие нормы содержатся в законодательстве Казахстана, возможны 2 ситуации:
- налог на прибыль не будет удержан казахской компанией при выплате дохода;
- налог на прибыль будет удержан казахской компанией при выплате дохода.
В этом случае Ваша Организация вправе будет зачесть сумму налога, уплаченную на территории Казахстана, в счет уплаты налога на прибыль в порядке, установленном статьей 311 НК РФ.
Вариант 3. Покупка ПО как лицензии в РФ у российского поставщика ПО российского происхождения и перепродажа в КЗ как лицензии.
В этом случае между Организацией и поставщиком заключается лицензионный договор с правом заключения сублицензионного договора. Соответственно, между Организацией и казахской компанией также заключается лицензионный договор.
НДС
1) приобретение права на использование ПО на основании лицензионного договора у российского поставщика:
Как было отмечено нами в Варианте 2, реализация неисключительных прав на ПО на основании лицензионного договора не облагается НДС.
Кроме того, налогоплательщиком НДС является поставщик – российская организация, поэтому у Организации не возникает налоговых обязательств в данном случае.
2) реализация права на использование ПО на основании лицензионного договора в Казахстан:
В соответствии с пунктом 1 статьи 3 «Протокола о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе» от 11.12.09 местом реализации услуг по предоставлению лицензий на объекты интеллектуальной собственности будет являться место нахождения покупателя таких услуг.
Соответственно, объекта налогообложения НДС в РФ в данном случае не возникает.
При этом может возникнуть объект налогообложения в Казахстане, если это предусмотрено законодательством Казахстана. Следовательно, из доходов Вашей Организации может быть удержан НДС казахской компанией, выполняющей функции налогового агента.
Налог на прибыль
1) приобретение права на использование ПО на основании лицензионного договора у российского поставщика:
Налоговых обязательств в данном случае не возникает, поскольку плательщиком налога на прибыль в отношении дохода, полученного в виде лицензионных платежей, будет являться поставщик – российская организация.
2) реализация права на использование ПО на основании лицензионного договора в Казахстан:
Подробно вопрос налогообложения операции по реализации ПО на основании лицензионного договора казахскому контрагенту был изложен нами в ответе № 10-10/30 от 27.10.10.
В ответе мы указали, что по нашему мнению, доходы от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации[45], учитываются в состав внереализационных доходов (пункт 5 статьи 250 НК РФ).
При этом, в зависимости от условий договора, доходы отражаются в налоговом учете единовременно или равномерно, в течение срока, на который передаются права на ПО.
Также мы отмечали, что в соответствии с пунктом 1 статьи 12 Конвенции роялти, возникающие в договаривающемся государстве (Казахстан) и выплачиваемые резиденту другого договаривающегося государства (РФ), могут облагаться налогом в этом другом государстве.
Однако такие роялти также могут облагаться налогом в договаривающемся государстве, в котором они возникают (Казахстан), и в соответствии с законодательством этого государства, но если получатель и фактический владелец роялти является резидентом другого договаривающегося государства, то налог, взимаемый таким образом, не должен превышать 10 процентов общей суммы роялти (пункт 2 статьи 12 Конвенции).
Роялти считаются возникшими в договаривающемся государстве, если они выплачены за использование или за право использования прав или имущества в этом государстве (пункт 5 статьи 12 Конвенции).
Учитывая вышеизложенное, суммы лицензионных платежей могут облагаться налогом в Казахстане, но взимаемый налог не может превышать 10%.
При этом, как было отмечено выше, Ваша организация вправе зачесть налог, уплаченный в Казахстане в счет уплаты налога в РФ на основании статьи 311 НК РФ.
Следует также обратить Ваше внимание на следующее.
Согласно пункту 6 статьи 12 Конвенции если вследствие особых отношений между плательщиком и фактическим владельцем роялти или между ними обоими и каким-либо другим лицом сумма роялти, относящаяся к использованию, праву или информации, на основании которых она выплачивается, превышает сумму, которая была бы согласована между плательщиком и фактическим владельцем роялти при отсутствии таких отношений, то положения настоящей статьи применяются только к последней упомянутой сумме. В таком случае избыточная часть платежа подлежит налогообложению в соответствии с законодательством каждого договаривающегося государства с должным учетом других положений настоящей Конвенции.
Соответственно, рекомендуем при установлении цены по данной сделке учитывать указанный момент.
Вариант 4. Покупка ПО как лицензии в РФ у западного поставщика ПО иностранного происхождения и перепродажа в КЗ как лицензии.
В этом случае между Организацией и поставщиком заключается лицензионный договор с правом заключения сублицензионного договора. Соответственно, между Организацией и казахской компанией заключается сублицензионный договор.
НДС
1) приобретение права на использование ПО на основании лицензионного договора у иностранного поставщика:
При ответе на вопрос, мы исходим из того, что иностранная компания не состоит на учете в налоговых органах в РФ.
Как было отмечено нами ранее, объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ.
При этом в случае, если такая реализация осуществляется иностранным лицом, не состоящим на учете в налоговых органах, то исчисление, удержание и уплату НДС в бюджет осуществляет налоговый агент (пункты 1 и 2 статьи 161 НК РФ).
Таким образом, Ваша организация может выступать налоговым агентом только в том случае, если местом реализации неисключительных прав является территория РФ.
Порядок определения места реализации работ, услуг определен статьей 148 НК РФ.
Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ местом реализации услуг по предоставлению патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав признается территория РФ, если покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории РФ.
В рассматриваемом случае Ваша организация, являясь покупателем, осуществляет деятельность на территории РФ. Соответственно, местом передачи неисключительных прав для целей налогообложения НДС будет признаваться территория РФ.
Однако в соответствии с подпунктом 26 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению НДС операция по реализации исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора.
Соответственно, если между Вашей организацией и иностранной компанией будет заключен лицензионный договор, то Ваша организация налоговым агентом выступать не будет. И, соответственно, обязанность исчислять, удерживать и уплачивать в бюджет необходимую сумму НДС не возникнет.
Аналогичный вывод был сделан в письме Минфина РФ от 23.05.08 № /121:
«Подпунктом 26 п. 2 ст. 149 Кодекса предусмотрено освобождение от налогообложения налогом на добавленную стоимость передачи прав на использование программ для электронных вычислительных машин на основании лицензионного договора.
Учитывая изложенное, при приобретении у иностранной организации прав на использование программного обеспечения российская организация уплачивать налог на добавленную стоимость не должна в случае перечисления иностранной организации денежных средств в рамках лицензионного (сублицензионного) договора.»
2) реализация права на использование ПО на основании лицензионного договора в Казахстане:
Порядок налогообложения НДС лицензионных платежей по лицензионному договору будет аналогичен приведенному нами для Варианта 3. Объекта налогообложения НДС в РФ в данном случае не возникает.
При этом может возникнуть объект налогообложения в Казахстане, если это предусмотрено законодательством Казахстана. Следовательно, из доходов Вашей Организации может быть удержан НДС казахской компанией, выполняющей функции налогового агента.
Налог на прибыль
1) приобретение права на использование ПО на основании лицензионного договора у иностранного поставщика:
В отношении неисключительных прав пользования программным продуктом отмечаем следующее.
В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 309 НК РФ к доходам от источников в РФ, облагаемым у источника выплаты дохода, относятся доходы от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности[46].
Следует отметить, что пунктом 1 статьи 1225 ГК РФ к объектам интеллектуальной собственности отнесены, в том числе, программы для ЭВМ.
Учитывая, что неисключительные права на программное обеспечение передаются российской компании, по нашему мнению, можно говорить об использовании таких прав на территории РФ.
Соответственно, на наш взгляд, при приобретении неисключительного права пользования программным продуктом в соответствии с действующим российским законодательством Ваша организация будет выступать налоговым агентом, т. е. у Организации возникает обязанность исчислить, удержать и уплатить налог на прибыль.
При этом следует учитывать, что согласно подпункту 4 пункта 2 статьи 310 НК РФ у налогового агента не возникает обязанности исчислить и удержать из доходов, выплачиваемых иностранной организации сумму налога на прибыль, в случае выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 НК РФ.
Соответственно, в случае, если между страной иностранного поставщика и РФ заключено международное соглашение, в соответствии с которым, рассматриваемый нами вид дохода не подлежит обложению налогом на прибыль на территории РФ, то у Организации не возникнет обязанности по выполнению функций налогового агента. При этом для правомерного неудержания налога на прибыль с суммы дохода, выплачиваемой иностранному контрагенту, необходимо до даты выплаты дохода запросить соответствующее подтверждение постоянного места нахождения иностранной компании.
2) реализация права на использование ПО на основании лицензионного договора в Казахстан:
Порядок обложения налогом на прибыль будет аналогичен приведенному нами для Варианта 3.
Налогом на прибыль облагается доход, полученный Вашей Организацией в виде лицензионных платежей по лицензионному договору на предоставление в пользование ПО.
При этом рассматриваемый в данном случае доход подлежит обложению налогом и на территории Казахстана по ставке не более 10%. Налог, уплаченный в Казахстане, может быть зачтен в счет уплаты налога на прибыль в РФ.
Вариант 5. Покупка ПО как лицензии в РФ у западного поставщика ПО иностранного происхождения и перепродажа в КЗ как товара.
При ответе на вопрос в данном случае будем исходить из того, что взаимоотношения между Организацией и западным поставщиком регулируются нормами российского законодательства[47].
Как было отмечено нами ранее, для того, чтобы ПО могли быть переданы в качестве товара, они должны иметь товарную упаковку, содержащую условие о договоре присоединения. В этом случае Организации необходимо либо получить экземпляры ПО от правообладателя, либо самостоятельно их создать.
Таким образом, в данном случае могут быть заключены лицензионные договоры двух видов:
- либо на использование и распространение ПО,
- либо на использование, воспроизведение и распространение ПО.
По лицензионному договору на использование и распространение ПО Организация приобретает неисключительные права на реализацию ПО третьим лицам, а также получает экземпляры ПО в соответствующей товарной упаковке. При этом Организация несет расходы, связанные с оплатой стоимости лицензионного договора, которая будет зависеть от количества полученных экземпляров ПО по договору.
По лицензионному договору на использование, воспроизведение и распространение ПО Организация приобретает неисключительные права на создание экземпляров ПО и право на реализацию их третьим лицам. В этом случае, Организация несет расходы, связанные с оплатой стоимости лицензионного договора, а также расходы, связанные с созданием экземпляров ПО.
Данный вариант с оформлением лицензионного договора между поставщиком ПО и Организацией подходит для случая, когда ПО не введено в гражданский оборот правообладателем ПО, а соответственно, не может распространяться без получения соответствующего разрешения правообладателя.
НДС
1) приобретение права на использование ПО на основании лицензионного договора у иностранного поставщика:
При ответе на вопрос, мы исходим из того, что иностранная компания не состоит на учете в налоговых органах в РФ.
Как было отмечено нами для Варианта 4, в отношении платежей по лицензионному договору объекта обложения НДС не возникает, соответственно, Организация не будет являться налоговым агентом.
В случае, если Организация будет получать экземпляры ПО от иностранного поставщика, обращаем Ваше внимание также на следующее.
В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 146 НК РФ ввоз товаров на таможенную территорию РФ признается объектом налогообложения НДС.
Согласно пункту 3 статьи 38 НК РФ товаром для целей налогообложения признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. В целях регулирования отношений, связанных с взиманием таможенных платежей, к товарам относится и иное имущество, определяемое в соответствии с таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о таможенном деле.
Подпунктом 35 пункта 1 статьи 4 ТК ТС определено, что товаром признается любое движимое имущество, перемещаемое через таможенную границу, в том числе, носители информации.
При этом экземпляры ПО отсутствуют в перечне товаров, не подлежащих налогообложению НДС на территории РФ по статье 150 НК РФ.
Учитывая изложенное, материальные носители ПО подлежат налогообложению НДС при ввозе на территорию таможенного союза в общеустановленном порядке.
Аналогичный вывод сделан в Письме Минфина РФ от 12.05.08 № /110.
Для того, чтобы казахская компания могла свободно распоряжаться товарами (в данном случае - экземплярами ПО) на территории Таможенного союза, включающую в себя также и территорию Казахстана, такие товары могут ввозиться только при помещении под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления.
Согласно статье 209 ТК ТС выпуск для внутреннего потребления - таможенная процедура, при помещении под которую иностранные товары находятся и используются на таможенной территории таможенного союза без ограничений по их пользованию и распоряжению, если иное не установлено ТК ТС.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 151 НК РФ при ввозе товаров в таможенном режиме выпуска для свободного обращения налог уплачивается в полном объеме.
При этом пунктом 3 статьи 75 ТК ТС установлено, что налоговая база для исчисления налогов определяется в соответствии с законодательством государств - членов таможенного союза.
Порядок определения налоговой базы при ввозе товаров на таможенную территорию РФ в целях применения указанной таможенной процедуры установлен пунктом 1 статьи 160 НК РФ.
Согласно указанной норме налоговая база при ввозе экземпляров ПО следует определять как сумму:
- таможенной стоимости этих товаров[48];
- подлежащей уплате таможенной пошлины[49].
В соответствии с пунктом 5 статьи 166 НК РФ общая сумма НДС определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Налоговая ставка составляет 10% или 18% в зависимости от вида ввозимого товара (пункт 5 статьи 164 НК РФ).
Уплата налога производится до выпуска товаров в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления на основании представленной таможенной декларации (подпункт 1 пункта 3 статьи 211 ТК ТС). В случае, если выпуск товаров производится до подачи налоговой декларации, уплата налога производится не позднее 10 дня месяца, следующего за месяцем выпуска товара (подпункт 2 пункта 1 статьи 197 ТК ТС).
При этом уплаченный на таможне при ввозе товаров НДС может быть принят к вычету.
Учитывая вышеизложенное, считаем, что при ввозе экземпляров ПО на таможенную территорию РФ в таможенном режиме выпуска для внутреннего потребления, у Вашей Организации возникает обязанность уплатить таможенному органу НДС.
2) реализация экземпляров ПО в Казахстан:
Независимо от того, приобретает Организация экземпляры ПО у поставщика или самостоятельно их создает, порядок налогообложения НДС стоимости экземпляров ПО, реализованных казахской компании, будет аналогичен тому, который был изложен нами при рассмотрении Варианта 1 – применяется нулевая ставка.
При этом НДС, уплаченный при ввозе товара на таможенную территорию таможенного союза, заявляется к вычету в налоговой декларации за квартал, в котором был собран полный пакет документов под нулевую ставку.
Налог на прибыль
1) приобретение права на использование ПО на основании лицензионного договора у иностранного поставщика:
Как было отмечено нами при рассмотрении Варианта 4, доход, полученный Вашей Организацией в виде лицензионных платежей по лицензионному договору, облагается налогом на прибыль.
При этом в случае, если между страной иностранного поставщика и РФ заключено международное соглашение, в соответствии с которым, рассматриваемый нами вид дохода не подлежит обложению налогом на прибыль на территории РФ, то у Организации не возникнет обязанности по выполнению функций налогового агента. Для правомерного неудержания налога на прибыль с суммы дохода, выплачиваемой иностранному контрагенту, необходимо до даты выплаты дохода запросить соответствующее подтверждение постоянного места нахождения иностранной компании.
2) реализация экземпляров ПО в Казахстан:
Порядок обложения налогом на прибыль стоимости экземпляров ПО, реализованных казахской компании, будет аналогичен тому, который был изложен нами при рассмотрении Варианта 1 - доходы от реализации экземпляров ПО включаются в налоговую базу по налогу на прибыль в момент перехода прав собственности на ПО.
Кроме того, в зависимости от того, какие нормы содержатся в законодательстве Казахстана, возможны 2 ситуации:
- налог на прибыль не будет удержан казахской компанией при выплате дохода;
|
Из за большого объема этот материал размещен на нескольких страницах:
1 2 3 4 5 6 7 |
