Нормативное регулирование внешнеэкономической деятельности (стр. 7 )

Применение на практике данной методики позволяет оптимизировать рентабельность экспортной сделки и прогнозирует ее зависимость от таких макроэкономических факторов как инфляция, изменение обменного курса национальной валюты и банковской процентной ставки.

Глава 3. Учет, аудит и анализ экспортных операций

на примере и машины».

3.1. Бухгалтерский учет экспортных операций на примере и машины».

Общество с ограниченной ответственностью и машины» (далее Общество) является производственным предприятием, основными видами деятельности которого является производство механического сварочного оборудования, производство специального технологического (включая контрольно-испытательное) оборудования. Общество создано для осуществления самостоятельной хозяйственной деятельности в целях удовлетворения общественных потребностей и получения прибыли.

Учредителями Общества являются юридические лица, созданные в соответствии с Законодательством РФ: компания АФК» и Трейд». Уставный капитал и машины» состоит из двух равных долей учредителей в размере 10000 руб.

Общество является юридическим лицом со дня его регистрации и состоит на налоговом учете в Инспекции МНС РФ г. Москвы, на учете в отделении Пенсионного Фонда, в отделении Фонда Социального Страхования, в отделении Фонда Обязательного Медицинского Страхования, в Федеральном комитете по статистике. Общество имеет самостоятельный баланс, обособленное имущество, расчетный и другие счета в учреждениях банка, открытые в соответствии с действующим законодательством.

В соответствии с Уставом Общество осуществляет следующие виды деятельности:

производство механического сварочного оборудования;

производство специального технологического (включая контрольно-испытательное) оборудования;

общая коммерческая деятельность по обеспечению функционирования рынка;

оптовая и розничная торговля;

операции с недвижимым имуществом;

посреднические услуги при купле-продаже товаров народного потребления;

внешнеэкономическая деятельность;

материально-техническое снабжение и сбыт;

информационно-вычислительное обслуживание ;

осуществление прочих видов деятельности сферы материального производства.

Среднесписочная численность сотрудников в организации составляет 165 человек.

Организационная структура управления и машины» является линейной и характеризуется простыми вертикальными связями (Приложение ).

Как видно из схемы, Общество имеет высшее руководство – генерального директора, который обладает властью, полномочиями и руководит всей организацией. Ему непосредственно подчиняются главный инженер, заместитель генерального директора по производству, заместитель генерального директора по маркетингу и сбыту, главный бухгалтер, заместитель генерального директора по режиму - начальник охраны объекта, заместитель генерального директора по внереализационным доходам, заместитель генерального директора по реконструкции и освоении новых производств. Вышеперечисленным начальникам, в свою очередь, подчиняются различного рода исполнители.

Бухгалтерский учет в организации ведется структурным подразделением-бухгалтерией, возглавляемым главным бухгалтером. Главный бухгалтер несет ответственность за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности. Так же в его обязанности входит обеспечения соответствия осуществляемых хозяйственных операций законодательству РФ, контроль за движением имущества и выполнением обязательств. Без подписи главного бухгалтера денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не принимаются к исполнению.

Бухгалтерский учет финансово-хозяйственных операций ведется в соответствии с Федеральным Законом «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 , Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденным приказом МФ РФ от 01.01.2001г. №34н, с использованием автоматизированной формы учета.

Учет осуществляется с помощью бухгалтерской программы «1С-Бухгалтерия». Она проста в эксплуатации, сокращает громоздкость работы с документами, позволяет накапливать данные непосредственно в традиционных учетных регистрах (карточках, свободных листах и др.) и на машинных носителях информации (дискетах, жестком диске). Также эта система обеспечивает высокую точность учетных данных; оперативность данных учета; повышение производительности труда учетных работников; освобождение их от выполнения простых технических функций и предоставления большей возможности заниматься контролем и анализом хозяйственной деятельности; увязку всех видов учета и планирования, поскольку они используют одни и те же носители информации.

Бухгалтерская отчетность и машины» составляется в соответствии с действующим законодательством. Она составляется в рублях, в тоже время в регистрах бухгалтерского учета записи по движению активов и обязательств в иностранной валюте ведутся одновременно в рублях и в иностранной валюте.

Средства на счетах в кредитных организациях, денежные и платежные документы, краткосрочные ценные бумаги, средства в расчетах (включая по заемным обязательствам) с юридическими и физическими лицами переоцениваются регулярно – на дату совершения операции в иностранной валюте и на отчетную дату.

В целях снижения трудозатрат по налоговому учету курсовых разниц в учетной политике для целей бухгалтерского учета предусмотрено отражение курсовых разниц на конец текущего месяца. Это делает бухгалтерские ведомости по учету курсовых разниц одновременно и регистрами налогового учета курсовых разниц. Таким образом, курсовые разницы рассчитываются и отражаются в учете по мере совершения хозяйственных операций и по окончании месяца, а не отчетного периода.

Курсовые разницы относятся ко внереализационным доходам или расходам, поэтому их учет ведется на счете 91 «Прочие доходы и расхо­ды»: на субсчете «Прочие доходы» - положительные разницы; на субсчете «Прочие расходы» - отрицательные.

Соответственно, в Отчете о прибылях и убытках по строке «Внереализационные доходы» показываются - положительные курсовые разницы, а по строке «Внереализационные расходы» - отрицательные курсовые разницы.

и машины впервые начал осуществлять поставки на экспорт в 2003 году. До 2003 года вся продукция реализовывалась на внутреннем российском рынке, включая и достаточно отдаленные города Российской Федерации.

и машины» (далее экспортер) для расчетов с иностранными покупателями использует наиболее распространенную форму расчетов в международной торговле - аккредитивы.

При совершении операций с использованием аккредитива и машины» руководствуется Унифицированными правилами и обычаями для документарных аккредитивов (публикация Международной Торговой Палаты № 000).

В качестве примера рассмотрим договор на поставку сварочного оборудования, заключенного между и машины» и АО «ССГПО» (г. Рудный, Республика Казахстан) на сумму 00 руб. (Приложение ).

Согласно договору товар поставляется с территории РФ на территорию Казахстана на условиях FCA г. Москва, Инкотермс-2000. Оплата за товар осуществляется посредством безотзывного, документарного аккредитива сроком действия 45 календарных дней. Право собственности на товар переходит к покупателю с момента отгрузки товара по накладной.

Порядок расчета с использованием аккредитива в данном случае следующий.

АО «ССГПО» открывает в банке «Евразийский банк» аккредитив в течение пяти дней после получения посредством факсимильной связи подтверждения поставщика о готовности отгрузить продукцию в установленный срок и предварительного счета, а также одновременно дает указание банку о документах, которые должен представить поставщик и на основании которых может быть произведен платеж с аккредитива. Согласно Договору это оригинал счета-фактуры (без НДС), копия ГТД со штампом таможенного органа «Выпуск разрешен» и сертификат о происхождении товара по форме СТ-1.

Затем Евразийский банк открывает аккредитив в банке экспортера - КБ «Русский Банк Развития». Банк экспортера уведомляет последнего о том, что в его пользу открыт аккредитив (Приложение ).

Открытие аккредитива в пользу экспортера в бухгалтерском учете отражено следующим образом:

1) Дебет 55-1-1 «Аккредитивы в рублях» Кредит 62-2-1 «Расчеты с иностранными покупателями через аккредитивы» 00 руб.

После получения уведомления об открытии аккредитива и машины» отгружает товары и предъявляет отгрузочные документы в банк. Согласно условиям договора поставка товара осуществляется путем самовывоза покупателя, а право собственности на товар переходит к покупателю с момента отгрузки товара по накладной, поэтому в данном случае отражение в бухгалтерском учете отгрузки покупателю осуществляется без использования счета 45-1-3 «Экспортные товары в пути в РФ». Следовательно в бухгалтерском учете на дату перехода права собственности делаются следующие записи:

2) Дебет«Расчеты с иностранными покупателями через аккредитивы» Кредит 90-1-1 «Выручка от экспорта» 00 руб.

Одновременно с начислением выручки от реализации списывается фактическая себестоимость реализованных товаров

3) Дебет 90-2-1 «Себестоимость экспортных товаров» Кредит 43-1 «Экспортные товары на складах поставщиков» 72 руб.

На счете 90-9-1 определяется финансовый результат от реализации экспорта, который списывается на счет 99 «Прибыли и убытки». В данном случае имеет место прибыль, которая отражается следующей проводкой:

Дебет 90-9-1 «Прибыль (убыток) от экспорта товаров» Кредит,28 руб.

Банк проверяет предоставленные документы на предмет соответствия указаниям импортера. Если расхождения в представленных документах не выявлены, то с аккредитива в пользу экспортера производится платеж.

4) Дебет 51 Кредит 55-1-1 «Аккредитивы в рублях» 00 руб.

Как правило, банки за обслуживание аккредитивов взимают вознаграждение. Согласно уведомления об открытии аккредитива и машины» комиссия КБ «РБР» за авизование условий аккредитива оплачивает продавец со своего расчетного счета в размере 1461,20 руб. При этом в бухгалтерском учете данные расходы отражаются в составе операционных расходов:

Дебет 91 Кредит,20руб. – перечислено банку за обслуживание аккредитива.

Также в 2004 году и машины» заключило несколько договоров с иностранными поставщиками в иностранной валюте.

Рассмотрим в качестве примера договор, заключенный между и машины» и АООТ «Метсервис» (Украина) на сумму 35276 долларов США. Форма расчета такая же, как и в предыдущем случае, т. е. через аккредитивы. Поставка осуществляется на условиях FCA. Право собственности на товар переходит к покупателю в момент передачи товаров перевозчику.

Отгрузка продукции со склада продавца произведена в декабре 2004 г. Организация оплачивает таможенные сборы и пошлины в размере 17000 руб.

Товар сдан перевозчику в январе 2005 г. Транспортные расходы составили 23000 руб., в том числе НДС 3508,47 руб. Валютная выручка поступила на транзитный счет и машины» в январе 2005 г.

Курс доллара, установленный ЦБ РФ на дату передачи товара перевозчику, уплаты таможенных сборов и оформления грузовой таможенной декларации, составлял 27,9469 руб. за доллар США; на дату поступления оплаты курс доллара составил 28,1129 руб. за доллар США.

В учете организации-экспортера были составлены следующие записи:

Экспортная продукция изготовлена, поступила на склад и оприходована по производственной себестоимости:

1) Дебет 43-1 «Экспортные товары на складах поставщиков» Кредит 20

56 руб.

Порядок расчета с использованием аккредитива аналогичен тому, который был рассмотрен в предыдущем примере.

Иностранный покупатель открыл аккредитив в пользу экспортера в сумме 35276 долларов США, что по курсу ЦБ РФ на дату открытия аккредитива составило 35276 х 27,8677 = 99 руб.

2) Дебет 55-1-1 «Аккредитивы в валюте» Кредит 62-2-1 «Расчеты с иностранными покупателями через аккредитивы» 99 руб. (35276$; курс 27,8677)

Получив уведомление об открытии аккредитива и машины» отгрузило товар в пограничный пункт РФ:

3) Дебет 45-1-3 «Экспортные товары в пути в РФ» Кредит 43-1 «Экспортные товары на складах поставщиков» 84 руб. (35276$ ; курс 27,9469)

Оплачены расходы по доставке товара до таможни погранпункта РФ:

4) Дебет 44-1 «Накладные расходы по экспорту в рублях» Кредитруб.

Для оплаты таможенных сборов на счет таможни РФ перечислено:

5) Дебет 76-7 «Расчеты с таможней» Кредитруб.

Списаны таможенные расходы:

6) Дебет 44-1 «Накладные расходы по экспорту в рублях» Кредит 76-7 «Расчеты с таможней» 17000 руб.

Так как право собственности переходит к покупателю в момент передачи товаров перевозчику, то в этот момент иностранному покупателю выставляется счет-фактура, а также передаются документы, подтверждающие реализацию, – отгрузочные, передаточные ведомости и накладная.

Товар списывается на реализацию по производственной себестоимости в сумме 56 руб. Списываются накладные расходы по товару в сумме 40000 руб. Финансовый результат: 84 (35276 х 27,94,56 = 28 руб.

На дату передачи товара перевозчику, т. е. дату перехода права собственности, сделаны следующие проводки:

7) Дебет 62 – 4 «Расчеты с иностранными покупателями через аккредитивы» Кредит 90-1-1 «Выручка от экспорта» 84

Списана фактическая себестоимость реализованных товаров:

8) Дебет 90-2-1 «Себестоимость экспортных товаров» Кредит 43-1 «Экспортные товары на складах поставщиков» 56 руб.

Списаны накладные расходы по экспорту:

9) Дебет 90-2-1 «Себестоимость экспортных товаров» Кредит 44-1 «Накладные расходы по экспорту в рублях» 40000 руб.

На транзитный валютный счет поставщика поступила выручка

10) Дебет 52-1-1 «Транзитный валютный счет» Кредит 55-1-1 «Аккредитивы в валюте» 66 руб$; курс 28,1129)

Отражена отрицательная курсовая разница :

11) Дебет 91-3 Кредит 55-1-1 «Аккредитивы в валюте» 8649,67 руб.

В соответствии с Инструкцией ЦБ РФ -И "Об обязательной продаже части валютной выручки на внутреннем валютном рынке Российской Федерации" ставка обязательной продажи валютной выручки от экспорта товаров составляет 10%, однако было решено продать 50% валютной выручки:

12) Дебет 57 Кредит 52-1-1 «Транзитный валютный счет» 50 руб. (35276$; курс 28,1594)

13) Дебет 51 Кредит,50 руб.

Оставшаяся часть валюты была списана на текущий валютный счет и машины»:

14) Дебет 52-1-2 «Текущий валютный счет» Кредит 52-1-1 «Транзитный валютный счет» 50 руб.

Отражена курсовая разница по транзитному валютному счету:

Дебет 52-1-1 «Транзитный валютный счет»

Кредит 91-3 «Курсовая разница»

3.2. Налогообложение экспортных операций на примере

и машины».

На рассматриваемом предприятии реализация в 2004 году составила 82345 тыс. руб. (на территории Российской Федерации) и 18742 тыс. руб. (экспорт продукции). Прибыль от реализации на конец года составила 894 тыс. руб.

Выручка от реализации продукции и машины» для целей исчисления НДС определяется по мере отгрузки продукции и предъявления покупателю расчетных документов.

Объектом налогообложения НДС является стоимость механического сварочного оборудования, а также стоимость специального технологического (включая контрольно-испытательное) оборудования, реализованных как на территории РФ, так и за ее пределами.

Декларации по налогу на добавленную стоимость организация представляет в налоговую инспекцию ежемесячно, исходя из фактических оборотов по реализации товаров (работ, услуг). Уплату налога в бюджет организация осуществляет по срокам 15-го, 25-го и 5-го числа следующего месяца декадными платежами в размере одной трети суммы налога, причитающейся к уплате в бюджет по последнему месячному расчету.

При расчетах по налогу на добавленную стоимость и машины», как и все плательщики налога на добавленную стоимость, при совершении операций по реализации товаров (работ, услуг) составляет счета-фактуры и ведет журналы учета счетов-фактур, книгу продаж и книгу покупок по установленным формам.

Получаемые и выдаваемые счета-фактуры хранятся отдельно в журналах учета счетов-фактур в течение полных 5 лет с даты их получения (выдачи), в которых счета-фактуры подшиты и пронумерованы. Если и машины» выступает в качестве поставщика, бухгалтерия предприятия ведет журнал учета выдаваемых покупателям счетов-фактур и книгу продаж, а если в качестве покупателя товаров (работ, услуг) - журнал учета получаемых от поставщиков счетов-фактур и книгу покупок.

Так как в соответствии с учетной политикой предприятия НДС определяется "по отгрузке", то выписанный счет-фактура автоматически включается в книгу продаж того налогового периода (месяца, кварта­ла), в котором он выписан, независимо от факта оплаты.

При отгрузке продукции на экспорт и машины» выставляет счет-фактуру, в которой в качестве обязательных сведений указываются страна происхождения товара и номер грузовой таможенной декларации.

Налогообложение организаций, хотя и регулируется самостоятельной нормативно-правовой базой, имеет тесную связь с бухгалтерским учетом, поскольку базируется на его данных. Кроме того, налоговые обязательства подлежат отражению в регистрах бухгалтерского учета в соответствии с п. 3 ст. 23 НК РФ. Поэтому в данном параграфе описание процесса налогообложения экспортных операций и машины» будет происходить наряду с составлением бухгалтерских проводок.

и машины» изготавливает из приобретенных материалов и впоследствии реализует один и тот же вид продукции как на внешнем, так и на внутреннем рынке. При этом данное предприятие не всегда может изначально определить объем продукции, подлежащей реализации на экспорт, так как контракты с зарубежными покупателями зачастую заключаются после изготовления продукции.

Если организация могла определить, что комплектующие и материалы приобретались для производства экспортного товара, то в том налоговом периоде, когда товар отгружался на экспорт, что подтверждалось отметкой "Выпуск разрешен", проставленной региональным таможенным органом на ГТД, то организация заполняла разд.3 Декларации по нулевой ставке.

Заполнение этого раздела свидетельствовало о том, что налогоплательщик осуществил в данном налоговом периоде реализацию товаров, облагаемых, по его мнению, по ставке 0%. В результате в течение 180 дней с момента помещения товаров под таможенный режим экспорта и машины» имело право не включать такую реализацию в объект налогообложения по ставке 18%.

Одновременно в этот же период данное предприятие не имело права принять к вычету НДС, уплаченный по приобретенным товарам, использованным при производстве и реализации товаров, по которым предполагалось применение нулевой ставки НДС.

Однако чаще организации не предоставляется возможным определить заранее, что комплектующие будут использованы для продукции, реализованной на экспорт. В случаях, когда организация не могла определить, что материалы и комплектующие приобретаются для производства экспортного товара, и такой НДС был ранее принят к вычету, НДС восстанавливали и уплачивали в бюджет. НДС подлежал восстановлению в том налоговом периоде, в котором налогоплательщик осуществил отгрузку продукции на экспорт и оформил ГТД.

Рассмотрим пример по восстановлению НДС, ранее принятого к вычету.

В марте 2004 г. и машины» получило от поставщика и полностью оплатило материалы и комплектующие на сумму 701428 руб. (в том числе НДС 49 руб.).

Дебет 10 "Материалы" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" 51

- отражена стоимость поступивших материалов;

Дебет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" 49 руб.

- отражен НДС по приобретенным материалам;

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" Кредит 51 "Расчетные счета" 701428 руб.

- произведена оплата поставщику материалов.

Организация не могла определить объем продукции, подлежащей реализации на экспорт, поэтому организация приняла к вычету НДС, уплаченный поставщику сырья, в полном объеме.

Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость" Кредит 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" 49 руб.

- принята к вычету сумма НДС по приобретенным материалам.

В налоговой декларации по НДС в марте 2004 г. отражается сумма налоговых вычетов - 49 руб. (без учета иных операций).

Поступившие материалы полностью использованы для производства продукции в апреле 2004 г.

Дебет 20 "Основное производство" Кредит 10 "Материалы" 51 руб.

- материалы отпущены в производство.

В июне 2004 г. был заключен договор о продаже части этой продукции на экспорт. 25.06.2004 продукция отгружена зарубежному покупателю.

В соответствии с расчетами для производства экспортной продукции использованы материалы на сумму 350498 руб.

Согласно п.3 ст.172 НК РФ вычеты сумм НДС по материалам, использованным на производство экспортной продукции, производятся только при представлении в налоговые органы соответствующих документов, подтверждающих право применения ставки 0% по экспортируемым товарам. Таким образом, после расчета стоимости материалов, использованных для выпуска экспортной продукции, НДС был восстановлен в бухгалтерском учете. Это отражается записью:

Дебет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Расчеты по налогу на добавленную стоимость" 63089,64 руб. (350498 х 18%)

- восстановлена сумма НДС по материалам, использованным на выпуск экспортной продукции.

В налоговой декларации по НДС за март 2004 г. сумма налоговых вычетов была уменьшена на сумму восстановленного НДС – 63089,64 руб.

Документы на подтверждение реального экспорта были представлены 20.08.2004. И только после того, как налоговая инспекция подтвердила право на применение нулевой процентной ставки, НДС в сумме 63089,64 руб. был принят к вычету.

Рассмотрим на примере контракта на поставку сварочного оборудования, заключенного между и машины» и АО «ССГПО», условия заключения которого были приведены в предыдущем параграфе, какие документы предприятие предоставляет в налоговую инспекцию для того, чтобы подтвердить экспорт. В соответствии с налоговым законодательством и машины» представило в Налоговую инспекцию № 13 декларацию по НДС по ставке 0 процентов (Приложение ), и пакет документов. В пакет документов вошли:

контракт № 000/04/9юр от 28.06.04 (Приложение );

выписка банка за 11.10.04, подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации товаров иностранному юридическому лицу на счет и машины» в банке (Приложение );

грузовая таможенная декларация с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товара в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории РФ (Приложение );

копия международной товарно-транспортной накладной № 000 с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации (Приложение ).

3.3. Аудит и анализ экспортных операций на примере

и машины».

Отдел внутреннего аудита или служба внутреннего контроля на и машины» отсутствует, однако система внутреннего контроля существует. С началом осуществления поставок на экспорт особое внимание стали уделять контролю за осуществлением экспортных операций, их оформлению, учету и т. д.

Во-первых, на предприятии организована система хранения документов, в том числе по экспортным контрактам, которая не допускает утери или несанкционированного исправления первичной документации. Для этих целей на предприятии создана оборудованная комната-архив, документы в которой хранятся в несгораемых шкафах. Также со стороны бухгалтерии осуществляется контроль за соблюдением сроков сдачи документации в архив и сроков хранения первичной документации.

Для защиты информации от несанкционированного доступа каждому работнику бухгалтерии установлены личные сетевые пароли для входа в компьютер, а также для входа в систему 1С-Предприятие.

Во-вторых, осуществляется контроль за законностью совершения экспортных операций и законностью создания первичных документов по ним. Для этих целей производится систематическая проверка первичной документации на наличие необходимых подписей и реквизитов. Без соответствующих подписей работники бухгалтерии отказывают в принятии документа в обработку. Работники бухгалтерии, обрабатывающие конкретные документы, контролируют правильность оформления документов. В свою очередь заместитель главного бухгалтера осуществляет контроль за соответствием произведенных и зафиксированных на носителе операций экспортным договорам и действующему законодательству. Для этих целей помимо норм национального законодательства применяются нормы международного права. Основная цель - проверка соответствия экспортных операций законодательству, регламентирующего правила ведения бухгалтерского учета, а также гражданскому, валютному, таможенному и налоговому законодательствам. В обязанности заместителя главного бухгалтера входит контроль за полнотой регистрации документов в учетных регистрах. Цель данного контроля - достижение уверенности в том, что все первичные документы на предприятии, имеющие отношение к экспортным операциям, будут введены и обработаны.

Каждый работник бухгалтерии несет ответственность за количественный и качественный перенос данных из документов в систему учета. Проверкой соответствия занесенных данных из документов в систему бухгалтерского учета занимается заместитель главного бухгалтера. В настоящее время в связи с тем, что количество поставок на экспорт не слишком велико, проверяются все без исключения операции, касающиеся экспорта, возможно, с увеличением объема экспортных операций данный контроль будет проводиться выборочно по операциям.

Регулярно на предприятии проводятся инвентаризации и сверки расчетов с контрагентами для установления реально числящихся в учете сумм на определенную дату, а также осуществляется проверка соответствия даты документов, имеющих отношение к экспортным операциям, дате его регистрации в учетном регистре. Эти действия необходимы для подтверждения того, что на предприятии соблюден принцип временной определенности.

На предприятии осуществляется контроль за своевременным истребованием дебиторской задолженности. По большей части расчеты по экспортным контрактам осуществляются в форме аккредитивов, по таким контрактам проблем с просроченной задолженностью контрагентов не возникает. Но заключаются экспортные контракты предусматривающие отсрочку платежа, по которым необходимо контролировать задолженность по оплате. При выявлении непогашенной дебиторской задолженности иностранных покупателей им направляются письма-требования о погашении задолженности. Таким образом, на предприятии проводится работа по истребованию дебиторской задолженности.

С точки зрения эффективности внутреннего контроля немаловажным является ведение аналитического учета по экспортным операциям. На данном предприятии учет экспортных товаров ведутся в следующих разрезах:

Экспортные товары по прямым поставкам;

Экспортные товары в пути по территории РФ;

Экспортные товары в пути за границей.

Бухгалтерия отслеживает соответствие фактического местонахождения товара данным бухгалтерского учета. Несмотря на то, что до наступления момента перехода права собственности отгруженный на экспорт товар должен находиться на балансе экспортера, в бухгалтерском учете его необходимо перевести со счета 41 «Товары» или счета 43 «Готовая продукция» на счет 45, субсчет «Товары отгруженные, экспортные». Также отслеживают, чтобы после перехода права собственности к покупателю отгруженные экспортные товары списывались с баланса экспортера.

На предприятии существует и такая процедура контроля как контроль за правильностью отражения операций на счетах бухгалтерского учета. Задача данной процедуры контроля - достижение уверенности в том, что все операции по расчетам с иностранными покупателями будут отражены на соответствующих экономическому смыслу совершенной операции счетах бухгалтерского учета.

Согласно Уставу общества с ограниченной ответственностью «Оборудование и машины» для проверки и подтверждения правильности годовых отчетов и бухгалтерских балансов общества, а также для проверки состояния текущих дел в обществе, оно вправе по решению общего собрания участников общества привлекать профессиональных аудиторов, не связанных имущественными правами с обществом, генеральным директором и участниками общества.

Для проведения аудита предприятие ежегодно привлекает аудиторскую компанию. Среди объектов аудита можно выделить экспортные операции.

Для подтверждения правильности составления годовой отчетности 2004 г. была приглашена новая аудиторская компания, поэтому свою работу она начала с проверки состояния внутреннего контроля при помощи письменного опросника, а перед проведением аудита экспортных операций был осуществлен устный опрос работников бухгалтерии, касающийся непосредственно внутреннего контроля данных операций. Проведенное тестирование показало, что система внутреннего контроля учета экспортных операций находится на достаточно высоком уровне.

Для проведения аудита экспортных операций аудиторской организацией были запрошены следующие документы и регистры бухгалтерского учета предприятия - экспортера:

внешнеторговые контракты;

книга регистрации контрактов;

паспорта сделок;

банковские документы уполномоченных банков;

ведомости учета готовой продукции;

ведомости учета отгруженной экспортной продукции;

бухгалтерская отчетность предприятия;

грузовые таможенные декларации;

первичные товаросопроводительные документы;

налоговые декларации по нулевой процентной ставке;

переписка с экспортерами;

договоры с транспортными, посредническими, экспедиторскими и прочими организациями, которые принимают участие в реализации продукции этого предприятия на экспорт.

Следует заметить, что в данном перечне не указаны приказы об учетной политике предприятия, Главная книга, Книга продаж и Книга покупок. Дело в том, что данная информация запрашивалась ранее при проведении аудита на других участках.

В общем плане аудиторской проверки экспортных операций были выделены следующие виды работ:

Проверка достоверности формирования себестоимости экспортируемой продукции;

Правовая оценка контрактов с позиций действующего законодательства;

Проверка достоверности финансового результата деятельности по экспорту продукции;

Проверка дебиторской задолженности покупателей;

Проверка достоверности отражения в бухгалтерском учете операций с иностранной валютой;

Проверка достоверности величины налоговых обязательств.

Первый этап проведения аудита экспортных операций - проверка достоверности формирования себестоимости экспортируемой продукции. На данном этапе проверялись операции по приобретению предприятием материалов и комплектующих, стоимость которых была включена в себестоимость экспортной продукции, операции по списанию на себестоимость продукции материальных ценностей, операции по калькулированию себестоимости, включению в себестоимость общепроизводственных и общехозяйственных затрат. В первую очередь была осуществлена проверка правильности оформления первичных документов, наличие оправдательных документов, обосновывающих фактические затраты, а также проверка экономической целесообразности совершенных затрат. Также аудиторы проверяли соответствие расходов, понесенных предприятием и включенных им в себестоимость продукции, базису поставки, предусмотренному договором, предусматривающими принадлежность расходов той или иной стороне договора.

На следующем этапе аудита проводилась правовая оценка контрактов (договоров) с позиций действующего законодательства.

Проверке подлежали содержание договора, его структура, а также наличие обязательных разделов, или условий:

·  Предмет договора;

·  Цена и общая сумма договора;

·  Условия оплаты;

·  Условия поставки;

·  Качество продукции и комплектность;

·  Ответственность сторон;

·  Форс-мажорные обстоятельства;

·  Рассмотрение споров;

·  Прочие условия;

·  Реквизиты и подписи сторон.

Как показала проверка, все экспортные контракты, заключенные предприятием, содержат все необходимые разделы. Однако в нескольких экспортных контрактах (в т. ч. приведенного в приложении №7 ) было выявлено несоответствие Условия Инкотремс-2000 - FCА условию поставки и ответственности сторон. Согласно Инкотермс-2000 при осуществлении экспорта на условии FCА предприятие-экспортер должен предоставить товар в попечение перевозчика, указанного покупателем или отгрузить в транспортное средство, указанное покупателем. При этом продавец должен осуществить экспортные формальности для вывоза товара. Согласно условиям договора товар отгружается продавцом, а транспортировка осуществляется покупателем самовывозом с завода продавца. Если условия, указанные в договоре, устраивали оба предприятия, то им следовало бы выбрать условие EXW.

Далее был проведен аудит полноты отражения выручки от экспорта товаров. Для этого была проведена такая процедура, как сравнение оборотов по счетам 62 субсчет «Расчеты с иностранными покупателями» и 90-1-1 «Выручка от экспорта».

Как показала проверка, обороты по данным счетам равны. Однако было рекомендовано вести учет на счетах«Экспортные товары в пути в РФ» и 90-1-1 «Выручка от экспорта» в разрезе контрактов. Это позволит проводить целостную проверку полноты отражения выручки от экспорта, так как равенство оборотов по счетам 62-2 «Расчеты с иностранными покупателями» и 90-1-1 «Выручка от экспорта» не гарантирует того, такие записи делались по всем товарным партиям, перешедшим в собственность покупателей. Поэтому необходимо осуществлять дополнительную процедуру-сравнение номеров контрактов, по которым товары списывались с кредита 45-1-3 и номеров контрактов, по которым отражалась выручка.

Чтобы исключить возможность искажения общей суммы выручки по экспортным операциям аудиторская организация посоветовала предприятию вести карточки учета внешнеторговых контрактов. В соответствующих графах необходимо учитывать отгруженные товары параллельно по себестоимости и в контрактных ценах. А также следует вести книгу регистрации внешнеторговых контрактов, и против тех контрактов, обязательства по которым выполнены и расчеты произведены, необходимо делать пометку «Исполнен».

При проведении аудита дебиторской задолженности покупателей сумм просроченной дебиторской задолженности выявлено не было. Аудит отражения в бухгалтерском учете операций с иностранной валютой показал, что данные операции отражаются в учете в соответствии с действующим законодательством.