Налог на добавленную стоимость (стр. 3 )

Позиция налогоплательщика.

Возмещение налогоплательщиком уплаченного в 2000 и 2001 годах предпринимателям налога на добавленную стоимость при расчетах с ними за выполненные работы правомерно, поскольку оплата производилась на основании полученных от предпринимателей счетов-фактур, в которых выделены суммы налога, а право на применение налогоплательщиком налоговых вычетов не связано с уплатой в бюджет налога на добавленную стоимость указанными лицами.

Позиция налогового органа.

Поскольку предприниматели не являлись плательщиками налога на добавленную стоимость в 2000 году в соответствии с Законом РФ от 6 декабря 1991 года N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость", а в 2001 году - в связи с их переводом на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в соответствии с Законом Ямало-Ненецкого автономного округа от 21.12.98 N 55-ЗАО "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности", налогоплательщик был не вправе учитывать в расчетах по налогу на добавленную стоимость часть стоимости этих услуг, выделенную в счетах-фактурах как налог на добавленную стоимость.

Решением суда первой инстанции от 01.01.2001 решение инспекции признано недействительным в части отказа обществу в уменьшении в налоговых декларациях сумм налога на добавленную стоимость, полученных от покупателей, на суммы налога, уплаченные индивидуальным предпринимателям, и взыскания штрафа и пеней.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа Постановлением от 01.01.2001 решение оставил без изменения.

При рассмотрении дела в порядке надзорного производства Президиум ВАС РФ разграничил ситуации с возмещением налога на добавленную стоимость, когда данный налог предъявлен лицом, не являющимся налогоплательщиком, в зависимости от периода, в котором было произведено возмещение налога: в 2000 или в 2001 году.

В первом случае возмещение налога на добавленную стоимость производилось налогоплательщиком при предъявлении налога индивидуальными предпринимателями в период действия Закона РФ от 6 декабря 1991 года N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость".

В соответствии с п. 1 ст. 2 названного Закона плательщиками налога на добавленную стоимость являлись юридические лица, включая предприятия с иностранными инвестициями, осуществляющие производственную и иную коммерческую деятельность, полные товарищества, индивидуальные (семейные) частные предприятия, филиалы, отделения и другие обособленные подразделения предприятий, находящиеся на территории РФ и самостоятельно реализующие товары (работы, услуги), компании, фирмы, любые другие организации, образованные в соответствии с законодательством иностранных государств, и международные организации, их филиалы и представительства, осуществляющие производственную или иную коммерческую деятельность на территории РФ.

Таким образом, Закон РФ от 6 декабря 1991 года N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость", действовавший в период до 01.01.2001, однозначно не относил индивидуальных предпринимателей к плательщикам данного налога.

Делая вывод о необоснованности возмещения НДС по услугам, оказанным налогоплательщику предпринимателями в 2000 году, Президиум ВАС РФ указал, что тот факт, что индивидуальные предприниматели не являлись в 2000 году плательщиками налога на добавленную стоимость, не мог быть неизвестным налогоплательщику.

Таким образом, поскольку правовой статус лица, предъявляющего суммы налога на добавленную стоимость, однозначно свидетельствовал о том, что индивидуальный предприниматель не являлся до 01.01.2001 плательщиком НДС, данное обстоятельство имело принципиальное значение для реализации налогоплательщиком своего права на возмещение налога.

Аналогичный подход был реализован и некоторыми другими Федеральными арбитражными судами. В частности, в Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 01.01.2001 N А11-6376/2002-К2-Е было прямо указано о том, что суммы налога по счетам-фактурам индивидуальных предпринимателей обоснованно не приняты налоговым органом к возмещению из бюджета.

Следует заметить, что в Законе РФ от 6 декабря 1991 года N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" отсутствовали нормы, касающиеся регламентации рассматриваемой ситуации.

В то же время в п. 5 ст. 173 главы 21 Налогового кодекса РФ, действующей с 01.01.2001, прямо предусмотрено, что, помимо непосредственно налогоплательщиков, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется лицами, не являющимися налогоплательщиками, в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога.

Этим объясняется то обстоятельство, что в отношении операций 2001 года по оплате услуг, оказанных индивидуальными предпринимателями, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход, Президиум ВАС РФ направил дело на новое рассмотрение с целью оценки обоснованности принятия сумм налога на добавленную стоимость к вычету по принятым к учету счетам-фактурам индивидуальных предпринимателей.

Таким образом, в отличие от ситуации с возмещением суммы налога на добавленную стоимость по услугам 2000 года, оказанным индивидуальными предпринимателями, можно сделать вывод, что правовой статус поставщика не имеет решающего значения при решении вопроса о возмещении налога.

Это объясняется тем, что, во-первых, в соответствии с положениями главы 21 Налогового кодекса РФ индивидуальные предприниматели отнесены к плательщикам налога на добавленную стоимость, а налоговое законодательство не предъявляет обязательных требований к налогоплательщику о выяснении у контрагентов их налогового статуса, а во-вторых, глава 21 Налогового кодекса РФ прямо предусматривает обязанность лиц, не являющихся налогоплательщиками, уплатить в бюджет предъявленные ими в счетах-фактурах суммы налога на добавленную стоимость.

Постановление Президиума ВАС РФ

от 01.01.2001

N 2011/03

13. Налоговый орган не может отказать налогоплательщику в возмещении НДС только по формальному мотиву, в связи с тем что у него возникли вопросы относительно достоверности документов, предоставленных в подтверждение законности требования налоговых вычетов. До момента вынесения решения об отказе в налоговом вычете налоговой орган должен принять меры к их разрешению.

В случае вынесения налоговым органом решения без истребования у налогоплательщика документов, которые он не обязан в силу отсутствия прямого на то указания в нормах гл. 21 НК РФ, представлять налоговому органу вместе с декларацией по НДС, налогоплательщик вправе представить такие документы в суд в подтверждение незаконного характера вынесенного налоговым органом решения (Постановление ФАС СЗО от 01.01.2001 N А/02).

Позиция налогоплательщика.

Отказ налогового органа в вычете сумм НДС на основании непредоставления налогоплательщиком документов, подтверждающих обоснованность налогового вычета, неправомерен, т. к. налоговый орган не выдвигал требования о предоставлении таких документов. Требование предоставить документы, не предусмотренные положениями Налогового кодекса РФ, в подтверждение права на налоговый вычет НДС неправомерно.

Позиция налогового органа.

Право на возмещение НДС возникает после того, как предоставлены в налоговый орган все документы, подтверждающие правильность применения налоговых вычетов по НДС.

Решением суда от 01.01.2001 заявление налогоплательщика удовлетворено. Постановлением апелляционной инстанции от 01.01.2001 решение суда оставлено без изменения.

Федеральный арбитражный суд оставил решения нижестоящих судов без изменения на основании того, что ссылка налогового органа на непредоставление налогоплательщиком первичных бухгалтерских документов для получения возмещения НДС из бюджета неправомерна. Также позиция налогового органа об отсутствии оснований у налогоплательщика на возмещение налога на добавленную стоимость в связи с отсутствием сумм налога на добавленную стоимость, исчисленных по реализации в данном налоговом периоде, не является основанной на положениях налогового законодательства.

При ввозе на таможенную территорию товаров налогоплательщиком уплачен налог на добавленную стоимость. После сдачи декларации по итогам налогового периода по этим суммам налога на добавленную стоимость налогоплательщиком были поданы заявления в налоговый орган на возмещение из бюджета данных сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных налогоплательщику поставщиками и уплаченных им при приобретении товаров. Ст. 176 Налогового кодекса РФ позволяет налогоплательщикам получать возмещение сумм налога на добавленную стоимость в разнице, превышающей общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную по операциям, признаваемым объектами обложения налогом на добавленную стоимость, и налоговых вычетов, полученных в данный налоговый период.

Одновременно налоговый орган проводит выездную налоговую проверку правильности исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость. Но такая проверка не признана судом выездной, поскольку налоговый орган не исследовал первичные документы бухгалтерского учета налогоплательщика, т. е. она не отвечает самому понятию выездной проверки, установленному в положениях ст. 89 Налогового кодекса РФ. Судом установлено, что налогоплательщик не получал ни уведомления налогового органа о проведении в отношении его выездной налоговой проверки, ни требования о предоставлении бухгалтерской документации. Неознакомление налогоплательщика с принятым по результатам налоговой проверки решением также ущемляет его права, поскольку он не может выдвинуть свои возражения против такого решения налогового органа в силу предписаний п. 5 ст. 100 Налогового кодекса РФ.

КонсультантПлюс: примечание.

В тексте документа, видимо, допущена опечатка: имеется в виду п. 1.11.2 Инструкции МНС РФ от 01.01.01 г. N 60, а не п. 3.

Решение, вынесенное налоговым органом по результатам налоговой проверки, не содержит ссылок на первичные документы и обстоятельства, установленные в ходе проверки, чем нарушает требование п. 3 ст. 101 Налогового кодекса РФ, предписывающего обязательность таких ссылок. Данное решение также по этому основанию не соответствует Инструкции МНС РФ от 01.01.01 г. N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах", утвержденной Приказом МНС РФ от 01.01.01 г. N АП-3-16/138, в п. 3 которой установлено требование о необходимости обязательно указывать ссылки на первичные документы бухгалтерского учета налогоплательщика, тем самым документально подтверждать допущенные им нарушения. Это противоречит правилам проведения выездной налоговой проверки, установленным налоговым органом и обязательным для исполнения нижестоящими налоговыми органами в силу иерархичности их построения.

Таким образом, налоговый орган по сути не провел выездную проверку и не может строить свою позицию по отношению к налогоплательщику на ее данных.

КонсультантПлюс: примечание.

В тексте документа, видимо, допущена опечатка: имеется в виду пп. 1 п. 2 ст. 171 Налогового кодекса РФ, а не пп. 2 п. 2 ст. 171.

Ввозимые на таможенную территорию РФ товары облагаются налогом на добавленную стоимость. По пп. 2 п. 2 ст. 171 Налогового кодекса РФ фактически уплаченные суммы налога на добавленную стоимость при ввозе товаров на таможенную территорию РФ для операций, признаваемых объектами налогообложения НДС, налогоплательщик вправе включить в налоговые вычеты и уменьшить за счет этого общую сумму налога на добавленную стоимость. Положения ст. 172 Налогового кодекса РФ указывают, что налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость производятся на основании счетов-фактур, выставляемых налогоплательщику продавцом после уплаты налога на добавленную стоимость и принятия товаров на учет. Соответственно, для получения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость налогоплательщик обязан, во-первых, ввезти товары на таможенную территорию РФ, во-вторых, фактически оплатить сумму налога на добавленную стоимость, в-третьих, принять на учет данные товары.

В силу ст. 176 Налогового кодекса РФ возмещению из бюджета подлежат суммы налога на добавленную стоимость, превышающие общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость. В п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ закреплено, что объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, ввоз товаров на таможенную территорию РФ и др. Ст. 171 Налогового кодекса РФ устанавливает, что вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и фактически уплаченные им продавцу при приобретении товаров (работ, услуг), уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию РФ по товарам (работам, услугам), приобретенным для операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Следовательно, уплаченный налогоплательщиком налог на добавленную стоимость при ввозе товаров на таможенную территорию РФ подлежит вычету по налогу на добавленную стоимость при условии превышения сумм этих вычетов налога на добавленную стоимость над общей суммой налога на добавленную стоимость, исчисляемой по операциям, установленным в п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ. Если налогоплательщик уплатил налог на добавленную стоимость при ввозе на территорию РФ товаров и у него в данный налоговый период не было операций по реализации товаров (работ, услуг), то также правомерно возмещение этих сумм налога на добавленную стоимость из бюджета, поскольку значение имеют следующие факты: во-первых, налогоплательщик согласно положениям ст. ст. 171, 172 Налогового кодекса РФ получил вычет по налогу на добавленную стоимость; во-вторых, общая сумма налога на добавленную стоимость меньше совокупной суммы налоговых вычетов налога на добавленную стоимость в определенном налоговом периоде.

При проведении проверки сведений декларации по налогу на добавленную стоимость или при возникновении необходимости проверить правильность и достоверность исчисления сумм налога на добавленную стоимость налоговый орган вправе истребовать документы, подтверждающие факты приобретения товаров, уплаты налога на добавленную стоимость на таможне и принятия этих товаров на учет. К таким документам, подтверждающим право на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость в соответствии с п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ относятся счета-фактуры, выставленные налогоплательщику продавцами, документы, удостоверяющие фактическую оплату сумм налога на добавленную стоимость продавцам или налоговым агентам.

В случае истребования налоговым органом документов, прямо не предусмотренных в главе 21 Налогового кодекса РФ при предоставлении декларации, налогоплательщик может представить данные документы в суд в подтверждение факта незаконности решения налогового органа, поскольку иные документы не указаны в положениях Налогового кодекса РФ и их представление в налоговые органы является правом налогоплательщика, а не обязанностью.

В силу указаний ст. 171 Налогового кодекса РФ момент предъявления сумм налога на добавленную стоимость налогоплательщиком к вычету связан с тем налоговым периодом, в котором произошло приобретение товаров и их фактическая оплата, включая налог на добавленную стоимость.

Общая сумма налога на добавленную стоимость исчисляется по итогам налогового периода, следовательно, налогоплательщик исчисляет сумму налоговых обязательств вне зависимости от наличия реализации товаров в данном налоговом периоде.

Постановление ФАС СЗО

от 01.01.2001

N А/02

14. Налоговое законодательство не содержит запретов на возмещение сумм НДС из бюджета в случае, если расчеты осуществлялись векселем третьих лиц.

Факт невозврата займа векселя третьего лица без дополнительных доказательств злоупотребления правом на возмещение НДС правового значения не имеет (Постановление ФАС УО от 01.01.2001 N Ф09-3379/03-АК).

Позиция налогоплательщика.

Возможно произвести расчет векселем третьего лица, а законодательство о налогах и сборах не содержит запрещений на возмещение НДС по этим суммам.

Факт невозврата векселя третьего лица по договору займа правового значения в плоскости рассматриваемых налоговых отношений не имеет.

Позиция налогового органа.

Уплата сумм НДС векселем третьего лица и последующее требование возмещения этих сумм НДС из бюджета не может рассматриваться как правомерное, поскольку отсутствовала фактическая оплата налогоплательщиком НДС в виде денежных средств согласно пп. 1 п. 2 ст. 171 Налогового кодекса РФ.

Факт невозврата займа является доказательством злоупотребления налогоплательщиком правом на возмещение уплаченных ранее сумм НДС в бюджет.

Решением от 01.01.2001 заявление удовлетворено частично. В апелляционной инстанции решение не пересматривалось.

Федеральный арбитражный суд решение от 01.01.2001 в части отменил, ссылаясь на то, что суд первой инстанции неправильно применил норму пп. 1 п. 2 ст. 171 Налогового кодекса РФ по аналогии, поскольку нижестоящим судом в обоснование своей позиции было положено утверждение, что налогоплательщик фактически не произвел уплату НДС денежными средствами.

Помимо этого, суд первой инстанции также поддержал позицию налогового органа в том, что факт невозврата векселя третьего лица по ранее заключенному договору займа позволяет считать этот факт как отсутствие у налогоплательщика реальных расходов по уплате НДС. По мнению налогового органа и поддержавшего его суда первой инстанции, нет необходимости в сборе дополнительных доказательств злоупотребления налогоплательщиком предоставленным ему правом на возмещение НДС из бюджета.

При рассмотрении настоящего дела Федеральным арбитражным судом были обоснованы следующие аргументы в пользу налогоплательщика.

Во-первых, факт уплаты НДС не денежными средствами и последующее требование возмещения НДС согласно действующему законодательству не является основанием для отказа в таком возмещении НДС, поскольку под понятие "обоснованные затраты" подпадают затраты, выраженные в денежной форме и подтвержденные документально согласно нормам налогового законодательства.

Во-вторых, только факт невозврата займа не может служить основанием для ущемления права налогоплательщика на возмещение НДС из бюджета.

В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 171 Налогового кодекса РФ возможно произвести вычет в отношении сумм НДС, предъявленных налогоплательщику продавцом и уплаченных им за приобретение товаров (работ, услуг). Поскольку налогоплательщик произвел оплату ТМЦ векселем третьего лица, налоговый орган считает, что возмещение сумм НДС, уплаченных при приобретении товаров, невозможно. Основанием отказа послужил факт отсутствия со стороны налогоплательщика фактической оплаты НДС денежными средствами, т. е. оплата фактически произведена денежными средствами третьего лица.

Ст. 142 Гражданского кодекса РФ векселя относятся к ценным бумагам, удостоверяющим имущественные права, и с передачей векселя в совокупности переходят все права, которые он удостоверяет. В силу ст. 128 Гражданского кодекса РФ вексель является объектом гражданских прав, т. е. приравнен к вещам, деньгам. Соответственно налогоплательщик имеет права произвести расчеты по НДС векселями с учетом положений ст. 146 Гражданского кодекса РФ, закрепляющей, что передача векселя осуществляется путем совершения на данной ценной бумаге передаточной надписи. Гражданский кодекс РФ не содержит ограничений или изъятий по обороту векселей, т. е. векселя можно свободно покупать, продавать и обменивать, а также совершать другие действия, прямо не запрещенные действующим законодательством. Данная позиция не противоречит правилу, установленному в п. 46 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса РФ, утвержденных Приказом МНС РФ от 01.01.2001 N БГ-3-03/447, согласно которому налогоплательщик считается уплатившим налог с момента передачи, путем совершения передаточной надписи на векселе, векселя продавцу. В своем решении от 01.01.2001 N 10575/03 ВАС РФ указал, что при использовании налогоплательщиком в расчетах за товары (работы, услуги) векселя третьего лица размер налогового вычета будет соответствовать фактически произведенным расходам на его приобретение.

Ст. 807 Гражданского кодекса РФ устанавливает, что по договору займа одна сторона передает в собственность другой стороне вещи или деньги. Соответственно налогоплательщик произвел оплату векселем третьего лица как своей собственностью.

Следовательно, налогоплательщику не возбраняется произвести уплату векселем как товаров (работ, услуг), так и НДС.

В п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ установлено, что расходы признаются обоснованные и документально подтвержденные, которые понес налогоплательщик. Положения данной статьи Налогового кодекса РФ закрепляют понятие обоснованных как экономически оправданных и которые выражены в денежной форме. Документально подтвержденными являются затраты, которые подкрепляются документами, установленными законодательством о налогах и сборах. Налогоплательщик оплачивал товарно-материальные ценности и законно установленные налоги, следовательно, затраты являются обоснованными, т. к. направлены на осуществление деятельности по получению дохода, т. е. экономически оправданы. В подтверждение уплаты НДС и товаров продавец выдал налогоплательщику счет-фактуру, накладную и другие документы, подтверждающие факт уплаты.

Исходя из вышеизложенного, факт получения данного векселя по договору займа не может служить основанием для утверждения, что налогоплательщик, оплачивая данным векселем НДС, не понес реальных затрат и в связи с этим злоупотребляет правом на получение возмещения НДС из бюджета.

Факт невозврата займа без наличия доказанных дополнительных обстоятельств злоупотребления налогоплательщиком правом возмещения НДС значения при рассмотрении судом не имеет, поскольку факт невозврата сам по себе с точки зрения права изъянов не имеет. Так, налогоплательщик может не возвращать вексель на основании того, что не наступил момент расчета по данному договору займа.

Ссылка налогового органа на Постановление Конституционного Суда РФ от 01.01.2001 N 3-П судом отклонена как необоснованная, т. к. Конституционный Суд РФ, вынося Постановление, признал за налогоплательщиком злоупотребления по возмещению НДС, поскольку у него не была отражена кредиторская задолженность, а также доказано отсутствие реальных расходов по уплате налога. Следовательно, имелись дополнительные доказательства недобросовестности налогоплательщика.

Постановление ФАС УО

от 01.01.2001

N Ф09-3379/03-АК

15. Сумма НДС, уплаченная в составе цены за факторинговые услуги, не подлежит возмещению, если эти услуги не были связаны с осуществлением облагаемых операций, а были направлены только на совершение операций с ценными бумагами (Постановление ФАС ВСО от 01.01.2001 N А10-7/03-16-Ф02-3195/03-С1).

Позиция налогоплательщика.

Поскольку сумма комиссионного вознаграждения по договору финансирования по уступке денежного требования (договору факторинга) включала в себя сумму НДС, то при фактической уплате указанной суммы НДС правомерно в порядке ст. ст. 171, 172 НК РФ получить возмещение НДС из бюджета.

Позиция налогового органа.

Не подлежит обложению НДС реализация ценных бумаг на территории РФ, а услуга банка по договору факторинга направлена на погашение задолженности по договору покупки векселей. Следовательно, не возникает права на налоговый вычет НДС, поскольку не выполнено одно из существенных условий - услуга по договору факторинга не является операцией, признаваемой объектом налогообложения НДС.

Решением от 01.01.2001 в удовлетворении требований налогоплательщика отказано. Постановлением апелляционной инстанции от 01.01.2001 решение от 01.01.2001 оставлено без изменения.

Федеральный арбитражный суд оставил решения нижестоящих судов без изменения, исходя из правомерности ссылки налогового органа на сведения, полученные в ходе камеральной налоговой проверки о завышении налогоплательщиком сумм налоговых вычетов, поскольку в силу пп. 12 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ реализация ценных бумаг на территории РФ не подлежит налогообложению НДС.

Помимо этого, Федеральный арбитражный суд указал на невозможность получения налогоплательщиком указанной суммы НДС по договору факторинга к налоговому вычету, поскольку услуга по вышеуказанному договору не направлена на осуществление операции, признаваемой объектом налогообложения НДС.

Таким образом, налогоплательщик не может принять к налоговому вычету указанную сумму НДС по договору факторинга.

Рассматривая данное дело, Федеральный арбитражный суд обосновал следующие положения.

Во-первых, услуга банка по финансированию приобретена заявителем для осуществления операции купли-продажи векселей, которая в силу пп. 12 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ не облагается НДС, следовательно, и принимать к вычету нечего.

Во-вторых, сумма НДС, уплаченная по договору факторинга, не подлежит налоговому вычету, поскольку данная услуга не направлена на осуществление операций, признаваемых объектом налогообложения.

Банк по договору факторинга предоставлял налогоплательщику услугу по финансированию договора купли-продажи векселей.

В соответствии с п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ. В силу прямого указания пп. 12 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ не подлежит налогообложению НДС реализация ценных бумаг. Ст. 143 Гражданского кодекса РФ указывает, что вексель является одним из видов ценных бумаг.

Следовательно, по данному основанию налогоплательщик не может предъявить указанную сумму НДС к вычету на основании того, что данные операции прямым указанием положений НК РФ исключаются из перечня объектов налогообложения НДС.

Вторым основанием для отклонения требований налогоплательщика Федеральный арбитражный суд признал отсутствие одного из существенных условий, необходимых для возникновения у налогоплательщика права на налоговые вычеты. Так, налогоплательщик не может воспользоваться правом на налоговый вычет, поскольку приобретаемая услуга по договору факторинга не предназначена для осуществления операций, признаваемых в соответствии с налоговым законодательством объектами налогообложения.

Из анализа ст. ст. 171, 172 Налогового кодекса РФ следует, что для возмещения (вычета) НДС по приобретенным товарам необходимо соблюдение нескольких условий:

во-первых, сумма НДС, предъявленная при приобретении товаров (работ, услуг), должна быть фактически уплачена налогоплательщиком продавцу;

во-вторых, товары (работы, услуги) должны быть приняты налогоплательщиком к учету;

в-третьих, необходимо наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры, других документов, подтверждающих фактическую оплату суммы НДС, представленных продавцом товаров (работ, услуг);

в-четвертых, товары (работы, услуги) должны быть приобретены для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС.

Поскольку банк финансировал куплю-продажу векселей, реализация которых не облагается НДС, следовательно, при несоблюдению вышеизложенных условий не может идти речь о принятии к налоговому вычету суммы НДС, уплаченной по договору факторинга за услугу банку.

Постановление ФАС ВСО

от 01.01.2001

N А10-7/03-16-Ф02-3195/03-С1

16. Налоговый орган неправомерно привлек налогоплательщика к ответственности (ст. 122 НК РФ) за неуплату НДС в результате необоснованного возмещения налога, основывая свою позицию на тех обстоятельствах, что поставщики налогоплательщика на налоговом учете не состоят, плательщиками НДС не являются, т. е. не должны были предъявлять НДС к оплате, не являются следствием целенаправленных (умышленных) действий самого налогоплательщика, направленных на незаконное возмещение из бюджета НДС (Постановление ФАС ПО от 01.01.2001 N А49-2050/03-92А/1).

Позиция налогоплательщика.

Право на налоговые вычеты, установленные ст. 171 Налогового кодекса РФ, возникает на основании выставленных продавцом счетов-фактур и других документов, подтверждающих факт уплаты НДС. В случае превышения сумм вычетов НДС над общей суммой НДС в данном налоговом периоде производится возмещение сумм НДС из бюджета.

Позиция налогового органа.

Неправомерно требовать применения налоговых вычетов по НДС, т. к. установлено, что поставщики на налоговом учете не состоят, плательщиками НДС не являются, следовательно, не имели право на предъявление НДС к оплате, фактически уплату НДС в бюджет не осуществили. Требование по принятию к налоговому вычету из бюджета указанных сумм НДС безосновательно.

Решением арбитражного суда от 01.01.2001 в удовлетворении требований налогового органа отказано. В апелляционной инстанции данное дело не рассматривалось.

Федеральный арбитражный суд не нашел оснований для отмены решения нижестоящего суда.

Суд признал необоснованным привлечение налоговым органом налогоплательщика к ответственности на основании данных выездной налоговой проверки, согласно которым у налогоплательщика выявлено занижение НДС на сумму налоговых вычетов по НДС, заявленных им к возмещению из бюджета, поскольку поставщики налогоплательщика не состоят на учете в налоговом органе, по заявленным адресам не находятся, плательщиками НДС не являются.

Помимо этого, Федеральный суд указал, что каких-либо добытых доказательств того, что непостановка продавцов на налоговый учет, отсутствие их по указанным адресам является результатом действий налогоплательщика, направленных на получение впоследствии незаконного возмещения из бюджета сумм НДС.

Таким образом, налогоплательщик правомерно заявляет о возмещении из бюджета ранее уплаченных им сумм НДС.

Федеральный арбитражный суд при рассмотрении данного дела основывался на следующем.

Во-первых, поскольку налогоплательщик является плательщиком НДС, то возмещение сумм НДС возможно на условиях, установленных законодательством РФ о налогах и сборах, на основании счетов-фактур и других документов, подтверждающих факт уплаты НДС.

Во-вторых, нет доказательств умысла налогоплательщика, направленного на незаконное возмещение сумм НДС из бюджета, следовательно, привлечение к ответственности невозможно без предоставления таких доказательств.

Согласно ст. 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС на суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком продавцу при приобретении товаров (работ, услуг), приобретенных для операций, признаваемых объектами налогообложения НДС в соответствии со ст. 146 Налогового кодекса РФ, в том числе к таким операциям относится и реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ.

Налоговые вычеты по НДС производятся на основании счетов-фактур, выставленных налогоплательщику продавцом, документов, которые подтверждают фактическую оплату НДС, документов, подтверждающих удержание сумм НДС налоговыми агентами.

Налогоплательщик при превышении в налоговом периоде суммы налоговых вычетов по НДС над общей суммой НДС имеет право на возмещение НДС из бюджета в порядке ст. 176 Налогового кодекса РФ. Возмещение происходит в течение трех месяцев по письменному заявлению налогоплательщика при условии отсутствия у него недоимок по налогам и сборам перед бюджетом.

В п. 6 ст. 108 Налогового кодекса РФ закреплено правило, согласно которому обязанность по доказыванию фактов совершения налогового правонарушения и виновности налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Суд отметил, что налоговый орган при рассмотрении дела не установил наличие связи между фактом возмещения НДС налогоплательщиком и фактами нарушения поставщиками порядка постановки их на налоговый учет, а также отсутствие поставщиков по указанным адресам.

Конституционный Суд РФ в своем Определении от 01.01.2001 N 329-О указал, что положения Конституции РФ не позволяют сделать вывод о том, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

По смыслу положения п. 7 ст. 3 Налогового кодекса РФ в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности, соответственно налоговые органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

Постановление ФАС ПО

от 01.01.2001

N А49-2050/03-92А/1

17. Налогоплательщик представил в налоговую инспекцию уточненную декларацию по НДС по налоговой ставке 0 процентов, и одновременно налогоплательщик подал заявление о возмещении из бюджета НДС путем возврата. Налоговый орган НДС не вернул и решения не принял, при этом указал, что в соответствии с п. 10 ст. 165 НК РФ одновременно с уточненной налоговой декларацией должен быть вновь представлен полный пакет документов, подтверждающих правомерность применения налоговой ставки 0 процентов.

Суд признал бездействие налогового органа незаконным и обязал возместить налогоплательщику НДС путем возврата на расчетный счет, указав, что НК РФ не предусматривает обязанность налогоплательщика повторно представлять комплект документов в случае представления уточненной декларации (Постановление ФАС СЗО от 01.01.2001 N А/02).

Позиция налогоплательщика.

При предоставлении уточненной декларации по НДС по налоговой ставке 0% не требуется вторично подавать документы, подтверждающие факт уплаты поставщикам суммы НДС по экспортной сделке и предусмотренные ст. 165 НК РФ. Непринятие решения в законодательно предусмотренные сроки о возмещении НДС незаконно.

Позиция налогового органа.

В силу п. 10 ст. 165 НК РФ при подаче уточненной декларации необходимо повторно предоставлять весь пакет документов, поскольку документы, предусмотренные указанной статьей НК РФ, подаются одновременно с налоговой декларацией.

Решением суда от 01.01.2001, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 01.01.2001, требования налогоплательщика удовлетворены в полном объеме.

Федеральный арбитражный суд оставил решения нижестоящих судов без изменения, посчитав бездействие налогового органа необоснованным, а также ссылку на положение п. 10 ст. 165 Налогового кодекса РФ неправомерной, поскольку налогоплательщик ранее при подаче первичной налоговой декларации представил в налоговую инспекцию все документы, предусмотренные указанной статьей.

Помимо этого, Федеральный арбитражный суд указал, что, поскольку все формальности, закрепленные нормами Налогового кодекса РФ для возмещения НДС, соблюдены, соответственно, пропуск налоговым органом сроков для принятия решения о таком возмещении НДС неправомерен.

Таким образом, требование налогового органа повторно предоставить пакет документов, подтверждающих факт уплаты поставщикам сумм НДС по экспортным сделкам, и бездействие, выражавшееся в непринятии решения о возмещении из бюджета сумм НДС по этим сделкам, не основано на нормах налогового законодательства.

Рассматривая данное дело, Федеральный арбитражный суд основывался на следующем.

Во-первых, налогоплательщик не обязан повторно предоставлять документы, подтверждающие факт уплаты НДС поставщикам по экспортным сделкам, поскольку налогоплательщик внес изменения только в налоговую декларацию, предоставленные в налоговую инспекцию документы не исправлялись и были ранее представлены в полном объеме.

Во-вторых, поскольку налогоплательщиком соблюдены все формальные требования НК РФ, касающиеся возмещения НДС из бюджета по экспорту товаров, налоговый орган неправомерно бездействовал.

Действительно, в силу п. 10 ст. 165 Налогового кодекса РФ налогоплательщик при предоставлении налоговой декларации одновременно предоставляет также документы, предусмотренные данной статьей для обоснования применения им налоговой ставки 0 процентов. Данные документы предоставляются в налоговый орган с целью подтверждения факта самой экспортной сделки, а также правомерности применения налогоплательщиком налоговой ставки 0 процентов. Из содержания данного положения ясно, что повторное предоставление вышеуказанных документов не имеет смысла, поскольку при подаче уточненной декларации налогоплательщиком имеет место уточнение данных самой декларации и при этом данное уточнение не касается документов, ранее представленных в налоговый орган в обоснование права на возмещение НДС из бюджета.