Методические рекомендации по вопросам расследования налоговых преступлений (стр. 3 )

Следователь, получивший материалы о возможном совершении налогового преступления, должен их тщательно изучить на предмет соответствия следующим критериям:

имеется ли в представленных материалах соответствующий требованиям УПК РФ повод для возбуждения уголовного дела;

имеется ли в них основание для принятия решения о возбуждении уголовного дела - достаточные данные, указывающие на признаки налогового преступления;

имеются ли обстоятельства, исключающие производство по уголовному делу.

Изучая поступившие материалы о возможном совершении налогового преступления, следователь обязан прежде всего тщательно проверить наличие в них необходимых документов. Анализ поступивших материалов не должен проводиться формально.

Материалы, собранные налоговыми органами, далеко не во всех случаях могут указывать на необходимые признаки преступления и тем более раскрывать все его обстоятельства согласно требованиям ст. 24 и 73 УПК РФ. Например, в отдельных случаях налоговые органы обладают правом определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчётным путём на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках (п. п. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса). Однако такие расчёты в силу положений ст. 5 УК РФ не могут быть положены в основу выводов о наличии достаточных данных для возбуждения уголовного дела, не говоря уже о предъявлении обвинения. К тому же налоговые органы не обязаны устанавливать факт истечения сроков давности уголовного преследования перед отправкой материалов в следственные органы. Ещё одним негативным фактором, отрицательно влияющим на выявление налоговых преступлений, являются положения абз. 2 ч. 4 ст. 89 и ряда других норм Налогового кодекса Российской Федерации, которые ограничивают полномочия налоговых органов по выявлению противоправных действий налогоплательщика сроком, не превышающим три календарных года, предшествующих проведению налоговой проверки. Названные требования вступают в противоречие с положениями п. п. «б», «в» ч. 1 ст. 78 УК РФ, которые устанавливают шестилетний срок давности за совершение преступления, предусмотренного ч. 2 ст. 198 УК Российской Федерации, и десятилетний – за совершение преступления, предусмотренного ч. 2 ст. 199 УК РФ.

Алгоритм проверки сообщения о налоговом преступлении не может быть универсальным и зависит не только от повода для возбуждения дела, но и от конкретной следственной ситуации. К каждому факту поступления информации, дающей повод для возбуждения уголовного дела, требуется индивидуальный подход в выборе методики и тактики проведения проверки.

Законодатель в ч. 1 ст. 144 УПК РФ[12] установил, что при проведении проверки сообщения о преступлении следователь, руководитель следственного органа обладают следующими полномочиями:

получать объяснения, образцы для сравнительного исследования;

истребовать документы и предметы, изымать их в порядке, установленном Уголовно-процессуальным кодексом;

назначать судебную экспертизу, принимать участие в её производстве и получать заключение эксперта в разумный срок;

производить осмотр места происшествия, документов, предметов, трупов, освидетельствование;

требовать производства документальных проверок, ревизий, исследований документов, предметов, трупов;

привлекать к участию в этих действиях специалистов;

давать органу дознания обязательное для исполнения письменное поручение о проведении оперативно-розыскных мероприятий.

Следует учитывать, что полномочия по проведению проверки сообщения о преступлении, предоставленные следователю или руководителю следственного органа указанными нормами УПК РФ, являются исчерпывающими.

В то же время в соответствии с ч. 4 ст. 21 УПК РФ в ст. 7 Федерального закона от 28 декабря 2010 г. «О Следственном комитете Российской Федерации» закреплено, что сотрудник Следственного комитета при осуществлении процессуальных полномочий, возложенных на него уголовно-процессуальным законодательством Российской Федерации (а к ним относится и проведение проверки сообщения о преступлении), вправе:

иметь доступ к документам и материалам федеральных органов государственной власти, органов государственной власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления, а также предприятий, учреждений и организаций независимо от форм собственности в целях проверки находящегося у него в производстве сообщения о преступлении;

требовать от их руководителей и других должностных лиц предоставления необходимых документов, материалов, статистических и иных сведений, выделения специалистов для выяснения возникших в ходе проверки сообщения о преступлении и проведения предварительного расследования вопросов; требовать от должностных лиц соответствующих органов, предприятий, учреждений и организаций производства в этих целях документальных проверок, ревизий, исследований документов, предметов, трупов и привлекать к участию в этих проверках, ревизиях, исследованиях специалистов;

вызывать должностных и иных лиц для объяснений.

Требования (запросы, поручения) сотрудника Следственного комитета, предъявленные (направленные, данные) при проверке сообщения о преступлении, обязательны для исполнения всеми предприятиями, учреждениями, организациями, должностными и иными лицами незамедлительно или в указанный в требовании (запросе, поручении) срок.

Существенно расширило возможности следственных органов право давать органу дознания в процессе проверки сообщения о преступлении обязательные для исполнения письменные поручения о проведении оперативно-розыскных мероприятий.

Перечень оперативно-розыскных мероприятий, предусмотренных Федеральным законом от 01.01.01 г. «Об оперативно-розыскной деятельности», более обширен, нежели перечень мероприятий, которые УПК РФ разрешает производить следователю в рамках проверки сообщения о преступлении. Результаты указанных мероприятий представляются следователю в соответствии с Инструкцией о порядке представления результатов оперативно-розыскной деятельности дознавателю, органу дознания, следователю, прокурору или в суд, утверждённой совместным приказом МВД России № 000, ФСБ России № 000, ФСО России № 000, ФТС России № 000, СВР России № 32, ФСИН России № 000, ФСКН России № 97, Минобороны России № 000 от 01.01.01 г. (зарегистрирован в Минюсте России 7 мая 2007 г. № 000).

Федеральным законом от 01.01.2001 «О внесении изменений в статьи 62 и 303 Уголовного кодекса Российской Федерации и Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации» также внесены другие изменения. В частности, статья 144 УПК РФ дополнена частью первой1, согласно которой лицам, участвующим в производстве процессуальных действий при проверке сообщения о преступлении, должны быть разъяснены их права и обязанности, предусмотренные УПК РФ, и обеспечена возможность осуществления этих прав в той части, в которой производимые процессуальные действия и принимаемые процессуальные решения затрагивают их интересы, в том числе права не свидетельствовать против самого себя, своего супруга (своей супруги) и других близких родственников, круг которых определён пунктом 4 статьи 5 настоящего Кодекса, пользоваться услугами адвоката, а также приносить жалобы на действия (бездействие) и решения дознавателя, органа дознания, следователя, руководителя следственного органа в порядке, установленном главой 16 УПК РФ. Кроме того, участники проверки сообщения о преступлении могут быть предупреждены о неразглашении данных досудебного производства в порядке, установленном статьёй 161 УПК РФ. При необходимости безопасность участника досудебного производства обеспечивается в порядке, установленном частью девятой статьи 166 УПК РФ, в том числе при приёме сообщения о преступлении.

Статья 144 УПК РФ также дополнена частью первой2, которая устанавливает правило о том, что полученные в ходе проверки сообщения о преступлении сведения могут быть использованы в качестве доказательств при условии соблюдения положений статей 75 и 89 УПК РФ. Если после возбуждения уголовного дела стороной защиты или потерпевшим будет заявлено ходатайство о производстве дополнительной либо повторной судебной экспертизы, то такое ходатайство подлежит удовлетворению. Представляется, что законодательное отнесение материалов доследственной проверки к доказательствам должно положить конец неоднозначной судебной практике, когда многие суды общей юрисдикции исключали документы, собранные следственными органами при проверке сообщения о преступлении, из числа доказательств по уголовному делу.

В новой редакции изложена часть третья ст. 144 УПК РФ. Теперь руководитель следственного органа по ходатайству следователя вправе продлить срок проверки сообщения о преступлении до 30 суток при необходимости производства документальных проверок, ревизий, судебных экспертиз, исследований документов, предметов, трупов, а также проведения оперативно-розыскных мероприятий, с обязательным указанием на конкретные, фактические обстоятельства, послужившие основанием для такого продления.

В соответствии с названным Федеральным законом обязательное участие понятых при проведении доследственной проверки сообщения о преступлении и производстве предварительного следствия предусматривается только в случаях, предусмотренных статьёй 182, частью третьей1 статьи 183, статьями 184 и 193 УПК РФ. В остальной части институт понятых при проведении отдельных следственных действий заменяется процессуальной фиксацией этих действий с использованием технических средств, что позволит в большей степени обеспечить процессуальную самостоятельность следователя и оперативность расследования по уголовным делам.

Кроме того, Федеральным законом предусматривается порядок, при котором в случаях, предусмотренных статьями 115, 177, 178, 181, статьёй 183 (за исключением случаев, предусмотренных частью третьей1), частью пятой статьи 185, частью седьмой статьи 186 и статьёй 194 УПК РФ (наложение ареста на имущество, осмотр, в том числе трупа, эксгумация, следственный эксперимент, выемка, наложение ареста на почтово-телеграфные отправления, контроль и запись переговоров, проверка показаний на месте), понятые привлекаются по усмотрению следователя. Если в указанных случаях по решению следователя понятые в следственных действиях не участвуют, то применение технических средств фиксации хода и результатов следственного действия является обязательным. Если в ходе следственного действия применение технических средств невозможно, то следователь делает в протоколе соответствующую запись.

В случае участия понятых следователь перед началом следственного действия в соответствии с ч. 5 ст. 164 УПК РФ разъясняет понятым цель следственного действия, их права и ответственность, предусмотренные ст. 60 настоящего Кодекса.

Федеральным законом от 01.01.2001 «О внесении изменений в статьи 62 и 303 Уголовного кодекса Российской Федерации и Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации» в новой редакции изложена и ч. 1 ст. 202 УПК РФ. Теперь следователю предоставлено право получать образцы почерка или иные образцы для сравнительного исследования не только у подозреваемого, обвиняемого, свидетеля, потерпевшего, но также в соответствии с частью первой статьи 144 УПК РФ у иных физических лиц и представителей юридических лиц в случаях, если возникла необходимость проверить, оставлены ли ими следы в определённом месте или на вещественных доказательствах, о чём составить протокол в соответствии со ст. 166 и 167 Уголовно-процессуального кодекса, за исключением требования об участии понятых. Получение образцов для сравнительного исследования может быть произведено до возбуждения уголовного дела.

При выявлении в процессе проверки сообщения о налоговом преступлении (или расследования уголовного дела рассматриваемой категории) обстоятельств, требующих совершения действий, отнесённых Налоговым кодексом к полномочиям налоговых органов, следственные органы обязаны в десятидневный срок со дня выявления указанных обстоятельств направить материалы в соответствующий налоговый орган для принятия по ним решения (п. 2 ст. 36 Налогового кодекса). Порядок направления материалов в налоговые органы установлен Протоколом № 2 к Соглашению о взаимодействии между Следственным комитетом Российской Федерации и Федеральной налоговой службой от 01.01.2001 № /ММВ-27-2/3 (далее – Протокол № 2).

Указанные материалы направляются с сопроводительным письмом за подписью руководителя (заместителя руководителя) следственного органа Следственного комитета.

Сопроводительное письмо должно содержать:

полное наименование организации (ИНН/КПП), ФИО физического лица (ИНН – при наличии), адрес местонахождения организации (адрес места жительства физического лица), а также адрес места осуществления хозяйственной деятельности (указывается в случае осуществления организацией или физическим лицом своей деятельности не по месту государственной регистрации организации (места жительства физического лица);

информацию о характере предполагаемых нарушений законодательства о налогах и сборах, принятие решения по которым относится к компетенции налоговых органов; изложение связанных с ним обстоятельств, выявленных следственным органом Следственного комитета, со ссылками на подтверждающие документы, прилагаемые к письму;

перечень прилагаемых (подтверждающих) документов.

Сведения, составляющие государственную тайну, представляются в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

Не позднее десяти дней с даты поступления материалов налоговый орган обязан направить уведомление в следственный орган Следственного комитета, направивший материалы, о принятом по ним решении:

о назначении выездной налоговой проверки (с указанием даты начала её проведения) или о планируемом проведении камеральной налоговой проверки (с указанием планируемой даты начала её проведения);

об отказе в проведении мероприятий налогового контроля (с указанием оснований данного отказа).

Основаниями для отказа налогового органа в принятии решения о проведении мероприятий налогового контроля по материалам, представленным следственным органом Следственного комитета, могут являться:

отсутствие в представленных следственным органом Следственного комитета материалах документально подтверждённых фактов, свидетельствующих о нарушении законодательства о налогах и сборах;

наличие обстоятельств, препятствующих проведению выездной налоговой проверки (если период деятельности организации или физического лица, в котором согласно материалам следственного органа Следственного комитета были совершены налоговые правонарушения, ранее был проверен налоговым органом по соответствующим видам налогов (за исключением случаев реорганизации и ликвидации организации), а также, если материалы следственного органа Следственного комитета свидетельствуют о налоговых правонарушениях, совершенных в период времени, превышающий три календарных года, предшествующих году, в котором может быть вынесено решение о проведении проверки);

наличие обстоятельств, препятствующих проведению камеральной налоговой проверки (если период деятельности организации или физического лица, в котором согласно материалам следственного органа были совершены налоговые правонарушения, выходит за рамки срока проведения камеральной налоговой проверки).

В случае отказа налогового органа в проведении мероприятий налогового контроля следственный орган Следственного комитета вправе направить материалы, свидетельствующие о нарушениях законодательства о налогах и сборах, в вышестоящий налоговый орган с предложением рассмотреть вопрос об обоснованности данного отказа.

В случае проведения налоговой проверки налоговый орган обязан уведомить следственный орган Следственного комитета Российской Федерации, направивший материалы, о результатах проведённой проверки в десятидневный срок со дня вступления в силу решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки.

По результатам проверки сообщения о преступлении принимается одно из процессуальных решений, предусмотренных ст. 145 УПК РФ.

Следственные органы, получившие от налоговых органов материалы о нарушениях законодательства о налогах и сборах, содержащих признаки преступления, обязаны направлять в налоговые органы уведомления о результатах рассмотрения этих материалов не позднее дня, следующего за днём принятия соответствующего решения (п. 151 ст. 101 Налогового кодекса).

2. Возбуждение уголовного дела о налоговом преступлении

Постановление о возбуждении уголовного дела о налоговом преступлении должно содержать, кроме реквизитов, предусмотренных ч. 2 ст. 146 УПК РФ, следующие сведения:

наименование налогоплательщика, его юридический и фактический адреса, идентификационный номер налогоплательщика (ИНН);

способ совершения налогового преступления согласно диспозиции соответствующей статьи УК РФ;

какие конкретно налоги не были уплачены в результате совершения преступления, за какой налоговый период;

какова сумма каждого из неуплаченных налогов (сборов) и общая сумма налогов (сборов), от уплаты которых уклонился налогоплательщик (которые не перечислил налоговый агент);

размер (крупный или особо крупный) неуплаченных налогов (сборов) и критерии определения этого размера;

квалификацию преступления на момент возбуждения уголовного дела;

лица, в отношении которых возбуждено уголовное дело.

Уголовное дело о преступлении, предусмотренном ст. 198 УК РФ, может быть возбуждено только в отношении конкретного лица.

3. Планирование расследования. Выдвижение следственных версий

После возбуждения уголовного дела необходимо составить план расследования. Успешное расследование уголовных дел о преступлениях экономической направленности в целом и о налоговых преступлениях в частности без надлежащего плана невозможно. Основные элементы плана следующие.

1. Следственные версии, выдвигаемые на основании конкретных данных, полученных при проверке сообщения о налоговом преступлении (общие и частные).

Типовые общие версии, выдвигаемые в начале расследования:

а) налоговое преступление совершено при обстоятельствах, известных из имеющихся материалов;

б) налоговое преступление совершено организованной группой;

в) налогового преступления нет, но имеются признаки иных уголовно наказуемых деяний.

Типовые частные версии, выдвигаемые в начале расследования:

а) о соучастниках налогового преступления и характере их взаимоотношений;

б) о способах сокрытия налогооблагаемой базы;

в) об источниках получения сырья и полуфабрикатов;

г) о путях реализации выпущенной продукции;

д) о способах незаконного получения налоговых льгот;

е) о криминальных связях подозреваемых, местах хранения средств, нажитых преступным путём, и др.

Наряду с версиями, касающимися в основном работы с документами, выдвигаются версии по изучению личностных качеств субъектов преступления, их действий, связей и т. д. Подобные версии могут быть связаны с обстоятельствами начала предпринимательской деятельности, создания организации, с её структурой и статусом, руководителем этой организации, главным (старшим) бухгалтером, их материальным положением, условиями жизни, социальными связями, взаимоотношениями с сотрудниками контролирующих и правоохранительных органов.

2. Организационно-подготовительные, следственные, оперативно-розыскные, прочие действия и мероприятия, как направленные на проверку выдвинутых версий (например, допрос работников организации-налогоплательщика), так и носящие общий характер (например, направление запросов в наркологический и психоневрологический диспансеры).

3. Сроки производства следственных действий, оперативно-розыскных и других мероприятий.

4. Сведения о должностных лицах, проводящих соответствующее мероприятие.

5. Результаты исполнения отдельных мероприятий.

План расследования подлежит обязательной корректировке с учётом информации, полученной следователем.

С целью оптимизации работы по делу, сокращения сроков расследования и оперативного реагирования на возможные нештатные ситуации целесообразно составить единый план следственных действий и оперативно-розыскных мероприятий. Такой план утверждают руководитель следственного органа и начальник органа дознания.

По уголовным делам о налоговых преступлениях обычно планируют мероприятия, которые позволяют установить:

полное наименование, организационно-правовую форму и форму собственности налогоплательщика (налогового агента);

учредителя и руководителей организации-налогоплательщика (налогового агента), их местонахождение; не являются ли эти лица подставными или вымышленными; в чем заключаются их должностные обязанности и на основании каких документов они их исполняют;

для налогоплательщиков – физических лиц: фамилию, имя, отчество, гражданство, место регистрации и место фактического проживания, данные паспорта, образование, иные данные, характеризующие личность;

размер уставного капитала налогоплательщика (налогового агента), его фактическое формирование;

когда и где произведены государственная регистрация в качестве субъекта предпринимательской деятельности и постановка на налоговый учёт; в каком налоговом органе состоит на учёте налогоплательщик (налоговый агент), какой индивидуальный номер (ИНН) присвоен налогоплательщику (налоговому агенту);

место осуществления налогоплательщиком (налоговым агентом) предпринимательской деятельности и виды этой деятельности;

наличие лицензий: кто получил лицензию на занятие данным видом деятельности (лицензиат), на какой вид предпринимательской деятельности выдана лицензия, кем, когда и на какой срок, соблюдались ли обязательные лицензионные требования и условия, осуществлялись ли лицензируемые виды деятельности обособленными подразделениями организации;

имеются ли в структуре организации-налогоплательщика (налогового агента) обособленные подразделения (филиалы, представительства, цеха, склады, мастерские и т. д.); если да, то где они расположены, кто осуществляет руководство их деятельностью;

в каких кредитных организациях налогоплательщик (налоговый агент) имеет банковские счета (расчётный, текущий, депозитный, ссудный, валютный и др.); когда и кем они открыты, движение денежных средств по этим счетам;

осуществляет ли налогоплательщик (налоговый агент) внешнеэкономическую деятельность, если да, то какую, в течение какого времени; кто является бизнес-партнёром по внешнеэкономическим сделкам; имело ли место невыполнение обязательств; каким образом разрешались хозяйственные споры;

каков штат работников налогоплательщика; характер служебных и личных взаимоотношений между руководителями организации, руководителями и подчинёнными;

каково хозяйственное положение и финансовое состояние налогоплательщика (налогового агента); не является ли он банкротом;

особенности ведения предпринимательской деятельности налогоплательщиком (налоговым агентом) как в целом, так и по каждому виду деятельности, а при необходимости – и по отдельным финансово-хозяйственным операциям;

организация документооборота, учёта и контроля за производственными и финансовыми операциями;

с какими предпринимательскими структурами налогоплательщик (налоговый агент) поддерживает деловые и финансовые взаимоотношения (в том числе фактические, когда официально договор не заключался); в чем они выражаются, когда установлены, когда и как оформлены, при каких обстоятельствах; места совершения хозяйственных операций; составляются ли хозяйственные договоры; каким образом осуществляются взаиморасчёты; осваивает ли организация новые рынки сбыта продукции (услуг); если да, то где именно;

заключались ли налогоплательщиком (налоговым агентом) кредитные договоры: банковский, коммерческий, товарный; с кем именно; в качестве кого выступал налогоплательщик (налоговый агент) по договорам товарного и коммерческого кредита (кредитора или должника), во всех ли случаях стороны выполняли условия договора; если нет, то каким образом урегулированы споры;

кто является конкурентом налогоплательщика (налогового агента); осуществлялась ли деятельность по распределению сфер влияния;

какие объекты налогообложения сокрыты: какие виды налогов (сборов) подлежат уплате налогоплательщиком (или перечислению налоговым агентом); имеются ли у налогоплательщика льготы по уплате налогов (сборов); какие; какими нормативными актами предусмотрена уплата налогов с этих объектов; совершено сокрытие одного или нескольких объектов налогообложения;

способы уклонения от уплаты налогов или сборов: каковы особенности учёта хозяйственных операций, которые ведутся налогоплательщиком (налоговым агентом) в соответствии с принятой им учётной политикой; совершено ли занижение дохода (выручки) или завышение данных о расходах либо сокрыты иные объекты; в каких документах бухгалтерского учёта эти данные могли быть отражены;

в какое время совершены действия по уклонению от уплаты налогов или сборов; каковы сроки представления документов налоговой отчётности в налоговые органы и уплаты налогов (сборов); какими нормативными актами должен был руководствоваться налогоплательщик (налоговый агент); когда конкретно он представил в налоговый орган документы налоговой отчётности; когда составлены бухгалтерские документы, содержащие искажённые данные о доходах или расходах либо других объектах налогообложения;

если уклонение от уплаты налогов или страховых взносов совершено путём отказа от ведения бухгалтерского учёта в целом или несоставления отдельных первичных документов бухгалтерского учёта, то необходимо выяснять: когда производились хозяйственные операции, не отражённые документально, какие документы бухгалтерского учёта обязан был составить налогоплательщик; в каких конкретно налоговых периодах совершено сокрытие объектов и уклонение от уплаты налогов (сборов);

размер сокрытия объектов налогообложения к каждому сроку платежа: какая ставка налога подлежала применению по каждому сокрытому объекту налогообложения; соответствуют ли законодательству действия налогового органа, применившего соответствующую ставку налога к определённым хозяйственным операциям; в какой сумме не был уплачен налог по каждому сроку платежа с сокрытых объектов налогообложения; каково соотношение неуплаченных налогов и (или) сборов и сумм налогов и (или) сборов, подлежавших уплате;

кто является субъектом преступления: кем составлены и кем подписаны документы налоговой и бухгалтерской отчётности, в которые внесены заведомо ложные сведения; каковы обстоятельства составления названных документов; кем или каким способом (путём личного представления, по почте, по электронной почте с использованием электронной цифровой подписи и т. д.) представлены документы в налоговый орган;

наличие умысла на уклонение от уплаты налогов или сборов: имел ли место сговор между руководителями организации и лицами, вносившими в документы ложные сведения; каковы мотивы лиц, вносивших в документы ложные сведения («исполнителей»).

В ходе расследования требуется также установить обстоятельства, смягчающие и отягчающие наказание субъектов преступления, а также обстоятельства, способствовавшие уклонению от уплаты налогов (сборов). Возможно, будут выявлены и раскрыты иные сопутствовавшие преступления.

При составлении плана расследования необходимо предусмотреть производство следующих процессуальных действий, которые в данном случае можно назвать типовыми:

1) обыски, выемки документов и компьютерных носителей информации налогоплательщика (налогового агента);

2) обыски, выемки документов в учреждениях банков, в которых имеются счета налогоплательщика (налогового агента);

3) обыски, выемки документов и (при необходимости) компьютерных носителей информации на предприятиях-партнёрах налогоплательщика (налогового агента);

4) наложение ареста на имущество налогоплательщика (налогового агента) в целях обеспечения погашения его задолженности по налогам (сборам);

5) выемку в налоговом органе подлинных документов налоговой отчётности и бухгалтерского учёта, представленных налогоплательщиком;

6) осмотры изъятых документов и компьютерных носителей информации;

7) признание изъятых документов и компьютерных носителей информации вещественными доказательствами, приобщение их в этом качестве к уголовному делу;

8) назначение судебных бухгалтерских, экономических, налоговых экспертиз;

9) допросы сотрудников налогового органа, производивших налоговую проверку, и других лиц, принимавших в ней участие;

10) допросы руководителя, главного (старшего) бухгалтера и иных работников организации, обладающих информацией по уголовному делу;

11) допросы руководителей и (или) (в зависимости от ситуации) работников предприятий-партнёров налогоплательщика (налогового агента).

4. Особенности расследования уголовных дел

о налоговых преступлениях

Обыск и выемка документов. Одной из особенностей расследования уголовных дел о налоговых преступлениях является то, что изъятие документов у налогоплательщика (налогового агента) путём обыска или выемки необходимо производить в первую очередь, до производства иных следственных действий по делу. Именно своевременное изъятие всех бухгалтерских документов обеспечивает полноту доказательственной базы, предотвращает их возможное уничтожение или фальсификацию, т. е. является залогом успешного окончания расследования в разумные сроки.

Изъятие документов производят из кабинетов руководителей, помещений бухгалтерии, канцелярии, архива, складов и т. д. Следует изымать документы учёта операций по расчётным счетам в банках и иных финансово-кредитных учреждениях, услугами которых пользуется или пользовался налогоплательщик (налоговый агент). Необходимые следствию документы могут быть также изъяты в аудиторских, страховых компаниях, транспортных предприятиях - перевозчиках товаров налогоплательщика, а также у других бизнес-партнёров.

Многие налогоплательщики (как физические, так и юридические лица) хранят сведения о финансово-хозяйственных операциях на жёстких дисках компьютеров или на съёмных дисках (флоппи-дисках, флэш-картах, дисках формата CD или DVD и т. д.). Для их обнаружения и изъятия требуется помощь специалиста. При производстве следственного действия рекомендуется скопировать компьютерные файлы по делопроизводству, бухгалтерскому, торговому, складскому учёту и итоговой отчётности. При возможности изымаются и осматриваются также дневники, записные книжки, в том числе электронные, служебные и неофициальные записки, черновики документов, записи «чёрной» бухгалтерии лиц, участвовавших в совершении налогового преступления.

Изъятию при обыске и выемке подлежат в обязательном порядке:

1) регистрационные документы налогоплательщика (налогового агента): заявление о государственной регистрации, учредительный договор, устав, протокол учредительного собрания, свидетельство о регистрации, из которых можно получить сведения об учредителях предприятия, размере его уставного капитала, дате и месте регистрации, юридическом адресе и другие данные;

2) приказы и иные организационно-распорядительные документы, содержащие сведения о назначении на должность руководителя организации (например, директора, генерального директора, президента), других руководящих работников (исполнительного, коммерческого, финансового директоров и т. д.) и главного бухгалтера (старшего бухгалтера, бухгалтера) организации, о приёме и об увольнении работников, их численности, командировках, болезнях; должностные инструкции или заменяющие их документы и пр.;

3) трудовые договоры (контракты) или договоры гражданско-правового характера с руководителями или главным бухгалтером (старшим бухгалтером, бухгалтером) налогоплательщика (налогового агента);

4) договоры, отражающие предпринимательскую деятельность налогоплательщика (налогового агента): о заключённых и исполненных сделках, их предмете, сроках исполнения обязательств, стоимости обязательств, ответственности за нарушение обязательств;

5) документы налоговой отчётности и бухгалтерского учёта, представленные в налоговый орган (бухгалтерский баланс, отчёт о финансовых результатах, расчёты по налогам на прибыль и налогу на добавленную стоимость (НДС), справки об отсутствии финансово-хозяйственной деятельности и т. д.), содержащие сведения об использованных методах уклонения от уплаты налогов;

6) документы синтетического учёта (главная книга, журналы-ордера, оборотные ведомости, сверки расчётов с контрагентами и налоговыми органами и т. д.), содержащие сведения об учтённых операциях с денежными средствами;

7) документы об учёте операций по расчётному и другим счетам (заявление об открытии счета; карточка с образцами подписей лиц, имеющих право подписывать финансовые документы, и оттисками печати; платёжные поручения; извещения о сумме причитающегося к уплате налога; банковские выписки о произведённых операциях; реестры счетов, банковские авизо, другие документы), отражающие операции, произведённые по счетам налогоплательщика (налогового агента) в банках и иных кредитных организациях, а также содержащие сведения об источниках дохода налогоплательщика (налогового агента) и понесённых им расходах;

8) документация о производстве кассовых операций: приходные и расходные кассовые ордера, журнал их регистрации, платёжные ведомости, кассовая книга, содержащая сведения о движении наличных денежных средств;

9) документы по учёту заработной платы (лицевые счета работников, расчётно-платёжные ведомости), содержащие данные о начисленной заработной плате, лицах, её получивших, численности работников предприятия;

10) документы по учёту основных средств (инвентарные карточки и ведомости учёта, акты списания), содержащие информацию о наличии и движении основных средств;

11) документы по учёту материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, содержащие данные об их движении;

12) документы по учёту затрат на производство (ведомости учёта и калькуляции себестоимости), содержащие сведения о перечне затрат налогоплательщика (налогового агента), включённых в себестоимость затрат на производство продукции (выполнение работ, оказание услуг);

13) документы по учёту готовой продукции (книга и карточки складского учёта, счета-фактуры), отражающие сведения о наличии и движении готовой продукции;

14) тетради, журналы, записные книжки, компьютерные и другие носители информации, содержащие сведения о фактически произведённых операциях с денежными средствами.

Поскольку многие налогоплательщики применяют различные программы защиты информации от несанкционированного доступа, для исключения возможности безвозвратного уничтожения информации целесообразно с помощью специалиста выполнить копирование данных, хранящихся на жёстких дисках персональных компьютеров или съёмных носителях.

О снятии копий и применённых для этого технических средствах необходимо сделать отметку в протоколе следственного действия, а изъятую копию информации приобщить к материалам дела в качестве вещественного доказательства и хранить в опечатанном виде с целью исключения утраты доказательственной базы. При производстве следственных действий и судебных экспертиз следует работать с подлинником.

В протоколе следственного действия надлежит указывать не только общее место производства следственного действия (например: «помещения № 1–150, занимаемые в доме № 5 на улице Центральной»), но и непосредственное место обнаружения документов и (или) информации, имеющих значение для следствия (например: «в верхнем ящике стола генерального директора П.» или «по адресу а0666 в памяти компьютера, серийный номер № .., расположенного на рабочем столе в кабинете главного бухгалтера С.»).