Комментарий к главе 23 налогового кодекса Российской Федерации (стр. 15 )

Как указало налоговое ведомство, доход, полученный физическим лицом - налоговым резидентом Российской Федерации от реализации прав требования к российской организации на территории Российской Федерации, является объектом обложения налогом на доходы физических лиц по ставке 13 процентов (см. письмо от 01.01.2001 N 20-14/4/102290@).

В письме от 01.01.2001 N 20-15/3/100407 налоговое ведомство пришло к выводу о том, что доходы физических лиц, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, признаются объектом налогообложения и подлежат обложению налогом на доходы физических лиц по налоговой ставке 13 процентов, установленной пунктом 1 статьи 224 НК РФ, вне зависимости от вида договора аренды.

В письме от 01.01.2001 N /3-189 официальный орган разъяснил, что при распределении прибыли потребительского общества между его членами иным образом, в том числе пропорционально участию пайщиков в хозяйственной деятельности потребительского общества, такой доход участников общества не может быть признан дивидендом и подлежит обложению налогом на доходы физических лиц по ставке 13 процентов, установленной пунктом 1 статьи 224 НК РФ.

А в письме от 01.01.2001 N /2-463 Минфин России пояснил, что в случае реализации имущества, полученного при ликвидации ООО, возникает новый вид дохода, подлежащий налогообложению налогом на доходы физических лиц на общих основаниях с применением ставки, установленной пунктом 1 статьи 224 НК РФ.

В письме от 01.01.2001 N 20-14/4/071658@ налоговое ведомство разъяснило, что при налогообложении дохода, полученного физическим лицом - налоговым резидентом Российской Федерации в порядке дарения от физического лица, применяется налоговая ставка в размере 13 процентов, предусмотренная пунктом 1 статьи 224 НК РФ.

Как указал контролирующий орган, доходы в виде процентов от организаций, находящихся за пределами Российской Федерации, облагаются налогом по ставке 13 процентов (см. письмо от 01.01.2001 N 3-5-04/227@).

Федеральным законом от 01.01.2001 N 207-ФЗ "О внесении изменений в главу 23 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" пункт 2 статьи 224 НК РФ был дополнен абзацем следующего содержания: в виде платы за использование денежных средств членов кредитного потребительского кооператива (пайщиков), а также процентов за использование сельскохозяйственным кредитным потребительским кооперативом средств, привлекаемых в форме займов от членов сельскохозяйственного кредитного потребительского кооператива или ассоциированных членов сельскохозяйственного кредитного потребительского кооператива, в части превышения размеров, указанных в статье 214.2.1 настоящего Кодекса.

Данное положение о порядке налогообложения вступает в силу с 1 января 2011 г.

В письме от 01.01.2001 N /6-742 официальный орган разъяснил, что с 1 января 2011 г. доходы в виде платы за использование кредитным потребительским кооперативом средств членов кооператива не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц при соблюдении условий, установленных пунктом 27.1 статьи 217 НК РФ.

Налоговая база по таким доходам определяется в соответствии со статьей 214.2.1 НК РФ.

Доходы членов кредитного потребительского кооператива в части превышения размеров, установленных статьей 214.2.1 НК РФ, подлежат обложению налогом на доходы физических лиц по ставке 35 процентов.

Анализируя пункт 2 статьи 224 НК РФ, Минфин России разъяснил, что на доходы в виде стоимости выигрышей, полученных в конкурсах, проводимых в целях рекламы изготовителя или продавца товара, положения пункта 2 статьи 224 НК РФ не распространяются.

Таким образом, если конкурс научно-инновационных проектов проводится не в целях рекламы товаров, работ и услуг, доходы в виде стоимости выигрышей, полученных победителями такого конкурса, подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц по ставке в размере 13 процентов (см. письмо от 01.01.2001 N /2-441).

Как заметил официальный орган, налоговая ставка в размере 35 процентов применяется только в отношении стоимости выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы товаров, работ и услуг, в части превышения 4000 рублей (см. письмо от 01.01.2001 N /9-636).

В письме от 01.01.2001 N /6-268 финансовое ведомство разъяснило, что согласно пункту 2 статьи 224 НК РФ в отношении доходов в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, подлежащих обложению, налоговая ставка установлена в размере 35 процентов.

К доходам, облагаемым по ставке 35 процентов, социальные налоговые вычеты, предусмотренные статьей 219 НК РФ, не применяются.

В письме от 01.01.2001 N /6-11 Минфин России пояснил, что при расчете налоговой базы по процентным доходам по вкладам в банках необходимо принимать во внимание две суммы - сумму начисленных процентов по вкладу и сумму, рассчитанную исходя из ставки (ставок) рефинансирования Банка России, увеличенной на пять процентных пунктов, действующей (действующих) в течение периода, за который начислены проценты.

В случае изменения ставки рефинансирования Банка России при определении налоговой базы применяется новая ставка рефинансирования с даты ее установления.

Судебная практика.

На практике у налогоплательщиков возникают вопросы, например, индивидуальный предприниматель, применяющий упрощенную систему налогообложения, получил беспроцентный заем у физического лица, не имеющего статуса индивидуального предпринимателя.

Возникает ли у индивидуального предпринимателя доход в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными средствами, подлежащий обложению налогом на доходы физических лиц?

Пунктом 1 статьи 346.11 НК РФ предусмотрено, что упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В силу пункта 3 статьи 346.11 НК РФ применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение, в частности, от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 НК РФ).

Так, пункт 2 статьи 224 НК РФ предусматривает, что налоговая ставка по налогу на доходы физических лиц устанавливается в размере 35 процентов в отношении суммы экономии на процентах при получении налогоплательщиками заемных (кредитных) средств в части превышения размеров, указанных в пункте 2 статьи 212 НК РФ.

Вместе с тем следует учитывать, что в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 212 НК РФ доходом налогоплательщика налога на доходы физических лиц, полученным в виде материальной выгоды, является, в частности, материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей, за исключением материальной выгоды, полученной в связи с операциями с банковскими картами в течение беспроцентного периода, установленного в договоре о предоставлении банковской карты, и материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, в случае, если налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 220 НК РФ.

Таким образом, статьей 212 НК РФ не предусмотрен такой вид дохода, как материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком налога на доходы физических лиц заемными средствами, полученными от физического лица.

Таким образом, у индивидуального предпринимателя, получившего беспроцентный заем у физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, не возникает дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными средствами, подлежащего налогообложению налогом на доходы физических лиц.

Соответственно, положения пункта 2 статьи 224 НК РФ в рассматриваемой ситуации не применяются.

К аналогичному выводу приходят налоговые органы (письмо Минфина России от 01.01.2001 N /284) и суды (Постановление ФАС Поволжского округа от 01.01.2001 N А06-175/2009).

Федеральным законом от 01.01.2001 N 86-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации" и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 86-ФЗ) пункт 3 статьи 224 НК РФ был изложен в новой редакции.

Законом N 86-ФЗ налоговая ставка устанавливается в размере 30 процентов в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, за исключением доходов, получаемых, в частности, от осуществления трудовой деятельности в качестве высококвалифицированного специалиста в соответствии с Федеральным законом от 01.01.2001 N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации", в отношении которых налоговая ставка устанавливается в размере 13 процентов.

В письме от 01.01.2001 N /6-73 контролирующий орган заметил, что для признания иностранного гражданина высококвалифицированным специалистом в целях применения к его доходам ставки налога на доходы физических лиц в размере 13 процентов необходимо наличие заключенного работодателем (заказчиком работ, услуг) с таким лицом трудового или гражданско-правового договора с указанием в нем размера вознаграждения за осуществление деятельности в Российской Федерации не менее двух миллионов рублей из расчета за один год.

Федеральным законом от 01.01.2001 N 77-ФЗ "О внесении изменений в статьи 224 и 333.29 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и статью 19 Федерального закона "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации" пункт 3 статьи 224 НК РФ дополнен новым абзацем, согласно которому от осуществления трудовой деятельности участниками Государственной программы по оказанию содействия добровольному переселению в Российскую Федерацию соотечественников, проживающих за рубежом, а также членами их семей, совместно переселившимися на постоянное место жительства в Российскую Федерацию, в отношении которых налоговая ставка устанавливается в размере 13 процентов.

Анализируя пункт 3 статьи 224 НК РФ, Минфин России разъяснил, что налоговая ставка в размере 30 процентов устанавливается в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, не признаваемыми налоговыми резидентами Российской Федерации, за исключением, в частности, доходов в виде дивидендов от долевого участия в деятельности российских организаций, в отношении которых налоговая ставка устанавливается в размере 15 процентов.

Вышеназванные положения НК РФ применяются вне зависимости от гражданства физических лиц - получателей доходов в виде дивидендов (см. письмо от 01.01.2001 N /6-229).

А в письме от 01.01.2001 N /2-578 официальный орган указал, что доходы налогоплательщика, не являющегося налоговым резидентом Российской Федерации, полученные от реализации в Российской Федерации ценных бумаг, относятся к доходам от источников в Российской Федерации и подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц по ставке 30 процентов.

Анализируя пункт 4 статьи 224 НК РФ, налоговый орган разъяснил, что исчисление налога на доходы физических лиц в отношении дивидендов, полученных физическими лицами - налоговыми резидентами Российской Федерации, производится в соответствии с пунктом 4 статьи 224 НК РФ по ставке 9 процентов (см. письмо от 01.01.2001 N 18-15/3/110666@).

В письме от 01.01.2001 N /2-203 Минфин России пояснил, что если часть полученного налогоплательщиком - резидентом Российской Федерации имущества в виде денежных средств признается в соответствии с законодательством иностранного государства дивидендом, то в отношении такой части применяется налоговая ставка, предусмотренная пунктом 4 статьи 224 НК РФ.

Судебная практика.

На практике у организаций возникают вопросы о налоговых ставках, например, в организации (ООО) установлен иной порядок распределения прибыли между участниками организации (ООО), а именно дивиденды выплачиваются непропорционально их долям в уставном капитале.

По какой налоговой ставке в данном случае будут облагаться дивиденды?

НК РФ не дает ответ на вопрос, по какой налоговой ставке будут облагаться дивиденды, которые выплачены участникам непропорционально их долям в уставном капитале.

По данному поводу есть официальная точка зрения, согласно которой доходы налогоплательщиков - участников ООО, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, полученные при не пропорциональном их долям распределении прибыли ООО, подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц на общих основаниях с применением ставки, установленной пунктом 1 статьи 224 НК РФ (см. письмо Минфина РФ от 01.01.2001 N /353).

В письме от 01.01.2001 N 20-12/036014@(а) налоговый орган пришел к аналогичному выводу, согласно которому часть чистой прибыли организации, распределенная между его участниками (участником) непропорционально их (его) долям (доле) в уставном капитале, не признается для целей налогообложения дивидендами, а рассматривается как выплата за счет прибыли, остающейся после уплаты налогов. Следовательно, для целей налогообложения указанные выплаты подлежат налогообложению по общей ставке (как для юридических, так и для физических лиц).

Таким образом, по мнению налоговых органов и органов Минфина России, дивиденды, выплаченные участникам непропорционально их долям в уставном капитале, облагаются по ставке 13 процентов.

Однако арбитражные суды придерживаются противоположной позиции по данному поводу.

В своем Постановлении ФАС Московского округа от 01.01.2001 N КА-А41/4239-09 пришел к выводу о том, что в соответствии с положениями статьи 43 НК РФ и пункта 4 статьи 224 НК РФ часть чистой прибыли общества, распределяемая между его участниками пропорционально их долям в уставном капитале общества, признается для целей налогообложения налогом на доходы физических лиц выплатой дивидендов, в отношении которых устанавливается льготная ставка налога 9 процентов.

При непропорциональном распределении прибыли между участниками общества суммы выплаченных сверх дивидендов, пропорциональных доле в уставном капитале общества, следует квалифицировать в соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 208 НК РФ как иные доходы физического лица, которые не признаются для целей налогообложения дивидендами и для целей налогообложения налогом на доходы физических лиц указанные выплаты учитываются по общей ставке 13 процентов.

Следовательно, по мнению арбитражных судов, только суммы, которые превышают выплаты, распределенные пропорционально долям в уставном капитале, облагаются по ставке 13 процентов.

В правоприменительной практике у организаций возникают также иные вопросы о том, какие налоговые ставки подлежат применению, например, организация (потребительский кооператив) выплачивает участникам дивиденды непропорционально их долям в паевом фонде.

По какой налоговой ставке в данном случае будут облагаться дивиденды?

НК РФ не дает ответ на вопрос, по какой налоговой ставке будут облагаться дивиденды, которые выплачены участникам потребительского кооператива непропорционально их долям в паевом фонде.

По данному вопросу нет судебной практики, однако есть официальная позиция, согласно которой при распределении прибыли потребительского общества между его членами иным образом, в том числе пропорционально участию пайщиков в хозяйственной деятельности потребительского общества, такой доход участников общества не может быть признан дивидендом и подлежит обложению налогом на доходы физических лиц по ставке 13 процентов, установленной пунктом 1 статьи 224 НК РФ (см. письмо от 01.01.2001 N /3-189).

Аналогичная позиция содержится в письме Минфина России от 01.01.2001 N /82.

На практике у налогоплательщиков возникают вопросы о том, по какой ставке будут облагаться дивиденды, которые были выплачены участникам организации в течение года за счет промежуточной прибыли организации, в случае, если в конце года у организации-налогоплательщика образовался убыток?

НК РФ не дает ответ на вопрос, по какой налоговой ставке будут облагаться дивиденды, которые были выплачены участникам организации в течение года за счет промежуточной прибыли организации, в случае, если в конце года у организации-налогоплательщика образовался убыток.

По данному вопросу нет судебной практики, однако есть официальная позиция, согласно которой, если на конец налогового периода по данным бухгалтерской отчетности у налогоплательщика образовался убыток, то есть отсутствует прибыль, остающаяся после обложения налогом на прибыль, дивиденды, выплаченные за счет промежуточной чистой прибыли в первом квартале, полугодии или девяти месяцев - то есть до окончания налогового периода, не могут рассматриваться для целей налогообложения прибыли как дивиденды по результатам этого налогового периода. В этом случае доходы акционеров-организаций должны быть включены в состав внереализационных доходов, формирующих налоговую базу по налогу на прибыль (пункт 8 статьи 250 НК РФ), для физических лиц указанные выплаты признаются доходом, облагаемым налогом на доходы физических лиц по ставке 13 процентов (см. письмо ФНС РФ от 01.01.2001 N ШС-22-3/210@).

Таким образом, дивиденды, которые были выплачены участникам организации в течение года за счет промежуточной прибыли организации, в случае, если в конце года у организации-налогоплательщика образовался убыток, облагаются по ставке 13 процентов.

Анализируя пункт 5 статьи 224 НК РФ, Минфин России разъяснил, что пунктами 4 и 5 статьи 224 НК РФ предусмотрено налогообложение доходов от долевого участия в деятельности организаций, полученных в виде дивидендов физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, а также доходов в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 1 января 2007 г., и доходов учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученных на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 1 января 2007 г.

Названные доходы облагаются налогом на доходы физических лиц по ставке 9 процентов (см. письмо Минфина РФ от 01.01.2001 N /260).

Статья 225. Порядок исчисления налога

Комментарий к статье 225

Статья 225 НК РФ определяет порядок исчисления налога на доходы физических лиц.

Налог на доходы физических лиц необходимо исчислять по каждому физическому лицу.

При этом налог на доходы физических лиц рассчитывается отдельно по каждой ставке, которая предусмотрена для соответствующего вида дохода.

Анализируя статью 225 НК РФ, Минфин России разъяснил, что налоговая база по налогу на доходы физических лиц рассчитывается путем уменьшения доходов налогоплательщика, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка в размере 13 процентов, на сумму налоговых вычетов. Исчисление суммы налога производится путем применения налоговой ставки 13 процентов к рассчитанной налоговой базе (см. письмо от 01.01.2001 N /630).

В письме от 01.01.2001 N 3-5-04/248@ налоговое ведомство пришло к выводу о том, что при продаже ценных бумаг с рассрочкой платежа налоговая база рассчитывается отдельно по доходам соответствующего налогового периода.

Аналогичная позиция изложена в письме Минфина России от 01.01.2001 N /375.

А в письме от 01.01.2001 N /357 контролирующий орган указал, что налоговая база по доходам, полученным налогоплательщиком при возврате ему части номинальной стоимости ценных бумаг с амортизацией долга, определяется за налоговый период, в котором такой доход был фактически получен.

В письме от 01.01.2001 N /2-199 официальный орган заметил, что сумма доходов, полученных в налоговом периоде в виде предоплаты по договору купли-продажи облигаций, подлежит отражению в составе налоговой базы по налогу на доходы физических лиц за налоговый период, в котором указанный доход был фактически получен.

Статья 226. Особенности исчисления налога налоговыми агентами. Порядок и сроки уплаты налога налоговыми агентами

Комментарий к статье 226

В статье 226 НК РФ определены особенности исчисления, порядок и сроки уплаты налога на доходы физических лиц налоговыми агентами.

Согласно пункту 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов, в частности налогов на доходы физических лиц в бюджетную систему Российской Федерации.

Налоговые агенты удерживают налог с доходов, которые выплачивают физическим лицам - налогоплательщикам, и перечисляют его в бюджет.

Так, согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ налоговыми агентами по налогу на доходы физических лиц являются, в частности,

- российские организации;

- индивидуальные предприниматели;

- нотариусы, занимающиеся частной практикой;

- адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты;

- обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы.

Анализируя пункт 1 статьи 226 НК РФ, Минфин России пояснил, что организация, заключившая с физическим лицом договор на выполнение работ (оказание услуг), признается налоговым агентом в отношении дохода в виде вознаграждения, выплачиваемого физическому лицу по такому договору.

В связи с этим на организацию возлагаются обязанности по перечислению в бюджет налога на доходы физических лиц, удержанного при фактической выплате вознаграждения физическому лицу.

Условия в договоре, обязывающие уплачивать налог на доходы физических лиц самого налогоплательщика, будут являться ничтожными (см. письмо от 01.01.2001 N /3-292).

А в письме от 01.01.2001 N /327 официальный орган заметил, что удержание налога на доходы физических лиц производится налоговыми агентами только в случае выплаты им доходов.

В письме от 01.01.2001 N /3-390 финансовое ведомство заметило, что физические лица, в том числе выплачивающие вознаграждение физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, в соответствии с пунктом 1 статьи 226 НК РФ, налоговыми агентами признаны быть не могут. В случае получения вознаграждения по гражданско-правовому договору от физического лица обязанность по исчислению и уплате налога на доходы физических лиц, на основании статьи 228 НК РФ, возлагается на самого налогоплательщика, получившего такой доход.

В письме от 01.01.2001 N /3-88 контролирующий орган разъяснил, что при получении налогоплательщиком дохода в виде разницы между первоначальной и новой номинальной стоимостью долей участников общества организация, являющаяся источником его выплаты, признается налоговым агентом и обязана исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога на доходы физических лиц в общеустановленном порядке.

Как указал официальный орган, при заключении гражданско-правовых договоров на определенный срок организация, выплачивающая доходы по указанным договорам физическому лицу, является налоговым агентом для данного налогоплательщика только в период действия таких договоров, и, соответственно, налоговая база по налогу на доходы физических лиц формируется только в эти периоды.

Учитывая изложенное, при заключении организацией с физическим лицом гражданско-правовых договоров в отдельные месяцы налогового периода стандартные налоговые вычеты предоставляются данному физическому лицу только за те месяцы, в которых действовали указанные договоры (см. письмо от 01.01.2001 N /10-81).

В письме от 01.01.2001 N /6-61 финансовый орган разъяснил, что при получении налогоплательщиком от потребительского ипотечного кооператива дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, подлежащего обложению, указанная организация признается налоговым агентом и должна выполнять обязанности, предусмотренные для налоговых агентов статьей 226 НК РФ.

А в письме от 01.01.2001 N /3/32 Минфин России заметил, что индивидуальный предприниматель, осуществляющий деятельность, облагаемую в соответствии с системой налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, признается налоговым агентом в отношении доходов, выплачиваемых им работникам, нанятым в целях осуществления такой деятельности.

Аналогичная позиция содержится в письме Минфина России от 01.01.2001 N /3-590.

В письме от 01.01.2001 N /6-127 контролирующий орган пришел к выводу о том, что при получении налогоплательщиком от организации (товарищества собственников жилья) указанных доходов организация признается на основании статьи 226 НК РФ налоговым агентом и обязана исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога в бюджетную систему Российской Федерации.

В связи с этим на такого индивидуального предпринимателя возлагается обязанность по исчислению, удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц при выплате дохода указанным наемным работникам.

Согласно позиции Минфина России, изложенной в письме от 01.01.2001 N /4-38, если вознаграждения участникам турниров выплачиваются непосредственно иностранной организацией, не имеющей обособленного подразделения в Российской Федерации, такая организация, исходя из положений пункта 1 статьи 226 НК РФ, не признается налоговым агентом.

Если же выплата такого вознаграждения производится через российскую организацию или обособленное подразделение иностранной организации в Российской Федерации, данные организации будут признаваться налоговыми агентами и, соответственно, должны будут исполнять обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджетную систему сумм налога на доходы физических лиц.

В письме от 01.01.2001 N 20-14/3/137194@ налоговое ведомство пришло к выводу о том, что банк признается налоговым агентом в отношении доходов в виде материальной выгоды, возникающих у физических лиц от экономии на процентах за пользование кредитными средствами.

Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплаты.

При этом положения указанного пункта не распространяются на налоговых агентов, являющихся кредитными организациями, в отношении удержания и уплаты сумм налога с доходов, полученных клиентами указанных кредитных организаций (за исключением клиентов, являющихся сотрудниками указанных кредитных организаций) в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 212 НК РФ.

А в письме от 01.01.2001 N /3-316 официальный орган разъяснил, что, если в результате осуществления организацией погашения собственных простых дисконтных векселей, предъявляемых к платежу физическими лицами (как первыми, так и последующими векселедержателями), такая организация по отношению к физическому лицу не выступает в качестве вышеуказанных лиц, она не является налоговым агентом и обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщиков и перечислению в бюджет суммы налога с доходов, полученных физическими лицами от погашения указанной организацией собственного векселя, у такой организации не возникает.

В этом случае исчисление и уплата налога производятся налогоплательщиком самостоятельно на основании налоговой декларации, подаваемой в налоговый орган по окончании налогового периода в соответствии со статьей 228 НК РФ.

Как указал Минфин России, если организация, действуя от своего имени и за свой счет, приобретает у физических лиц по договорам купли-продажи, заключенным с указанными физическими лицами, акции и (или) паи паевых инвестиционных фондов, такая организация не выступает лицом, указанным в статье 214.1 НК РФ в качестве налогового агента.

Аналогичная ситуация складывается и в случае, когда организация, действуя в качестве брокера юридического лица на основании договора о брокерском обслуживании, приобретает акции и (или) паи паевых инвестиционных фондов у физических лиц. Такая организация не является по отношению к физическому лицу доверительным управляющим, брокером, поверенным, комиссионером или агентом.

Таким образом, в рассматриваемых ситуациях исчисление и уплата налога производятся налогоплательщиком самостоятельно на основании налоговой декларации, подаваемой в налоговый орган по окончании налогового периода в соответствии со статьей 228 НК РФ (см. письмо от 01.01.2001 N /3-317).

В письме от 01.01.2001 N /2-299 контролирующий орган разъяснил, что в отношении доходов, полученных физическими лицами - налоговыми резидентами Российской Федерации в виде дивидендов, выплачиваемых иностранным эмитентом, а также доходов от реализации за пределами Российской Федерации акций, организация, осуществляющая в качестве платежного агента перечисление указанных доходов на счета физических лиц, не является в соответствии со статьей 226 НК РФ налоговым агентом и обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и уплате суммы налога на доходы физических лиц, а также по информированию налогового органа о невозможности удержать у налогоплательщика налог у такой организации не возникает.

Исчисление и уплата налога в этом случае производятся налогоплательщиками самостоятельно на основании налоговой декларации, представляемой в налоговой орган по окончании налогового периода.

Согласно позиции официального органа, изложенной в письме от 01.01.2001 N /3-290, российская организация, выплачивающая физическому лицу арендную плату за арендуемое у него помещение, признается налоговым агентом в отношении таких доходов физического лица и, соответственно, должна исполнять обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога на доходы физических лиц в порядке, предусмотренном статьей 226 НК РФ.

Как указало налоговое ведомство, российская организация, выплачивающая физическому лицу арендную плату за арендуемый у него автотранспорт по договору гражданско-правового характера, признается налоговым агентом в отношении таких доходов физического лица и, соответственно, обязана исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму налога на доходы физических лиц в порядке, предусмотренном статьей 226 НК РФ (см. письмо от 01.01.2001 N ШС-37-3/14584@).

В письме от 01.01.2001 N /3-613 финансовое ведомство разъяснило, что в отношении адвокатов, налог с доходов которых исчисляется, удерживается и уплачивается согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ коллегиями адвокатов, адвокатскими бюро и юридическими консультациями, признаваемыми налоговыми агентами, положения пункту 1 статьи 221 НК РФ не применяются.

Как разъяснило налоговое ведомство, организация в отношении дохода в виде действительной стоимости доли участника общества в уставном капитале организации является налоговым агентом и обязана исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога на доходы физических лиц с полной суммы выплаченного дохода (см. письмо от 01.01.2001 N 20-14/4/102611).

В письме от 01.01.2001 N 20-14/4/101647 налоговый орган пояснил, что при выплате дохода налогоплательщику от погашения векселя банк, являясь налоговым агентом, в силу статьей 226 и 230 НК РФ, обязан исполнить обязанности налогового агента по исчислению, удержанию и уплате в бюджет налога на доходы физических лиц с выплаченного ему дохода.

Например, организация привлекала денежные средства путем выпуска векселей и реализации их среди своих работников. В текущем периоде организация погасила векселя.

Должна ли организация удержать сумму налога на доходы физических лиц при выплате физическим лицам номинальной стоимости векселя?

На основании статьи 815 ГК РФ в случаях, когда в соответствии с соглашением сторон заемщиком выдан вексель, удостоверяющий ничем не обусловленное обязательство векселедателя (простой вексель) либо иного указанного в векселе плательщика (переводной вексель) выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы, отношения сторон по векселю регулируются законом о переводном и простом векселе.

При такой выдаче векселя применяются положения Федерального закона от 01.01.2001 N 48-ФЗ "О переводном и простом векселе" и Постановления ЦИК СССР и СНК СССР от 01.01.2001 N 104/1341 "О введении в действие Положения о переводном и простом векселе".

Согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 статьи 226 НК РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных статьей 226 НК РФ.

Такие лица именуются налоговыми агентами.

В силу пункта 2 статьи 226 НК РФ исчисление сумм и уплата налога, в соответствии со статьей 226 НК РФ, производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога.

Статья 214.1 НК РФ определяет особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на доходы по операциям с ценными бумагами и по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок.

Как следует из пункта 1 статьи 214.1 НК РФ, при определении налоговой базы по доходам по операциям с ценными бумагами и по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок учитываются доходы, полученные по следующим операциям:

1) с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг;

2) с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг;

3) с финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке;