Комментарий к главе 23 налогового кодекса Российской Федерации (стр. 8 )

Согласно пункту 7 статьи 5 Закона N 395-ФЗ положения пункта 17.2 статьи 217 НК РФ применяются в отношении ценных бумаг (долей в уставном капитале), приобретенных налогоплательщиками начиная с 01.01.2011.

Как указал Минфин России, в отношении акций, приобретенных до 1 января 2011 г., пункт 17.2 статьи 217 НК РФ не применяется (см. письмо от 01.01.2001 N /4-95).

А в письме от 01.01.2001 N /0-48 Минфин России заметил, что освобождение от налогообложения распространяется только на доли участия в уставном капитале российских организаций, а также акции, указанные в пункте 2 статьи 284.2 НК РФ, которые были приобретены налогоплательщиком, а не получены им иным способом, например при увеличении уставного капитала общества за счет его имущества.

Таким образом, освобождение от налогообложения доходов, полученных от реализации (погашения) долей участия в уставном капитале российских организаций, а также акций, указанных в пункте 2 статьи 284.2 НК РФ, приобретенных налогоплательщиками начиная с 1 января 2011 г., возможно начиная с 2016 г.

Судебная практика.

На практике у налогоплательщиков возникают вопросы о налогообложении налогом на доходы физических лиц.

Например, физическому лицу - резиденту Российской Федерации принадлежали акции российской организации (не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг) на праве собственности более пяти лет.

Будут ли облагать налогом на доходы физических лиц доходы, полученные данным физическим лицом в случае реализации этих акций в 2011 году другому физическому лицу?

Согласно пункту 17.2 статьи 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) доходы, получаемые от реализации (погашения) долей участия в уставном капитале российских организаций, а также акций, указанных в пункте 2 статьи 284.2 НК РФ, при условии, что на дату реализации (погашения) таких акций (долей участия) они непрерывно принадлежали налогоплательщику на праве собственности или ином вещном праве более пяти лет.

Однако данное освобождение применяется в отношении акций, приобретенных после 01.01.2011, и предоставляется при условии, что на дату реализации таких акций они непрерывно принадлежали налогоплательщику на праве собственности или ином вещном праве более пяти лет.

Следовательно, доходы, полученные физическим лицом от реализации акций российской организации (не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг) в 2011 г., но приобретенных до 1 января 2011 г., признаются объектом обложения налогом на доходы физических лиц на основании подпункта 5 пункта 1 статьи 208 НК РФ.

При этом следует отметить, что новый пункт 17.2 статьи 217 НК РФ не содержит различий в зависимости от того, доли участия в уставном капитале каких организаций - коммерческих или некоммерческих - приобретены и впоследствии реализованы налогоплательщиком.

Применительно к некоммерческим организациям следует отметить следующее.

В связи с вступлением в силу Закона от 2 августа 2009 г. N 217-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты РФ по вопросам создания бюджетными научными и образовательными учреждениями хозяйственных обществ в целях практического применения (внедрения) результатов интеллектуальной деятельности" (далее - Закон N 217-ФЗ) бюджетные научные учреждения и высшие учебные заведения, а также научные учреждения и вузы, созданные государственными академиями наук, получили право без согласия собственника их имущества быть учредителями (в том числе совместно с другими лицами) хозяйственных обществ, деятельность которых заключается в практическом применении (внедрении) результатов интеллектуальной деятельности (программ для электронных вычислительных машин, баз данных, изобретений, полезных моделей, промышленных образцов, селекционных достижений, топологий интегральных микросхем, секретов производства (ноу-хау)), исключительные права на которые принадлежат данным научным учреждениям и вузам. В качестве вклада в уставные капиталы таких хозяйственных обществ научные учреждения и вузы вносят право использования результатов интеллектуальной деятельности и могут вносить денежные средства, оборудование и иное имущество, находящиеся в их оперативном управлении.

Научные учреждения и вузы получили право привлекать других лиц в качестве учредителей (участников) хозяйственного общества, если доля данного научного учреждения или вуза в уставном капитале акционерного общества составит более чем 25 процентов или в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью - более чем одну треть.

Исходя из положений Закона N 217-ФЗ установлены общие требования к соучредительству при создании инновационного хозяйственного общества научным и образовательным учреждением, вне зависимости от организационно-правовой формы соучредителей:

1) для возникновения самой возможности привлечения соучредителей доля научного или образовательного учреждения в уставном капитале акционерного общества должна составлять более чем двадцать пять процентов или в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью - более чем одну треть;

2) доля (акции) других лиц в уставном капитале хозяйственного общества соучредителями должна быть оплачена денежными средствами не менее чем наполовину;

3) оставшаяся часть доли (акций) соучредителей в уставном капитале хозяйственного общества может быть оплачена исключительными правами на результаты интеллектуальной деятельности, правом использования результатов интеллектуальной деятельности, материалами, оборудованием или иным имуществом, необходимыми для практического применения (внедрения) результатов интеллектуальной деятельности, исключительные права на которые либо право использования которых вносятся в качестве вклада в уставный капитал хозяйственного общества.

Дополнительно отметим, что учреждения (вне зависимости от того, в частности, бюджетное это учреждение, автономное или некоммерческое образовательное учреждение) могут быть участниками хозяйственных обществ согласно пункту 4 статьи 66 ГК РФ с разрешения собственника, если иное не установлено законом.

При этом иное законодательство, за исключением самого Закона N 217-ФЗ, специальных правил не устанавливает.

Так, в частности, согласно Закону от 3 ноября 2006 г. N 174-ФЗ "Об автономных учреждениях" автономное учреждение вправе вносить денежные средства и иное имущество в уставный капитал других юридических лиц или иным образом передавать это имущество другим юридическим лицам в качестве их учредителя или участника только с согласия своего учредителя.

Поскольку иное не установлено Законом N 217-ФЗ, соучредителями инновационных хозяйственных обществ могут являться любые лица, в том числе физические. Следовательно, именно в этом случае будут актуальными положения пункта 17.2 статьи 217 НК РФ, если физическими лицами доли участия в уставном капитале будут реализованы.

Анализируя пункт 17.1 статьи 217 НК РФ, Минфин России пояснил, что поскольку квартира находилась в собственности налогоплательщика (независимо от изменения размера долей в праве собственности на квартиру) более трех лет, то доходы от продажи этой квартиры не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц (см. письмо от 01.01.2001 N /5-239).

В письме от 01.01.2001 N /7-139 финансовый орган заметил, что если не завершенный строительством жилой дом находился в собственности налогоплательщика более трех лет, то доходы от его продажи не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц.

А в письме от 01.01.2001 N /9-18 официальный орган разъяснил, что если срок владения квартирой, перешедшей по наследству, составляет более трех лет со дня открытия наследства, то доход от ее продажи не подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц.

Судебная практика.

На практике у налогоплательщиков возникают вопросы о порядке налогообложения налогом на доходы физических лиц, в частности, при получении доходов от продажи имущества (квартиры), которое было приобретено по договору уступки права требования.

Согласно пункту 1 статьи 131 ГК РФ срок нахождения жилого объекта в собственности физического лица определяется начиная с даты государственной регистрации соответствующего права.

Таким образом, если квартира находилась в собственности налогоплательщика три года и более, то применение нормы пункта 17.1 статьи 217 НК РФ, согласно которой доходы от продажи такой квартиры не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц, будет правомерным.

Анализируя пункт 18 статьи 217 НК РФ, Минфин России указал, что доходы, полученные в порядке наследования в виде денежных средств за выкупленные акции, не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц (см. письмо от 01.01.2001 N /7-105).

Как указал налоговый орган, физические лица, получившие доходы в виде недвижимого имущества в порядке наследования, не являются плательщиками налога на доходы физических лиц (см. письмо от 01.01.2001 N 20-14/081959).

В письме от 01.01.2001 N /10-417 Минфин России разъяснил, что НК РФ не устанавливает каких-либо ограничений по освобождению от налогообложения доходов налогоплательщика, полученных им в порядке наследования, в зависимости от степени родства с наследодателем. Следовательно, доходы, получаемые налогоплательщиком от физических лиц (независимо от степени их родства) в порядке наследования, за исключением прямо поименованных в пункте 18 статьи 217 НК РФ доходов, не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц.

В письме от 01.01.2001 N 20-14/4/071017@ налоговый орган указал, что доход физического лица - наследника в виде 1/2 доли квартиры, находящейся на территории России и полученной от физического лица - наследодателя в порядке наследования, не подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц независимо от того, гражданами какого государства являются наследник и наследодатель. Следовательно, основания у физического лица - наследника декларировать такой вид дохода и уплачивать с него налог на доходы физических лиц отсутствуют.

А в письме от 01.01.2001 N 20-14/025851@ налоговый орган пояснил, что доходы физического лица - наследника, полученные в виде действительной стоимости доли наследодателя в уставном капитале организации, не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц. При этом организация, выплачивающая указанный доход, не является налоговым агентом и не обязана исчислять, удерживать и перечислять в бюджет налог в данном случае.

В письме от 01.01.2001 N /512 финансовое ведомство указало, что доходы, полученные налогоплательщиком от реализации ценных бумаг, полученных в порядке наследования, могут быть уменьшены только на суммы фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с реализацией и хранением указанных ценных бумаг, поскольку расходы по их приобретению у налогоплательщика отсутствуют.

Налоговый орган в своем письме от 01.01.2001 N 20-15/3/098375@ пояснил, что организация - налоговый агент не обязана удерживать налог на доходы физических лиц с сумм денежных средств, причитающихся умершему вкладчику негосударственного пенсионного фонда и выплачиваемых в установленном порядке физическим лицам при наследовании этих сумм.

Судебная практика.

На практике у налогоплательщика возникают вопросы о налогообложении налогом на доходы физических лиц.

Например, индивидуальный предприниматель сдавал в аренду физическому лицу квартиру, находящуюся у него в собственности. Физическое лицо перечисляло арендные платежи на расчетный счет индивидуального предпринимателя.

Затем индивидуальный предприниматель умер, а физическое лицо продолжило пользоваться квартирой и перечисляло арендные платежи на расчетный счет.

Будет ли подлежать обложению налогом на доходы физических лиц доход наследника индивидуального предпринимателя в виде сумм арендной платы, перечисленных физическим лицом на счет индивидуального предпринимателя уже после его смерти, но до даты получения свидетельства о праве на наследство?

Официальная позиция.

В письме от 01.01.2001 N /7-134 финансовое ведомство пояснило, что согласно статье 218 ГК РФ в случае смерти гражданина право собственности на принадлежащее ему имущество переходит по наследству к другим лицам в соответствии с завещанием или законом.

Статьями 1114 и 1152 ГК РФ установлено, что принятое наследство признается принадлежащим наследнику со дня открытия наследства, которым является день смерти гражданина независимо от времени его фактического принятия, а также момента государственной регистрации права наследника на наследственное имущество, когда такое право подлежит государственной регистрации.

Таким образом, у наследника, вступившего в права наследства, право собственности на наследственное имущество возникает со дня смерти наследодателя независимо от даты государственной регистрации этих прав.

Следовательно, суммы арендной платы за пользование помещением после смерти индивидуального предпринимателя - арендодателя, перечисляемые на его счет после смерти, признаются доходом наследника, подлежащим обложению налогом на доходы физических лиц в общем порядке. Для освобождения от налогообложения таких сумм в соответствии с пунктом 18 статьи 217 НК РФ оснований не имеется.

Анализируя пункт 18.1 статьи 217 НК РФ, официальный орган указал, что доходы, полученные в порядке дарения, освобождаются от налогообложения в случае, если даритель и одаряемый являются членами семьи и (или) близкими родственниками в соответствии с СК РФ (супругами, родителями и детьми, в том числе усыновителями и усыновленными, дедушкой, бабушкой и внуками, полнородными и неполнородными (имеющими общих отца или мать) братьями и сестрами).

Таким образом, для признания физического лица - одаряемого членом семьи и (или) близким родственником дарителя в целях освобождения от налогообложения его доходов, полученных по договору дарения, применяются положения СК РФ. При этом иные основания в целях применения пункта 18.1 статьи 217 НК РФ во внимание не принимаются.

Учитывая вышеизложенное, доход в виде недвижимого имущества, полученный физическим лицом в порядке дарения от физического лица, не признаваемого членом семьи и близким родственником в соответствии с СК РФ по отношению к одариваемому физическому лицу, подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц в установленном порядке.

В письме от 01.01.2001 N /10-606 Минфин России указал, что бывший супруг не является членом семьи и близким родственником, доходы, полученные по договору дарения квартиры бывшими супругами, подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц.

В письме от 01.01.2001 N 20-14/4/091509@ налоговый орган заметил, что, так как даритель является налогоплательщику родной бабушкой, то при получении им дохода в порядке дарения, в данном случае квартиры, стоимость полученного в дар имущества не подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц.

Как указал налоговый орган, положения пункта 18.1 статьи 217 НК РФ применяются к доходам, получаемым физическими лицами вне зависимости от места нахождения дарителя (на территории РФ или за ее пределами).

Таким образом, доходы в денежной форме, полученные физическим лицом в порядке дарения от других физических лиц, освобождаются от налогообложения налогом на доходы физических лиц (см. письмо от 01.01.2001 N 20-14/4/069188).

В письме от 01.01.2001 N /10-323 Минфин России пояснил, что перечень доходов, не подлежащих налогообложению налогом на доходы физических лиц, установленный статьей 217 НК РФ, является исчерпывающим. При этом доходы в виде денежных сумм или средств на содержание в иной форме, предоставляемых получателю ренты по договору пожизненного содержания с иждивением, в данном перечне не поименованы.

Таким образом, денежные суммы или средства на содержание в иной форме, предоставляемые получателю ренты по договору пожизненного содержания с иждивением, являются его доходом, подлежащим налогообложению налогом на доходы физических лиц.

В письме от 01.01.2001 N 20-14/4/059355@ налоговый орган указал, что только при документальном подтверждении факта усыновления (удочерения) доход в виде дарения земельного участка освобождается от обложения налогом на доходы физических лиц в соответствии с пунктом 18.1 статьи 217 НК РФ.

Анализируя пункт 19 статьи 217 НК РФ, Минфин России пояснил, что, поскольку увеличение номинальной стоимости долей участников производится обществом за счет нераспределенной прибыли прошлых лет, а не в результате переоценки основных фондов (средств), положения статьи 217 НК РФ в данном случае не применяются и, следовательно, доход в виде разницы между первоначальной и новой номинальной стоимостью долей участников общества подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц на общих основаниях с применением ставок, предусмотренных статьей 224 НК РФ (см. письмо от 01.01.2001 N /2-30).

В письме от 01.01.2001 N 04-1-03/318 налоговый орган пришел к выводу о том, что в случае, если уставный капитал общества увеличен за счет других источников, в частности за счет нераспределенной прибыли общества, то увеличение номинальной стоимости принадлежащих участнику долей считается доходом физического лица, подлежащим налогообложению в общеустановленном порядке.

В письме от 01.01.2001 N /339 официальный орган заметил, что доходы, полученные акционерами в виде акций создаваемой в результате реорганизации организации, не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц.

Поскольку распределение организацией акций создаваемой в результате реорганизации организации не приводит к возникновению у налогоплательщиков дохода, подлежащего налогообложению, такая организация не признается налоговым агентом и обязанности по предоставлению сведений в налоговый орган о таких доходах у нее не возникает.

Судебная практика.

На практике между налоговыми органами и налогоплательщиками имеются споры о том, на какую дату возникает доход в виде увеличения номинальной стоимости акций (долей в уставном капитале) за счет нераспределенной прибыли прошлых лет.

По данному вопросу есть две точки зрения.

Официальная позиция.

В письме от 01.01.2001 N /1/33 финансовое ведомство пришло выводу о том, что датой получения дохода в виде разницы между первоначальной и новой стоимостью долей в уставном капитале участников общества признается дата регистрации увеличения уставного капитала общества.

При этом сумма налога, уплаченная в связи с увеличением номинальной стоимости долей участников общества, может быть учтена при их последующей реализации.

Аналогичная позиция содержится в письме Минфина России от 01.01.2001 N /87.

Другая точка зрения состоит в том, что доход в виде увеличения номинальной стоимости акций (долей в уставном капитале) за счет нераспределенной прибыли прошлых лет возникает на дату фактического поступления денег от их продажи.

Так, в Постановлении от 01.01.2001 N А29-5650/2007 ФАС Волго-Вятского округа пришел к выводу о том, что до реализации участником доли в уставном капитале общества, номинальная стоимость которой увеличилась вследствие увеличения капитала за счет имущества общества, у налогоплательщика отсутствует объект налогообложения, и поэтому не возникает обязанность по исчислению и уплате налога на доходы физических лиц.

Кроме того, дата фактического получения дохода, то есть дата появления объекта налогообложения, определяется, в частности, как день: выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме; передачи доходов в натуральной форме - при получении доходов в натуральной форме.

Также на практике у налогоплательщиков имеется вопрос о том, возникнет ли у участников организации (ООО) доход, облагаемый налогом на доходы физических лиц в случае увеличения уставного капитала за счет нераспределенной прибыли прошлого года, которая находится на расчетном счете организации.

Официальная позиция.

В письме от 01.01.2001 N /133 Минфин России указал, что доход акционеров - физических лиц в виде стоимости дополнительно полученных акций, распределяемых в результате увеличения размера уставного капитала за счет средств фондов специального назначения, сформированных из чистой прибыли, статьей 217 НК РФ в качестве дохода, освобождаемого от налогообложения, не определен.

Исходя из вышеизложенного такой доход подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц на общих основаниях с применением ставок, предусмотренных статьей 224 НК РФ.

Однако арбитражные суды придерживаются другой точки зрения.

В Постановлении от 01.01.2001 N А29-5650/2007 ФАС Волго-Вятского округа пришел к выводу о том, что до реализации участником доли в уставном капитале общества, номинальная стоимость которой увеличилась вследствие увеличения капитала за счет имущества общества, у налогоплательщика отсутствует объект налогообложения и поэтому не возникает обязанность по исчислению и уплате налога на доходы физических лиц.

Анализируя пункт 21 статьи 217 НК РФ, Минфин России отметил, что наличие трудовых отношений между организацией, оплачивающей обучение, и обучающимся лицом не влияет на освобождение от налогообложения сумм такой оплаты.

Таким образом, суммы оплаты организацией стоимости обучения детей сотрудников организации, а также иных лиц, не являющихся ее сотрудниками, не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц на основании пункта 21 статьи 217 НК РФ при соблюдении условий, установленных данным пунктом (см. письмо от 01.01.2001 N /6-28).

Аналогичная позиция содержится также в письме Минфина России от 01.01.2001 N /6-6.

В письме от 01.01.2001 N /9-754 финансовое ведомство пояснило, что если обучение налогоплательщиков производится в образовательных учреждениях или в образовательных подразделениях организаций, имеющих лицензии на право ведения образовательной деятельности, то суммы оплаты такого обучения не облагаются налогом на доходы физических лиц.

Как указал Минфин России, с 1 января 2009 г. суммы, затрачиваемые на обучение по общеобразовательной программе воспитанников в лицее-интернате, не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц, в случае если лицей-интернат имеет соответствующую лицензию (см. письмо от 01.01.2001 N /3-732).

Судебная практика.

У налогоплательщиков возникает вопрос о том, облагаются ли налогом на доходы физических лиц суммы оплаты организацией обучения работников в иностранных образовательных учреждениях, находящихся за пределами Российской Федерации?

По данному вопросу официальный орган пояснил, что суммы оплаты организацией обучения сотрудников в иностранных образовательных учреждениях, имеющих соответствующий статус, освобождаются от налогообложения на основании пункта 21 статьи 217 НК РФ.

В качестве документов, подтверждающих соответствующий статус иностранных образовательных учреждений, могут использоваться лицензия образовательного учреждения, его программа, устав либо иные документы, перечень которых зависит от специфики деятельности учреждения, а также от требований законодательства иностранного государства в отношении подтверждения статуса образовательного учреждения (см. письмо от 01.01.2001 N /6-163).

Следовательно, при наличии документов, подтверждающих статус иностранного образовательного учреждения, суммы платы за обучение работников в таких учреждениях налогом на доходы физических лиц не облагаются.

В письме от 01.01.2001 N /1/291 Минфин России заметил, что суммы оплаты организацией профессиональной подготовки и переподготовки своих работников в российских образовательных учреждениях, имеющих соответствующую лицензию, освобождаются от налогообложения налогом на доходы физических лиц вне зависимости от того, где и в какое время проводится обучение указанными учреждениями.

Судебная практика.

Между налоговыми органами и налогоплательщиками имеются споры о налогообложении налогом на доходы физических лиц суммы оплаты организацией обучения работников у частного преподавателя.

НК РФ не содержит разъяснения по данному вопросу.

Согласно официальной позиции, изложенной в письме от 01.01.2001 N /50, если обучение иностранному языку работников организации производилось в связи с производственной необходимостью по распоряжению руководителя организации на условиях и в порядке, которые определяются коллективным договором, соглашениями, трудовым договором, в вышеупомянутых образовательных учреждениях или в порядке индивидуальной подготовки у специалистов, обладающих соответствующей квалификацией, то суммы оплаты такого обучения не облагаются налогом на доходы физических лиц.

В противном случае вышеуказанные суммы подлежат обложению налогом на доходы физических лиц.

Однако ранее налоговый орган придерживался иной позиции, согласно которой обучение иностранным языкам работников организации преподавателем - физическим лицом не подпадает под действие положений статьи 217 НК РФ. Суммы оплаты такого обучения являются доходом этих лиц, полученным в натуральной форме, и подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц в общеустановленном порядке.

При выплате вознаграждения преподавателю - физическому лицу организация в соответствии со статьей 226 НК РФ признается налоговым агентом, обязанным исчислить, удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц с указанного дохода (см. письмо от 01.01.2001 N 20-15/3/068049@).

Анализируя пункт 22 статьи 217 НК РФ, Минфин России пояснил, что оплата благотворительным фондом оборудования, в том числе протезно-ортопедических изделий, для создания необходимых для жизнедеятельности условий инвалидам, которое может быть отнесено к системе реабилитации инвалидов, подпадает под действие пункта 22 статьи 217 НК РФ и освобождается от обложения налогом на доходы физических лиц (см. письмо от 01.01.2001 N /8-187).

В письме от 01.01.2001 N /368 финансовое ведомство указало, что если при перечислении денежных средств физическому лицу - инвалиду в платежном поручении по реквизиту "Назначение платежа" указывается "для приобретения протезно-ортопедического изделия" или аналогичная по существу запись и у этого физического лица имеются соответствующие документы, подтверждающие оплату приобретения протезно-ортопедических изделий, доходы физического лица в виде перечисленных ему организацией денежных средств на вышеуказанные цели, по нашему мнению, подлежат освобождению от налогообложения налогом на доходы физических лиц.

В письме от 01.01.2001 N 28-11/109498 налоговый орган пришел к выводу о том, что услуги работодателя по доставке инвалидов на работу и обратно могут быть отнесены к системе реабилитации инвалидов. Следовательно, суммы расходов работодателя на такие услуги, оказываемые своим работникам - инвалидам I и II группы, не имеющим возможности самостоятельно добираться на работу и обратно, подпадают под действие пункта 22 статьи 217 НК РФ и не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц.

При анализе пункта 24 статьи 217 НК РФ Минфин России пояснил, что суммы выплат, полученные на содействие самозанятости безработных граждан и стимулирование создания безработными гражданами, открывшими собственное дело, дополнительных рабочих мест для трудоустройства безработных граждан за счет средств бюджетов бюджетной системы Российской Федерации в соответствии с программами, утверждаемыми соответствующими органами государственной власти, полученные индивидуальным предпринимателем, применяющим упрощенную систему налогообложения, не учитываются в целях определения налоговой базы по налогу на доходы физических лиц (см. письмо от 01.01.2001 N /3-225).

В письме от 01.01.2001 N /55 финансовый орган заметил, что доходы, полученные от реализации недвижимого имущества, которое не использовалось налогоплательщиком в целях осуществления предпринимательской деятельности, а также если индивидуальным предпринимателем не указывались при регистрации виды деятельности, связанные с продажей собственного недвижимого имущества, подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в порядке, установленном главой 23 НК РФ.

Как указал Минфин России, к доходам индивидуального предпринимателя, получаемым им от осуществления тех видов деятельности, при налогообложении которых применяется упрощенная система налогообложения, имущественные налоговые вычеты по налогу на доходы физических лиц не применяются (см. письмо Минфина РФ от 01.01.2001 N /324).

В письме от 01.01.2001 N /3-582 официальный орган указал, что к доходам индивидуального предпринимателя, получаемым им от осуществления тех видов деятельности, по которым он является плательщиком единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, имущественные налоговые вычеты по налогу на доходы физических лиц не применяются.

А в письме от 01.01.2001 N /250 Минфин России разъяснил, что субсидия, полученная индивидуальным предпринимателем на развитие бизнеса, относится к доходам, полученным в рамках осуществления соответствующей предпринимательской деятельности. Поэтому субсидия на развитие бизнеса, полученная индивидуальным предпринимателем, являющимся налогоплательщиком единого налога на вмененный доход, при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц не учитывается.

Анализируя пункт 27 статьи 217 НК РФ, контролирующий орган разъяснил, что, принимая во внимание положения абзаца 2 пункта 27 статьи 217 НК РФ, процентного дохода по такому вкладу, подлежащего налогообложению налогом на доходы физических лиц, не возникает. При снижении ставки рефинансирования Банка России по вкладу может возникнуть доход, который будет освобождаться от налогообложения на основании абзаца 4 пункта 27 статьи 217 НК РФ (см. письмо от 01.01.2001 N /6-511).

В письме от 01.01.2001 N /6-440 финансовое ведомство пояснило, что при расчете налоговой базы по процентным доходам по вкладам в банках необходимо принимать во внимание две суммы - сумму начисленных процентов по вкладу и сумму, рассчитанную исходя из ставки (ставок) рефинансирования Банка России, увеличенной на пять процентных пунктов, действующей в течение периода, за который начислены проценты.

В случае изменения ставки рефинансирования Банка России при определении налоговой базы применяется новая ставка рефинансирования с даты ее установления.

Например.

По итогам работы банк выплатил годовую премию своим работникам, которые перевели суммы полученного вознаграждения на депозитные счета в этом же банке. Однако впоследствии выяснилось, что выплата данных премий не соответствовала порядку материального поощрения работников, принятому в этом банке, поэтому на основании изданного приказа работники возвратили банку суммы выплаченных премий.

Облагаются ли налогом на доходы физических лиц суммы процентов, начисленных в период нахождения денежных средств на депозитных счетах и выплаченных работникам, если проценты по рублевым вкладам выплачиваются в пределах сумм, рассчитанных исходя из действующей ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной на пять процентных пунктов, в течение периода, за который начислены указанные проценты?

В силу пункта 1 статьи 207 НК РФ плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Вместе с тем в силу пункта 27 статьи 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), в частности, доходы в виде процентов, получаемые налогоплательщиками по вкладам в банках, находящихся на территории Российской Федерации, если проценты по рублевым вкладам выплачиваются в пределах сумм, рассчитанных исходя из действующей ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной на пять процентных пунктов, в течение периода, за который начислены указанные проценты.

Арбитражные суды приходят к выводу, что в рассматриваемой ситуации суммы процентов, начисленных в период нахождения денежных средств на депозитных счетах и выплаченных работникам, не облагаются налогом на доходы физических лиц.

Например, ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 01.01.2001 N А/2008 указал, что действующее законодательство не содержит запрета на выплату процентов по вкладам, которые открывают в банке его же сотрудники.

Таким образом, если по итогам работы банком была неправомерно выплачена годовая премия своим работникам, которая переведена на депозитные счета в этом же банке, то суммы процентов, начисленных в период нахождения денежных средств на депозитных счетах, не облагаются налогом на доходы физических лиц, если проценты по рублевым вкладам выплачиваются в пределах сумм, рассчитанных исходя из действующей ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной на пять процентных пунктов, в течение периода, за который начислены указанные проценты.

Федеральным законом от 01.01.2001 N 207-ФЗ "О внесении изменений в главу 23 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 207-ФЗ) статья 217 НК РФ дополнена пунктом 27.1.

Согласно статье 2 Закон N 207-ФЗ вступает в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по налогу на доходы физических лиц.

Начало действия документа - 01.01.2011.

В письме от 01.01.2001 N /6-750 Минфин России пояснил, что с 1 января 2011 г. доходы в виде процентов за использование сельскохозяйственным кредитным потребительским кооперативом средств членов кооператива не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц при соблюдении условий, установленных пунктом 27.1 статьи 217 НК РФ.

Как указало финансовое ведомство, положения пункта 27.1 статьи 217 НК РФ применяются исключительно в отношении доходов, полученных членами кредитных потребительских кооперативов, а также членами сельскохозяйственных кредитных потребительских кооперативов. На доходы, получаемые членами потребительских обществ, данные нормы не распространяются, а указанные доходы подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в общем порядке (см. письмо от 01.01.2001 N /6-80).

Анализируя пункт 28 статьи 217 НК РФ, Минфин России пояснил, что сумма указанного дохода в размере, превышающем установленное ограничение 4000 руб., подлежит обложению налогом на доходы физических лиц в установленном порядке независимо от налогового статуса получателей таких доходов.

Соответственно, организация, от которой физические лица получают такие доходы, признается налоговым агентом в отношении указанных доходов и обязана исполнять обязанности, предусмотренные для налоговых агентов статьей 226 НК РФ (см. письмо от 01.01.2001 N /6-75).