Основы аудита (стр. 17 )

Неконтролируемые аудируемым лицом обстоятельства могут возникнуть:

а) в случае утери аудируемым лицом учетных записей;

б) в случае, когда учетные записи существенного компонента изъяты контролирующими органами на неопределенный срок.

Обстоятельства, связанные с характером или сроком проведения аудита, могут возникнуть:

а) в случае, когда время назначения аудитора не позволяет ему наблюдать за проведением инвентаризации товарно-материальных запасов;

б) в случае, когда аудитор приходит к выводу, что проведение только процедур проверки по существу не является достаточным, а средства контроля аудируемого лица не эффективны.

Препятствия, установленные руководством аудируемого лица, могут возникнуть:

а) в случае, когда руководство аудируемого лица препятствует аудитору в присутствии при инвентаризации товарно-материальных запасов;

б) в случае, когда руководство аудируемого лица препятствует аудитору в получении внешних подтверждений относительно остатков по соответствующим счетам бухгалтерского учета.

Аудитор должен выразить мнение с оговоркой в том случае, если:

а) аудитор, получив достаточные надлежащие аудиторские доказательства, приходит к выводу, что влияние искажений, рассматриваемых по отдельности или в совокупности, является существенным, но не затронет большинство значимых элементов бухгалтерской (финансовой) отчетности (далее - всеобъемлющим);

б) у аудитора отсутствует возможность получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств, на которых он мог бы основывать свое мнение, однако он приходит к выводу, что возможное влияние необнаруженных искажений может быть существенным для бухгалтерской отчетности, но не всеобъемлющим.

Влияние искажения признается всеобъемлющим с точки зрения степени распространения его на бухгалтерскую отчетность или степени возможного распространения его на бухгалтерскую отчетность для тех случаев, когда аудитор не имеет возможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства.

Аудитор должен выразить отрицательное мнение в том случае, когда, получив достаточные надлежащие аудиторские доказательства, он приходит к выводу, что влияние искажений, рассматриваемых по отдельности или в совокупности, является одновременно существенным и всеобъемлющим для бухгалтерской отчетности.

Аудитор должен отказаться от выражения мнения в том случае, когда у него отсутствует возможность получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств, на которых он мог бы основывать свое мнение, но он приходит к выводу, что возможное влияние необнаруженных искажений может быть одновременно существенным и всеобъемлющим для бухгалтерской отчетности.

Отказ от выражения мнения имеет место в случаях, связанных с множественными фактами неопределенности, когда аудитор приходит к выводу, что, несмотря на полученные им достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении каждого по отдельности факта неопределенности, он не может выразить мнение о достоверности бухгалтерской отчетности в целом в связи с возможным наличием взаимосвязи между разными фактами неопределенности и их возможным суммарным влиянием на бухгалтерскую отчетность.

Если у аудитора отсутствует возможность получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств, то он должен определить, какие при этом наступят последствия, руководствуясь следующим:

а) если аудитор приходит к выводу, что возможное влияние на бухгалтерскую отчетность необнаруженных искажений может быть существенным, но не всеобъемлющим, то он должен выразить мнение с оговоркой;

б) если аудитор приходит к выводу, что возможное влияние на бухгалтерскую отчетность необнаруженных искажений может быть одновременно настолько существенным и всеобъемлющим, что оговорка не могла бы донести до пользователей бухгалтерской отчетности полного понимания сложившейся ситуации, то он должен отказаться от проведения аудита.

Возможность отказа от проведения аудита может зависеть от стадии завершенности аудиторского задания на момент, когда руководство аудируемого лица устанавливает ограничение объема аудита. Если аудит по существу оказывается близким к завершению, то аудитор может принять решение завершить его, насколько позволяют обстоятельства, выразить отказ от выражения мнения и описать ограничение объема аудита в части, содержащей основание для отказа от выражения мнения, которая предшествует части, содержащей отказ от выражения мнения.

В случае, когда отказ от проведения аудита не возможен в силу требований законодательства РФ об аудиторской деятельности продолжать выполнение аудиторского задания до завершения его, аудитор может включить в аудиторское заключение привлекающую внимание часть.

В случае, когда аудитор приходит к выводу, что ему следует отказаться от проведения аудита из-за ограничения объема аудита, ему следует уточнить, установлены ли законодательством об аудиторской деятельности РФ требования сообщения такого решения соответствующим адресатам.

В случае, когда аудитор модифицирует свое мнение, он должен в дополнение к обязательным элементам включить в аудиторское заключение отдельную часть с описанием обстоятельств, явившихся основанием для выражения модифицированного мнения (далее - специальная часть).

Специальная часть размещается непосредственно перед частью, содержащей мнение аудитора. В зависимости от формы модифицированного мнения специальная часть именуется «Основание для выражения мнения с оговоркой», «Основание для выражения отрицательного мнения», «Основание для отказа от выражения мнения».

Если в бухгалтерской отчетности существенно искажены какие-либо показатели (включая количественные показатели, раскрытые в бухгалтерской отчетности), то аудитор должен привести в специальной части описание и количественную оценку влияния этого искажения на соответствующие показатели, за исключением случая, когда такая оценка не представляется возможной.

Например, в случае завышения величины показателя материально-производственных запасов аудитор может включить в специальную часть описание искажений следующих показателей: налог на прибыль организаций, прибыль до налогообложения, чистая прибыль, нераспределенная прибыль.

Если в бухгалтерской отчетности существенно искажена информация, представленная в форме пояснения, то аудитор должен привести в специальной части описание такого искажения.

Если существенное искажение бухгалтерской отчетности связано с нераскрытием информации, которая должна быть раскрыта, аудитор должен:

а) обсудить факт нераскрытия информации с представителями собственника аудируемого лица;

б) описать в специальной части характер нераскрытой информации;

в) если иное не предусмотрено законодательством РФ, включить нераскрытую информацию в специальную часть, если это практически осуществимо на основе полученных достаточных надлежащих аудиторских доказательств.

Если аудитор выражает модифицированное мнение из-за отсутствия возможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства, то аудитор должен включить в специальную часть описание причин этого.

Ситуации, в которых аудиторское заключение следует модифицировать приведены в таблице 16.

Таблица 16 – Основания модификации аудиторского заключения

Ситуации	Мнение аудитора
1	А	Б	В
В результате выполнения аудиторских процедур аудитор не получил достаточных надлежащих аудиторских доказательств относительно достоверности остатков по счетам бухгалтерского учета на начало отчетного периода	+	+
Последствия искажений остатков по счетам бухгалтерского учета на начало отчетного периода, которые могут оказать существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности текущего периода, не отражены в финансовой (бухгалтерской) отчетности	+		+
Учетная политика текущего периода не применялась последовательно в отношении остатков по счетам бухгалтерского учета на начало отчетного периода, последствия изменений учетной политики не были должным образом отражены в бухгалтерском учете и адекватно раскрыты в финансовой (бухгалтерской) отчетности	+		+
Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица за предыдущий период было модифицировано, и эта модификация все еще является уместной и существенной по отношению к финансовой (бухгалтерской) отчетности текущего периода	+	+

А – выражение мнения с оговоркой,

Б – отказ от выражения мнения,

В – выражение отрицательного мнения.

В случае, когда аудитор выражает модифицированное мнение, в части, содержащей мнение аудитора, используются следующие формулировки:

а) «По нашему мнению, за исключением влияния на бухгалтерскую отчетность обстоятельств, изложенных в части, содержащей основание для выражения мнения с оговоркой, бухгалтерская отчетность отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение [аудируемого лица] по состоянию на [отчетная дата], результаты [его] финансово-хозяйственной деятельности и движение денежных средств за [отчетный год] год в соответствии с установленными правилами составления бухгалтерской отчетности.» (мнение с оговоркой в связи с существенным искажением бухгалтерской отчетности);

б) «По нашему мнению, за исключением возможного влияния на бухгалтерскую отчетность обстоятельств, изложенных в части, содержащей основание для выражения мнения с оговоркой, бухгалтерская отчетность отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение [аудируемого лица] по состоянию на [отчетная дата], результаты [его] финансово-хозяйственной деятельности и движение денежных средств за [отчетный год] год в соответствии с установленными правилами составления бухгалтерской отчетности.» (мнение с оговоркой в связи с отсутствием возможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства);

в) «По нашему мнению, вследствие существенности обстоятельств, указанных в части, содержащей основание для выражения отрицательного мнения, бухгалтерская отчетность не отражает достоверно финансовое положение [аудируемого лица] по состоянию на [отчетная дата], результаты [его] финансово-хозяйственной деятельности и движение денежных средств за [отчетный год] год в соответствии с установленными правилами составления бухгалтерской отчетности.» (отрицательное мнение);

г) «По нашему мнению, вследствие существенности обстоятельств, указанных в части, содержащей основание для отказа от выражения мнения, у нас отсутствовала возможность получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства, обеспечивающие основание для выражения мнения, и, соответственно, мы не выражаем мнение о достоверности бухгалтерской отчетности [аудируемого лица].» (отказ от выражения мнения из-за отсутствия возможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства).

В случае, когда аудитор выражает мнение с оговоркой или отрицательное мнение, описание ответственности аудитора в аудиторском заключении должно быть изменено: в него включается заявление о том, что аудитор полагает, что полученные в ходе аудита доказательства представляют достаточные и надлежащие основания для выражения модифицированного мнения о достоверности бухгалтерской отчетности.

В случае, когда аудитор отказывается от выражения мнения из-за отсутствия возможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства:

а) вводная часть аудиторского заключения должна быть изменена: в нее включается заявление о том, что аудитор был привлечен к проведению аудита бухгалтерской отчетности;

б) описание ответственности аудитора и объема аудита в аудиторском заключении должно быть изменено следующим образом: «Наша ответственность заключается в выражении мнения о достоверности бухгалтерской отчетности на основе проведения аудита в соответствии с федеральными стандартами аудиторской деятельности. Вследствие обстоятельств, указанных в части, содержащей основание для отказа от выражения мнения, у нас отсутствовала возможность получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства, обеспечивающие основание для выражения мнения аудитора».

В случае, когда аудитор предполагает модифицировать мнение в аудиторском заключении, он должен сообщить представителям собственников аудируемого лица об обстоятельствах, которые стали причиной этого, а также о предполагаемом содержании модифицированного мнения.

Контрольные вопросы для самопроверки:

1 Что понимают под аудиторским заключением по финансовой (бухгалтерской) отчетности?

2 Почему аудиторское заключение должно иметь наименование «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности»?

3 Перечислите сведения об аудиторе, приводящиеся в аудитор­ском заключении.

4 Назовите сведения об аудируемом лице, включаемые в ауди­торское заключение. Кому адресуется аудиторское заключение?

5 Следует ли в аудиторском заключении приводить перечень проверенной финансовой (бухгалтерской) отчетности? Если да, то почему?

6 Как формулируется в аудиторской заключении заявление о распределении ответственности между аудитором и руководством аудируемого лица?

7 Какие сведения приводятся в части аудиторского заключения, описывающей объем аудита?

8 Что понимают под объемом аудита?

9 Зачем в аудиторском заключении перечисляются основные нормативные документы, в соответствии с которыми проведен аудит?

10 Требуется ли в аудиторском заключении указывать факт проведения аудита на выборочной основе?

11 Обязательно ли в аудиторском заключении указывать его дату? Обоснуйте свою позицию.

12 Требуется ли обращать внимание на соответствие даты подписания финансовой (бухгалтерской) отчетности и аудиторского заключения?

13 Кто подписывает аудиторское заключение? Требуется ли на аудиторском заключении печать аудиторской фирмы?

14 Прилагается ли финансовая отчетность к аудиторскому заключению? Как она должна быть оформлена?

15 Как оформляется аудиторское заключение, в каком количестве экземпляров?

16 Кому предоставляется аудиторское заключение.

17 О чем свидетельствует немодифицированное аудиторское заключение?

18 В каких случаях аудиторское заключение может быть модифицировано?

19 Какие модификации аудиторского заключения вы знаете?

20 О чем свидетельствует мнение аудитора с оговоркой?

21 Приведите причины ограничения объема аудита.

22 О чем свидетельствует отказ от выражения мнения в аудиторском заключении?

23 О чем свидетельствует отрицательное мнение аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности?

24 Какие обстоятельства приводят к выражению отрицательного мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности?

Тестовые задания по теме:

1 Аудиторское заключение - это:

а) отчет аудитора перед руководством проверяемого экономиче­ского субъекта, содержащий основные рекомендации по устране­нию ошибок и нарушений, выявленных в ходе проверки бухгал­терской (финансовой) отчетности;

б) официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица;

в) отчет рядового аудитора, осуществляющего проверку, содержа­щий мнение о соблюдении аудируемым лицом требований на­логового и бухгалтерского законодательства РФ.

2 Отчет по согласованным процедурам должен обязательно содержать информацию:

а) о фактически выполненных аудиторских процедурах;

б) о том, что выполненные аудитором процедуры не являются аудиторской проверкой или обзором финансовой (бухгалтерской) отчетности;

в) о существенных отступлениях от применяемых основ бухгалтерской (финансовой) отчетности.

3 Аудиторская организация имеет право составить немодифицированное аудиторское заключение, если:

а) руководство аудируемого лица согласно внести изменения в бухгалтерскую отчетность, проверенную аудитором;

б) необходимые для аудита документы представлены экономическим субъектом, но не в полном объеме;

в) начальные и сравнительные показатели проверенной бухгалтерской отчетности достоверны и не содержат существенных искажений.

4 Аудиторское заключение с оговоркой является видом:

а) немодифицированного аудиторского заключения;

б) модифицированного аудиторского заключения;

в) заведомо ложного аудиторского заключения.

5 Причиной отказа аудитора от выражения своего мнения о досто­верности бухгалтерской отчетности аудируемого лица является:

а) когда у него отсутствует возможность получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств, на которых он мог бы основывать свое мнение, но он приходит к выводу, что возможное влияние необнаруженных искажений может быть одновременно существенным и всеобъемлющим для бухгалтерской отчетности;

б) отказ аудируемой организации выплатить аудитору обусловленное договором аудиторское вознаграждение;

в) смена руководства проверяемого экономического субъекта, по­влекшая за собой изменения в порядке расчетов по договорам гражданско-правового характера

6 В ходе проверки организации рядовой аудитор пришел к выводу, что руководство аудируемого лица не соблюдает требований к раскрытию информации в пояснениях к бухгалтерской отчетности. В данной ситуации аудитор должен:

а) модифицировать аудиторское заключение;

б) расторгнуть договор на оказание аудиторских услуг;

в) руководствоваться решениями руководителя аудиторской организации.

7 Различия между такими понятиями, как отрицательное аудитор­ское заключение и отказ от выражения мнения, существуют:

а) нет, данные понятия являются синонимами;

б) данные понятия являются разновидностями модифицирован­ного аудиторского заключения;

в) в отличие от отрицательного аудиторского заключения, отказ от выражения мнения — более предпочтителен для проверяе­мого экономического субъекта.

8 Аудиторское заключение является гарантией безошибочности бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта:

а) нет, в силу ограничения аудиторских гарантий;

б) да, мнение аудитора — безоговорочная гарантия достоверности бух­галтерской отчетности проверяемого экономического субъекта;

в) да, если данный вид гарантии определен договором на оказание аудиторских услуг.

9 В случае отказа аудитора от выражения мнения в аудиторском заключении он:

а) лишается гонорара за проведение аудиторской проверки;

б) лишается лицензии на право проведения аудита;

в) лишается потенциального клиента;

г) обязан описать причины своего отказа, после чего ему выплачивается причитающееся вознаграждение;

д) нет верного ответа.

10 Если в соответствии с суждением аудитора субъект не сможет продолжать свою деятельность непрерывно, и отчетность подготовлена на основе допущения непрерывности деятельности, аудитору следует:

а) выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение;

б) включить в заключение абзац, привлекающий внимание;

в) выразить отрицательное мнение;

г) надлежащим образом модифицировать аудиторское заключение.

Ответы к тестовым заданиям

Тема 1 «Понятие, цели, задачи аудиторской деятельности в РФ»

Вопрос	1	2	3	4	5	6	7	8	9	10
ответ	а	г	а	а	а	б	а	б	б	в

Тема 2 «Нормативно - правовое регулирование аудиторской деятельности в РФ»

Вопрос	1	2	3	4	5	6	7	8	9	10
ответ	а	а	а	в	а	б	б	а, б	в	в

Тема 3 «Аттестация аудиторов и этические нормы аудиторской деятельности»