Нематериальное имущество: необходимость капитализации расходов (стр. 6 )

Согласно точке зрения KPMG, при оценке срока полезного использования нематериального актива следует проанализировать различные внешние и внутренние факторы:

К внешним факторам относятся:

срок действия каких-либо соглашений и другие юридические или установленные договором ограничения на использование данного актива; стабильность отрасли, изменения в рыночном спросе и ожидаемые действия конкурентов; и технологическое, коммерческое устаревание актива или иные виды его морального износа.

К внутренним факторам относятся:

ожидаемое использование актива и требующееся техническое обслуживание; зависимость от других активов; и обычный жизненный цикл соответствующих видов продукции (11).

1.4.Амортизация нематериальных активов

Амортизация представляет собой систематическое распределение амортизируемой величины нематериального актива на весь срок его полезного использования. Амортизируемая величина при этом – это первоначальная стоимость актива, либо переоценённая стоимость.

Амортизационные отчисления за каждый период необходимо признавать в составе прибыли или убытка, за исключения случаев, когда МСФО разрешают или требуют их капитализации в составе балансовой стоимости другого актива – например, запасов, либо незавершённого производства (4).

Важным моментом при определении каким образом будет начисляться амортизация выступает срок полезного использования актива. При этом срок может быть  определенным и неопределенным.

Если срок полезного использования актива неопределённый, то после первоначального признания гудвилл и объекты нематериальных активов с неопределённым сроком полезного использования оцениваются по первоначальной стоимости  или, в некоторых случаях, по переоценённой стоимости, за вычетом накопленных убытков от обесценения. Гудвилл и объекты нематериальных активов с неопределённым сроком полезного использования не амортизируются, но проверяются на предмет обесценения как минимум ежегодно (МСФО (IFRS) 3.54-55, МФСО (IAS) 38.107-108).

Срок полезного использования не амортизируемого актива в настоящее время нематериального актива анализируется каждый отчётный год с тем, чтобы определить, продолжают ли события и обстоятельства подтверждать вывод о его неопределённости. Если оценка срока полезного использования такого нематериального актива изменилась с неопределённого на определённый, то это является признаком возможного обесценения актива, и в момент выявления соответствующего изменения предприятие должно проанализировать необходимость проверки данного актива на предмет обесценения (МСФО (IAS) 38.109-110) (11), (11).

Если срок полезного использования нематериального актива определённый, то после первоначального признания нематериального актива с конечным сроком полезного использования он амортизируется на какой-либо систематической основе на протяжении указанного срока, который анализируется на предмет его пересмотра как минимум на каждую годовую отчётную дату (МСФО (IAS) 38.97, 104) [2]. Изменение срока полезного использования считается изменением расчётной оценки и учитывается перспективно (11)

МСФО (IAS) 38 определяет срок полезного использования нематериального актива:

как период, в течение которого предполагается использование актива предприятием; либо как объём выработки продукции, который предприятие предполагает достичь от использования актива, который организация предполагает достичь от использования актива (МСФО (IAS) 38.8) (2).

1.5.Капитализированные инвестиции в развитие предприятия, сущность и признание расходов с точки зрения международного стандарта

Подлежащие капитализации инвестиции в развитие предприятия рассматриваются МСФО (IАS)38 как расходы на:

- исследования, что трактуется МСФО (IАS) 38.8. как оригинальные и запланированные, выполняемые с целью получения нового научного или технического знания и

- разработки, что трактуется МСФО (IАS) 38.8 как применение результатов исследований или иных знаний, для планирования или проектирования производства новых или существенно усовершенствованных материалов, приборов, продуктов, процессов, систем или услуг до начала их коммерческого производства или использования (2), (4).

В стандарте МСФО (IAS) 38.56 приводятся следующие примеры исследований:

(а) деятельность, направленная на получение нового знания;

(б) поиск, оценка и окончательный выбор в отношении применения результатов исследования и других знаний;

(в) поиск альтернатив материалам, приборам, продуктам, процессам, системам или услугам;

(г) формулирование, проектирование, оценка и окончательный выбор возможных альтернатив новых или усовершенствованных материалов, приборов, продуктов, процессов, систем или услуг (2), (4).

Разработку стандарт рассматривает в непосредственной связи с проведёнными исследованиями, в стандарте приводятся следующие примеры разработок:

(а) проектирование, создание и тестирование предварительных образцов и моделей до из производства и тестирования;

(б) проектирование инструментов, шаблонов, трафаретов и клише с использованием новой технологии;

(в) проектирование, создание и эксплуатация пилотного оборудования в масштабах, не являющихся экономически обоснованными для коммерческого производства;

(г) создание, проектирование либо тестирование выбранных альтернатив новых или усовершенствованных материалов, приборов, продуктов, процессов, систем или услуг (МСФО (IAS) 38.59).

Ограничения в части признания расходов на исследования следует из положений МСФО (IAS) 38.53, в котором говорится т том, что предприятие не должно признавать в отчётности нематериальный актив, возникающий в процессе исследований или в результате проведения этапа исследований по внутреннему проекту. Стандарт говорит о том, что затраты на исследования следует относить в расходы по мере их возникновения, поскольку предприятие не может продемонстрировать существование нематериального актива, который принесёт возможные будущие экономические выгоды (МСФО (IAS) 38.54-55) (2), (4)..

Стандарт также говорит о том, что, если предприятие не может разделить этап исследования от этапа разработки, в таком случае предприятие должно рассматривать затраты на этот проект как бы они были понесены только на этапе исследований, и отнести в расходы в период их возникновения (МСФО (IAS) 38.53) (4).

Стандарт, с одной стороны, требует признания актива, возникающего в результате разработки, но, с другой стороны, также ставит жёсткие условия для признания расходов, возникших на этапе разработки. Такие критерии подхода уравновешивают друг друга, в результате следования которым предприятие не может признать невозмещаемые затраты в качестве нематериального актива.

Для признания затрат, возникающих в результате разработки, в качестве нематериального актива предприятие должно продемонстрировать соостветствие всем нижеуказанным условиям:

(а) техническая осуществимость работ по приведению нематериального актива в состояние, необходимое для его использования или продажи;

(б) намерение предприятия завершить создание и использовать либо продать нематериальный актив;

(в) способность предприятия использовать или продать нематериальный актив;

(г) выявление, каким образом нематериальный актив будет приносить будущие экономические выгоды. Предприятие должно выявить пользу актива, а также продемонстрировать наличие рынка для нематериального актива, либо сам нематериальный актив;

(д) наличие адекватных технических, финансовых либо иных ресурсов для завершения разработки и использования или продажи нематериального актива;

(е) способность предприятия использовать или продать нематериальный актив

(МСФО (IAS) 38.57) (4) .

В стандарте указывается, что соответствие приведённым выше условиям может быть подтверждено следующим образом:

наличие обоснованного бизнес-плана, доказывающий способность предприятия обеспечить необходимые технические, финансовые и прочие ресурсы; подтверждение со стороны кредитора его намерений финансировать разработку рассматривается стандартом как подтверждение наличием внешнего финансирования (МСФО (IAS) 38.61); демонстрация подробной информации по проекту, показывающей, что организация системы учёта затрат предприятия может обеспечить достоверную оценку затрат на создание нематериального актива внутри организации, а также доказать способность предприятия получить разрешение или лицензию на продажу товаров или услуг в случае, если они подлежат обязательной сертификации (МСФО (IAS) 38.62) (2), (4).

После признания затрат на развитие по справедливой стоимости определяется срок и метод амортизации нематериального актива, причём стандарт не вводит каких-либо ограничений в связи со сроками либо методами их амортизации.

Стандарт признаёт также отражение нематериального актива, связанного в связи с капитализацией расходов на развитие в переоценённой стоимости, только при наличии активного рынка для капитализированного вида нематериального имущества (МСФО (IAS) 38.81-82) (2).

2. Необходимость капитализации затрат в развитие предприятия как нематериальный актив

Капитализация определённых расходов предприятия есть признание некоторых расходов в виде актива (активов) по той причине, что доходы, ожидаемые как результат понесённых расходов, будут иметь место в последующие периоды.

Иными словами, капитализация расходов заключается в том, что расходы, непосредственно связанные с созданием, приобретением, строительством, производством актива, полностью включаются в себестоимость актива, а расходы, непосредственно не связанные с созданием, приобретением, строительством, увеличивают себестоимость актива лишь в части, разрешенной соответствующим нормативным актом, либо стандартом отчётности.

В международной финансовой отчетности принято делить расходы на два типа:

Капитальные. Это расходы, которые, согласно компетентной оценке и результатам планирования будут приносить предприятию экономические выгоды дольше одного экономического периода, то есть, хозяйственного года предприятия. Что именно будет отнесено к капитальным затратам – определяется сферой и объёмом деятельности предприятий. Для одних предприятий в эту категорию попадает заказ нового разработки в ИТ-области, для других – приобретение дорогостоящего основного имущества, для третьих – постройка нового складского помещения, либо получение лицензии, например, сроком на пять лет.