«Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения в организациях» (стр. 2 )

Восстановление НДС осуществляется проводками:

Дебет 19 Кредит 68

-руб. (60 000 руб. х 18 %);

Дебет 91.2 Кредит 19

-руб.

Аналогично восстанавливается НДС по переданным имущественным правам.

Передача основного средства.

Товарищество передает выбывающему участнику основное средство. На момент восстановления НДС остаточная стоимость ОС по данным бухгалтерского учета - руб. Первоначальная стоимость - руб. При покупке несколько лет назад был принят к вычету НДС в суммеруб.

Восстановление НДС осуществляется проводками:

Дебет 19 Кредит 68

-руб. руб. x руб. : руб.);

Дебет 91.2 Кредит 19

-руб.

Аналогичным образом восстанавливается НДС по переданным НМА.

Департамент общего аудита об учете невозвратной многооборотной тары.

Предприятие получает сырье в мешках. Освободившиеся мешки приходует и продает. Можно ли в 2010г. при реализации этих мешков полностью учесть в расходах их стоимость?

Согласно пункту 1 статьи 481 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором купли-продажи и не вытекает из существа обязательства, продавец обязан передать покупателю товар в таре и (или) упаковке, за исключением товара, который по своему характеру не требует затаривания и (или) упаковки.

В соответствие со статьей 517 ГК РФ, если иное не установлено договором поставки, покупатель (получатель) обязан возвратить поставщику многооборотную тару и средства пакетирования, в которых поступил товар, в порядке и в сроки, установленные законом, иными правовыми актами, принятыми в соответствии с ними обязательными правилами или договором.

На основании пункта 1 Правил применения, обращения и возврата многооборотных средств упаковки (утв. Постановлением Госснаба СССР от 21.01.91 № 1) (далее – Правила) под многооборотными средствами упаковки понимаются используемые многократно средства пакетирования и специализированные контейнеры, тара - оборудование, многооборотная тара, вспомогательные упаковочные средства и паковочная ткань, а также универсальные контейнеры, принадлежащие отправителям и получателям нетранспортных министерств и ведомств и не участвующие в равночисленном обмене с предприятиями транспортных министерств.

Таким образом, тара, которая может быть использована многократно, является многооборотной.

При этом тара многократного использования может быть как возвратной, так и невозвратной. В рассматриваемом случае, тара является невозвратной.

В соответствии с пунктом 178 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов[7] в бухгалтерском учете тара, которая отдельно не оплачивается поставщику, но может быть использована в организации покупателя, учитывается одновременно с оприходованием поставленной продукции по рыночной цене с учетом физического состояния, с одновременным отнесением указанной стоимости на счета учета финансовых результатов.

Согласно пункту 9 ПБУ 5/01[8] под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов.

При дальнейшей реализации или ином списании тары, ее стоимость учитывается в составе прочих расходов в соответствии с пунктом 11 ПБУ 10/99[9].

В налоговом учете подобный порядок определения стоимости многооборотной невозвратной тары не предусмотрен.

В целях исчисления налога на прибыль, в случае если тара поступила в рамках возмездного договора поставки, условиями которого предусмотрена передача товара, затаренного в многооборотную тару, не подлежащую в дальнейшем возврату поставщику, то такая тара не может квалифицироваться как безвозмездно полученная (пункт 2 статьи 248 НК РФ). При этом, учитывая, что стоимость товара, поставленного в многооборотной таре, определяется организацией исходя из всей суммы, подлежащей уплате поставщику, то стоимость поступившей тары в налоговом учете равна нулю (пункт 5 статьи 252 НК РФ).

Таким образом, оприходованная тара от сырья не является безвозмездно полученной, а, следовательно, у организации отсутствует необходимость включения стоимости тары в состав внереализационных доходов. Поскольку у тары отсутствует стоимость, то при дальнейшем ее списании при исчислении налога на прибыль, она не будет включаться в состав расходов.

Департамент общего аудита об учете тела займа при ведении раздельного учета.

В связи с изменением формулировки в пп.15 п.3 ст.149 НК РФ в части займов хотелось бы узнать позицию в части возможности невключения в расходы/доходы при проведении раздельного учета самого тела займа (т. е. включаять в расчет только начисленные %%)

Ранее мы подкрепляли нашу позицию письмом от 01.01.01 г. N /27 (мы никогда тело займа в расчет не включали)

Однако теперь термин "услуга по предоставлению займа", упомянутая в письме,  исключена из НК

Более того повилась формулировка " операции займа в денежной форме, включая проценты по ним"

Так что теперь появились сомнения в возможности использования старой методики.

Однако очень хотелось бы разработать четкую номативную позицию, чтобы не включать сам займ в расчет по раздельному учету, т. к. это является экономически некорректным - учитывая возвратную природу займа он не является ни доходом ни расходом и учитывается соответственным образом + в случае включения тела займа наша компания может "вылезти" из 5% лимита по 170 статье, что было бы крайне нецелесообразно для нас.

Надеемся, что вы поможете нам в разработке нормативной позиции для невключения тела займа в расходы / доходы при формировании регистра по раздельному учету по НДС.

В соответствии с подпунктом 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ с 01.01.10 не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации операции займа в денежной форме и ценными бумагами, включая проценты по ним, а также операции РЕПО, включая денежные суммы, подлежащие уплате за предоставление ценных бумаг по операциям РЕПО.

Из данной формулировки можно сделать вывод о том, что формально не только начисляемые проценты, но и предоставление самого займа являются операциями, освобожденными от налогообложения.

В соответствии с пунктом 4 статьи 149 НК РФ в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями статьи 149 НК РФ, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.

Таким образом, у организации возникает обязанность по ведению раздельного учета «входного» НДС в случае осуществления ещё и иных операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость.

Однако согласно абзацу 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ налогоплательщик имеет право не применять положения пункта 4 статьи 170 НК РФ, т. е. не вести раздельный учет «входного» НДС к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 НК РФ.

Для того, чтобы определить 5% барьер, установленный пунктом 4 статьи 170 НК РФ, необходимо разделить все затраты (т. е. все затраты учитываемые на счетах 20, 23, 25, 26, 44), на относящиеся к облагаемым или не облагаемым операциям.

Нормы действующего законодательства не содержат рекомендаций по организации раздельного учета, поэтому налогоплательщику следует разработать их самостоятельно и закрепить в учетной политике.

Распределение общехозяйственных расходов, можно производить, например, пропорционально объему доходов, полученных от облагаемой и необлагаемой деятельности, в общей сумме доходов. Из полученного процентного соотношения и определяется необходимость в раздельном учете. Если произойдет превышение 5%, то необходимо будет вести раздельный учет.

Учитывая вышесказанное, вопрос включения тела займа в расчет при ведении раздельного учета НДС, может оказать существенное влияние на учет.

По нашему мнению, тело займа не учитывается в целях раздельного учета НДС по следующим причинам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

При этом пункт 3 статьи 149 НК РФ освобождает от налогообложения указанные в нем операции. Поскольку объектом налогообложения признаются операции по реализации, то освободить от налогообложения можно также только операции по реализации.

Согласно пункту 3 статьи 39 НК РФ не признается реализацией товаров, работ или услуг осуществление операций, связанных с обращением российской или иностранной валюты (за исключением целей нумизматики). То есть и в статье 149 и в статье 39 НК РФ указана одна и та же норма.

Таким образом, объектом налогообложения НДС являются операции по реализации. Статья 149 НК РФ освобождает от налогообложения НДС указанные в ней операции по реализации. Поскольку перечисление денежных средств в виде займа не признается операцией по реализации, следовательно, статья 149 НК РФ не относится к данной операции.

Кроме того ещё одним аргументом в пользу данного мнения является тот факт, что, для расчета пропорции используется стоимость товаров, работ, услуг, имущественных прав. В рассматриваемой ситуации необходимо определить, что понимать под стоимостью оказанных услуг, операции по реализации которых освобождены от налогообложения НДС, в данном случае - услуги по выдаче займа.

На наш взгляд, при определении стоимости таких услуг следует исходить из того, что в общем случае под стоимостью товаров (работ, услуг) понимается доход, полученный от реализации данных объектов. При оказании услуг по выдаче займа деньги в долг могут предоставляться за определенную плату (проценты), выплачиваемые заемщиком за пользование предметом займа (в данном случае - денежными средствами). По нашему мнению, указанные проценты и будут являться доходом от оказания данной услуги, то есть ее стоимостью. При этом само тело займа нельзя квалифицировать как стоимость товара, работы, услуги или имущественных прав.

Считаем также необходимым отметить, что, по нашему мнению, путаницу в рассматриваемой ситуации внесла некорректная формулировка подпункта 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ. Поэтому, на наш взгляд, организация может воспользоваться пунктом 7 статьи 3 НК РФ, согласно которого все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Таким образом, учитывая вышесказанное, по нашему мнению, тело займа не учитывается при ведении раздельного учета по НДС.

Кроме того, в пользу такой точки зрения говорит следующее.

Согласно старой редакции подпункта 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ от налогообложения НДС освобождались операции по предоставлению займов в денежной форме, а также оказание финансовых услуг по предоставлению займов в денежной форме.

В данной версии статьи 149 НК РФ также указано, что предоставление самого займа не подлежит налогообложению НДС. Несмотря на это, официальные органы в своих разъяснениях, в том числе в указанном Вами письме Минфина РФ от 02.04.09 № /27, указывали, что само тело займа не учитывается при ведении раздельного учета НДС.

Поэтому, учитывая вышесказанное, по нашему мнению, Ваша организация может продолжать руководствоваться указанным письмом. Новые разъяснения по рассматриваемому вопросу, опирающиеся на действующую редакцию статьи 149 НК РФ на данный момент отсутствуют

Департамент общего аудита об учете вклада в УК в виде права пользования и владения имуществом.

Прошу Вас разьяснить порядок ведения бухгалтерского и налогового учетов в ситуации, при которой организация "А" в качестве вклада в УФ организации "В" передает ей право владения или пользования объектом основных средств, находящемся на балансе организации "А". Прошу рассмотреть ситуацию с точки зрения и организации "А" и организации "В".

В соответствии с пунктом 6 статьи 66 ГК РФ вкладом в имущество хозяйственного товарищества или общества могут быть деньги, ценные бумаги, другие вещи или имущественные права либо иные права, имеющие денежную оценку.

Согласно пункту 1 статьи 209 ГК РФ собственнику принадлежат права владения, пользования и распоряжения своим имуществом. По своему усмотрению он вправе совершать в отношении принадлежащего ему имущества любые действия, не противоречащие закону и иным правовым актам и не нарушающие права и охраняемые законом интересы других лиц, в том числе отчуждать свое имущество в собственность другим лицам, передавать им, оставаясь собственником, права владения, пользования и распоряжения имуществом, отдавать имущество в залог и обременять его другими способами, распоряжаться им иным образом (пункт 2 статьи 209 ГК РФ).

Передачу прав владения и пользования имуществом можно рассматривать как разновидность договора аренды. По договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование (статья 606 ГК РФ).

В такой ситуации получение доли в уставном капитале (определенный объем имущественных прав, в частности на получение части прибыли от деятельности этого общества и на часть его имущества) является платой за предоставленное право пользования и владения имуществом. Следовательно, передача имущественных прав в виде вклада в уставный капитал носит возмездный характер. Данное мнение подтверждается судебной практикой, например Постановлениями Президиума ВАС РФ /00 и ФАС Северо-Западного округа от 04.10.06 по делу /2005-15.

Учет у организации «А».

В соответствии с пунктом 3 ПБУ 19/02[10] вклады в уставные капиталы других организаций относятся к финансовым вложениям организации.

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации (пункты 8, 12 ПБУ 19/02).
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций[11] информация о наличии и движении инвестиций организации в уставные (складочные) капиталы других организаций отражается на счете 58 «Финансовые вложения», субсчет 58.1 «Паи и акции».

В данном случае в качестве вклада в уставный капитал организация передает право владения и пользования объектом основных средств, которое является имущественным правом, принадлежащим собственнику имущества, и не отражается в бухгалтерском балансе передающей организации в качестве самостоятельного актива.

По нашему мнению, внесение в уставный капитал права владения и пользования имуществом в бухгалтерском учете можно отразить в том же порядке, что и предоставление имущества в пользование по договорам аренды. Соответственно, стоимость переданных прав в оценке, согласованной сторонами, отражается в качестве полученной платы за весь срок предоставления имущества во владение и пользование. В связи с этим на дату фактической передачи основного средства организации «В» на основании Инструкции по применению Плана счетов отражает согласованную участниками стоимость переданного права, равную стоимости оплаченной доли в уставном капитале организации «В», по кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 98.1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов».

По мере фактического владения и пользования имуществом организацией «В» организация «А» вправе ежемесячно признавать прочий доход от передачи имущества во владение и пользование организации «В» (пункт 7 ПБУ 9/99[12]) в сумме, равной соответствующей части согласованной участниками оценки вклада. Для отражения прочих доходов Инструкцией по применению Плана счетов предназначен счет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91.1 «Прочие доходы».

Также необходимо отметить, что стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации (пункт 17 ПБУ 6/01[13]). При передаче права владения и пользования основным средством в уставный капитал начисление амортизации по нему не приостанавливается, но суммы начисленной амортизации в бухгалтерском учете признаются в составе прочих расходов с отражением по дебету счета 91, субсчет 91.2 «Прочие расходы» (пункт 23 ПБУ 6/01, пункт 11 ПБУ 10/99[14], Инструкция по применению Плана счетов).

Таким образом, в бухгалтерском учете организации «А» передача права пользования и владения основным средством в качестве вклада в УК отразится следующими проводками:

Дебет 58.1 Кредит 98.1 – отражено приобретение доли в УК организации «В»;

Дебет 98.1 Кредит 91.1 – признан прочий доход (данная проводка отражается ежемесячно);

Дебет 91.2 Кредит 02 – начислена амортизация.

Согласно статье 128 ГК РФ имущественные права являются составной частью имущества.

Пунктом 1 статьи 11 НК РФ установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 38 НК РФ под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с ГК РФ. Таким образом, НК РФ разделяет понятия «имущество» и «имущественные права». Следовательно, в целях налогообложения имущественные права являются самостоятельной категорией, отдельной от категории «имущество».

Реализация товаров (работ, услуг), в том числе передача имущественных прав, в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ, признается объектом обложения НДС.

Не признаются объектом обложения НДС операции, определенные пункте 2 статьи 146 НК РФ, в том числе операции, указанные в пункте 3 статьи 39 НК РФ.

Согласно подпункту 4 пункта 3 статьи 39 НК РФ не признается объектом обложения НДС передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов).

Как уже было отмечено, НК РФ разделяет понятия «имущество» и «имущественные права».

В связи с этим можно придти к выводу, что формально нормы подпункта 4 пункта 3 статьи 39 и пункта 2 статьи 146 НК РФ не распространяются на случаи передачи имущественных прав в уставный капитал.

Кроме того, передача имущественных прав в уставный капитал не указана в статье 149 НК РФ, содержащей перечень операций, не подлежащих налогообложению НДС (освобожденных от налогообложения НДС).

Таким образом, формально передача имущественных прав в качестве вклада в уставный капитал подлежит налогообложению НДС в установленном порядке.

Аналогичное мнение высказано в письме Минфина РФ от 21.07.05 № /2.

Однако, по нашему мнению, подобный подход слишком формализован.

Как уже было указано выше, объектом налогообложения НДС является реализация товаров, работ, услуг, а также имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Вместе с тем передача имущественных прав в качестве вклада в уставный капитал носит инвестиционный характер и не является реализацией товаров (работ, услуг), которая определена пункте 1 статьи 39 НК РФ.

Кроме того, согласно подпункту 1 пункта 3 статьи 170 НК РФ в случае передачи имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по имущественным правам, в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, подлежат восстановлению. Указанные суммы налога не включаются в первоначальную стоимость имущественных прав и подлежат налоговому вычету у принимающей организации в порядке, установленном главой 21 НК РФ.

Указанный порядок применяется к имуществу, передаваемому в качестве вклада, как к операции не признаваемой объектом НДС. Поскольку данная норма распространяется на имущественные права, то, следовательно, и передача имущественного права в качестве вклада не облагается НДС.

Таким образом, рассматривая в системной связи вышеуказанные нормы, можно сделать вывод о том, что передача имущественных прав в качестве вклада в уставный капитал не облагается налогом на добавленную стоимость.

Аналогичное мнение высказано в письмах Минфина РФ от 12.11.09 № /301, от 07.09.09 № /221, от 18.09.08 № /93.

В целях исчисления налога на прибыль расходы в виде взноса в уставный капитал не учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль (пункт 3 статьи 270 НК РФ).

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 277 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль у налогоплательщика-акционера (участника, пайщика) не возникает прибыли (убытка) при передаче имущества (имущественных прав) в качестве оплаты размещаемых акций (долей, паев).

При этом стоимость приобретаемых акций (долей, паев) для целей исчисления налога на прибыль признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимого имущества (имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку), определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные и неимущественные права), с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются у передающей стороны при таком внесении (пункт 1 статьи 277 НК РФ). Поэтому в налоговом учете у организации «В» не будет возникать в целях исчисления налога на прибыль ни доходов, ни расходов.

Учет у организации «В».

Поскольку организации «В» предоставляется право владения и пользования основным средством, а, также учитывая, что возникающие правоотношения могут рассматриваться как разновидность договора аренды, на наш взгляд, расчеты с организацией «В» могут отражаться в том же порядке, что и расчеты по договору аренды.

При этом стоимость имущественного права согласованного стонами в рассматриваемой ситуации является платой за пользование основным средством. Данная плата, по нашему мнению, должна быть учтена на счете 97 «Расходы будущих периодов» согласно Инструкции по применению Плана счетов. Ежемесячно организация «В» будет признавать прочий расход, связанный с правом пользования и владения основным средством на счете 91.2 «Прочие расходы» (пункт 11 ПБУ 10/99).

Таким образом, в бухгалтерском учете организации «В» получение права пользования и владения:

Дебет 75 Кредит 80 – отражена задолженность участников по вкладам в УК;

Дебет 97 Кредит 75 – отражено получение прав пользование и владения;

Дебет 91.2 Кредит 97 – признан прочий расход (данная проводка отражается ежемесячно).

В целях исчисления налога на прибыль у налогоплательщика-эмитента не возникает прибыли (убытка) при получении имущества (имущественных прав) в качестве оплаты за размещаемые им акции (доли, паи) (подпункт 1 пункта 1 статьи 277 НК РФ).

При этом имущество (имущественные права), полученное в виде взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал организации, в целях налогообложения прибыли принимается по стоимости (остаточной стоимости) полученного в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал имущества (имущественных прав). Стоимость (остаточная стоимость) определяется по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права) с учетом дополнительных расходов, которые при таком внесении (вкладе) осуществляются передающей стороной при условии, что эти расходы определены в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал. Если получающая сторона не может документально подтвердить стоимость вносимого имущества (имущественных прав) или какой-либо его части, то стоимость этого имущества (имущественных прав) либо его части признается равной нулю.

В рассматриваемой ситуации у организации «В» отсутствуют подтверждающие стоимость имущественного права документы, следовательно, имущественное право в налоговом учете равно нулю.

Департамент общего аудита об учете права постоянного (бессрочного) пользования земельным участком.

В  ГУП «Академкапстрой» РАН пришли документы, подтверждающие право бессрочного пользования земельным участком в Московской области. А именно: Свидетельство о государственной регистрации права, Выписка из государственного кадастра недвижимости.

Вопрос:

1. Как поставить на баланс ГУП этот земельный участок. Какие для этого нужны документы. По какой стоимости он будет учитываться на балансе ГУП.

В соответствии со статьей 268 ГК РФ в постоянное (бессрочное) пользование можно получить земельные участки, находящиеся в государственной или муниципальной собственности.

Согласно пункту 46 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации[15] в состав основных средств включаются земельные участки, принадлежащие организации на праве собственности. В рассматриваемой ситуации право собственности организации не передавалось, поэтому оснований учитывать земельный участок как основное средство, нет.

Также в указанном положении из перечня объектов, принадлежащих к нематериальным активам, исключено право пользования землей и другими природными ресурсами.

Таким образом, оснований для отражения полученного права бессрочного пользования на балансе организации, по нашему мнению, не имеется.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов[16] забалансовые счета предназначены для обобщения информации о наличии и движении ценностей, временно находящихся в пользовании или распоряжении организации (арендованных основных средств, материальных ценностей на ответственном хранении, в переработке и т. п.), условных прав и обязательств, а также для контроля за отдельными хозяйственными операциями.

Учитывая вышесказанное, по нашему мнению, земельные участки, полученные организацией на праве бессрочного пользования целесообразно учитывать на забалансовом счете. Наиболее подходящим, на наш взгляд, является счет 001 «Арендованные основные средства».

При этом возникает проблема оценки земельных участков, полученных организациями на правах пользования. На наш взгляд, денежная оценка земельных участков на правах пользования появляется только в том случае, если взимается плата за право пользования участком. В этом случае стоимость земельного участка может быть определена как капитализированная стоимость права за весь срок пользования земельным участком.

Если земельные участки предоставляются организации безвозмездно, то участки, полученные в пользование, целесообразно отражать только в натуре.

В силу пункта 1 статьи 130 ГК РФ земельные участки относятся к недвижимому имуществу.

В соответствии с пунктом 1 статьи 131 ГК РФ право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней. Регистрации подлежит, в том числе, право постоянного пользования.

Согласно статье 2 Федерального закона от 21.07.97 «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» государственная регистрация прав на недвижимое имущество и сделок с ним - это юридический акт признания и подтверждения государством возникновения, ограничения (обременения), перехода или прекращения прав на недвижимое имущество в соответствии с ГК РФ. Государственная регистрация является единственным доказательством существования зарегистрированного права.

Следовательно, документом, подтверждающим право постоянного (бессрочного) пользования является свидетельство о государственной регистрации. Именно на основании данного документа должны быть сделаны записи в учете организации.

2. Нужно ли ГУП регистрироваться в налоговом органе по месту нахождения земельного участка. В какой налоговый орган надо будет платить налог на землю, по месту регистрации ГУП или по месту нахождения земельного участка. Как правильно рассчитать налог на землю, самостоятельно или его рассчитают в налоговой инспекции.

Согласно пункту 1 статьи 83 НК РФ организации подлежат постановке на учет в налоговых органах по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств и по иным основаниям, предусмотренным НК РФ.

В соответствии с пунктом 5 статьи 83 НК РФ постановка на учет, снятие с учета организации в налоговом органе по месту нахождения принадлежащего ему недвижимого имущества осуществляются на основании сведений, сообщаемых органами, указанными в статье 85 НК РФ. Организация подлежит постановке на учет в налоговых органах по месту нахождения недвижимого имущества, принадлежащего ей на праве собственности, праве хозяйственного ведения или оперативного управления.

Таким образом, право постоянного (бессрочного) пользования не является основанием для постановки на учет организации в налоговом органе по месту нахождения недвижимого имущества.

В соответствии с пунктом 1 статьи 388 НК РФ налогоплательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками, признаваемые объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 НК РФ[17], на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.

Обязанность уплачивать земельный налог возникает у организации с момента регистрации за нею одного из названных прав на земельный участок, то есть внесения записи в реестр, и прекращается со дня внесения в реестр записи о праве иного лица на соответствующий земельный участок.

Таким образом, организация является налогоплательщиком земельного налога в отношении земельного участка, если на него зарегистрировано право постоянного (бессрочного) пользования.

Согласно статье 398 НК РФ налогоплательщики земельного налога по истечении налогового (отчетного) периода представляют в налоговый орган по месту нахождения земельного участка, если иное не предусмотрено статьей 398 НК РФ, налоговую декларацию по налогу (налоговый расчет по авансовым платежам по налогу).

Налог и авансовые платежи по налогу уплачиваются в бюджет по месту нахождения земельных участков, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с пунктом 3 статьи 397 НК РФ.

Таким образом, налоговая декларация предоставляется в ту же инспекцию, куда и платиться сам налог – по месту нахождения земельного участка.

Пунктом 3 статьи 391 НК РФ установлено, что налогоплательщики-организации определяют налоговую базу самостоятельно на основании сведений государственного кадастра недвижимости о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования.

Считаем необходимым отметить, что в рассматриваемом случае у организации возникает обязанность по уплате земельного налога по месту нахождения земельного участка, но при этом отсутствуют основания для постановки на учет в налоговом органе.

Согласно разъяснениям, данным ФНС РФ в письме от 25.01.08 № СК-6-09/49, в такой ситуации организации необходимо встать на учет по месту нахождения земельного участка на основании письма (заявления) об обязанности по уплате земельного налога, при отсутствии у организации на территории, подведомственной налоговому органу, оснований для постановки на учет, установленных НК РФ. Письмо (заявление) оформляется в произвольной форме.

На основании данного письма налоговый орган присваивает организации код причины постановки на учет – «41» «Учет в налоговом органе организации, уплачивающей отдельные виды налогов, в случае отсутствия у нее на территории этого налогового органа оснований для постановки на учет». Данный код необходимо будет указывать на декларации подаваемой организацией по месту нахождения земельного участка.

Департамент общего аудита об исправлении первоначальной стоимости основного средства.

На какой счет отнести расходы в бухгалтерском и налоговом учете, которые должны были капитализироваться в прошлом году в момент формирования основного средства, но по разным причинам оформлены первичными документами с опозданием и поступили в бухгалтерию в текущем периоде (после сдачи годовой отчетности). Например, расходы, связанные с технадзором, проценты по кредитам, полученным на инвестиционные цели и т. п.

В соответствии с пунктом 7 ПБУ 6/01[18] основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования;