Анализ и оптимизация налогооблагаемой базы (стр. 17 )

Общая сумма равномерно включается налогоплательщиком в состав расходов текущего отчетного (налогового) периода, иначе говоря, если у налогоплательщика отчетным периодом по прибыли является месяц, то ежемесячно в составе расходов будет учитываться 1/12, если отчетным периодом является квартал - то 1/4.

На основании статьи 324 НК РФ налогоплательщик, образующий резерв предстоящих расходов на ремонт, рассчитывает отчисления в такой резерв, исходя из совокупной стоимости основных средств и нормативов отчислений, утверждаемых налогоплательщиком самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения.

Совокупная стоимость основных средств определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию на начало налогового периода, в котором образуется резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств.

При определении нормативов отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств налогоплательщик обязан определить предельную сумму отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств.

При этом он должен исходить из периодичности осуществления ремонта объекта основных средств, частоты замены элементов основных средств (в частности, узлов, деталей, конструкций) и сметной стоимости указанного ремонта.

Предельная сумма резерва предстоящих расходов на указанный ремонт не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года.

Если налогоплательщик осуществляет накопление средств для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств в течение более одного налогового периода, то предельный размер отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование указанного ремонта, приходящегося на соответствующий налоговый период в соответствии с графиком проведения указанных видов ремонта при условии, что в предыдущих налоговых периодах указанные либо аналогичные ремонты не осуществлялись.

Отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств в течение налогового периода списываются на расходы равными долями на последний день соответствующего отчетного (налогового) периода.

Если налогоплательщик создает резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, то сумма фактически осуществленных затрат на проведение ремонта списывается за счет средств созданного резерва.

По окончании налогового периода налогоплательщик в обязательном порядке сравнивает фактические осуществленные затраты на текущие и капитальные ремонты с величиной соответствующей части резерва (учет расходов на особо сложные виды и дорогие виды ремонтов ведется раздельно).

В том случае, если фактические расходы на особые виды ремонта не превысили сумму отчислений в резерв, то данная часть резерва не восстанавливается (если по установленному графику такие работы еще не завершены).

Иначе дело обстоит с той частью резерва, которая предназначена для «обычных» ремонтов.

Сумма превышения величины резерва, сформированного под расходы на текущие и недорогие виды ремонта, над фактическими расходами на данные виды ремонта в текущем налоговом периоде подлежит восстановлению, то есть включается в состав внереализационных доходов по итогам налогового периода.

В случае, если сумма фактически осуществленных затрат на ремонт основных средств в отчетном (налоговом) периоде превышает сумму созданного резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств, остаток затрат для целей налогообложения включается в состав прочих расходов на дату окончания налогового периода в соответствии с пунктом 2 статьи 324 НК РФ.

Следует отметить, что если Вы планируете проводить дорогостоящий ремонт в начале года, то резерв лучше не создавать, а списывать ремонтные затраты «по факту». Если же ремонт предполагается провести ближе к концу года, то резерв выгоден.

Выгодно создавать резерв на ремонт основных средств и в случае если сумма резерва превышает планируемые затраты на ремонт. В этом случае в течение года организация включает в расходы суммы, превышающие реальные затраты. То есть у организации будет возможность снизить свою налоговую нагрузку. Однако, как уже сказано, разницу между этими суммами и величиной резерва необходимо включить в налогооблагаемую базу, но это будет в конце налогового периода.

Создание резерва по гарантийному ремонту

Осуществляя производство каких-либо товаров, организация-изготовитель предусматривает для своей продукции гарантийный срок, в течение которого она (организация) гарантирует потребителю, при условии надлежащего использования данного товара, его качество. Если товар не выдержал гарантийного срока, организация–изготовитель обязана осуществить либо гарантийный ремонт данного товара, либо заменить непригодный товар новым.

целей налогообложения прибыли регулируется статьей 267 НК РФ. В налоговом учете расходы по созданию резерва относятся к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией (подпункт 9 пункта 1 статьи 264 НК РФ). Расходами признаются суммы отчислений в резерв на дату реализации товаров.

При создании резерва по гарантийному ремонту для целей налогообложения необходимо учитывать следующее:

- резерв создается только в отношении тех товаров (продукции, работ), по которым в соответствии с условиями заключенного договора с покупателем предусмотрено обслуживание и ремонт в течение гарантийного срока;

- организация, если она ранее осуществляла реализацию товаров (работ) с условием гарантийного ремонта и обслуживания, обязана рассчитать предельный размер отчислений в резерв;

- организация, если она ранее не осуществляла реализацию товаров (работ) с условием гарантийного ремонта и обслуживания, обязана предусмотреть в плане на выполнение гарантийных обязательств сумму ожидаемых расходов на указанные затраты с учетом срока гарантии.

Организации самостоятельно принимают решение о создании такого резерва. Это решение должно быть закреплено в учетной политике. Сумму и срок, на который создается резерв, организация определяет самостоятельно. Налогоплательщик в учетной политике для целей налогообложения определяет предельный размер отчислений в этот резерв.

Пунктом 3 статьи 267 НК РФ установлен предельный размер отчислений в этот резерв.

Величина созданного резерва не может превышать предельного размера, определяемого как доля фактически осуществленных налогоплательщиком расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров (работ) за предыдущие три года, умноженная на сумму выручки от реализации указанных товаров (работ) за отчетный (налоговый) период.

Таким образом, размер резерва не может превышать предельного размера, рассчитанного по формуле:

Размер резерва по гарантийному ремонту	=	Фактически осуществленные расходы по гарантийному ремонту за предыдущие 3 года	х	Сумма выручки от реализации товаров за отчетный (налоговый) период
Объем выручки от реализации указанных товаров (работ) за предыдущие 3 года

В случае, если налогоплательщик менее трех лет осуществляет реализацию товаров (работ) с условием осуществления гарантийного ремонта и обслуживания, для расчета предельного размера создаваемого резерва учитывается объем выручки от реализации указанных товаров (работ) за фактический период такой реализации.

В организациях, реализующих товары, подлежащие гарантийному обслуживанию менее 3 лет, резерв определяется так:

Предельный размер отчислений в резерв	=	Сумма выручки от реализации товаров (работ), находящихся на гарантийном обслуживании за отчетный (налоговый) период	х	Сумма фактических расходов на гарантийный ремонт и обслуживание за фактический период реализации
Выручка от реализации товаров (работ), находящихся на гарантийном обслуживании за фактический период реализации

В случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию товаров (работ), списание расходов на гарантийный ремонт осуществляется за счет суммы созданного резерва.

По истечении года организация должна скорректировать размер созданного резерва. При этом следует исходить из доли фактически осуществленных расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров за истекший период.

Если по итогам года величина созданного резерва оказалась больше фактически произведенных расходов, то разницу можно перенести на следующий год. Это разрешено пунктом 5 статьи 267 НК РФ.

Тема 10. Оптимизация налогооблагаемой базы при применении специальных налоговых режимов 

В настоящее время в налоговой системе нашей страны предусмотрено несколько специальных налоговых режимов, ориентированных на интересы малого бизнеса.

На сегодняшний день в России можно работать в рамках следующих налоговых режимов (систем налогообложения):

- ОСНО – общая система налогообложения;

  - УСН – упрощённая система налогообложения в двух разных вариантах: УСН Доходы и УСН Доходы минус расходы;

- ЕНВД – единый налог на вмененный доход;

- ЕСХН – единый сельскохозяйственный налог;

- патентная система налогообложения (ПНС), только для налогообложения ИП.

Есть еще одна редко используемая система налогообложения - при выполнении соглашений о разделе продукции, которая применяется при добыче полезных ископаемых.

На ОСНО платят несколько разных налогов: НДС, налог на имущество организаций или физических лиц, плюс ИП на ОСНО платят налог на доходы физических лиц, а организации - налог на прибыль.

Элементы специальных российских налоговых режимов представлены в таблице 3.

Таблица 3 – Элементы  специальных российских налоговых режимов

.

Элемент	УСН	ЕНВД	ЕСХН	ПСН
Объект налогообложения	Доходы (для УСН Доходы) или доходы, уменьшенные на расходы (для УСН Доходы минус расходы)	Вмененный доход налогоплательщика	Доходы, уменьшенные на величину расходов	Потенциально возможный к получению годовой доход
Налоговая база	Денежное выражение доходов (для УСН Доходы) или денежное выражение доходов, уменьшенных на расходы (для УСН Доходы минус расходы)	Денежная величина вмененного дохода	Денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов	Денежное выражение потенциально возможного к получению годового дохода
Налоговый период	Календарный год	Квартал	Календарный год	Календарный год либо срок, на который выдан патент
Налоговые ставки	по регионам от 1% до 6% (для УСН Доходы) или от 5% до 15% (для УСН Доходы минус расходы)	15% величины вмененного дохода	6% от разницы между доходами и расходами	6% потенциально возможного к получению годового дохода

Что влияет на возможность выбора системы налогообложения?

Таких критериев немало, и среди них: