Налоговый учет дивидендов (стр. 7 )

Таким образом, налоговые органы вправе провести выездную или камеральную проверку для определения рыночной цены переданного имущества для целей его налогообложения, при этом для доначисления налога на прибыль налоговому органу необходимо будет доказать, что организация при выплате дивидендов имуществом по согласованной сторонами стоимости данного имущества получила необоснованную налоговую выгоду (занизила стоимость передаваемого имущества, подлежащую признанию в составе доходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль и, соответственно, занизила сумму налога на прибыль, подлежащую уплате в бюджет).

Налог на доходы физических лиц

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 208 НК РФ дивиденды, полученные от российских организаций, признаются доходами налогоплательщика от источников на территории РФ. В соответствии с п. 1 ст. 209 НК РФ доходы от источников на территории РФ являются объектом налогообложения.

Российская организация, являющаяся источником такого дохода, соответственно, признается налоговым агентом по НДФЛ (абз. 2 п. 1 ст. 226, п. 3 ст. 275 НК РФ). При этом сумма НДФЛ определяется ею отдельно по каждому налогоплательщику (физическому лицу) применительно к каждой выплате указанного дохода (п. 3 ст. 214 НК РФ).

Алгоритм расчета суммы дивидендов, выплачиваемых обществом, зависит от нескольких факторов:

- является ли физическое лицо – получатель дивидендов налоговым резидентом РФ или нет;

- действует ли физическое лицо – нерезидент РФ, являющееся получателем дивидендов, в интересах третьих лиц – физических лиц и (или) организаций, являющихся налоговыми резидентами РФ. Рассмотрим все варианты.

1. Организация выплачивает дивиденды физическим лицам – резидентам РФ.

В таком случае организация как налоговый агент исчисляет НДФЛ с суммы дивидендов, определяемой по формуле, приведенной в п. 5 ст. 275 НК РФ, а именно:

Н = К x Сн x (Д1 - Д2),

где Н - сумма налога, подлежащего удержанию;

К - отношение суммы дивидендов, подлежащих распределению в пользу налогоплательщика - получателя дивидендов, к общей сумме дивидендов, подлежащих распределению организацией;

Сн - налоговая ставка. Налоговая ставка НДФЛ по доходам в виде дивидендов для физических лиц - резидентов РФ установлена в размере 13%. (п. 1 ст. 224 НК РФ);

Д1 - общая сумма дивидендов, подлежащая распределению организацией в пользу всех получателей;

Д2 - общая сумма дивидендов, полученных в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущих отчетных (налоговых) периодах (за исключением дивидендов, указанных в пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ) к моменту распределения дивидендов в пользу налогоплательщиков - получателей дивидендов, при условии, что указанная сумма дивидендов ранее не учитывалась при определении налоговой базы, определяемой в отношении доходов, полученных организацией в виде дивидендов. Таким образом, если организация не получала дивиденды от участия в других организациях, то сумма НДФЛ рассчитывается как произведение налоговой ставки и суммы выплачиваемых дивидендов участникам.

2. Получателем дивидендов является физическое лицо – нерезидент РФ, действующее в своих интересах.

В этом случае налоговая база определяется налоговым агентом как сумма выплачиваемых ему дивидендов (п. 6 ст. 275 НК РФ). При этом применяется налоговая ставка 15 %, установленная п. 3 ст. 224 НК РФ, если иное не установлено международным соглашением, регулирующим вопросы налогообложения.

3. Получателем дивидендов является физическое лицо – нерезидент РФ, действующие в интересах третьих лиц – физических лиц и (или) организаций, являющихся налоговыми резидентами РФ.

В этом случае, для расчета суммы удерживаемого налога также необходимо использовать формулу, установленную п. 5 ст. 275 НК РФ (п. 6 ст. 275 НК РФ).

Как уже отмечалось, организация может выплачивать дивиденды физическим лицам – своим участникам, своим же имуществом, т. е. в натуральной форме.

Пунктом 1 ст. 211 НК РФ установлено, что при получении налогоплательщиком дохода от организаций в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 НК РФ.

Абзацем 3 п. 1 ст. 105.3 НК РФ установлено, что цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными.

В тоже время п. 3 ст. 105.3 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы с учетом цены товара (работы, услуги), примененной взаимозависимыми сторонами сделки для целей налогообложения, указанная цена признается рыночной, если федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, не доказано обратное либо если налогоплательщик не произвел самостоятельно корректировку сумм налога (убытка) в соответствии с п. 6 ст. 105.3 НК РФ.

Случаи признания лиц взаимозависимыми установлены ст. 105.1 НК РФ. В частности, на основании пп. 2 п. 2 ст. 105.1 НК РФ с учетом п. 1 ст. 105.1 НК РФ, физическое лицо – участник общества прямо или косвенно владеющей доле в размере более 25 %, и организация, в которой он участвует, будут признаваться взаимозависимыми лицами.

Однако даже в случае, физическое лицо – участник общества и общество не признаются взаимозависимыми лицами на основании положений ст. 105.1 НК РФ, налоговые органы все равно могут проверить правильность оценки имущества, передаваемого в счет уплаты дивидендов, для целей исчисления НДФЛ. Поясним.

Как уже отмечалось, НК РФ не определяет, является ли выплата дивидендов имуществом общества сделкой для целей ее налогообложения и контроля. При этом из разъяснений Минфина России, данных в Письме от 01.01.2001 N 03-01-18/33535, и Минэкономразвития России, данных в Письме от 01.01.2001 г. , можно сделать вывод, что в случае если дивиденды будут выплачиваться имуществом организации, это может рассматриваться налоговым органом как сделка для целей налогообложения и контроля.

Таким образом, если расценивать выплату дивидендов имуществом как сделку, то такая сделка будет признаваться контролируемой при условии, что согласованная сторонами стоимость имущества, передаваемого в счет уплаты дивидендов, составит более 1 млрд. руб. (при отсутствии иных сделок между организацией и ее участником, иначе при определении суммового критерия должны будут учитываться доходы по всем сделкам, совершенным организацией со своим участником).

Правильность полноты исчисления и уплаты НДФЛ, удерживаемого налоговыми агентами, не является предметом контроля в рамках проверки контролируемых сделок со стороны ФНС России (п. 4 ст. 105.3 НК РФ). Вместе с тем, налоговые органы могут проконтролировать правильность применения цен и вменить получение необоснованной налоговой выгоды в сделках между взаимозависимыми организациями даже если такие сделки не признаются контролируемыми (в рамках камеральной или выездной налоговой проверки). Об этом заявлял и Минфин России в Письме от 01.01.2001 N 03-02-07/1-316, и ФНС России в Письме @.

Таким образом, даже в случае признания операции по выплате дивидендов имуществом не контролируемой сделкой, налоговые органы вправе провести выездную или камеральную проверку для определения рыночной цены переданного в счет уплаты дивидендов имущества для целей его налогообложения НДФЛ.

В случае выплаты дивидендов имуществом, если в течение года участники не получают каких-либо выплат от организации в денежной форме, то организация, выплачивающая дивиденды, не сможет удержать НДФЛ из данных доходов.  В таком случае, организация обязана в срок не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить участнику (участникам), получившим дивиденды имуществом, и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог с выплаченных дивидендов, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога (п.5 ст.226 НК РФ).

Такое сообщение представляется по форме 2-НДФЛ, утвержденной Приказом ФНС России от 01.01.2001 № ММВ-7-11/*****@***При этом, в поле «Признак__» проставляется цифра 2 (разд. II Порядка заполнения формы 2-НДФЛ, утвержденного Приказом ФНС России @). В разд. 3 Справки 2-НДФЛ указывается сумма фактически полученного дохода в виде дивидендов, с которой не удержан налог налоговым агентом (разд. V Порядка заполнения формы 2-НДФЛ, утвержденного Приказом ФНС России @).

Согласно п. 6 ст. 288 НК РФ налогоплательщики, получившие доходы, сведения о которых представлены налоговыми агентами в налоговые органы в порядке, установленном п. 5 ст. 226 НК РФ, уплачивают налог не позднее 1 декабря года, следующего за истекшим налоговым периодом, на основании направленного налоговым органом налогового уведомления об уплате налога.

Таким образом, при выплате в 2016 году физическим лицам дивидендов своим имуществом, если НДФЛ с таких доходов не мог быть удержан организацией до конца 2016 г., организация должна будет сообщить об этом участникам и налоговому органу по месту своего учета до 01 марта 2017 г., а участники должны будут самостоятельно уплатить НДФЛ на основании налогового уведомления в срок, не позднее 1 декабря 2017 г.

Налоговая отчетность при выплате дивидендов физическим лицам

Общества с ограниченной ответственностью, выплачивающие дивиденды физическим лицам, обязаны сообщить о суммах выплаченного дохода и удержанного налога, представив в налоговый орган по месту своего учета:

- Сведения о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ (форма утв. Приказом ФНС России от 01.01.2001 N ММВ-7-11/485@, п.2 ст. 230 НК РФ) – в срок, не позднее 1 апреля года, следующего за годом, в котором физическому лицу были выплачены дивиденды;

- Расчет сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом по форме 6-НДФЛ (утв. Приказом ФНС России от 01.01.2001 N ММВ-7-11/450@, п.2 ст.230 НК РФ) - в срок, не позднее последнего дня месяца, следующего за соответствующим периодом (первый квартал, полугодие, девять месяцев), за год - не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.