Налоговый учет дивидендов (стр. 9 )

В случае, если налоговый агент производит операцию в одном периоде, а завершает ее в другом периоде, то данная операция отражается в разделе 2 расчета по форме 6-НДФЛ в том периоде, в котором завершена (см. Письмо ФНС России в Письме от 01.01.2001 N ГД-4-11/14507). В данном Письме ФНС России разъяснила, что если физическому лицу 20.06.2016 выплачены дивиденды в размере 10 000 рублей, а налог на доходы физических лиц перечислен 20 июля 2016 года, то данная операция отражается по строкам 020, 040, 070 раздела 1 расчета по форме 6-НДФЛ за полугодие 2016 года.

Кроме того, отметила ФНС России, данная операция подлежит отражению в разделе 2 расчета по форме 6-НДФЛ за девять месяцев 2016 года следующим образом: по строке 100 указывается 20.06.2016, по строке 110 - 20.06.2016, по строке 120 - 20.07.2016, по строке 130 - 10 000, по строке 140 - 1300.

Ответственность налогового агента

За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации (п. 5 ст. 24 НК РФ).

Налоговая ответственность за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов установлена ст. 123 НК РФ. Согласно данной статье, неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

С 1 января 2016 г. новой ст. 126.1 НК РФ также установлена ответственность налогового агента за представление налоговому органу документов, содержащих недостоверные сведения.

В связи с чем возникает вопрос о возможности привлечения организаций – налоговых агентов, выплачивающих дивиденды физическим лицам, к налоговой ответственности при представлении им в налоговый орган Приложения N 2 к декларации по налогу на прибыль с указанием неактуальных данных акционеров.

Нужно отметить, что НК РФ не раскрывает понятие "недостоверные сведения". ФНС России в Письме от 01.01.2001 N ГД-4-11/14515 высказала мнение, что основанием для привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126.1 НК РФ, будет является недостоверность информации, допущенной в результате арифметической ошибки, искажения суммовых показателей, иных ошибок, влекущих неблагоприятные последствия для бюджета в виде не исчисления и (или) неполного исчисления, не перечисления налога, нарушения прав физических лиц (например, прав на налоговые вычеты).

Указанная ответственность также применяется в случае допущения ошибки в показателях, идентифицирующих налогоплательщиков - физических лиц (ИНН физического лица, фамилия, имя, отчество, дата рождения, паспортные данные), которые также могут повлечь невозможность реализации в полном объеме прав физических лиц, а также прав и обязанностей налоговых органов (в части администрирования налога).

Вместе с тем, исходя из буквального прочтения п. 4 ст. 230 НК РФ, сведения о лицах, являющихся получателями доходов в отношении которых был исчислен и удержан налог, согласно ст. 226.1 НК РФ, представляются налоговыми агентами при наличии соответствующей информации.

Таким образом, из формулировки п. 4 ст. 230 НК РФ можно сделать вывод, что налоговыми агентами, осуществляющими выплату дивидендов, сведения о лицах - получателях дивидендов представляются, если соответствующая информация имеется в наличии.

Вопросы, связанные с получением эмитентом ценных бумаг информации об акционерах от реестродержателя регулируются Законом об АО, Федеральным законом от 01.01.01 г. N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" (далее - Закон о рынке ценных бумаг), Постановлением ФКЦБ России от 2 октября 1997 г. N 27 "Об утверждении Положения о ведении реестра владельцев именных ценных бумаг" (далее - Положение о ведении реестра).

В силу п. 3 ст. 8 Закона о рынке ценных бумаг список лиц, осуществляющих права по ценным бумагам, или список зарегистрированных лиц составляется держателем реестра на дату, определенную решением о выплате дивидендов. При этом в обязанности держателя реестра входит составление списка лиц, осуществляющих права по ценным бумагам, по требованию эмитента или иных лиц в случаях, предусмотренных федеральными законами.

Регистратор обязан предоставлять эмитенту список зарегистрированных лиц, имеющих право на получение доходов по ценным бумагам на дату, указанную в распоряжении о подготовке данного списка, которое эмитент обязан направить регистратору при принятии решения о выплате доходов (п. п. 5, 7.4.4 Положения о ведении реестра).

Таким образом, эмитент не обязан владеть актуальной информацией о физических лицах, имеющих права по ценным бумагам. Информацию о получателях дивидендов предоставляет эмитенту по его требованию регистратор на основании информации, содержащейся в реестре. При этом ни Закон об АО, ни Закон о рынке ценных бумаг не обязывают общество как эмитента ценных бумаг осуществлять мониторинг изменений личных данных акционеров.

Согласно п. 6.1 Положения о ведении реестра лицо, зарегистрированное в реестре акционеров общества, обязано своевременно информировать держателя реестра акционеров общества об изменении своих данных. В случае непредставления зарегистрированными лицами информации об изменении данных, предусмотренных пп. 3.4.1 п. 3.4 Положения о ведении реестра, или представления ими неполной или недостоверной информации об изменении указанных данных регистратор не несет ответственности за причиненные в связи с этим убытки.

Таким образом, ответственность за наличие актуальных персональных данных об акционерах у регистратора и эмитента акций фактически лежит на самих акционерах.

По нашему мнению, оговорку "при наличии соответствующей информации" в п. 4 ст. 230 НК РФ можно рассматривать как свидетельствующую о том, что при регулировании налоговых правоотношений, возникающих в сфере декларирования доходов, полученных физическими лицами в виде дивидендов, были учтены особенности, связанные с ведением реестра акционеров.

Фактически это подтверждает и ФНС России в своих разъяснениях о применении ст. 126.1 НК РФ (см., например, Письмо от 01.01.2001 N СА-4-7/15513): «…вопрос о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения рассматривается с учетом всех обстоятельств, в том числе обстоятельств, смягчающих ответственность, исключающих привлечение лица к ответственности и исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения, предусмотренных положениями главы 15 Кодекса…»

В связи с чем, можно сделать вывод, что отражение обществом неактуальных данных физического лица при заполнении Приложения № 2 к декларации, не является основанием для привлечения организации к налоговой ответственности по ст. 126.1 НК РФ, при условии, что Приложение к Декларации заполнялось организацией на основании данных, полученных от реестродержателя по распоряжению о подготовке списка лиц, осуществляющих права по ценным бумагам. Вместе с тем, в случае привлечения к налоговой ответственности по ст. 126.1 НК РФ в подобной ситуации, организации, скорее всего, необоснованность наказания придется доказывать, с учетом всех фактических обстоятельств.

Налоговые последствия при изменении налогового статуса физического лица - получателя дивидендов

Согласно п. 7 ст. 232 НК РФ в случае, если подтверждение статуса налогового резидента иностранного государства, указанное в п. 6 ст. 232 НК РФ, представлено физическим лицом налоговому агенту - источнику выплаты дохода после даты выплаты дохода, подлежащего освобождению от налогообложения на основании международного договора РФ по вопросам налогообложения, и удержания налога с такого дохода, такой налоговый агент осуществляет возврат удержанного налога в порядке, предусмотренном п. 1 ст. 231 НК РФ для возврата сумм излишне уплаченного налога.

Применительно к данной ситуации, если на момент выплаты дивидендов НДФЛ удержан по ставке 15 процентов согласно п. 3 ст. 224 НК РФ, а впоследствии участник подтвердит свой статус нерезидента РФ, согласно которому он вправе на основании международного соглашения, регулирующего вопросы налогообложения, применять пониженную ставку налога, то сумма излишне уплаченного налога будет подлежать возврату.

В соответствии с абз. 4 п. 1 ст. 231 НК РФ возврат налогоплательщику излишне удержанных сумм НДФЛ производится налоговым агентом в безналичной форме путем перечисления денежных средств на счет налогоплательщика в банке, указанный в его заявлении.

Срок для возврата налога ограничен - три месяца со дня получения заявления от физического лица (абз. 3 п. 1 ст. 231 НК РФ).

Возврат налогоплательщику излишне удержанной суммы налога производится налоговым агентом за счет сумм этого налога, подлежащих перечислению в бюджетную систему РФ в счет предстоящих платежей как по указанному налогоплательщику, так и по иным налогоплательщикам, с доходов которых налоговый агент производит удержание такого налога, в течение трех месяцев со дня получения налоговым агентом соответствующего заявления налогоплательщика (абз. 3 п. 1 ст. 231 НК РФ).

Как указал Минфин России в Письме -04-06/4-342, для осуществления возврата НДФЛ не имеет значения вид выплачиваемого иным лицам дохода, а также применяемая налоговая ставка. Аналогичное мнение изложено в Письме ФНС России .

О возвращенных суммах НДФЛ организация, выплачивающая дивиденды и являющаяся налоговым агентом, обязана сообщить в налоговый орган по месту своего учета в тридцатидневный срок с даты выплаты такого дохода (п. 8 ст. 232 НК РФ).

Утверждение формы и способа представления данных сведений НК РФ не предусматривает. В частной консультации от 01.01.2001 , Действительный государственный советник Российской Федерации 3 класса, высказал мнение, что указанные сведения могут быть представлены как в произвольной форме, так и по форме 2-НДФЛ или по форме Приложения N 2 "Сведения о доходах физического лица, выплаченных ему налоговым агентом, от операций с ценными бумагами, операций с финансовыми инструментами срочных сделок, а также при осуществлении выплат по ценным бумагам российских эмитентов" к налоговой декларации по налогу на прибыль организаций. В случае использования произвольной формы сведения должны позволять идентифицировать налогоплательщика (с помощью паспортных данных, гражданства), вид выплаченных доходов, суммы выплаченных доходов и даты их выплаты.