Все об индивидуальном предпринимателе (стр. 70 )

При этом не является объектом налогообложения по пп. 12 п. 2 ст. 146: реализация (передача) имущества в соответствии с Законом от 01.01.01 г. N 159-ФЗ "Об особенностях отчуждения недвижимого имущества, находящегося в государственной собственности субъектов Российской Федерации или в муниципальной собственности и арендуемого субъектами малого и среднего предпринимательства, и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации";

4) при реализации на территории РФ конфискованного имущества; имущества по решению суда (кроме случаев банкротства); бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей; ценностей, перешедших по праву наследования государству (п. 4 ст. 161);

5) при приобретении имущества, имущественных прав должников-банкротов (п. 4.1 ст. 161);

6) при реализации на территории РФ товаров (работ, услуг, имущественных прав) иностранных лиц, не состоящих на налоговом учете в РФ, по договорам комиссии, поручения, агентским договорам с участием в расчетах (п. 5 ст. 161).

Лица, которые в соответствии со ст. 161 Налогового кодекса РФ исполняют только обязанности налоговых агентов, представляют налоговую декларацию по НДС.

При этом налоговые агенты должны исчислять и уплачивать НДС независимо от того, исполняют они сами обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой этого налога, или нет. В соответствии с п. 4 ст. 173 Налогового кодекса РФ налоговые агенты обязаны исчислять и уплачивать НДС в бюджет в полном объеме за счет тех средств, которые подлежат перечислению налогоплательщику или другим лицам, указанным налогоплательщиком.

Ставка НДС, по которой агент должен удержать и перечислить налог в бюджет, рассчитывается так: 18% : 118% или 10% : 110%.

Статьей 163 Налогового кодекса РФ установлен налоговый период для плательщиков НДС и лиц, исполняющих обязанности налоговых агентов, - один квартал.

Налоговые агенты должны уплачивать НДС по месту своего нахождения, в соответствии с п. 3 ст. 174 Налогового кодекса РФ. При этом место нахождения для индивидуальных предпринимателей согласно ст. 11 Налогового кодекса РФ определено как место государственной регистрации.

Обращаем внимание на то, что сумма НДС, уплаченная налоговым агентом, переведенным на ЕНВД, не подлежит вычету, поскольку право на такие вычеты имеют покупатели - налоговые агенты, исполняющие обязанности налогоплательщика в соответствии с гл. 21 Налогового кодекса РФ, в частности п. 3 ст. 171 Налогового кодекса РФ. Как известно, система налогообложения в виде ЕНВД не предусматривает уплату НДС (кроме операций ввоза товаров) применяющими ее налогоплательщиками.

Пунктом 4 ст. 24 Налогового кодекса РФ определено, что налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом РФ для уплаты налога налогоплательщиками. Порядок и срок уплаты налога установлены ст. 174 Налогового кодекса РФ.

Налоговые агенты, перечисляя НДС, в поле 101 платежного поручения указывают код "02".

НДС при аренде

государственного или муниципального имущества

Согласно п. 3 ст. 161 Налогового кодекса РФ на арендаторов возлагается обязанность исчислить, удержать из арендной платы соответствующую сумму налога и перечислить ее в бюджет.

Следует отметить, что обязанности налогового агента возникают только у тех лиц, которые арендуют имущество непосредственно у органов государственной власти и управления или органов местного самоуправления. То есть договор аренды государственного или муниципального имущества должен быть заключен непосредственно с комитетом по управлению имуществом (департаментом недвижимости) либо являться тройственным договором.

Когда в качестве арендодателя выступает организация, у которой государственное или муниципальное имущество, сдаваемое в аренду, находится в хозяйственном ведении или в оперативном управлении, у арендатора обязанностей налогового агента не возникает. В этом случае организация-арендодатель должна рассчитываться с бюджетом по НДС в общеустановленном порядке.

Налоговая база при аренде государственной (муниципальной) собственности определяется как сумма арендной платы с учетом НДС.

Пример. Индивидуальный предприниматель является плательщиком ЕНВД. Он арендует помещение под магазин, находящееся в муниципальной собственности, у комитета по управлению имуществом. Согласно договору аренды ежемесячная сумма арендной платы составляет 35 400 руб. (в том числе НДС - 5400 руб.) и уплачивается не позднее 5-го числа месяца, следующего за расчетным.

В бухгалтерском учете предпринимателя делаются следующие записи:

Дебет 44 Кредит 76

- 30 000 руб. (35 400 - 5400) - признан расход в сумме арендной платы;

Дебет 19 Кредит 76

- 5400 руб. - отражен НДС с суммы арендной платы;

Дебет 76 Кредит 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС"

- 5400 руб. - отражена сумма НДС, удержанная налоговым агентом, подлежащая уплате в бюджет;

Дебет 76 Кредит 51

- 30 000 руб. - перечислена арендная плата за истекший месяц, за вычетом НДС;

Дебет 44 Кредит 19

- 5400 руб. - отнесена на увеличение расходов по арендной плате удержанная сумма НДС;

Дебет 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС", Кредит 51

- 5400 руб. - уплачен НДС в бюджет.

Налоговые агенты составляют счета-фактуры:

- при приобретении товаров (работ, услуг) у иностранцев (п. 2 ст. 161);

- при аренде или приобретении госимущества (п. 3 ст. 161).

В данном случае налоговый агент выписывает счет-фактуру (в том числе исправленный, корректировочный) в 1 экземпляре и регистрирует его только в ч. 1 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур. При этом графа 2 "Дата выставления" не заполняется, так как счет-фактура остается у налогового агента и никому не выставляется. Заполнить надо только графу 6 ч. 1 журнала - "Дата составления".

Составленный налоговым агентом счет-фактура в ч. 2 журнала "Полученные счета-фактуры" не регистрируется.

В книге продаж налоговые агенты регистрируют счета-фактуры, составленные при исчислении налога:

- при перечислении авансов (предоплат), в том числе с применением безденежных форм расчетов;

- при оплате приобретенных товаров (работ, услуг).

В книге покупок эти налоговые агенты регистрируют счета-фактуры, ранее включенные в книгу продаж:

а) на авансы (предоплату) уплаченные - при изменении (расторжении) договора и при условии возврата аванса (предоплаты), но не позднее 1 года со дня отказа от товаров (работ, услуг, прав);

б) по оплаченным товарам (работам, услугам) после уплаты в бюджет исчисленного НДС.

Особенности заполнения счетов-фактур указанными налоговыми агентами приведены в таблице 1.

Таблица 1

Показатель счета-фактуры	Налоговый агент по п. 2 ст. 161	Налоговый агент по п. 3 ст. 161
Строка 2 "Продавец"	Полное или сокращенное наименование продавца (согласно договору с налоговым агентом), за которого налоговый агент исполняет обязанность по уплате налога
Строка 2а "Адрес"	Место нахождения продавца (согласно договору с налоговым агентом), за которого налоговый агент исполняет обязанность по уплате налога
Строка 2б "ИНН/КПП продавца"	Прочерк	ИНН/КПП продавца (согласно договору с налоговым агентом), за которого налоговый агент исполняет обязанность по уплате налога
Строка 3 "Грузоотправитель и его адрес"	Прочерк	Прочерк
Строка 4 "Грузополучатель и его адрес"	Прочерк	Прочерк
Строка 5 "К платежно-расчетному документу N ___ от ________"	1) При приобретении работ, услуг - документ на перечисление НДС в бюджет <1>; 2) при приобретении товаров - документ на оплату товаров	Документ на оплату услуг (имущества)

--------------------------------

<1> Примечание. При приобретении работ или услуг у иностранных лиц налоговые агенты уплачивают НДС в бюджет одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств продавцам (п. 4 ст. 174).

Согласно п. 1 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (по п. п. 4 и 5 ст. 161) налоговый агент дополнительно к цене (тарифу) обязан предъявить к оплате покупателю соответствующую сумму НДС.

Налоговые агенты в данном случае выписывают счет-фактуру в 2 экземплярах, один из которых выставляют покупателю. Выставленный счет-фактуру регистрируют в ч. 1 журнала по дате выставления.

В книге продаж налоговые агенты по п. п. 4 и 5 ст. 161 регистрируют счета-фактуры, выданные покупателям:

- при получении аванса (предоплаты), в том числе при безденежных формах расчетов;

- при реализации товаров (работ, услуг, прав).

В книге покупок указанные налоговые агенты регистрируют только счета-фактуры на авансы (предоплату) полученные, ранее включенные в книгу продаж:

- по мере отгрузки товаров (работ, услуг, прав);

- при изменении (расторжении) договора и при условии возврата аванса (предоплаты) полученного, но не позднее 1 года со дня отказа от товаров (работ, услуг, прав).

Права на вычет налога, предъявленного покупателю, налоговые агенты не имеют. Вычет НДС заявляет покупатель, который включает счет-фактуру, полученный от налогового агента, в книгу покупок.

Налоговым агентом по п. 4.1 ст. 161 является покупатель имущества (имущественных прав) должника-банкрота. Налоговый агент должен исчислить сумму налога расчетным методом, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет сумму НДС.

Счет-фактура при этом не составляется.

В Письме ФНС России от 01.01.01 г. N ГД-4-3/1430@ выражена следующая точка зрения. В соответствии с п. 4.1 ст. 161 Кодекса при реализации на территории Российской Федерации имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации банкротами, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этого имущества с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждой операции по реализации указанного имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются покупатели указанного имущества и (или) имущественных прав, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Указанные лица обязаны исчислить расчетным методом, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога. Таким образом, согласно указанной выше норме при реализации имущества банкрота обязанность по уплате НДС возлагается на налогового агента - покупателя, за исключением физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем. Вместе с тем в п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ указано на то, что, применяя правило п. 4.1 ст. 161 (в ред. Федерального закона от 01.01.01 г. N 245-ФЗ) Кодекса цена, по которой имущество должника было реализовано, подлежит перечислению полностью (без удержания налога на добавленную стоимость) покупателем имущества должнику или организатору торгов, а также организатором торгов - должнику; эта сумма распределяется по правилам ст. ст. 134 и 138 Закона о банкротстве. При этом отмечается, что, исходя из положений ст. 163 и п. 4 ст. 166 Кодекса, НДС в отношении операций по реализации имущества (в том числе предмета залога) должника, признанного банкротом, исчисляется должником как налогоплательщиком по итогам налогового периода и уплачивается в сроки, установленные п. 1 ст. 174 Кодекса, с учетом того, что требование об уплате названного налога согласно абз. 5 п. 2 ст. 134 Федерального закона от 01.01.01 г. N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" относится к четвертой очереди текущих требований. Пунктом 61.9 гл. 12 Регламента арбитражных судов Российской Федерации, утвержденного Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 5 июня 1996 г. N 7, предусмотрено, что со дня размещения постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в полном объеме на сайте Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации практика применения законодательства, на положениях которого основано данное постановление, для арбитражных судов считается определенной. Аналогичные правила применяются при установлении даты, когда считается определенной практика применения законодательства по вопросам, разъяснения по которым содержатся в постановлениях Пленума и информационных письмах Президиума ВАС РФ.